I SA/Gd 50/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 marca 2014 r. sprawy ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia zabezpieczenia dokonanego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 6 listopada 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia M. M. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 września 2013 r. mocą którego odmówiono uchylenia zabezpieczenia dokonanego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z dnia 22 listopada 2011 r. o numerach [...], [...], [...], [...]. Postanowienie organu II instancji zapadło na tle następujących okoliczności faktycznych. Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadzi postępowanie zabezpieczające do majątku zobowiązanej M. M. na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z dnia 22 listopada 2011r., wystawionych w związku z decyzjami zabezpieczającymi Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18 listopada 2011 r., określającymi przybliżoną kwotę zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. oraz przybliżoną kwotę zobowiązania z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2007, 2008, 2009 r. Na podstawie zawiadomienia z dnia 24 listopada 2011 r. organ egzekucyjny dokonał w dniu 2 grudnia 2011 r. zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego w "A" S.A. w Ł. W toku postępowania zabezpieczającego Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia 21 lutego 2012 r., działając na podstawie art. 17 i art. 157 a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.), zwanej dalej "u.p.e.a.", zmienił sposób zabezpieczenia poprzez wpis hipoteki przymusowej na nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr [...] a w tym samym dniu uchylił zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w "A" S A. Postanowieniem z dnia 29 lutego 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył termin wszczęcia postępowania egzekucyjnego na zabezpieczonym majątku do dnia 31 grudnia 2012 r. z uwagi na konieczność wszczęcia postępowań podatkowych wobec M. M. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006, 2007, 2008 i 2009 rok. Zawiadomieniem z dnia 9 sierpnia 2012 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia zabezpieczającego prawa majątkowego, stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank, z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług za II kwartał 2012 r. w kwocie 18.421,00 zł. Wnioskiem z dnia 21 listopada 2012 r. pełnomocnik M. M. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o uchylenie zabezpieczeń na majątku zobowiązanej. Naczelnik Urzędu Skarbowego w postanowieniem z dnia 17 grudnia 2012 r. odmówił uchylenia zabezpieczenia dokonanego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia: [...], [...], [...], [...] z dnia 22 listopada 2011 r. Postanowieniem z dnia 18 grudnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył termin wszczęcia postępowania egzekucyjnego na zabezpieczonym majątku M. M. do dnia 31 marca 2013 r. W wyniku rozpatrzenia zażalenia M. M., Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 22 lutego 2013 r. uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 grudnia 2012 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Rozpatrując ponownie wniosek zobowiązanej, organ egzekucyjny, działając na podstawie art. 64 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 627), w skrócie "k.p.a." wystosował wezwanie z dnia 22 marca 2013 r. Wobec braku ustosunkowania się zobowiązanej do ww. wezwania pozostawiono wniosek z dnia 21 listopada 2012 r. bez rozpoznania. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia 22 marca 2013 r. przedłużył termin wszczęcia postępowania egzekucyjnego na zabezpieczonym majątku do dnia 30 czerwca 2013 r., a następnie kolejnym postanowieniem do dnia 30 września 2013 r. W dalszej kolejności wnioskiem z dnia 30 lipca 2013 r. M.M. domagała się "uchylenia zabezpieczenia nałożonego postanowieniem z dnia 17 grudnia 2012 r. w sprawie nr [...]". Powołując się na okoliczność uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji wymiarowych w zakresie podatku dochodowego za lata 2006-2009 zobowiązana podniosła, iż przyczyny zabezpieczenia straciły swe podstawy. Jej zdaniem, istniejące zabezpieczenie ma obecnie charakter represyjny. Ponadto ustanowione zabezpieczenia przekraczają kilkakrotnie ewentualne zaległości podatkowe. W sprawie brak jest podstaw do przyjmowania założenia o bezskuteczności przyszłej egzekucji. Zdaniem zobowiązanej, nie można jej zarzucić utrudniania, czy nawet udaremniania postępowania podatkowego, ani uchylania się od wykonania zobowiązań podatkowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia 4 września 2013 r. odmówił uchylenia zabezpieczenia dokonanego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia: [...], [...], [...], [...] z dnia 22 listopada 2011 r. Postanowieniem z dnia 23 września 2013 r. organ przedłużył termin wszczęcia postępowania egzekucyjnego na zabezpieczonym majątku M. M. do dnia 31 grudnia 2013 r. W zażaleniu na postanowienie z dnia 4 września 2013 r. w przedmiocie odmowy uchylenia zabezpieczenia dokonanego na podstawie ww. zarządzeń zabezpieczenia, M. M. wniosła o jego uchylenie. Kwestionowane orzeczenie zostało bowiem wydane z naruszeniem zasad ogólnych postępowania administracyjnego - art. 7, 8 i 9 k.p.a. Zdaniem zobowiązanej, toczące się postępowanie w sprawie rozpatrzenia wniosku o uchylenie zabezpieczeń dokonanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego jest następstwem rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 22 lutego 2013 r., który zobowiązał organ I instancji do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Organ I instancji ograniczył się zaś do wezwania jej do przedłożenia dowodów na poparcie swych żądań, a następnie wobec braku jej reakcji pozostawił wniosek bez rozpoznania. W ocenie zobowiązanej, pasywne działanie organu naruszyło jej słuszny interes. W związku z tym jej pismo z dnia 30 lipca 2013 r. było przejawem bezsilności i miało wywołać reakcję organu zgodną ze stanowiskiem organu II instancji, lecz organ I instancji znowu zlekceważył ogólne zasady postępowania administracyjnego i odmówił uchylenia zabezpieczenia. M. M. zaznaczyła, że zabezpieczone zobowiązania podatkowe nie zostały nawet uprawdopodobnione ani co do przedmiotu ani co do kwoty. Ponadto w jej ocenie nieprawdziwe są argumenty świadczące o tym, iż w niniejszym przypadku istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązania podatkowe mogą zostać przez nią niewykonane. Konsekwencją powyższego, w przekonaniu zobowiązanej jest przewlekłość postępowania w sprawie uchylenia zabezpieczeń, co stanowi dowód na lekceważenie jej interesu. Po rozpoznaniu zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia 6 listopada 2013 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 września 2013 r. W uzasadnieniu organ II instancji powołał art. 157 a u.p.e.a. wyjaśniając, że organ egzekucyjny może w każdym czasie uchylić lub zmienić sposób lub zakres zabezpieczenia. W doktrynie wskazuje się na uznaniowy charakter ww. przepisu. Dlatego też dokonywana przez organ II instancji kontrola legalności rozstrzygnięć wydanych w ramach uznania administracyjnego jest ograniczona w tym znaczeniu, że organ odwoławczy nie może nakazać organowi I instancji podjęcia określonego rozstrzygnięcia, jest to bowiem kompetencja organu I instancji. W tej sytuacji rolą organu odwoławczego jest zbadanie, czy wydanie postanowienia poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzanym postępowaniem, to znaczy czy organ egzekucyjny w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy i rozważył wszystkie okoliczności mogące mieć wpływ na wybór rozstrzygnięcia. W świetle powyższego organ odwoławczy stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny w sposób należyty uzasadnił postanowienie z dnia 4 września 2013 r. w przedmiocie odmowy uchylenia zabezpieczenia dokonanego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia:[...], [...], [...], [...] z dnia 22 listopada 2011 r. W zaskarżonym postanowieniu Naczelnik Urzędu Skarbowego, określając podstawę podjętego rozstrzygnięcia słusznie wskazał, iż nie ustały przesłanki wydania decyzji zabezpieczających z dnia 18 listopada 2011 r. Co istotne, organ I instancji wskazał przyczyny, które uzasadniają obawę, że zobowiązania podatkowe mogą zostać niewykonane przez zobowiązaną. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że decyzje z dnia 18 listopada 2011 r., będące podstawą wydania ww. zarządzeń zabezpieczenia, zawierały pouczenie, że na podstawie art. 220 i 223 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.), w skrócie O.p., przysługuje od nich odwołanie, lecz M. M. nie wniosła skutecznie środka odwoławczego. Następnie organ II instancji podniósł, iż wskazana przez M. M. okoliczność uchylenia decyzji wydanych w sprawie podatku dochodowego za lata 2006-2009 w żaden sposób nie dotyczy rozstrzygnięć, będących podstawą wystawienia zarządzeń zabezpieczenia z dnia 22 listopada 2011 r. i nie wpływa na legalność i zasadność toczącego się postępowania zabezpieczającego. W odpowiedzi na zarzuty zobowiązanej, że zabezpieczenia dotyczą zobowiązań, które jak dotąd nie zostały uprawdopodobnione ani co do przedmiotu ani co do kwoty, Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, iż w przedmiotowym postępowaniu nie podlega ocenie wysokość zobowiązania podatkowego wskazanego w decyzjach zabezpieczających z dnia 18 listopada 2011 r. Ponadto organ II instancji wyjaśnił, że ostateczne rozstrzygnięcie kwestii należności podatkowych nastąpi w ramach postępowania wymiarowego, zakończonego odrębną decyzją, na którą będzie przysługiwał odrębny środek zaskarżenia. W kwestii okoliczności odnoszących się do wniosku o uchylenie zabezpieczenia z dnia 20 listopada 2012 r., organ zauważył, iż postępowanie w niniejszej sprawie zostało zainicjowane odrębnym wnioskiem o uchylenie zabezpieczenia datowanym na dzień 30 lipca 2013 r. Poprzedni wniosek z dnia 20 listopada 2012 r. został pozostawiony bez rozpoznania na podstawie zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 22 kwietnia 2013 r. w związku z brakiem ustosunkowania się do wezwania z dnia 22 marca 2013r. Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej uznał za bezzasadne twierdzenia, według których postępowanie wszczęte wskutek wniosku z dnia 20 listopada 2012 r. było wciąż w toku, a działania Naczelnika Urzędu Skarbowego zmierzały do odwleczenia w czasie konieczności stwierdzenia, czy ustanowione zabezpieczenia przeciwko M. M., mają jakiekolwiek uzasadnienie merytoryczne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisane postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, M.M., reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o jego uchylenie. Skarżąca zarzuciła organowi II instancji, że rutynowo rozpatrzył jej sprawę, ograniczając się do stwierdzenia, że organ I Instancji działał poprawnie, zaś strona nie ma racji. Zdaniem skarżącej, organ II instancji zaprzeczył sam sobie, stwierdzając na wstępie uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, że uznanie nie oznacza dowolności, a w dalszej części uzasadnienia, żaden z argumentów nie zasłużył na analizę organu pod kątem co najmniej słusznego interesu strony. W ocenie skarżącej, uznanie administracyjne wywołuje po stronie organu administracji szczególny obowiązek zbadania stanu faktycznego w sposób najbardziej wszechstronny, z uwagi na treść art. 7 k.p.a., co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego. Skarżąca zaznaczyła również, że w zażaleniu na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego podniosła okoliczności istotne, które nie zostały przez organ poddane ocenie. Konsekwencją powyższego jest permanentny stan niepewności i tymczasowości wobec tego, że postępowania podatkowe, których wyniki są przedmiotem zabezpieczenia, są w sposób nieuzasadniony stale przedłużane. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wyjaśnić, iż postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem szczególnym, którego podstawowym celem jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela. Postępowanie zabezpieczające nie prowadzi więc do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, lecz jedynie stwarza pewne gwarancje, że w przyszłości dojdzie do jego wykonania (R.Hauser (w:) R.Hauser, Z.Leoński, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2003, str. 520-521). Postępowanie zabezpieczające dokonywane przed określeniem kwoty zobowiązań podatkowych, musi być poprzedzone wydaniem decyzji o zabezpieczeniu, w której zostanie określona przybliżona kwota zobowiązania podatkowego. W niniejszej sprawie podstawą dokonania zabezpieczenia były decyzje o zabezpieczeniu Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18 listopada 2011 r., którymi określono przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od osób fizycznych za 2006 r. oraz określono przybliżoną kwotę zobowiązania z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2007, 2008, 2009 r. Od decyzji o zabezpieczeniu, tak jak od każdej innej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, służy odwołanie (art. 220 § 1 O.p.). Zatem w odwołaniu od decyzji o zabezpieczeniu skarżąca mogła formułować zarzuty dotyczące błędnej oceny zasadności zastosowania zabezpieczenia, w szczególności niebezpieczeństwa niewykonania przez nią zobowiązań. Skarżąca nie wniosła jednak skutecznie środków odwoławczych od wspomnianych decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18 listopada 2011 r. Okoliczność ta oczywiście nie wyklucza możliwości żądania uchylenia zabezpieczenia dokonanego na podstawie zarządzeń z dnia 22 listopada 2011 r. w związku z wcześniejszymi decyzjami o zabezpieczeniu. Zgodnie bowiem z art. 157a u.p.e.a., stanowiącym podstawę zaskarżonego postanowienia, organ egzekucyjny może w każdym czasie uchylić lub zmienić sposób lub zakres zabezpieczenia. Na postanowienie w sprawie zmiany lub uchylenia zabezpieczenia służy zażalenie. W ocenie Sądu, w zaskarżonym postanowieniu słusznie zaakcentowano, że rozstrzygnięcie wniosku dotyczącego uchylenia bądź zmiany zakresu zabezpieczenia, ma charakter uznaniowy, co oznacza, że do organu należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Obowiązkiem organu jest należyte, tj. dokładne i wnikliwe rozpatrzenie stanu faktycznego sprawy, rozpatrzenie podnoszonych przez stronę zarzutów i argumentów oraz podjęcie decyzji w przedmiocie żądania strony. Jeżeli zatem organ administracyjny stwierdzi, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki pozwalające na uchylenie zabezpieczenia w żądanym przez stronę zakresie, może w ramach wspomnianego już uznania administracyjnego odmówić uwzględnienia wniosku (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 9 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 674/10; wyrok WSA we Wrocławiu z 18 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 809/11, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 16 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 161/10, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 10 kwietnia 2013 r., sygn.akt I SA/Ol 99/13, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl). Podkreślić przy tym należy, że sądowa kontrola rozstrzygnięć wydawanych w trybie art. 157a u.p.e.a. sprowadza się do badania, czy wydanie postanowienia zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem. Jeśli postanowienie to zostało wydane z takim naruszeniem przepisów o postępowaniu, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy podlega ono uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.". O tego rodzaju naruszeniach prawa można mówić, gdyby organ, dokonując oceny sprawy, pominął istotne dla niej dokumenty lub okoliczności faktyczne, dokonał oceny dokumentów i okoliczności wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego, a także gdyby pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę czy też pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy. Kontrola legalności postanowień wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się w istocie do badania, czy w procesie dochodzenia do tegoż rozstrzygnięcia organ uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających uzasadniać uchylenie lub zmianę sposobu lub zakresu zabezpieczenia oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Należy podkreślić, że negatywne rozstrzygnięcie wniosku powinno być szczególnie przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno jeśli chodzi o rzetelne ustalenie faktów, jak i odnośnie wykładni mających zastosowanie przepisów prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Zdaniem Sądu, w realiach rozpoznawanej sprawy organ II instancji utrzymując w mocy postanowienie organu I instancji o odmowie uchylenia zabezpieczenia, nie przekroczył granic uznania administracyjnego i w sposób poprawny uzasadnił swoje stanowisko. Podkreślić należy, że organ, stosując środki egzekucyjne z jak najmniejszym obciążeniem dla zobowiązanego, musi mieć równocześnie na względzie cel ustanowionego zabezpieczenia, jakim jest zachowanie należących do zobowiązanego środków majątkowych dla ewentualnej przyszłej egzekucji należności. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie odmowa uchylenia zabezpieczenia miała uzasadnione podstawy. Jak wykazały organy obu instancji istniały przyczyny, które uzasadniały obawę, że zobowiązania podatkowe mogą zostać niewykonane przez skarżącą, a mianowicie: wielkość przewidywanej kwoty zaległości podatkowej; niedeklarowanie przez podatniczkę należnych zobowiązań podatkowych; nieterminowe regulowanie przez skarżącą w latach 2004-2010 zadeklarowanych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług; prowadzenie wobec skarżącej w przeszłości postępowań egzekucyjnych; niezłożenie oświadczenia o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, oświadczenia o rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego, czym uniemożliwiono organowi szczegółowe ustalenie sytuacji finansowej podatniczki, która ma istotne znaczenie dla przyjęcia konieczności dokonania zabezpieczenia w ramach prowadzonej kontroli podatkowej; utrudnianie przez skarżącą prowadzenia czynności kontrolnych poprzez nieudostępnianie wszystkich wymaganych dokumentów, w tym wyciągów z rachunków bankowych wykorzystywanych do działalności gospodarczej oraz spisów z natury dotyczących towarów handlowych. Organy odnotowały również, że w pozycji 45 zarządzeń zabezpieczenia z dnia 22 listopada 2011 r. wskazano okoliczności świadczące o możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji. Powyższe prowadzi do wniosku, że usunięcie zabezpieczenia pogorszyłoby sytuację wierzyciela - Skarbu Państwa, uniemożliwiając w przyszłości wykonanie zobowiązań. W ocenie Sądu prawidłowy jest pogląd wyrażony w zaskarżonym postanowieniu, że fakt uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzjami z dnia 19 lipca 2013 r. decyzji wymiarowych Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2006-2009 nie spowodował naruszenia zarządzeń zabezpieczenia i w żaden sposób nie wpłynął na legalność i zasadność toczącego się postępowania zabezpieczającego. W orzecznictwie sądów administracyjnych istnieje rozbieżność co do tego, czy postępowanie w sprawie zabezpieczenia jest postępowaniem odrębnym, czy też jest wpadkowym, incydentalnym nie mającym samodzielnego bytu w stosunku do już prowadzonej kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego. Jedno stanowisko opowiada się za przyjęciem, że postępowanie zabezpieczające prowadzone jest w ramach już wszczętego i prowadzonego postępowania podatkowego czy kontroli podatkowej i nie ma ono charakteru odrębnego od tych postępowań (por. wyrok NSA z dnia 23 września 2008r., sygn. akt I FSK 1074/07; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 17 kwietnia 2012r. sygn. akt I SA/Gd 135/12). Stosownie natomiast do drugiego poglądu przeciwnie, postępowanie zabezpieczające stanowi odrębne postępowanie od postępowania kontrolnego czy też postępowania wymiarowego (zob.: wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2010r., sygn. akt II FSK 2146/08; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 12 stycznia 2012r. sygn. akt I SA/Wr 1578/11; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 27 lutego 2013r. sygn. akt I SA/Bd 42/13; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 czerwca 2013r. sygn. akt I SA/Gd 532/13 - publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w niniejszym składzie przychyla się do drugiego poglądu, dominującego w orzecznictwie, zgodnie z którym postępowanie zabezpieczające stanowi odrębne postępowanie od postępowania kontrolnego czy też postępowania wymiarowego - nie jest jego częścią. Rację ma również Dyrektor Izby Skarbowej uznając za bezzasadne zarzuty zażalenia, w którym podniesiono, że zabezpieczenie dotyczy zobowiązań, które jak dotąd nie zostały uprawdopodobnione ani co do przedmiotu ani co do kwoty. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w postępowaniu z wniosku o uchylenie zabezpieczenia nie podlegała ocenie wysokość zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji o zabezpieczeniu z dnia 18 listopada 2011 r. Skarżąca myli się twierdząc, że postępowanie wszczęte wskutek wniosku z dnia 20 listopada 2012 r. było wciąż w toku, a działania Naczelnika Urzędu Skarbowego zmierzały do odwleczenia w czasie konieczności stwierdzenia, czy ustanowione zabezpieczenia mają jakiekolwiek uzasadnienie merytoryczne. Z akt sprawy wynika bowiem, że Naczelnik Urzędu Skarbowego pozostawił bez rozpoznania wniosek skarżącej z dnia 20 listopada 2012 r. W świetle powyższego nieuzasadniony jest zarzut dotyczący naruszenia art.7 k.p.a., gdyż instytucja uchylenia zabezpieczenia ma charakter fakultatywny i zależy od uznania administracyjnego. Wbrew zarzutom skargi organy orzekające w niniejszej sprawie dokonały oceny stanu faktycznego z punktu widzenia wystąpienia tego rodzaju okoliczności. Organ utrzymując w mocy postanowienie o odmowie uchylenia zabezpieczenia nie przekroczył granicy swobodnej oceny dowodów, oraz wyjaśnił szczegółowo motywy podjętego rozstrzygnięcia. Natomiast podnoszone w skardze zarzuty dotyczące szybkości postępowania organów w postępowaniu wymiarowym, nie mogły być przedmiotem badania w niniejszej sprawie, której przedmiotem jest zgodność z prawem postanowienia w przedmiocie odmowy uchylenia zabezpieczenia dokonanego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a oddalił skargę.