I SA/Gd 781/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę. Postanowieniem z dnia 12 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia "A" S.A. z siedzibą w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 7 lutego 2013 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Orzeczenie to zapadło na tle następujących okoliczności faktycznych. Wnioskiem z dnia 17 grudnia 2012 r., który wpłynął do organu I instancji w dniu 7 stycznia 2013 r., uzupełnionym pismem z dnia 16 stycznia 2013 r. "A" S.A. wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 124.975 zł od podwyższenia kapitału zakładowego Spółki "A" z kwoty 56.192.920 zł do kwoty 80.564,400 zł. Z załączonego do wniosku Protokołu Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy "A" S.A. (akt notarialny Rep. A nr [...] z dnia 22 listopada 2006 r.) wynika, że w dniu 22 listopada 2006 r. podjęto uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki o kwotę nie mniejszą niż 18 500 000 zł i nie większą niż 25 000 000 zł, to jest do kwoty nie mniejszej niż 74 692 920 zł i nie większej niż 81 192 920 zł. Od tej czynności notariusz jako płatnik pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 124 975 zł. W ocenie spółki nie było podstaw prawnych, uzasadniających pobranie podatku od czynności cywilnoprawnych od podwyższenia kapitału zakładowego. Powołując się na poglądy wyrażone w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 września 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1212/11 i I SA/Wr 1213/11 spółka wskazała, że podatek został pobrany nienależnie ponieważ przepisy krajowe w zakresie opodatkowania podwyższenia kapitału zakładowego są niezgodne z art. 7 ust. 1 Dyrektywy Rady 69/335/EWG z dnia 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U. UE z 1969 r. L 249, poz. 25 ze zm., dalej jako Dyrektywa 69/335). Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 7 lutego 2013 r. odmówił wszczęcia postępowania z wniosku "A" S.A. w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 124.975 zł od podwyższenia kapitału zakładowego spółki. Organ pierwszej instancji stwierdził, że termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych upłynął z dniem 31 grudnia 2011 r. z uwagi na wygaśnięcie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W zażaleniu na to postanowienie spółka wniosła o jego uchylenie zarzucając naruszenie art. 79 § 2 oraz art.165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwanej dalej jako "O.p." Spółka ponownie przytoczyła poglądy wyrażone w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 września 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1212/11 i I SA/Wr 1213/11. Jej zdaniem, skoro brak jest uzasadnionych podstaw aby uznać, że świadczenie pobierane przy okazji podwyższenia kapitału zakładowego spółki akcyjnej wynika z ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2005 r. Nr 41 poz.399 ze zm.) zwanej dalej jako "u.p.c.c.", to nie może być ono uznane za podatek. Tym samym obowiązek jego zapłaty nie jest zobowiązaniem podatkowym w rozumieniu art. 5 O.p. Z tego względu nie może mieć do niego zastosowania art.79 § 2 O.p. Uzasadniając utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że jedną z przyczyn uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania jest złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty po wygaśnięciu prawa do złożenia tego wniosku. Powołując się na brzmienie art. 79 §2 oraz art.70 §1 O.p. organ stwierdził, iż istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy kwestii zasadności odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych od podwyższenia kapitału zakładowego "A" S.A. na mocy aktu notarialnego z dnia 22 listopada 2006 r. Po przytoczeniu przepisów u.p.c.c. w odniesieniu do czynności podwyższenia kapitału zakładowego spółki akcyjnej organ odwoławczy wskazał, że w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy termin wpłaty pobranego przez płatnika podatku upływał w dniu 7 grudnia 2006 r., a zatem przedawnienie zobowiązania podatkowego z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego nastąpiło w dniu 31 grudnia 2011 r. Z akt sprawy wynika natomiast, że spółka pismem nadanym w placówce pocztowej w dniu 31 grudnia 2012 r. skierowała do organu pierwszoinstancyjnego żądanie o stwierdzenie nadpłaty, a więc po upływie terminu przedawnienia niniejszego zobowiązania. W konsekwencji prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło. W tej sytuacji bezzasadny okazał się zarzut nieuprawnionego zastosowania art. 165a § 1 O.p, bowiem organ I instancji prawidłowo odmówił wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku spółka wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji wydanych w niniejszej sprawie, podnosząc zarzuty naruszenia: - art.5, art.6, art.70 § 1, art.75 § 1 oraz art. 79 § 2 O.p poprzez niewłaściwe zastosowanie, - art. 165a O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, - zasad ogólnych postępowania, w szczególności art.120 i 122 O.p. Skarżąca powtórzyła dotychczasową argumentację wskazując na błędną ocenę organów, że świadczenie w kwocie 124.975 zł pobrane przez notariusza w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki stanowiło podatek. Na poparcie swojego stanowiska skarżąca ponownie przytoczyła poglądy wyrażone w wyrokach WSA we Wrocławiu z dnia 23 września 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1212/11 oraz I SA/Wr 1213/11. W jej ocenie, skoro świadczenie pobierane przy okazji podwyższenia kapitału zakładowego nie jest podatkiem, to nie mają do niego zastosowania powoływane przez organ podatkowy przepisy art.70 §1, art.75 §1 i art. 79 §2 O.p. Ponadto organy niewłaściwie zastosowały art. 165 a O.p., odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie. Użyte w tym przepisie sformułowanie "nie może być wszczęte" odnosi się do sytuacji, kiedy wszczęciu postępowania stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. W tej kwestii strona odwołała się do poglądu wyrażonego orzecznictwie, zgodnie z którym w trybie dotyczącym nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego oraz orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości nie ma zastosowania art. 79 § 2 O.p. Skarżąca zaznaczyła, iż we wniosku o stwierdzenie nadpłaty powołała się na ww. wyroki WSA we Wrocławiu, w których to sprawach przywoływano stanowisko ETS wyrażone w wyroku z dnia 21 czerwca 2007 r., sygn.akt C-366/05, na którym również strona skarżąca oparła swoje żądanie i związku z tym organ winien rozważyć zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 74 O.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm.), - zwanej dalej jako "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. W ocenie Sądu, iż organy podatkowe prawidłowo zastosowały art. 165a O.p.. W myśl tego przepisu, gdy żądanie wszczęcia postępowania podatkowego zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Mając na względzie powyższą regulację, organ prawidłowo zbadał, przed przystąpieniem do merytorycznej oceny żądania, czy istnieją przeszkody uniemożliwiające prowadzenie postępowania w przedmiocie nadpłaty. Formalna kontrola wniosku stanowi czynność uprzednią względem oceny materialnoprawnej zawartego w nim żądania. Jak słusznie podał organ odwoławczy, w przypadku postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, jedną z przyczyn uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania jest złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty po wygaśnięciu prawa do złożenia takiego żądania (B. Gruszczyński, M. Niezgódka-Medek, R. Hauser, A. Kabat, S. Babiarz, B. Dauter "Ordynacja podatkowa. Komentarz" Warszawa 2007, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis (wydanie IV) s. 929, tak też C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, "Ordynacja podatkowa. Komentarz" LEX 2007, wyd. II.). Przeszkoda tego rodzaju wystąpiła w niniejszej sprawie. W myśl art. 79 § 2 pkt 1 O.p., w brzmieniu obowiązującym w dacie pobrania przez notariusza podatku od czynności cywilnoprawnych, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 1 O.p., po upływie 5 lat od dnia pobrania przez płatnika podatku nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Przepis ten zmienił brzmienie z dniem 1 stycznia 2009 r. Od tego dnia stanowi, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym brzmieniu jako przepis prawa materialnego obowiązuje w rozpoznawanej sprawie. Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że strona skarżąca miała prawo skutecznie domagać się zwrotu nadpłaty, jedynie w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Skoro w tym okresie nie wystąpiła z odpowiednim żądaniem, bezpowrotnie straciła to prawo. W związku z tym, że uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego skarżącej spółki została podjęta w dniu 22 listopada 2006 r. to termin wpłaty pobranego przez notariusza podatku, zgodnie z art. 10 ust. 2 i ust. 3a pkt 2 u.p.c.c. upłynął z dniem 7 grudnia 2006 r. Zatem termin do złożenia ewentualnego wniosku o nadpłatę minął z dniem 31 grudnia 2011 r. Tym samym wniosek skarżącej z dnia 17 grudnia 2012 r., nadany w placówce pocztowej w dniu 31 grudnia 2012 r., został złożony po upływie pięcioletniego terminu przedawnienia, co skutkowało utratą prawa domagania się stwierdzenia nadpłaty. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, iż organy obu instancji prawidłowo i ze wskazaniem właściwej podstawy prawnej, odmówiły wszczęcia postępowania w sprawie. Zauważyć należy, że w sytuacji, gdy przedmiotem oceny sądu jest legalność odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, nie może być analizowana kwestia zasadności poboru podatku. Jednak jako, że skarżąca zarzucała jakoby w tej sprawie przepis, na podstawie którego pobrano podatek jest niezgodny z przepisami wspólnotowymi tj. z art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335, a w konsekwencji świadczenie pobierane przy okazji podwyższenia kapitału zakładowego nie było podatkiem i nie mają do niego zastosowania przepisy art.70 §1, art.75 §1 i art. 79 §2 O.p., Sąd wskazuje na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 lutego 2012 r., C-372/10 Pak-Holdco. W orzeczeniu tym stwierdzono, że przewidziane w art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335, obowiązkowe zwolnienie z podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczy wyłącznie czynności objętych zakresem zastosowania tej Dyrektywy, jak umowa spółki, które to czynności w dniu 1 lipca 1984 r. były w Rzeczypospolitej Polskiej (ówczesnej Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej) zwolnione od podatku kapitałowego lub które były opodatkowane tym podatkiem wg stawki obniżonej wynoszącej 0,5% lub niższej. W stanie prawnym obowiązującym w prawie krajowym w dniu 1 lipca 1984 r. opłatą skarbową było objęte podwyższenie kapitału zakładowego w spółce akcyjnej, a stawka podatku była wyższa niż 0,5 % (ustawa z dnia 19 grudnia 1975 r. o opłacie skarbowej oraz rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 maja 1983 r. o opłacie skarbowej). Po 1 maja 2004 r. Polska nie była, w związku z tym, zobowiązana na podstawie przepisów wspólnotowych do zwolnienia podwyższenia kapitału w spółce akcyjnej od podatku od czynności cywilnoprawnych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z 16 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 1247/10, z 10 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 99/12 oraz z 30 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2244/10, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Uszło również uwadze skarżącej, że wyroki WSA w Wrocławiu z dnia 23 września 2011 r. I SA/Wr 1212/11 oraz I SA/Wr 1213/11, na których oparta została cała argumentacja spółki w niniejszej sprawie, zostały uchylone wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2012 r., odpowiednio II FSK 98/12 oraz II FSK 99/12. Z tych względów zarzuty naruszenia art.5, art.6, art.70 § 1, art.75 § 1 oraz art. 79 § 2 O.p. należało ocenić jako bezzasadne. Zarzuty strony skarżącej dotyczące naruszenia zasad ogólnych postępowania, w tym art. 120 i 121 O.p. nie znalazły szerszego rozwinięcia w skardze, i należy uznać je za nieuzasadnione. Nie ulega bowiem wątpliwości, że organ podatkowy, odmawiając wszczęcia postępowania działał na podstawie przepisów prawa. Prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest terminem prawa materialnego i nie podlega przedłużeniu ani odroczeniu, a także nie znajduje do niego zastosowania instytucja przywrócenia terminu. Natomiast samo podjęcie rozstrzygnięcia o treści odmiennej od oczekiwanej przez skarżącą nie oznacza jeszcze naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Biorąc powyższe pod uwagę, Wojewódzki Sad Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 P.p.s.a oddalił skargę.