I SA/Gd 93/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi E. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w z dnia 18 listopada 2016 r. sygn. akt SKO [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 rok oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 18 listopada 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia 19 lutego 2016 r. określającą "A" S.A. z siedzibą w W., R.G. oraz E.G. podatek od nieruchomości za 2014 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że w oparciu o ewidencję gruntów i budynków ustalono, iż współużytkownikami wieczystymi działki nr [...] o pow. 12 405 m2 (Nr [...]) oznaczonej w ewidencji gruntów jako Bi - inne tereny zabudowane, położonej w G. obręb nr [...], w roku 2014 - byli "A" S.A. z siedzibą w W. oraz E.G. i R.G.. W związku z niezłożeniem przez podatników deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2014 od nieruchomości położonej w G. przy ul. B., organ podatkowy, postanowieniami z dnia 29.10.2014 r. nr [...], z dnia 10 listopada 2014 r. Nr [...] i z dnia 28.12.2015 r. Nr [...], wszczął postępowanie w sprawie określenia podatnikom wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2014. Decyzją z dnia 19 lutego 2016 r. Prezydent Miasta opodatkował podatkiem od nieruchomości za 2014 rok należące do - "A" S.A. z siedzibą w W. oraz E.G. i R.G. grunty i budynki znajdujące się na działce nr [...] w G. Opodatkowanie gruntów nastąpiło według stawki jak dla gruntów "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", bowiem grunt ten znajduje się we współużytkowaniu wieczystym "A" S.A. z siedzibą w W., a więc podmiotu będącego przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Jednocześnie uznając, że stan posadowionych na działce nr [...] budynków jest zły oraz że ze "względów technicznych" nie mogą być one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, zastosował wobec nich stawkę preferencyjną właściwą dla "budynków pozostałych" - 7,73 zł./m2, zamiast 23,03 zł./m2 jak dla "budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej". Organ odwoławczy podkreślił, że fakt uznania przez organ podatkowy, iż znajdujące się na działce nr [...] budynki ze "względów technicznych" nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, nie powoduje automatycznie tego, że grunt ten winien być opodatkowany jak "grunt pozostały", a nie jak "grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej". W ocenie Kolegium nie można zgodzić się z stanowiskiem "A" S.A. z siedzibą w W. zgodnie z którym, w sytuacji gdy budynki ze względów technicznych nie nadają się do użytkowania to jednocześnie grunt na którym posadowione są budynki również do takiej działalności nie może być wykorzystywany. Grunty oraz budynki stanowią odrębne przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości - art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm.), dalej: u.p.o.l. Stąd też okoliczności odnoszących się do jednego z tych przedmiotów (względy techniczne) nie można odnosić wprost do drugiego przedmiotu. Tam gdzie ustawodawca zamierzał powiązać sytuację prawną budynku z gruntem z nim związanym uczynił to w sposób wyraźny (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - w odniesieniu do budynków mieszkalnych). Podatnik winien był zatem wykazać, że grunty, których dotyczył spór, znajdowały się w stanie technicznym uniemożliwiającym prowadzenie działalności gospodarczej. Tymczasem w odniesieniu do gruntu ograniczono się wyłącznie do twierdzeń, że sam fakt złego stanu technicznego budynków znajdujących na tym gruncie i niemożność ich wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej automatycznie przesądza o złym stanie technicznym gruntów i niemożności wykorzystania ich do prowadzenia tej działalności. Z treści zapisów ustawowych odnoszących się do ww. przesłanki wynika natomiast, że podstawą wyłączenia z opodatkowania wg stawki najwyższej nie może być czasowa niemożność wykorzystania gruntu ale chodzi o cechę immanentną uniemożliwiającą jego wykorzystanie w ogóle, o czym świadczy zapis "nie jest i nie może być wykorzystywany". Zajęcie gruntu pod budynek w złym stanie technicznym nie jest tożsame z przyjęciem, że ww. względy techniczne dotyczą gruntu i uniemożliwiają jego wykorzystanie w działalności gospodarczej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 sierpnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1613/13). Bezsporne jest w sprawie to, że budynki znajdujące się na działce nr [...] nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na swój stan techniczny. Skoro budynki nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na swój stan techniczny to nie podlegają opodatkowaniu według stawki podatku zgodnej z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., jednakże w takiej sytuacji budynki te opodatkowane są na zasadach przewidzianych dla "budynków pozostałych", według stawek określonych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. Z przekazanej przez Podatnika "Opinii technicznej" z dnia 15.06.2015 r. dotyczącej stanu budynków na terenie działki nr [...] tj. budynków o pow. 279 m2, 247 m2, 3 m2 oraz 3 domków rekreacyjnych, wynika iż " budynki są praktycznie ruinami - wzmocnienia więźb dachowych wykonane przed wielu laty w sposób niezgodny z warunkami technicznymi; zmurszałe elementy "wzmocniono " profilami stalowymi bez izolacji: kondensacja pary wodnej znajdującej się w powietrzu powoduje wytrącanie wody i osadzanie na elementach stalowych na styku z drewnem w konsekwencji przyspieszone degradację więźby dachowej i poszycia (drewno). Aktualny stan budynków nr 1, 2 i 3 grozi zawaleniem. Trzy domki rekreacyjne zewnętrznie sprawiają wrażenie dobrego stanu technicznego, natomiast wewnątrz są zdewastowane i nie nadają się do użytku". W takiej sytuacji w ocenie Kolegium, nie można podzielić argumentu Podatnika "A" S.A. z siedzibą w W., iż zły stan techniczny budynków, a przez to utrata ich cech użytkowych powoduje, że nie są one w ogóle opodatkowywane. Przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości określony został przez ustawodawcę wart. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zgodnie z którym poprzez budynek rozumie się obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Spełnienie definicji określonej w tym przepisie przesądza o opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. w przypadku budynku lub jego części, którego budowa została zakończona, okolicznością od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budynku lub jego części. Toteż tak długo, jak w sensie fizycznym istnieje budynek, istnieje obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. W ocenie Kolegium na możliwość opodatkowania budynków znajdujących się na działce nr [...] nie ma również wpływu fakt, iż w obowiązującym dla tego terenu miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego "B"- cześć centralna w mieście G., zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta Nr [...] z dnia 22.01.2004 r. przewidziano "likwidację zabudowy wtórnej oznaczonej na rysunku planu". W wyroku z dnia 28.09.2006 r. (sygn. akt I SA/Po 17/06) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził, że dopiero "od momentu podjęcia rozbiórki budynku obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości nie obejmuje tych budynków". Zatem tak długo, jak w sensie fizycznym istnieje budynek, np. nie uzyskano pozwolenia na rozbiórkę i nie zrealizowano tego pozwolenia, istnieje obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Powyższe stanowisko znajduje poparcie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, jak choćby w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11.09.2007 r. sygn. akt II FSK 959/06. Samo uzyskanie decyzji zezwalającej na rozbiórkę spornego obiektu nie uzasadnia konieczności nieuznania go za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20.01.2010 r. sygn. akt III SA/Po 889/09 LEX nr 554216). W niniejszej sprawie Podatnik - "A" S.A. z siedzibą w W. nie wykazał, że podjął jakiekolwiek działania by choćby uzyskać pozwolenia na rozbiórkę przedmiotowych budynków, w związku z czym budynki te nadal podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Odnosząc się do możliwości zastosowania zwolnień z podatku od nieruchomości, o których mowa w art. 7 ust. 1 u.p.o.l., o które wnioskował E.G., Kolegium wyjaśniło, że przedmiotowa działka nr [...], jak to wynika z pisma Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 25.06.2015 r. nie została wpisana indywidualnie do rejestru zabytków, w związku z czym nie ma w odniesieniu do niej zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., który stanowi że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Przedmiotowa działka, jak to wynika z pisma Regionalnej Dyrekcji Ochrony Środowiska z dnia 19.06.2015 r. nie jest objęta żadna formą ochrony przyrody w rozumieniu ustawy o ochronie przyrody. Brak jest zatem podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l., który stanowi że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki znajdujące się w parkach narodowych lub rezerwatach przyrody i służące bezpośrednio i wyłącznie osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody. Z kolei, jak wynika z ewidencji gruntów i budynków działka nr [...] oznaczona jest jako Bi - inne tereny zabudowane, w związku z czym brak jest też podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l., który stanowi że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Odnosząc się do zwolnienia od podatku od nieruchomości przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., to zgodnie z treścią tego przepisu dotyczy ono - gruntów, budynków lub ich części zajętych wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz gruntów zajętych trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. Zwolnienie przewidziane w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Obejmuje określone nieruchomości lub ich części, jeżeli są zajęte przez wskazany podmiot (stowarzyszenie) na oznaczony cel. Zdaniem Kolegium oznacza to, iż nabycie prawa do zwolnienia podatkowego uwarunkowane jest jednoczesnym wystąpieniem określonych przesłanek: po pierwsze - korzystania z nieruchomości przez określone podmioty oraz po drugie - charakteru wykorzystania tych nieruchomości przez te podmioty. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji pojęcia "zajęte", zatem określenie to winno być interpretowane przy uwzględnieniu jego językowego znaczenia. Słownik języka polskiego pod red. W. Dobroszewskiego podaje, że wyraz "zająć" -"zajmować" oznacza m.in. "zapełnić sobą lub czymś jakąś przestrzeń lub powierzchnię", "zacząć użytkować jakieś pomieszczenie", "skorzystać z jakiegoś pomieszczenia lub urządzenia". Przez "zajęcie" nieruchomości lub ich części, należy rozumieć faktyczne, rzeczywiste wykonywanie konkretnych czynności, działań na nieruchomości (gruncie, budynku, lokalu) powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu wynikającego ze statutu stowarzyszenia. Przy czym zajęcie ma mieć charakter trwały to znaczy taki, który wyklucza możliwość prowadzenie innej działalności (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 10 stycznia 2013r. sygn. akt I SA/GO 683/12). Przy czym nieruchomości objęte tym zwolnieniem nie muszą stanowić własności stowarzyszenia, a jedynie winne być przez nie zajmowane np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy też użyczenia. Skoro, jak to jest utrwalone w doktrynie i orzecznictwie zwolnienie musi być interpretowane ściśle, a co za tym idzie to na podatniku spoczywa ciężar wykazania przesłanek umożliwiających skorzystanie z przywileju zwolnienia z podatku. W niniejszej sprawie E.G. wskazał, że na przedmiotowej nieruchomości nie prowadzi działalności gospodarczej, natomiast prowadzona jest działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie kultury fizycznej i sportu. Działalność ta wykonywana jest przez stowarzyszenie, z którym Podatnik (będący współużytkownikiem wieczystym) zawarł umowę użyczenia. Na dowód przedłożył kopię umowy użyczenia zawartej w dniu 03.11.2012 r. pomiędzy Podatnikiem (jak określono w umowie -reprezentującym wieczystych użytkowników i współużytkowników), a "C" (stowarzyszeniem). Następnie w odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego I instancji do dostarczenia dokumentów potwierdzających, że nieruchomości były faktycznie zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu lub że grunty były zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży oraz w jakim okresie lub wskazania świadków, którzy mogą potwierdzić ten stan, E.G. w piśmie z dnia 25.11.2015r. wyjaśnił, że "C" mógł działać jako klub [...] bez odrębnej rejestracji w KRS. Jednocześnie E.G. jako dowód prowadzenia przez stowarzyszenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu przedłożył kopię sprawozdania z wolontariatu i kopię legitymacji instruktorskiej M.K. Z dokumentów tych wynika, że zajęcia jeździeckie z dziećmi prowadzone przez osobę posiadającą uprawnienia instruktora rekreacji ruchowej - w roku 2014 z grupą 26 dzieci odbywały się "średnio raz w tygodniu w zależności od możliwości czasowych instruktora wolontariusza i pogody" (kopia sprawozdania z wolontariatu sporządzona przez instruktora M.K. w dniu 01.04.2015r.) Jednakże w ocenie Kolegium, z kopii tego dokumentu (opatrzonej pieczęcią "D" w G. - KRS Nr [...]) nie sposób wywieźć, że zajęcia te prowadzone były w ramach działalności "C" (stowarzyszenie), "E" w G., czy też "F". Kolegium podkreśliło, że E.G. nie przedstawił żadnego innego dokumentu potwierdzającego, iż M.K. działała w imieniu "E" w G., czy też "F". W tych okolicznościach, zdaniem Kolegium brak jest podstaw do uznania, iż nieruchomość - działka nr [...] w roku 2014 była wykorzystywana, czy to przez stowarzyszenie "F" (KRS Nr: [...]), czy to przez stowarzyszenie kultury fizycznej "E" w G. - KRS Nr [...], na potrzeby prowadzenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. W trakcie prowadzonego postępowania podatnicy nie przedstawili też żadnego dowodu, który potwierdzałby zajęcie trwałe gruntu na obozowiska i bazy wypoczynkowe dla dzieci i młodzieży. E.G., pismem z dnia 11.05.2015 r., w odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego I instancji z dnia 13.04.2015r., poinformował, że nieruchomość przy ul. B. podlega zwolnieniu z podatków miejscowych zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. jako grunty zajęte trwale na obozowiska dzieci i młodzieży, na potwierdzenie czego przedstawił kserokopię decyzji nr [...] z dnia 08.01.1988 r. dotyczącej oddania gruntu i budynków w użytkowanie wieczyste innemu podmiotowi tj. "G" z siedzibą w W.. Następnie dostarczył kserokopię aktu notarialnego Rep. A/a nr [...] z 13.09.1988 r. również dotyczącego oddania gruntu i budynków w użytkowanie wieczyste "G" z siedzibą w W.. W ocenie Kolegium, powyższe dokumenty nie potwierdzają jednak, że grunty położone przy ul. B. były w 2014 roku zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dla dzieci i młodzieży. Powyższe dokumenty pochodzą z roku 1988 i dotyczą innego podmiotu. Na marginesie Kolegium wskazało, że z opinii technicznej inż. M.K. zwierającej także dokumentację zdjęciową, którą przedstawił drugi ze współużytkowników wieczystych tj. Spółka "A" S.A., wynika, że na tym terenie nie znajdowały się żadne obiekty pomocnicze niezbędne do prowadzenia trwale obozowisk i baz wypoczynkowych dla dzieci i młodzieży. Jednocześnie stan obiektów położonych na tym gruncie nie pozwalał na wykorzystanie ich jako zaplecza obozowisk i baz wypoczynkowych dla dzieci i młodzieży. Należy wręcz stwierdzić, że przebywanie na tym terenie dzieci i młodzieży w przypadku gdy, jak stwierdzono w opinii "Aktualny stan budynków nr 1, 2 i 3 grozi zawaleniem", zagrażałoby ich życiu i zdrowiu to wskazuje że zajęcie gruntów działki nr [...] przy ul. B. trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dla dzieci i młodzieży było w roku 2014 niemożliwe. W ocenie Kolegium powyższe okoliczności jednoznacznie wskazują że w roku 2014 brak było podstaw do zastosowania w odniesieniu do działki nr [...] zwolnienia od podatku od nieruchomości przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. W tych okolicznościach sprawy, Kolegium uznało iż podatek od nieruchomości za 2014 rok ustalony został w zaskarżonej decyzji w sposób prawidłowy. W ocenie Kolegium także postępowanie organu I instancji poprzedzające wydanie zaskarżonej decyzji przeprowadzone zostało w sposób właściwy, z uwzględnieniem zasad ogólnych postępowania podatkowego. W jego toku podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia. Zgromadzony materiał dowodowy jest kompletny i nie pomija żadnego z aspektów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Również uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera uchybień. Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 18 listopada 2016 r. E.G. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, zarzucając jej niezgodność z prawem materialnym i niezgodność z postępowaniem w Ordynacji podatkowej, oraz rażący brak staranności w ustaleniu w postępowaniu stanu faktycznego. I. Niezgodność decyzji z prawem materialnym poprzez brak zastosowania zwolnienia podatkowego, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach miejscowych, nieruchomości [...] przy ul. B., z podatku od nieruchomości na podstawie przeznaczenia nieruchomości, przez właściciela, gruntu w akcie notarialnym przekazania gruntu w wieczyste użytkowanie, § 4 oraz § 6 na str. 3 aktu notarialnego, na stałą bazę dzieci i młodzieży, tj. : "realizację zadań statutowych [...] polskich poprzez urządzenie ośrodka jeździeckiego" pod sankcją wypowiedzenia prawa wieczystego użytkowania gruntu. a) W świetle wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2009 r. II FSK 843/08, który to określa: "Sformułowana w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przesłanka nie zawiera warunku częstotliwości wykorzystania gruntów w celu organizowania obozowisk i baz wypoczynkowych dzieci i młodzieży, ani też utworzenia na takich terenach infrastruktury służącej tym celom. Fakt, że dane grunty wykorzystywane są de facto np. tylko sezonowo, nie wyklucza tego, iż zajęte są trwale na potrzeby, o których mowa. II. Niezgodność decyzji z prawem materialnym poprzez brak zastosowania zwolnienia podatkowego, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach miejscowych, nieruchomości [...] (później [...] plus [...]) przy ul. B., z podatku od nieruchomości, ze względu na indywidualny wpis nieruchomości do rejestru zabytków pod pozycją [...]. III. Niezgodność trybu wydania decyzji z postępowaniem (Ordynacja podatkowa) oraz rażący brak ustalenia w postępowaniu stanu faktycznego w jakim znajdowała się nieruchomość w 2014 roku. a) Na podstawie wydanej decyzji zarzucił: 1. Złamanie zasady art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. 2. Złamanie art. 200 Ordynacji podatkowej. 3. Naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej. 4. Naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej. 5. Naruszenie art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej. 6. Naruszenie art. 129 Ordynacji podatkowej. 7. Naruszenie art. 165 § 3a oraz art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej. 8. Naruszenie art. 166 § 2 Ordynacji podatkowej. 9. Brak rzetelnego ustalenia stanu faktycznego nieruchomości pomimo posiadania przez Urząd Miejski całości dokumentacji związanej z oddaniem nieruchomości w wieczyste użytkowanie, w tym decyzji o charakterze i przeznaczeniu terenu na stałą bazę dzieci i młodzieży wraz z ustanowieniem poważnej sankcji za nie wykonanie decyzji. 10. Brak poszanowania jednoznacznego stanowiska zawartego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2009 r. II FSK 843/08. W związku z wydaną decyzją i złożonym odwołaniem skarżący wniósł o: 1. Zastosowanie wykładni wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2009 r. II FSK 843/08 tj. uznanie zwolnienia podatkowego zgodnie z faktem, ze grunt został przeznaczony na cele określone w art. 7 ust. 1 pkt 5 in fine ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. 2. W wypadku nie uznania żądania z p. 1, a uznania naruszeń zapisów Ordynacji podatkowej i umorzenie postępowania. 3. W wypadku nie uznania żądań z p. 1 i p. 2, z ostrożności procesowej na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej cofnięcie sprawy do pierwszej instancji w celu przeprowadzenia postępowania zgodnie z Ordynacją podatkową lub o wznowienie postępowania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 , cyt. dalej jako p.p.s.a. ), wynika zaś, że zaskarżona decyzja ulega uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Na wstępie podkreślić należy, że w ocenie Sądu w żadnej mierze nie są uzasadnione zarzuty skargi, dotyczące naruszenia przepisów postępowania, a w szczególności przepisów postępowania dowodowego. Organy podatkowe zgromadziły bowiem pełny materiał dowodowy, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122, 181 i 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), który poddany został wszechstronnej i wyczerpującej ocenie, mieszczącej się w granicach zakreślonych w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena ta nie nosi znamion dowolności, jest logiczna i pełna. W prowadzonym postępowaniu nie sposób także dopatrzeć się naruszenia zasad określonych w art. 124 i 125 Ordynacji podatkowej. Skarżący zresztą w żaden sposób nie uzasadnia tych zarzutów. Organy nie złamały także zasady ograniczonej jawności postępowania określonej w art. 129 Ordynacji podatkowej. Postępowanie w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości od nieruchomości położonej w G. przy ul. B. toczyło się wobec trzech współużytkowników wieczystych działki nr [...], w tym spółki "A". Prowadzone postępowanie miało na celu określenie zobowiązania wobec wszystkich współużytkowników. Umożliwienie spółce zajęcia stanowiska w tej sprawie, a także składania wniosków nie może być zatem uznane za naruszenie reguły, z której to wynika, że postępowanie podatkowe jest jawne wyłącznie dla stron. Wprawdzie organ podatkowy I instancji wszczął postępowanie w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości w stosunku do trzech współużytkowników trzema postanowieniami w różnych datach, nie można jednak przyjąć, że były to trzy odrębne postępowania. Przeciwnie było to jedno postępowanie, które zostało zakończone wydaniem jednej decyzji w stosunku do trzech współużytkowników. Ponieważ toczyło się jedno postępowanie w stosunku do trzech podatników nie było potrzeby wydawania postanowienia o połączeniu postępowań wszczętych odrębnymi postanowieniami w stosunku do każdego ze współużytkowników. Stąd za całkowicie chybione uznać trzeba zarzuty naruszenia art. 165 § 3a, art. 165 § 4 oraz art. 166 § 2 Ordynacji podatkowej. Pożądane byłoby aby organ wszczynał takie postępowanie jednym postanowieniem doręczanym wszystkim stronom. Przyjęta praktyka może bowiem mylić strony postępowania (jak ma to miejsce w rozpoznawanej sprawie), gdyż wywołuje wrażenie, że organ wszczął kilka postępowań. Uchybienie to pozostaje jednak bez jakiekolwiek wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Wszystkie strony były bowiem zawiadomione o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego. Mogły zatem odnieść się do dokumentów złożonych przez "A" S.A., jak i do dokumentów uzyskanych od innych organów, w tym od Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. W tym kontekście za nietrafny trzeba uznać zarzut naruszenia art. 123 § 1 oraz 200 Ordynacji podatkowej. Skarżący sam przyznaje, Prezydent Miasta wysłał pismo o możliwości zapoznania się z aktami, które zostało doręczone do rąk dorosłego syna skarżącego G.G. Podnoszona przez skarżącego okoliczność, że syn nie przekazał mu pisma nie może stanowić o uznaniu, iż organ I instancji nie umożliwił skarżącemu zapoznania się z aktami sprawy. Przechodząc do meritum zauważyć trzeba, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Bezsporne jest w sprawie to, że budynki nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na swój stan techniczny. W ocenie sądu organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Skoro budynki nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na swój stan techniczny to nie podlegają opodatkowaniu według stawki podatku zgodnej z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. Jednakże w takiej sytuacji budynki te opodatkowane są na zasadach przewidzianych dla budynków pozostałych, według stawek określonych w art. art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l., tj. według stawek przewidzianych dla budynków pozostałych. Nie powinno budzić żadnych wątpliwości, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości określony został przez ustawodawcę w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zgodnie z którym poprzez budynek rozumie się obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Spełnienie definicji określonej w tym przepisie przesądza o opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Tak też jest w rozpatrywanej sprawie. Niezasadne jest przy tym stanowisko, zgodnie z którym, w sytuacji gdy budynki ze względów technicznych nie nadają się do użytkowania to jednocześnie grunt na którym posadowione są budynki również do takiej działalności nie może być wykorzystywany. Przypomnieć należy, że grunty oraz budynki stanowią odrębne przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l.). Stąd też okoliczności odnoszących się do jednego z tych przedmiotów (względy techniczne) nie można odnosić wprost do drugiego przedmiotu. Tam gdzie ustawodawca zamierzał powiązać sytuację prawną budynku z gruntem z nim związanym uczynił to w sposób wyraźny (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - w odniesieniu do budynków mieszkalnych). Podatnik winien był zatem wykazać, że grunty, których dotyczył spór, znajdowały się w stanie technicznym uniemożliwiającym prowadzenie działalności gospodarczej. Tymczasem w odniesieniu do gruntu ograniczono się wyłącznie do twierdzeń, że sam fakt złego stany technicznego budynków znajdujących na tym gruncie i niemożność ich wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej automatycznie przesądza o złym stanie technicznym gruntów i niemożności wykorzystania ich do prowadzenia tej działalności. Z treści zapisów ustawowych odnoszących się do ww. przesłanki wynika natomiast, że podstawą wyłączenia z opodatkowania wg stawki najwyższej nie może być czasowa niemożność wykorzystania gruntu ale chodzi o cechę immanentną uniemożliwiającą jego wykorzystanie w ogóle, o czym świadczy zapis "nie jest i nie może być wykorzystywany". Słusznie zatem oceniły organy podatkowe w zaskarżonej decyzji, że zajęcie gruntu pod budynek w złym stanie technicznym nie jest tożsame z przyjęciem, że ww. względy techniczne dotyczą gruntu i uniemożliwiają jego wykorzystanie w działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie bezsporne jest, że przedmiotowa nieruchomość pozostaje we współużytkowaniu wieczystym podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą "A" S.A. z siedzibą w W., zaś posadowione na niej budynki ze względów technicznych nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Prawidłowo zatem Prezydent Miasta, w decyzji utrzymanej w mocy zaskarżoną decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego, opodatkował grunty stawką jak dla "gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", zaś budynki stawką dla "budynków pozostałych". Przechodząc do kwestii możliwości zastosowania do będącej przedmiotu sporu nieruchomości zwolnień z podatku od nieruchomości, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5, 6, 8 oraz 10 u.p.o.l., stwierdzić trzeba, że organy podatkowe słusznie oceniły, że nie mogły one zostać uwzględnione przy określeniu wymiaru podatku, jak tego oczekiwał skarżący. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. zwalnia się od podatków od nieruchomości: grunty, budynki lub ich części zajęte wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. Jak słusznie zauważył organ odwoławczy zwolnienie to ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Obejmuje określone nieruchomości lub ich części, jeżeli są zajęte przez wskazany podmiot (stowarzyszenie) na oznaczony cel. Przy czym nieruchomości objęte tym zwolnieniem nie muszą stanowić własności stowarzyszenia, a jedynie winny być przez nie zajmowane np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy też użyczenia. W rozpoznawanej sprawie skarżący wskazywał, że na przedmiotowej nieruchomości nie prowadzi działalności gospodarczej, natomiast prowadzona jest działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie kultury fizycznej i sportu. Działalność ta wykonywana jest przez stowarzyszenie, z którym skarżący (będący współużytkownikiem wieczystym) zawarł umowę użyczenia. Na dowód przedłożył kopię umowy użyczenia zawartej w dniu 03.11.2012 r. pomiędzy skarżącym (jak określono w umowie -reprezentującym wieczystych użytkowników i współużytkowników), a "C" (stowarzyszeniem). Następnie w odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego I instancji do dostarczenia dokumentów potwierdzających, że nieruchomości były faktycznie zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu lub że grunty były zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży oraz w jakim okresie lub wskazania świadków, którzy mogą potwierdzić ten stan, skarżący w piśmie z dnia 25.11.2015r. wyjaśnił, że "C" mógł działać jako klub [...] bez odrębnej rejestracji w KRS. Jednocześnie skarżący jako dowód prowadzenia przez stowarzyszenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu przedłożył kopię sprawozdania z wolontariatu i kopię legitymacji instruktorskiej M.K. Z dokumentów tych wynika, że zajęcia jeździeckie z dziećmi prowadzone przez osobę posiadającą uprawnienia instruktora rekreacji ruchowej - w roku 2014 z grupą 26 dzieci odbywały się "średnio raz w tygodniu w zależności od możliwości czasowych instruktora wolontariusza i pogody" (kopia sprawozdania z wolontariatu sporządzona przez instruktora M.K. w dniu 01.04.2015r.) Zdaniem Sądu, trafnie oceniło Kolegium, że z kopii tego dokumentu (opatrzonej pieczęcią "E" w G. - KRS Nr [...]) nie sposób wywieźć, iż zajęcia te prowadzone były w ramach działalności "C" (stowarzyszenie), "D" w G., czy też "F". Skarżący nie przedstawił żadnego innego dokumentu potwierdzającego, że M.K. działała w imieniu "E" w G., czy też "F". W tych okolicznościach, brak było podstaw do uznania, że nieruchomość - działka nr [...] w roku 2014 była wykorzystywana, czy to przez stowarzyszenie "F" (KRS Nr: [...]), czy to przez stowarzyszenie kultury fizycznej "E" w G. - KRS Nr [...], na potrzeby prowadzenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. W trakcie prowadzonego postępowania podatnicy nie przedstawili też żadnego dowodu, który potwierdzałby zajęcie trwałe gruntu na obozowiska i bazy wypoczynkowe dla dzieci i młodzieży. Skarżący, pismem z dnia 11.05.2015 r., w odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego I instancji z dnia 13.04.2015r., poinformował, że nieruchomość przy ul. B. podlega zwolnieniu z podatków miejscowych zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. jako grunty zajęte trwale na obozowiska dzieci i młodzieży, na potwierdzenie czego przedstawił kserokopię decyzji nr [...] z dnia 08.01.1988 r. dotyczącej oddania gruntu i budynków w użytkowanie wieczyste innemu podmiotowi tj. "G" z siedzibą w W.. Następnie przedstawił kserokopię aktu notarialnego Rep. A/a nr [...] z 13.09.1988 r. również dotyczącego oddania gruntu i budynków w użytkowanie wieczyste "G" z siedzibą w W.. Sąd podziela stanowisko Kolegium, że powyższe dokumenty nie potwierdzają jednak, iż grunty położone przy ul. B. były w 2014 roku zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dla dzieci i młodzieży. Przedstawione dokumenty pochodzą z roku 1988 i dotyczą innego podmiotu. Trafnie przy tym Kolegium wskazało, że z opinii technicznej inż. M.K. zwierającej także dokumentację zdjęciową, którą przedstawił drugi ze współużytkowników wieczystych tj. Spółka "A" S.A., wynika, że na tym terenie nie znajdowały się żadne obiekty pomocnicze niezbędne do prowadzenia trwale obozowisk i baz wypoczynkowych dla dzieci i młodzieży. Jednocześnie stan obiektów położonych na tym gruncie nie pozwalał na wykorzystanie ich jako zaplecza obozowisk i baz wypoczynkowych dla dzieci i młodzieży. Należy wręcz stwierdzić, że przebywanie na tym terenie dzieci i młodzieży w przypadku gdy, jak stwierdzono w opinii "Aktualny stan budynków nr 1, 2 i 3 grozi zawaleniem", zagrażałoby ich życiu i zdrowiu to wskazuje że zajęcie gruntów działki nr [...] przy ul. B. trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dla dzieci i młodzieży było w roku 2014 niemożliwe. Trafnie zatem uznały organy podatkowe, że brak było podstaw do zastosowania w odniesieniu do działki nr [...] zwolnienia od podatku od nieruchomości przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Stosownie zaś do art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Przesłanki zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości uregulowane w tym przepisie stanowią zatem: - wpisanie nieruchomości indywidualnie do rejestru zabytków; - utrzymanie i konserwacja zgodnie z przepisami o ochronie zabytków (wszelkie prace remontowe, konserwacyjne i pielęgnacyjne odbywają się w uzgodnieniu z konserwatorem zabytków); - wyłączenie części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Analiza treści tego przepisu nie pozostawia wątpliwości co do tego, że ustanawia on zwolnienie podatkowe o charakterze przedmiotowym. Obejmuje ono bowiem grunty i budynki charakteryzujące się szczególną cechą, a mianowicie tym, że na podstawie decyzji wydanej przez właściwy do spraw ochrony zabytków organ administracji publicznej zostały wpisane do rejestru zabytków. Z uwagi na taką konstrukcję tej pierwszej z dwóch przesłanek zwolnienia, ocena jej zaistnienia nie nastręcza trudności. O jej zaistnieniu rozstrzyga wydanie indywidualnego aktu administracyjnego przez właściwy organ administracji publicznej. Zupełnie inaczej przedstawia się kwestia ustalenia zaistnienia drugiej przesłanki zwolnienia. Jego warunkiem jest bowiem określone zachowanie się podatnika. To zachowanie to "utrzymywanie" i "konserwacja" gruntów i budynków zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Organ podatkowy, ustaliwszy w postępowaniu podatkowym, iż dana nieruchomość jest wpisana do rejestru zabytków, jest zobowiązany zbadać możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Zwolnienie ma zastosowanie jedynie do gruntów i budynków stanowiących zabytki i objętych jedną z form ochrony prawnej, o której mowa w art. 7 pkt 1 u.o.o.z., tj. wpisem do rejestru zabytków prowadzonego przez wojewódzkiego konserwatora zabytków. Zatem nie każdy zabytek - w rozumieniu art. 3 pkt 1 u.o.o.z., tj.: nieruchomość lub rzecz ruchoma, ich części lub zespoły, będące dziełem człowieka lub związane z jego działalnością i stanowiące świadectwo minionej epoki bądź zdarzenia, których zachowanie leży w interesie społecznym ze względu na posiadaną wartość historyczną, artystyczną lub naukową - będzie mógł korzystać ze zwolnienia. Chodzi jedynie o zabytki objęte ochroną prawną polegającą na wpisie do rejestru zabytków. Ponadto z uwagi na zakres zwolnienia, dotyczący jedynie gruntów i budynków, jedną z przesłanek pozytywnych zastosowania zwolnienia jest indywidualny wpis do rejestru zabytków tych przedmiotów. Należy podkreślić, że wyrażenie "indywidualnie" należy rozumieć w odniesieniu do poszczególnych elementów zakresu przedmiotowego opodatkowania podlegających zwolnieniu, czyli odrębnie do gruntu i odrębnie do budynku. Zwolnienie od podatku od nieruchomości budynków i gruntów wpisanych do rejestru zabytków znajduje zatem zastosowanie, gdy wpis tych przedmiotów do rejestru zabytków ma charakter indywidualny. Rejestr zabytków zawiera indywidualne dane każdego zabytku (miejscowość, nazwa ulicy, numer posesji, nr księgi wieczystej). W związku z tym każda decyzja o wpisie ma indywidualny charakter, ponieważ dotyczy konkretnej nieruchomości. Jeżeli do ewidencji wpisany jest konkretny budynek, to podlega on zwolnieniu, co nie obejmuje gruntu gdyż grunt taki może być zwolniony, kiedy jest przedmiotem wpisu do ewidencji. Zwolnieniem nie są natomiast objęte różnego rodzaju historyczne układy urbanistyczne lub ruralistyczne oraz zespoły budowlane. Ze zwolnienia korzystają jedynie budynki i grunty, a nie zespoły i układy. W tych układach lub zespołach mogą się jednak znajdować indywidualnie wpisane do rejestru zabytki (budynki lub grunty), korzystające przez to ze zwolnienia od podatku od nieruchomości (por. Leonard Etel, Komentarz do art. 7 ustawy o podatku od nieruchomości, LEX 2012). Brak więc podstaw do objęcia zwolnieniem podatkowym gruntów i budynków wchodzących w skład historycznego układu urbanistycznego albo historycznego układu budowlanego, chyba że jednocześnie grunty te lub budynki są objęte odrębnym (indywidualnym) wpisem do rejestru zabytków. "Objęcie ochroną układu urbanistycznego nie oznacza samo przez się, że ochrona ta rozciąga się na poszczególne obiekty tego układu. Wpisany jest obszar ze względu na swoje zabytkowe cechy i nie oznacza to, że ochronie konserwatorskiej podlegają wszystkie jego elementy, zwłaszcza że wpisu obszaru dokonuje się ze względu na jego historyczny charakter lub inne cechy uzasadniające wpis" (por. uchwała Kolegium RIO w Opolu nr 26/70/10 z dnia 1 grudnia 2010 r., LEX nr 785926, por. Paweł Borszowski, Klaudia Stelmaszczyk, Komentarz do art. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Stan prawny: 2016.04.0118, LEX). W rozpoznawanej sprawie, jak wynika z pisma Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 25 czerwca 2015r. przedmiotowa nieruchomość nie została wpisana indywidualnie do rejestru zabytków. Indywidualnym wpisem w rejestrze zabytków pod nr [...] (obecnie pod nr [...] rejestru zabytków) objęty jest budynek dworu, dawniej pod adresem ul. B., obecnie ul. B. na terenie działki nr [...]. Wpis ten nie obejmuje zatem ani gruntów działki nr [...], ani budynków na niej posadowionych. Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należało, że przedmiotowe nieruchomości nie podlegały zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., jak prawidłowo przyjęły organy podatkowe. Za prawidłowe uznać trzeba także niekwestionowane w skardze stanowisko organów podatkowych w zakresie odmowy zastosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 oraz 10 u.p.o.l. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki znajdujące się w parkach narodowych lub rezerwatach przyrody i służące bezpośrednio i wyłącznie osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody. Przedmiotowa działka, jak to wynika z pisma Regionalnej Dyrekcji Ochrony Środowiska z dnia 19.06.2015 r. nie jest objęta żadną formą ochrony przyrody w rozumieniu ustawy o ochronie przyrody. Brak jest zatem podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 okt 10 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Jak wynika z ewidencji gruntów i budynków działka nr [...] oznaczona jest jako Bi - inne tereny zabudowane, w związku z czym brak jest też podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego ani przepisów postępowania podatkowego, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.