I SA/Gd 559/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Kolanowski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska,, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lutego 2007 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w S. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego . 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto ) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu zażaleń "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w S., utrzymał w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] zawieszające postępowania w sprawie wniosku skarżącej w zakresie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług. Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Celnej był następujący stan faktyczny: Pismami z dnia 25 listopada 2005 r. "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w S. – zwana w dalszej części "Spółką", wystąpiła do Naczelnika Urzędu Celnego z wnioskiem o korektę zgłoszeń celnych SAD w części dotyczącej wartości i ilości towaru oraz kosztów ubezpieczenia, a w konsekwencji – określenia podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu. Przedmiotowe wnioski Spółki spowodowały wszczęcie postępowań w sprawach celnych (dotyczących żądania korekty ilości towaru i jego wartości celnej) oraz postępowań podatkowych (w sprawie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług). W wyniku przeprowadzonych postępowań w sprawach celnych Naczelnik Urzędu Celnego w dniu [...] wydał decyzje, którymi odmówił zmiany w/w zgłoszeń celnych w zakresie ilości sprowadzonego towaru i jego wartości. Od powyższych decyzji Spółka złożyła odwołanie i wniosła o ich uchylenie w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ celny pierwszej instancji. Postanowieniami z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego zawiesił postępowania w sprawach wniosków Spółki w zakresie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych w/w zgłoszeniami celnymi, do czasu rozstrzygnięcia postępowań celnych przez organ drugiej instancji. Na powyższe postanowienia Spółka złożyła zażalenia zarzucając zaskarżonym orzeczeniom, że zostały wydane z rażącym naruszeniem art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "Ordynacją podatkową". W uzasadnieniu zażaleń Spółka podniosła, że w niniejszych sprawach nie występuje przesłanka z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, albowiem nie ma zagadnienia wstępnego, które musi rozstrzygnąć inny organ lub sąd. Zdaniem Spółki wszystkie kwestie podnoszone przez nią we wnioskach z dnia 25 listopada 2005 r. o korektę zgłoszeń celnych leżały w kompetencjach Naczelnika Urzędu Celnego, a wynika to wprost z treści art. 78 ust. 3 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L Nr 302, poz. 1 z późn. zm.) – zwanego w dalszej części "Wspólnotowym Kodeksem Celnym", art. 20 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "ustawą o podatku akcyzowym", oraz art. 33 ust. 3 i 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "ustawą o VAT". W związku z tym w ocenie Spółki naczelnik urzędu celnego po rozpatrzeniu jej wniosków winien był rozstrzygnąć w decyzjach jednocześnie, zarówno w kwestii ilości towaru, jak i podatku akcyzowego i podatku VAT. Zdaniem Spółki organ celny pierwszej instancji wszystkie te kwestie rozstrzygnął w zaskarżonych decyzjach i gdyby nie złożone przez nią zażalenia, po podjęciu postępowań wydałby drugie decyzje w sprawie podatku akcyzowego i podatku VAT, które byłyby nieważne z mocy prawa (art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej). Mając powyższe na względzie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonych postanowień. Dyrektor Izby Celnej nie podzielił argumentacji żalącej się uznając za słuszne rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy podkreślił, że ustawodawca zachował odrębność postępowań celnych i podatkowych, które unormowane są odrębnymi przepisami materialnymi i proceduralnymi. Konsekwencją takiego uregulowania systemowego jest obowiązek stosowania do każdego z postępowań przepisów proceduralnych i materialnych adekwatnych do danej należności publicznoprawnej. Zdaniem Dyrektora bez znaczenia jest prowadzenie tych postępowań przez ten sam organ państwowy, który w tych postępowaniach występuje raz jako organ celny, a raz jako organ podatkowy. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy organ odwoławczy podniósł, że każdy z wniosków złożonych przez Spółkę w dniu 25 listopada 2005 r., zawierający żądania dotyczące zarówno kwestii celnych (wartość i ilość towaru), jak i podatkowych (określenie podatku akcyzowego i podatku VAT), spowodował wszczęcie autonomicznych postępowań: celnego i podatkowego. Zdaniem Dyrektora złożenie jednego wniosku, w którym zawarte są żądania dotyczące zarówno kwestii celnych, jak i podatkowych – wbrew twierdzeniu Spółki – nie obliguje organu do wydania jednej decyzji, rozstrzygającej o obu kwestiach. W ocenie organu odwoławczego z treści powoływanych przez Spółkę w zażaleniu przepisów art. 20 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym oraz art. 33 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że naczelnik urzędu celnego może określić kwoty podatków w decyzji dotyczącej należności celnych, ale może to również uczynić w drodze odrębnej decyzji. Zatem organ samodzielnie rozstrzyga, czy odrębne postępowania: celne i podatkowe, zakończy wydając dwie decyzje (celną i w sprawie podatków), czy też skorzysta z powyższych kompetencji do wydania jednej decyzji. Dyrektor nie podzielił twierdzenia Spółki, że organ celny pierwszej instancji w decyzjach z dnia [...] rozstrzygnął zarówno kwestie celne, jak i podatkowe. Organ odwoławczy wskazał, że w art. 210 § 1 pkt 1–8 Ordynacji podatkowej zostały wyczerpująco wyliczone składniki decyzji. Jedną z grup obligatoryjnych składników decyzji tworzą te, które stanowią o załatwieniu sprawy co do jej istoty i są to: rozstrzygnięcie, podstawa prawna i uzasadnienie. W ocenie Dyrektora Naczelnik Urzędu Celnego w podstawie prawnej przedmiotowych decyzji powołał, obok przepisów o charakterze proceduralnym, jedynie przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a więc regulujące niewątpliwie tylko kwestie celne. Podstawa prawna nie zawiera natomiast żadnych przepisów dotyczących kwestii podatkowych. Również w uzasadnieniach omawianych decyzji organ celny pierwszej instancji przytoczył tylko przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego i odniósł się jedynie do zagadnień celnych dotyczących ilości i wartości towarów. Zdaniem Dyrektora bezsporne jest zatem, że organ celny przedmiotowymi decyzjami orzekł jedynie w sprawach celnych, natomiast nie rozstrzygnął kwestii podatkowych. Tym samym obawy Strony, iż organ celny pierwszej instancji, po podjęciu zawieszonych postępowań wydałby drugie decyzje rozstrzygające o podatku akcyzowym i podatku VAT, są w opinii organu odwoławczego nieuzasadnione. Dyrektor Izby Celnej uznał również za niezasadny zarzut naruszenia przez organ celny pierwszej instancji art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy powtórzył, że postępowania celne i podatkowe są odrębnymi postępowaniami, w których ten sam organ państwowy występuje raz jako organ celny, raz jako podatkowy. Podkreślił również, że w przypadku importu towarów akcyzowych, podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym – w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania – jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, zaś w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w kwocie na jednostkę wyrobu, podstawą opodatkowania jest ilość wyrobów akcyzowych (art. 10 ust. 1 pkt 4 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym). Z kolei w odniesieniu do towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT z tytułu importu zasadą jest, że podstawę opodatkowania stanowi wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (art. 29 ust. 13 ustawy o podatku akcyzowym). Konkludując organ odwoławczy podniósł, że ustalenie w postępowaniu podatkowym – prowadzonym przez organ podatkowy – podstaw opodatkowania podatkiem akcyzowym i podatkiem VAT, a następnie wydanie decyzji określającej kwoty tych podatków, musi być poprzedzone rozstrzygnięciem w postępowaniu celnym – prowadzonym przez organ celny – kwestii celnych. W tej sytuacji zdaniem Dyrektora orzeczenie w sprawie celnej należy uznać za rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W skardze na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Celnej Spółka zarzuciła zaskarżonemu orzeczeniu, że zostało ono wydane z rażącym naruszeniem art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Spółki organ odwoławczy wskazując w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że postępowania celne i podatkowe są odrębnymi postępowaniami, w których ten sam organ państwowy występuje raz jako organ celny, raz jako organ podatkowy, oraz że bez znaczenia jest prowadzenie tych postępowań przez ten sam organ państwowy, sam przyznał, że w sprawie nie występuje przesłanka wymieniona w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, gdyż rozstrzygnięcie w sprawie korekty zgłoszeń celnych nie jest uzależnione od innego organu lub sądu. W opinii strony skarżącej stwierdzenie Dyrektora Izby Celnej, że treść art. 20 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym oraz art. 33 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, iż naczelnik urzędu celnego może określić kwoty podatków w decyzji dotyczącej należności celnych, ale może to również uczynić w drodze odrębnej decyzji, jest nieprawdziwe. Zdaniem Spółki powołane przez organ odwoławczy przepisy dotyczą innych sytuacji, a konkretnie weryfikacji złożonych zgłoszeń celnych jeszcze przed wydaniem zweryfikowanego zgłoszenia i przed zwolnieniem towaru, natomiast w sytuacji gdy Spółka złożyła wnioski o korektę zgłoszeń odnośnie podatku akcyzowego i podatku VAT zastosowanie znajdą przepisy art. 20 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym i art. 33 ust. 3 ustawy o VAT. W dalszej części uzasadnienia skargi Spółka podniosła, że stwierdzenie organu odwoławczego, iż organ samodzielnie rozstrzyga, czy odrębne postępowania celne i podatkowe zakończy wydaniem jednej decyzji, czy też wyda dwie decyzje, nie odpowiada treści art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej obligującego organ do załatwienia sprawy bez zbędnej zwłoki. Zdaniem strony taką zwłoką jest zawieszenie postępowania w zakresie ustalenia wysokości podatku akcyzowego i podatku VAT. Spółka podkreśliła, że Naczelnik Urzędu Celnego był właściwy miejscowo i rzeczowo do rozpatrzenia w całym zakresie jej wniosków, wiedział jaką decyzję wyda w zakresie ilości towaru (sprawa celna), tym samym mógł i powinien bez przeszkód wydać decyzję w sprawie podatków. Tym samym w opinii Spółki nie ma mowy o jakimkolwiek zagadnieniu wstępnym. Odnośnie stwierdzenia organu odwoławczego, że Naczelnik Urzędu Celnego wydając decyzje nie powołał podstaw prawnych dotyczących podatków, a w uzasadnieniu tych decyzji przytoczył tylko przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego, skarżąca wskazała na sentencję decyzji, czyli jej rozstrzygnięcie, które w ocenie skarżącej jest jednoznaczne i nie pozostawia żadnych wątpliwości. Reasumując Spółka zarzuciła, że w sprawie nie było podstaw prawnych do zawieszenia postępowania, gdyż nie wystąpiła przesłanka z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Ponadto zdaniem Spółki naczelnik urzędu celnego rozpatrzył jej wnioski w żądanym zakresie, a więc w zakresie ilości towaru oraz podatku VAT, przez co zawieszenie postępowania jest bezprzedmiotowe. Mając na względzie przedstawione powyżej argumenty Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Celnej. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 P.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie legalnością działań organu administracji oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności do tylko zarzutów i wniosków skargi. Oceniając zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że narusza ono prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest kwestia dopuszczalności zawieszenia postępowania przez naczelnika urzędu celnego występującego w sprawie jako organ podatkowy z uwagi na toczące się postępowanie odwoławcze, w którym ten sam naczelnik urzędu celnego występuje jako organ celny pierwszej instancji. W pierwszej kolejności należy wskazać, że instytucja zawieszenia postępowania uregulowana została w art. 201–206 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Problematyka zagadnienia wstępnego jest najmniej jednoznaczna spośród wszystkich przesłanek zawieszenia postępowania. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że zagadnienie wstępne, zwane też kwestią wstępną lub prejudycjalną, dotyczy sytuacji, kiedy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie osądzone (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 1996 r., sygn. akt I SA/Kr 519/96, LEX nr 28934). Inaczej nieco określić można zagadnienie wstępne, że jest to sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 1997 r., sygn. akt I SA/Lu 1199/96, LEX nr 32663). Z kolei, jak podkreśla się w piśmiennictwie (por. G. Łaszczyca, Pojęcie zagadnienia wstępnego w kodeksie postępowania administracyjnego, Państwo i Prawo 2002, nr 7, s. 64) na konstrukcję zagadnienia wstępnego składają się cztery elementy: 1) zagadnienie to wyłania się w toku postępowania; 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu; 3) wymaga ono "uprzedniego" rozstrzygnięcia, tzn. musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji; 4) istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Jeśli chodzi o tę ostatnią przesłankę, to organ musi ustalić związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej a zagadnieniem wstępnym, którego ocena, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone (por. Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, B. Adamiak, J. Borkowski, C.H. BECK, Warszawa 2003, s. 430). Odnosząc powyższe rozważania teoretyczne do treści postanowień wydanych w sprawie przez organy podatkowe oraz do zawartego w skardze stanowiska strony skarżącej należy stwierdzić, że w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania nie została spełniona druga ze wskazanych powyżej przesłanek z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej obligująca organ do zawieszenia postępowania, albowiem rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego nie należy do "innego organu" w rozumieniu w/w przepisu. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej ustalenie w postępowaniu podatkowym – prowadzonym przez organ podatkowy – podstaw opodatkowania podatkiem akcyzowym i podatkiem VAT, a następnie wydanie decyzji określającej kwoty tych podatków, musi być poprzedzone rozstrzygnięciem w postępowaniu celnym – prowadzonym przez organ celny – kwestii celnych. W tej sytuacji zdaniem Dyrektora orzeczenie w sprawie celnej należy uznać za rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Ze stanowiskiem powyższym nie sposób się zgodzić, albowiem do rozstrzygnięcia wniosków Spółki z dnia 25 listopada 2005 r. zarówno w kwestiach celnych jak i podatkowych właściwy rzeczowo i miejscowo był ten sam organ – Naczelnik Urzędu Celnego. Ordynacja podatkowa nie przybliża prawnego znaczenia pojęcia "inny organ". Jedyna wskazówka służąca do ustalenia jego zakresu, jaka wynika z przepisu art. 201 § 1 pkt 2, związana jest z koniecznością posiadania przez ten organ charakteru podmiotu rozstrzygającego, skoro samo zagadnienie wstępne wymaga "rozstrzygnięcia". Skoro w ustawie brak jest definicji w/w pojęcia należy posiłkować się wykładnią językową. Zgodnie z definicją słownikową "inny" to: "nie ten, drugi, dalszy, pozostały, nie taki, różny, zmieniony, nowy" (Słownik języka polskiego PWN, 2002, tom I). A zatem trudno uznać, aby Naczelnik Urzędu Celnego występujący jako organ podatkowy był "nie tym samym" Naczelnikiem Urzędu Celnego działającym jako organ celny. Stanowisko takie zdaje się potwierdzać również Naczelny Sąd Administracyjny, który w postanowieniu z dnia 2 listopada 1999 r. (sygn. akt II SA/Kr 78/98, ONSA 2000, nr 4, poz. 164) podniósł, że użyte w przepisie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej określenie "inny organ" rozumieć należy jako każdy organ państwowy uprawniony na podstawie przepisów prawa do podejmowania rozstrzygnięć w prawem przewidzianej formie. Chodzi tu tylko o to, aby nie był to organ, który rozstrzyga sprawę w tym postępowaniu, w którym wystąpiło zagadnienie prejudycjalne. Warto również wskazać na treść art. 13 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest m.in. naczelnik urzędu celnego. Z kolei zgodnie z art. 279 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 z późn. zm.) organem celnym, stosownie do jego właściwości, jest naczelnik urzędu celnego – jako organ pierwszej instancji, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W kontekście powołanych powyżej przepisów zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Celnej, że naczelnik urzędu celnego występuje zarówno w charakterze organu podatkowego, jak i organu celnego. W ocenie Sądu nie oznacza to jednak, że w takim przypadku jest on uprawniony – jako organ podatkowy – do zawieszenia prowadzonego postępowania podatkowego do czasu rozpoznania odwołania od wydanego przez siebie – jako organ celny – postanowienia, albowiem w takiej sytuacji nie jest on "innym organem" w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na potwierdzenie słuszności zaprezentowanego wyżej stanowiska warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2006 r. (sygn. akt II FSK 474/05, niepubl.) zapadły co prawda na tle przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 z późn. zm.), jednakże dotyczący kwestii występowania przez ten sam organ administracji publicznej – Zakładu Ubezpieczeń Społecznych – jednocześnie w dwóch rolach: wierzyciela i organu egzekucyjnego. W orzeczeniu tym Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że w sytuacji, gdy organem egzekucyjnym jest dyrektor oddziału ZUS, wydanie odrębnego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela byłoby bezprzedmiotowe, skoro ZUS jest zarówno wierzycielem jak i organem egzekucyjnym. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trudno uznać za celowe zwracanie się organu egzekucyjnego "do samego siebie" o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów, skoro ich rozpoznanie i wydanie w tym przedmiocie postanowienia należy do kompetencji organu egzekucyjnego będącego wierzycielem. W ocenie tutejszego Sądu stanowisko zaprezentowane w powyższym wyroku odnieść można w drodze analogii do stanu faktycznego sprawy będącej przedmiotem niniejszego postępowania. Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uchylił zaskarżone postanowienie. W drugim punkcie wyroku Sąd, na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 P.p.s.a., zasądził od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (stu) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, na które składa się uiszczony przez Spółkę wpis sądowy od skargi. Z uwagi na charakter sprawy Sąd nie zawarł rozstrzygnięcia w przedmiocie wykonalności postanowienia (art. 152 P.p.s.a.). [pic]