I SA/Gd 747/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska /spr./, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Alicja Stępień, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 28 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi M.T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 14 czerwca 2024 r., nr SKO.410.70.2024 w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej uchyla zaskarżoną decyzję. Pan M. T. w piśmie z 9 listopada 2022 r. zwrócił się z wnioskiem o umorzenie III raty podatku od nieruchomości za 2022 r. w kwocie 73,00 zł. Podatek dotyczył nieruchomości położonej w S. przy ul. [...]. Prezydent Miasta Słupska decyzją z 30 listopada 2022 r. odmówił umorzenia III raty podatku od nieruchomości za 2022 r. w kwocie 73,00 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku decyzją z 20 stycznia 2023r. po rozpoznaniu odwołania skarżącego utrzymało decyzję organu pierwszej instancji w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku po rozpoznaniu skargi pana M. T. wyrokiem z dnia 3 października 2023r. (sygn. akt I SA/Gd 551/23) uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta Słupska wskazując, że kontrolowane rozstrzygnięcia są wadliwe. Sąd wskazał, że organy podatkowe nie omówiły kryteriów i zasad udzielania ulg podatkowych, koncentrując się jedynie na uznaniowym charakterze wydanej decyzji. Ograniczyły się do zrelacjonowania sytuacji finansowej Skarżącego bez odniesienia tej sytuacji do przesłanek wnioskowanej ulgi. Zdaniem Sądu obowiązkiem organów było dokonanie rzetelnej, kompleksowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego w konfrontacji z uwzględnieniem przesłanek – ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Analiza powinna również obejmować ocenę argumentów Skarżącego dotyczących przyczyn powstania zaległości podatkowych, związanych z trudną sytuacją materialną i życiową strony, potwierdzoną decyzjami w sprawie przyznania Skarżącemu jako osobie samotnie gospodarującej zasiłku stałego i okresowego. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Prezydent Miasta Słupska decyzją z 15 kwietnia 2024 r. odmówił umorzenia zaległości podatkowej w wysokości 73 zł. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ podatkowy wyjaśnił ustawowe przesłanki zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych oraz rozważył sytuację materialną podatnika. Organ ustalił, że wnioskodawca posiada orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności. Jego źródłem utrzymania jest zasiłek stały w wysokości 719 zł miesięcznie. W miesiącach wrześniu i października 2022 r. pobierał zasiłek okresowy w wysokości 28,50 zł miesięcznie. Wnioskodawca jest właścicielem mieszkania o pow. 59,86 m2 położonego w S. przy ul. [...]. Ponosi wydatki związane z utrzymaniem lokalu w wysokości 223,95 zł czynsz, opłatę za gaz (aktualnie nadpłata) i opłaty za energię elektryczną (138,67 zł). Wnioskodawca argumentował, że po uiszczeniu wszystkich opłat nie wystarcza mu środków na godne życie i zabezpieczenie podstawowych potrzeb. Organ w sytuacji podatnika nie dostrzegł wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika oraz przesłanki interesu publicznego. Organ I instancji wskazał, że Skarżący zwracał się o umorzenie wszystkich kolejnych rat podatku od nieruchomości począwszy od II raty za 2022r. a skończywszy na IV racie za 2023r.. W ocenie organu I instancji dowodzi to, że podatnik upatruje w uldze w postaci umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości stałego środka prowadzącego do niepłacenia swojego zobowiązania. Organ odwoławczy po rozpoznaniu odwołania pana M. T. decyzją z 14 czerwca 2024 r. utrzymał w mocy decyzję Prezydenta Miasta Słupska z 15 kwietnia 2024 r. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, dalej Ordynacja podatkowa) decyzje wydawane w przedmiocie wniosków o umorzenie należności podatkowych maja charakter uznaniowy. Organ odwoławczy podał, że Skarżący jest w wieku produkcyjnym, a orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności nie wyklucza możliwości podjęcia pracy zarobkowej, co poprawiłoby jego sytuację materialną. Podatnik ma obowiązek wykazania, że w jego sytuacji wystąpiły przesłanki przemawiające za zastosowaniem ulgi. Organ pierwszej instancji przyznał, że sytuacja finansowa Skarżącego jest ona trudna, ale przyjął, że nie uzasadnia ona zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący wniósł o uchylenie decyzji SKO w Słupsku z 14 czerwca 2024 r. oraz decyzji Prezydenta Miasta Słupska z 15 kwietnia 2024 r. Skarżący podał, że z powodu utraty możliwości zarobkowania nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych i z tego wynika ważny interes podatnika. Ważny interes publiczny to w jego ocenie okoliczność, że celem zapłaty zaległości konieczne będzie sięgnięcie przez podatnika po wsparcie ze strony państwa. Zarzucił skarżący, że organ I instancji umorzył innym osobom fizycznym i podmiotom bardzo duże kwoty podatku. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że jest zdolny podjąć zatrudnienie, gdyż umiarkowany stopień niepełnosprawności związany jest z jego chorobą psychiczną, stanami lękowymi o znacznym stopniu nasilenia. Leki, które przepisuje lekarz powodują, że skarżący jest senny i otępiały, co stanowi przeszkodę w podjęciu jakiejkolwiek pracy. Skarżący podał, że jego stan zdrowia nie ulega poprawie. Utrzymuje się z zasiłku stałego w wysokości 719 zł oraz zasiłków okresowych. Dochody te nie zabezpieczają podstawowych potrzeb skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji z prawem. Zgodnie z treścią art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej jako "p.p.s.a." )- organy oraz Sąd związane są oceną prawną i wskazaniami co dalszego postępowania wyrażonymi w wyroku WSA w Gdańsku z 3 października 2023 r. o sygn. akt I SA/Gd 551/23. Sąd zalecił organowi odwoławczemu, aby dokonał oceny zaistnienia w sytuacji skarżącego ważnego interesu publicznego oraz ważnego interesu podatnika. Zdaniem Sądu w sprawie zabrakło szczegółowych rozważań odnośnie wystąpienia tych przesłanek i wykazania, że w ramach uznania administracyjnego, rozstrzygnięcie jest oparte na zebranym materiale dowodowym oraz należycie uzasadnione. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organ odwoławczy, nie dokonał oceny w granicach wyznaczonych art. 153 p.p.s.a.. Organ drugiej instancji wydając zaskarżoną decyzję, dokonał oceny treści decyzji organu I instancji, zaniechał rozpatrzenia i ponownej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, czym naruszył zasadę dwuinstancyjności postępowania (art. 127 Ordynacji podatkowej). Z zasady dwuinstancyjności postępowania wynika obowiązek organu odwoławczego ponownego rozpoznania sprawy. Zasada dwuinstancyjności oznacza, że w wyniku złożenia zwyczajnego środka prawnego (odwołania) sprawa administracyjna (podatkowa) jest w całości przedmiotem postępowania przed organem drugiej instancji. Tworzy to obowiązek dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa (por. wyrok NSA z dnia 25 września 2001 r., III SA 913/00). Z zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego wynika, że organ odwoławczy jest zobowiązany ponownie merytorycznie rozparzyć sprawę. Istotą zasady dwuinstancyjności jest prawo strony do dwukrotnego rozpoznania danej sprawy. Działanie organu odwoławczego nie może ograniczać się do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, lecz winno polegać na podjęciu działań mających na celu pełne wyjaśnienie sprawy (tak: wyrok NSA z dnia 16 maja 2017 r., I FSK 1727/15). Realizacja zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego winna znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego. Decyzja wydana przez organ wyższego stopnia powinna stanowić dowód tego, że w ramach postępowania odwoławczego wywiązano się z obowiązku powtórnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak również obowiązku dokonania ponownej wykładni przepisów prawa. Poddane sądowej kontroli rozstrzygnięcie nie czyni zadość powyższym wymogom. Ustalając podstawę faktyczną rozstrzygnięcia ograniczono się do powielenia fragmentów decyzji organu pierwszej instancji oraz odwołania się do jej uzasadnienia. Podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowi przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej – zgodnie z którym podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Ze wskazanego przepisu wynika, że decyzje organów podatkowych w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych są podejmowane w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi wydać decyzji pozytywnej, czyli zastosowanie ustanowionych w powyższej regulacji ulg jest prawem, a nie obowiązkiem organów podatkowych. Zatem nawet zaistnienie jednej z przesłanek określonych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej nie musi prowadzić do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia. Uznanie administracyjne nie oznacza swobody decyzji dla organu administracji, lecz jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty ważny interes podatnika lub interes publiczny, a także inne okoliczności społeczne, ekonomiczne oraz dotychczasowa postawa podatnika w zakresie wywiązywania się z obowiązków podatkowych. Przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami jego egzystencji, a wiec sytuację, gdy z powodu nieprzewidzianych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie należności podatkowych uregulować, czy też sytuacje, w których niemożność spłaty należności wynika z działania czynników, które są niezależne od sposobu jego postępowania. Natomiast przez interes publiczny należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów. Kognicja sądu administracyjnego w powyższych sprawach sprowadza się do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, a w szczególności do stwierdzenia, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. Kontrola obejmuje postępowanie poprzedzające wydanie decyzji, ale nie rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonania wyboru (por. wyroki NSA: z dnia 15 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 660/07; z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. akt I OSK 1496/10; z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 671/11; z dnia 11 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1821/13). Decyzje uznaniowe organów podatkowych podlegają badaniu co do ich zgodności z przepisami proceduralnymi (zob. wyrok NSA z 13 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, Lex Nr 33404). Nie stanowi ponownego rozpoznania spraw przytoczenie stanowiska organu pierwszej instancji i podzielenia przez organ odwoławczy stanowiska, że istnienie przesłanki ważnego interesu podatnika nie można upatrywać wyłącznie w ogólnie trudnej sytuacji skarżącego. Wydanie decyzji z naruszeniem zasady dwuinstancyjności, obowiązującej w postępowaniu podatkowym, narusza podstawowe prawa i gwarancje procesowe obywatela i musi być ocenione, jako istotne naruszenie prawa. Określona w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasada pogłębiania zaufania obywateli do organów administracji nakazuje szczególnie starannie uzasadniać te decyzje, w których obywatelowi odmawia się zadośćuczynienia jego żądaniom (por. np. wyrok NSA z dnia 6 maja 2015 r., sygn. akt II GSK 824/14). Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję.