I SA/Gd 43/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski Sędzia NSA Elżbieta Rischka Protokolant sekretarz sądowy Dorota Kotlarek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 marca 2014 r. sprawy ze skargi S. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 27 listopada 2013 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej oddala skargę. Pismem z dnia 20 czerwca 2013r. S.T. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, określonym decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 11 czerwca 2013 r. Uzasadniając wniosek zobowiązany podał, że z uwagi na chorobę żony małżonkowie sprzedali mieszkanie przed upływem 5 lat od daty jego nabycia. Szybkie tempo przeprowadzenia zmiany mieszkania było wymuszone stanem zdrowia żony, który uległ pogorszeniu (19 stycznia 2012 r. nastąpił Jej zgon). Podatnik wskazał również, że oba procesy sprzedaży jednego lokalu i zakupu drugiego starał się zsynchronizować tak, aby po sprzedaży jednego można było przeprowadzić się jak najszybciej do drugiego, co w przypadku znalezienia budynku zapewniającego odpowiednie rozwiązanie architektoniczne, które umożliwiłoby osobie niepełnosprawnej dojazd wózkiem inwalidzkim z ulicy, było trudne. Dalej podatnik wskazał, że dotychczasowe mieszkanie w G. sprzedał we wrześniu 2008 r. za kwotę 465.000 zł, przesłał do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie o przeznaczeniu przychodu ze sprzedaży mieszkania na cele mieszkaniowe, a pod koniec 2010 r. złożył dokumenty określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik wniósł o uwzględnienie przedstawionych okoliczności i "przyjęcie zapłaty deweloperowi zaliczki w wysokości 150.000 zł jeszcze przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży mieszkania na zasadzie wyjątku za wydatek mieszkaniowy podlegający uldze podatkowej". Decyzją z dnia 19 sierpnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił podatnikowi umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia w dniu 25 września 2008 r. nieruchomości w wysokości 8.958,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 4.194,00 zł. Organ pierwszej instancji rozpatrzył wniosek w trybie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) zwanej dalej "O.p.", i po analizie zebranego w trakcie postępowania materiału dowodowego nie znalazł wystarczających przesłanek do zastosowania wnioskowanej ulgi w spłacie. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem S.T. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, w którym zarzucił organowi pierwszej instancji złą interpretację przepisów oraz nieuwzględnienie nadzwyczajnych okoliczności sprawy związanych z jego ważnym interesem i interesem publicznym. Jego zdaniem walka ze znieczulicą społeczną leży w interesie publicznym. Okres pięciu lat od zakupu do sprzedaży mieszkania miał służyć walce ze spekulantami mieszkaniowymi, a nie inwalidami. Podatnik nie zgodził się też z argumentacją organu, że skoro dysponuje on odpowiednią kwotą, to podatek powinien zapłacić. Decyzją z dnia 17 listopada 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. umorzenie zaległości podatkowych na wniosek podatnika jest możliwe w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Obie te przesłanki mają charakter równorzędny. Przez interes publiczny należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów. Natomiast przesłanka ważnego interesu podatnika wymaga ustalenia aktualnej sytuacji finansowej, majątkowej podatnika i jego rodziny oraz okoliczności, na które nie miał wpływu. W toku postępowania ustalono na podstawie oświadczenia podatnika oraz przedłożonych przez niego dokumentów, że mieszka on wraz z córką przebywającą na urlopie wychowawczym i dwiema wnuczkami (3 i 7 lat). Dochody w gospodarstwie domowym podatnika wynoszą łącznie 4.728,52 zł (3.728,52 zł emerytura podatnika, 1000 zł alimenty na dzieci otrzymywane przez córkę). Ponadto podatnik posiada oszczędności w łącznej kwocie147.000 zł. Jest również właścicielem mieszkania o powierzchni 69,67m2 wraz z garażem oraz samochodu osobowego VW o szacunkowej wartości 65.000 zł. Miesięczne koszty utrzymania podatnika i jego rodziny według jego oświadczenia wynoszą 4.140 zł. Analizując powyższe organ odwoławczy stwierdził, iż na dzień złożenia wniosku podatnik posiada środki, które umożliwiają wywiązanie się z zobowiązania względem Skarbu Państwa bez żadnego zagrożenia dla egzystencji całej jego rodziny, w tym niepracującej córki. Nie kwestionując stanu zdrowia wnioskodawcy oraz okoliczności związanych z chorobą jego żony, organ podatkowy stwierdził, że okoliczności te same w sobie nie stanowią podstawy do udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Nie bez znaczenia jest zdaniem organu także i to, że zaległość podatkowa, o umorzenie której wnosi strona, powstała z przyczyn leżących po stronie wnioskodawcy. W toku postępowania podatkowego w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości ustalono bowiem, że mimo iż podatnik złożył oświadczenie o wydatkowaniu całego przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania na tzw. cele mieszkaniowe, to de facto kwota 89.577,00 zł na te cele nie została przez niego przeznaczona. W świetle powyższego organ stwierdził, że brak jest podstaw do uznania, że w przedmiotowej sprawie doszło do zaistnienia przesłanki ważnego interesu podatnika bądź interesu publicznego, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku S.T. wniósł o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że przyczyną pilnej zmiany mieszkania była choroba żony. Konstytucja nakłada na władze publiczne obowiązek szczególnej opieki zdrowotnej nad osobami niepełnosprawnymi (art. 68), a także obowiązek pomocy tym osobom w zabezpieczeniu egzystencji, przysposobieniu do pracy oraz komunikacji społecznej (art. 69). Skarżący powołał się także na Kartę Osób Niepełnosprawnych, uchwaloną przez Sejm RP w dniu 1 sierpnia 1997 r. Skarżący wskazał, że podstawową zasadą, na jaką powołał się organ odmawiając mu umorzenia zaległości podatkowej, była zasada dotycząca oceny sytuacji materialnej podatnika w chwili podejmowania decyzji. Jego zdaniem jednak, oprócz prostego kryterium ekonomicznego, uwzględnić należy także wartości takie jak zdrowie i godność. Ponadto wątpliwości budzi to, że oszczędności emeryta po długim pracowitym życiu mają być uszczknięte, tylko dlatego, że ich wcześniej nie przetracił. Zdaniem skarżącego, nie ma też racji organ, iż nie ma żadnych różnic między sprawnymi i niepełnosprawnymi podatnikami, skoro "czasami mają różną liczbę kończyn". Zarzucił, że organ nie wyjaśnił w sposób dostateczny i przekonujący przesłanek podjętej decyzji. Podkreślił ponownie, że stan zdrowia jego żony wymusił sprzedaż mieszkania przed upływem pięcioletniego terminu, ponadto koszty poniesione w związku z zakupem nowego mieszkania, przystosowanego do potrzeb osoby niepełnosprawnej, przewyższyły przychód uzyskany ze sprzedaży poprzedniego, co powinno zostać uwzględnione przy podejmowaniu zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zgodnie z art. 217 Konstytucji RP zasady przyznawania ulg i umorzeń winny być uregulowane w ustawie. Konstytucja, na co wielokrotnie zwracał uwagę Trybunał Konstytucyjny, daje ustawodawcy znaczną swobodę w kształtowaniu tych zasad, nie wskazując przesłanek ich udzielania. O kształcie przyjętych rozwiązań decydują bowiem w tym przypadku nie tyle przesłanki o charakterze prawnym, co przesłanki ekonomiczne i społeczne (por. choćby orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 maja 1996 r., sygn. akt K 22/95, opubl. w OTK z 1996r., nr 3,poz. 21, tak też W.Nykiel [w:] Ulgi i zwolnienia w konstrukcji podatku, Dom Wydawniczy ABC 2002, s. 78). Dokonując wykładni przepisów, regulujących umorzenia zaległości podatkowych należy zatem mieć na względzie, iż mają one na celu m.in. uwzględnienie sytuacji majątkowej, rodzinnej, ekonomicznej podatnika i w konsekwencji faktyczną realizację równości podatkowej (rozumianej jako ustalenie właściwej miary opodatkowania w zależności od zdolności gospodarczej podatnika, por. W.Nykiel, op. cit. s. 78) poprzez uwzględnienie tych okoliczności, które nie mogą być uwzględnione w konstrukcji podatku, mają bowiem charakter wyjątkowy. Art. 67 a § 1 pkt 3 i § 2 O.p. daje organowi podatkowemu na wniosek podatnika możliwość umorzenia zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Przesłanki umorzenia zostały zatem sformułowane poprzez odwołanie się do klauzul generalnych, odsyłających do ocen pozaprawnych, umożliwiających odwołanie się do wartości wspólnych dla całego społeczeństwa (klauzula interesu publicznego) oraz uwzględnienie w każdym przypadku indywidualnej sytuacji konkretnego podatnika, ubiegającego się o umorzenie zaległości podatkowej (klauzula ważnego interesu podatnika). Z powyższego przepisu wynika, że decyzje wydane na jego podstawie mają charakter uznaniowy. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi wydać decyzji pozytywnej, czyli zastosowanie ustanowionej w nim ulgi podatkowej jest prawem, a nie obowiązkiem organów podatkowych. W postępowaniu w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej organ podatkowy winien w pierwszej kolejności ustalić, czy zachodzi jedna z przesłanek, uzasadniających umorzenie zaległości podatkowej. Brak wystąpienia którejkolwiek z przesłanek pozytywnych uzasadnia odmowę umorzenia zaległości podatkowej. Stwierdzenie, iż choć jedna z nich zachodzi, również daje organowi prawo wyboru konsekwencji prawnych. Nawet więc w przypadku zajścia jednej z przesłanek, od których mowa w art. 67a § 1 O.p., organ podatkowy może, w ramach przysługującego mu uznania administracyjnego, odmówić uwzględnienia wniosku. Uznanie takie nie może jednak być dowolne, winno być w sposób logiczny i przekonujący uzasadnione. Na tym etapie organ może uwzględnić ewentualne okoliczności (w tym przyczynienie się podatnika do powstania zaległości podatkowej), które w jego ocenie, mimo spełnienia ustawowych przesłanek, przesądzają o odmowie umorzenia zaległości podatkowej (rozważyć, czy respektowanie jednej z powszechnie akceptowanych wartości nie jest możliwe z uwagi na naruszenie innej z nich w sposób, który nie może być zaakceptowany, por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1104/06, dostępny w internecie na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W konsekwencji, jeżeli nawet zaistnieją przypadki uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy może, ale nie musi umorzyć należnych kwot (por. S. Presnarowicz [w:] C. Kosikowski et. al., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, s. 255; Z. Janowicz, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1995, s. 270 i 271). Uznanie administracyjne nie oznacza wprawdzie zupełnej dowolności sposobu rozstrzygnięcia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek, jednak kontrola legalności tego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny jest w tym wypadku ograniczona. Kontrola Sądu sprowadza się w istocie do badania legalności przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowo-wyjaśniającego i poprawności oceny dokonanej na podstawie stanu faktycznego sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2001 roku, I S.A./Ka 498/00, PP z 2001 r. Nr 45, s. 14; tak też R. Mastalski [w:] B. Adamiak et. al., Ordynacja podatkowa. Komentarz 2005, Wrocław 2005, s. 308). Podkreślić należy, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną, skoro zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 1991 roku, SA/Gd 295/91, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego z 1994 r. Nr 1, poz. 7). Wierzyciel podatkowy, w przeciwieństwie do wierzyciela w cywilnoprawnych stosunkach zobowiązaniowych, nie ma swobody w dysponowaniu wierzytelnością publicznoprawną. Z punktu widzenia zasady równości i powszechności opodatkowania, kryteria prawne rezygnacji z wierzytelności podatkowej przez jej umorzenie są szczególnie istotne (por. wyrok NSA z dnia 24 października 2000 r., I SA/Ka 598/99, OSSG 2001, nr 12, poz. 135). Z uwagi na nieostrość pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", a przez to ich szeroki zakres, zasadniczy wpływ na sprecyzowanie tych pojęć ma orzecznictwo sądowe. Sądy administracyjne rozpatrując konkretne sprawy wskazują na przesłanki, których wystąpienie świadczyło o istnieniu "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Przeglądu i analizy części poglądów judykatury w tej kwestii dokonał WSA w Lublinie w uzasadnieniu wyroku z dnia 15 marca 2013 r., (sygn. akt I SA/Lu 612/12, www.orzeczenia.nsa.gov.pl), a jej wynikiem jest możliwość wskazania na kilka głównych tez precyzujących te niedookreślone pojęcia. Zatem w świetle orzecznictwa "ważny interes podatnika" to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Interes publiczny to z kolei sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Ponadto przesłanki umorzenia (a więc ważny interes podatnika i interes publiczny) należy oceniać nie tylko w kontekście osobistej sytuacji majątkowej podatnika, lecz także z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej, a zajściem wypadków powodujących i uzasadniających niemożność zapłaty. Sądy administracyjne wskazują także, że przesłanka "ważnego interesu podatnika" wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany. Istotne też jest, że "ważnego interesu podatnika" nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przeciwnie, przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika i że umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Pojęcia "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. W orzecznictwie podkreśla się przy tym, iż to po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. Odnośnie pojęcia "interesu publicznego" analiza orzecznictwa pozwala na sformułowanie jednolitego poglądu, według którego pojęcie to należy rozumieć jako dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, równość traktowania osób w podobnej sytuacji, czy realizację zobowiązań podatkowych. Właściwa ocena występowania bądź braku przesłanek zastosowania ulgi podatkowej w konkretnej sprawie może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 Ordynacji podatkowej), a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie materiału dowodowego (art. 187 Ordynacji podatkowej) oraz dokładne wyjaśnienie i rozważenie wszystkich okoliczności faktycznych (art. 121 Ordynacji podatkowej). Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych wyżej przepisów. Zbadały bowiem sprawę wszechstronnie, w oparciu o należycie zgromadzony materiał dowodowy oraz dokonały odpowiadającej wymogom prawnym oceny materiału dowodowego. Zdaniem Sądu ocena ta, dokonana przez organy podatkowe w aspekcie przyznania ulgi podatkowej (umorzenia), nie wykracza poza granice przyznanego organom uznania administracyjnego, nie nosi cech dowolności i znajduje pełne odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Przede wszystkim słusznie organ przyjął, że zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia wniosku podatnika o umorzenie zaległości podatkowej ma jego sytuacja majątkowa. Wynika to z art. 67a § 1 O.p. i sposobu rozumienia pojęcia "ważnego interesu podatnika", co wyjaśniono wyżej. Badając sytuację majątkową podatnika organ odwoławczy ustalił, że podatnik mieszka wraz z niepracującą córką, przebywającą obecnie na urlopie wychowawczym, i dwiema wnuczkami (3 i 7 lat). Dochody w gospodarstwie domowym podatnika wynoszą łącznie 4.728,52 zł (3.728,52 zł emerytura podatnika, 1000 zł alimenty na dzieci otrzymywane przez córkę). Ponadto podatnik posiada oszczędności w łącznej kwocie 147.000 zł. Jest również właścicielem mieszkania o powierzchni 69,67m2 wraz z garażem oraz samochodu osobowego VW o szacunkowej wartości 65.000 zł. Miesięczne koszty utrzymania podatnika i jego rodziny według jego oświadczenia wynoszą 4.140 zł. Słusznie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej, że uzyskiwane przez skarżącego dochody, a przede wszystkim posiadany przez niego majątek, pozwalają mu na uiszczenie należności publicznoprawnych bez żadnego zagrożenia dla egzystencji skarżącego i jego rodziny czy konieczności sprzedaży majątku nieruchomego. Wysokość zaległości podatkowej, o umorzenie której skarżący wniósł, wynosi 8.958 zł należności głównej oraz 4.194 zł odsetek za zwłokę, same zaś oszczędności zgromadzone przez skarżącego wynoszą 147.000 zł. Należy podkreślić, że każdy akt administracyjny zobowiązujący do uiszczenia należności pieniężnych pociąga za sobą dolegliwość rodzącą określony skutek faktyczny w finansach zobowiązanego do ich uiszczenia. Nie jest to więc sytuacja, która sama z siebie uzasadnia zastosowanie wyjątkowego rozwiązania prawnego, jakim jest umorzenie zaległości podatkowej. Powtórzyć należy, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to, jak wyżej wskazano, między innymi utrata losowa majątku, nagła utrata możliwości zarobkowania, nieporadność życiowa związana z nagłym pogorszeniem się zdrowia podatnika; będzie to więc wyjątkowa sytuacja, w której podatnik znajduje się i to niezależnie od świadomej swej woli. Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, iż sytuacja taka nie miała miejsca w przypadku skarżącego. Posiada on bowiem majątek pozwalający na uiszczenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami. W ocenie Sądu, w pełni uprawnione było także stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że okoliczności, na których strona oparła wniosek o umorzenie, dotyczące przyczyn sprzedaży mieszkania, która to transakcja wiązała się z powstaniem zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mogły w kontekście wskazanych wyżej przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. stanowić podstawy do zastosowania ulgi podatkowej. Godność i zdrowie osoby niepełnosprawnej nie zostały naruszone przez organ podatkowy, skoro bezspornie podatnik posiada majątek pozwalający na uiszczenie należnego podatku. Sam fakt niepełnosprawności żony podatnika nie oznacza, że organ podatkowy musi umorzyć zaległość podatkową, skoro podatnik posiada środki pozwalające na uiszczenie zaległości podatkowej bez zagrożenia dla własnej egzystencji czy konieczności np. pogorszenia swoich warunków mieszkaniowych. Jeżeli zaś chodzi o przekonanie podatnika o niesłuszności opodatkowania uzyskanego przez niego przychodu ze sprzedaży mieszkania, to kwestia ta pozostaje poza zakresem niniejszego postępowania toczącego się w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych, a więc instytucji prawnej, o której mowa w art. 67a O.p. W postępowaniu tym nie weryfikuje się poprawności wydanej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a jedynie bada, czy ważny interes podatnika bądź interes publiczny przemawia za umorzeniem tejże zaległości. Jako uzasadnione Sąd uznaje także stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej odnośnie braku wystąpienia interesu publicznego. Jak już wskazano wyżej, konstytucyjną zasadą jest równość i powszechność opodatkowania. Oznacza to konieczność zapłaty należnych podatków wynikających z przepisów prawa i obowiązek organów podatkowych do ich egzekwowania. Nie budzi wątpliwości, że w interesie publicznym jest by wszyscy podatnicy wywiązywali się z nałożonych na nich obowiązków dotyczących zapłaty podatków. Instytucja ulg podatkowych, określonych w art. 67a § 1 O.p. nie może stanowić powszechnego środka służącego uregulowaniu zaległości na dogodniejszych, niż obowiązujących wszystkich podatników, warunkach. Uiszczenie przez skarżącego zaległości podatkowej nie spowoduje także konieczności sięgnięcia przez niego po pomoc społeczną we własnym utrzymaniu. Udzielenie wnioskowanej ulgi stawiałoby zatem skarżącego w uprzywilejowanej pozycji w stosunku do innych podatników, znajdujących się w gorszej sytuacji zdrowotnej i majątkowej, a mimo to regulujących swoje zobowiązania publicznoprawne. Podsumowując stwierdzić należy, że organy szczegółowo oceniły sytuację podatnika i odniosły się do jego argumentów i to zarówno w aspekcie "ważnego interesu podatnika", jak i "interesu publicznego". Prawidłowo organy podatkowe uznały, że o przesłance umorzenia decydują zobiektywizowane kryteria. "Ważnego interesu" podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym odczuciem, przekonaniem o potrzebie skorzystania z ulgi, w tym spowodowanym dolegliwością płacenia podatków. Należy także wskazać, że nie istnieje zamknięty katalog zdarzeń i sytuacji, które mogą być oceniane w kategoriach ważnego interesu podatnika. Umorzenie zaległości podatkowych nie może jednak prowadzić do korzystniejszego traktowania podatników korzystających ze zwolnień. Umorzenie zaległości nie stanowi przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez państwo w wyjątkowych sytuacjach. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.