I SA/Gd 951/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 marca 2011 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 października 2009 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za miesiące luty, marzec, kwiecień i maj 2005 r. oddala skargę. "A" sp. z o.o. (dalej zwana Spółką) nie uiściła zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do maja 2005 r., w konsekwencji czego powstała zaległość podatkowa. Decyzją z dnia 20 maja 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu Spółki – M.K. za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do maja 2005 r. W następstwie rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 21 października 2009 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w rozpoznawanej sprawie zaistniały wszelkie przesłanki warunkujące orzeczenie odpowiedzialności M.K. za zaległości podatkowe Spółki. Po pierwsze prowadzona przeciwko Spółce postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do zaspokojenia należności podatkowych, a tym samym należało uznać, że było ono bezskuteczne. W chwili powstania zaległości podatkowych skarżący pełnił również jednoosobowo obowiązki członka zarządu Spółki. Jak wynika bowiem z odpisu KRS M.K. pełnił funkcję członka zarządu od 15 stycznia 2004 r. do 27 września 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił również, że skarżący nie wykazał żadnej z przesłanek egzoneracyjnych, które zwalniałyby go z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. W szczególności M.K. nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości pomimo tego, że już w chwili obejmowania funkcji członka zarządu znana była mu sytuacja Spółki i istniejący stan zadłużenia. Organ zwrócił przy tym uwagę na to, ze podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego zaistniały przed dniem 11 kwietnia 2005 r. Zatem przebywanie przez M.K. na zwolnieniu lekarskim począwszy od wskazanego dnia pozostawało bez wpływu na ocenę tego, czy miał on możliwość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie właściwym. M.K. nie wskazał także mienia Spółki, którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie należności podatkowych w znacznej części. Organ odwoławczy poniósł ponadto, że w sprawie nie doszło do naruszenia wymienionych przez stronę przepisów Ordynacji podatkowej. Od powyższej decyzji M.K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 120, art. 122, art. 124, art. 180 w zw. z art. 180, art. 187, art. 197, art. 116 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając swoje stanowisko skarżący podkreślił, że wiedza skarżącego o istnieniu trudnej sytuacji finansowej Spółki, którą dysponował już w momencie obejmowania przez niego funkcji członka zarządu nie powinna skutkować obciążeniem go odpowiedzialnością za powstałe zaległości. Winę w tym zakresie ponoszą natomiast członkowie zarządu, którzy sprawowali tę funkcję w 2003 r., albowiem wtedy doszło do powstania stanu niewypłacalności. Skarżący podkreślił, że w okresie gdy sprawował funkcję członka zarządu brak było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Ówczesna sytuacja finansowa Spółki nie uzasadniała twierdzenia, że była ona niewypłacalna o czym świadczy choćby fakt uregulowania w tamtym czasie istniejących zaległości celnych. W związku z powyższym organ niezasadnie obarczył skarżącego winą za taki stan rzeczy. Skarżący zaznaczył także, że nie można mu przypisać odpowiedzialności za zaległość w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień i maj 2005 r., albowiem w tym okresie przebywał na zwolnieniu lekarskim, a swoją funkcję pełnił jedynie tytularnie i formalnie. M.K. zaznaczył, że wskazał mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych. Majątek ten został jednak zajęty przez komornika oraz poborcę skarbowego Izby Celnej. Strona zarzucił również, że organ podatkowy nie przeprowadził dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia momentu niewypłacalności Spółki oraz dowodu z zeznań K.K. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych określone zostały w art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej i można je podzielić na dwie grupy: przesłanki pozytywne, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, iż dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki, w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości spółki. Sąd podziela prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością organ podatkowy jest obowiązany wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 czerwca 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 629/04, LEX nr 181425; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93). W niniejszej sprawie zebrano wystarczający materiał dowodowy, aby móc stwierdzić, zarówno że w okresie powstania zobowiązań podatkowych, za które orzeczono odpowiedzialność, skarżący faktycznie pełnił obowiązki członka zarządu spółki, jak również, że egzekucja względem spółki okazała się bezskuteczna. Okoliczności tych nie kwestionuje w zasadzie sam skarżący, którego argumentacja w gruncie rzeczy skupia się na momencie powstania niewypłacalności spółki oraz braku jego winy w niezłożeniu wniosku o upadłość. W treści skargi skarżący wskazuje, co prawda, na okoliczność, iż od 11 kwietnia 2005 r. przebywał on na zwolnieniu lekarskim, jednocześnie jednak potwierdza, iż do tego czasu faktycznie sprawował obowiązki prezesa zarządu spółki, którym został w dniu 15 stycznia 2004 r. Powyższe oznacza, iż z uwagi na okres powstania zobowiązań podatkowych, które przerodziły się w zaległości podatkowe w rzeczywistości nie ma sporu pomiędzy stronami, iż spełniona została pierwsza przesłanka odpowiedzialności (powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki), skoro sam skarżący przyznaje, iż w okresie od 15 stycznia 2004 r. do 11 kwietnia 2005 r. faktycznie sprawował obowiązki członka zarządu spółki. Należy jednocześnie zaznaczyć, że okoliczność przebywania przez skarżącego na zwolnieniu lekarskim pozostaje bez wpływu na zakres jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki za kwiecień i maj 2005 r. Należy bowiem zgodzić się z poglądem wyrażonym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 335/09, że art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej jedynie doprecyzowuje czasowe granice odpowiedzialności członków zarządu, a nie ma na celu ograniczenia zakresu podmiotowego, do tych, którzy faktycznie "pełnili funkcje członka zarządu". Jak wskazał ten Sąd, użycie w powołanym przepisie zwrotu "w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu" jednoznacznie dowodzi, że ustawodawca przede wszystkim lokuje odpowiedzialność członka zarządu, między innymi spółki z o.o., z możliwością formalnego i realnego wykonywania obowiązków należy jednocześnie zaznaczyć, władzy w tej spółce. Pełnienie funkcji członka zarządu spółki z o.o. jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko, przy tym członek zarządu może przecież zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji (tak: art. 202 § 5 k.s.h. i art. 369 § 6 k.s.h.). Ponadto charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności stricte zarządzających, lecz musi wiązać się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, obejmującym skutki działań spółki, nawet kierowanej jedynie formalnie. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie podnosił, że odpowiedzialność osób trzecich, wynikająca z przepisów Rozdziału 15, Działu III Ordynacji podatkowej, jako niezwiązana z obowiązkiem podatkowym i podatkowoprawnym stanem faktycznym, ma charakter odpowiedzialności wyjątkowej (zob. np. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08, opublikowana w: ONSA WSA 2009, nr 2, poz. 19.), gdyż jest to odpowiedzialność gwarancyjna i zabezpieczająca należności publicznoprawne przed unikaniem odpowiedzialności przez podatników, płatników, inkasentów. Odpowiedzialność o tym charakterze osób trzecich, niewątpliwie służy zabezpieczeniu interesów finansowych Skarbu Państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył dalej, że gdyby celem ustawodawcy było wskazywanie na ponoszenie odpowiedzialności przez członka zarządu spółki prawa handlowego jedynie faktycznie wykonującego swoje obowiązki w danej spółce, nie użyłby określenia "w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu", lecz zwrotów na przykład "w czasie faktycznego wykonywania", czy "w czasie wykonywania" przez nich obowiązków członka zarządu. Dowodzi tego również wykładnia wewnętrzna systemowa Ordynacji podatkowej. W przypadku bowiem, gdy ustawodawca za celowe uznaje wprowadzenie przesłanek o charakterze faktycznym (dokonanym), warunkującym odpowiedzialność innego podmiotu, wówczas jednoznacznie to określa w danym przepisie (np. regulacja art. 111 Ordynacji podatkowej). Taki sposób rozumienia omawianych unormowań, znajduje również swoje potwierdzenie w judykaturze. W wyroku z dnia 25 listopada 2005 r., Naczelny Sąd Administracyjny stwierdzał, że generalnie członkowie zarządu spółek kapitałowych odpowiadają za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich tych funkcji (zob. wyrok NSA, sygn. akt I FSK 305/05, nie publikowany). Natomiast w orzeczeniu z dnia 12 października 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zauważał, że "pełnić obowiązki" z art. 116 § 2 o.p. oznacza otrzymać legitymację do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją, czyli jest to kompetencja do realizowania funkcji członka zarządu przez określony czas (zob. wyrok WSA, sygn. akt I SA/Kr 139/06; opublikowany w: LEX nr 374735.). Również w wyroku z dnia 15 lipca 2008 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie podkreślał, że art. 116 § 2 o.p., stanowiący, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu odwołuje się do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej jedynie formalnie, tj. posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami spółki i czy w ogóle posiadał taką możliwość. Celem normy z art. 116 o.p. jak zaznaczał Sąd, jest istnienie odpowiedzialności członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, gdzie podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu. Dlatego też przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria, to jest spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu" (zob. wyrok WSA, sygn. akt I SA/Kr 1249/07; opublikowany w: LEX nr 418169.). Treść skargi nie wskazuje również na kwestionowanie przez skarżącego udowodnionej przez organ podatkowy okoliczności bezskuteczności egzekucji względem spółki. Dowody, na podstawie których organ ustalił tę okoliczność, znajdują się w aktach sprawy i zostały przywołane w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Do rozważenia przez Sąd pozostaje zatem kwestia, czy skarżący wykazał, że spełnia którąkolwiek z okoliczności uwalniającej go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Wbrew twierdzeniom strony, poza sporem pozostaje okoliczność niewskazania przez skarżącego mienia Spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych; w aktach administracyjnych brak jest bowiem dowodów potwierdzających tę okoliczność. Niezależnie od powyższego należy podkreślić, że okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest sytuacja wskazania mienia jakiegokolwiek, ale takiego, które faktycznie, realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości fiskalnych. Dodatkowo mienie to ma zagwarantować zaspokojenia należności względem Skarbu Państwa nie w dowolnej części, ale w stopniu znacznym. Warunek ten nie jest zatem spełniony wówczas, gdy członek zarządu wskazuje wprawdzie mienie spółki, jednakże jest to mienie, które podlega zajęciu (lub zostaje zajęte) na poczet innych wierzytelności. Jedynymi okolicznościami, które mogłyby prowadzić do uwolnienia skarżącego od odpowiedzialności, byłyby zatem: zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania jej zapobiegającemu lub wykazanie braku winy skarżącego w niezłożeniu wniosku o upadłość i niewszczęciu postępowania jej zapobiegającemu. Powyższe stanowi zdaniem Sądu istotę sporu w niniejszej sprawie. Nie budzi żadnych wątpliwości, że skarżący wniosku o upadłość spółki w okresie sprawowania swojej funkcji nie złożył, jak również i to, że nie wszczęto postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). Podobnie bezsporne w sprawie są okoliczności, że spółka od 1 maja 2005 r. zaprzestała produkcji, od września 2005 r. została postawiona w stan likwidacji oraz że istnieją nieuregulowane przez nią zaległości podatkowe, których nie udało się zaspokoić z jej majątku. Ustalone okoliczności faktyczne jednoznacznie wskazują, że Spółka w pewnym momencie zaprzestała regulowania swoich wymagalnych należności i stała się niewypłacalna, a zatem należało zgłosić wniosek o jej upadłość (czego nie uczyniono). Skarżący wielokrotnie akcentował w swoich pismach, iż utrata płynności finansowej spółki nastąpiła w 2003 r., w którym to roku poniosła rekordową stratę w wysokości [...] zł, a zatem ma on pełną świadomość faktu, że już w momencie obejmowania przez niego funkcji w zarządzie Spółki, zobligowany był do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości lub rozpoczęcia postępowania układowego, gdyż istniały już przesłanki niewypłacalności spółki, która zaprzestała regulowania swoich zobowiązań. Dodatkowo jak sam wskazał, w chwili obejmowania funkcji członka zarządu, łączna kwota zaległości płatniczych z tytułu podatku akcyzowego oraz innych wierzytelności sięgała sumy [...] zł. W ocenie Sądu trafnie zatem organ odwoławczy wywiódł, że tak przedstawiająca się sytuacja finansowa Spółki dawała podstawę jej ówczesnemu prezesowi do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub rozpoczęcie postępowania układowego, pomimo tego że w czasie pełnienia przez niego funkcji Spółka zmniejszyła istniejącą stratę i dokonała częściowej spłaty zaległości. Podkreślić bowiem należy, co wynika z dokonanych przez organy podatkowe ustaleń, że sytuacja gospodarcza Spółki w latach 2002-2004 wskazywała na spadek sprzedaży. Spółka utraciła płynność finansową, a z każdym miesiącem zapadały kolejne terminy płatności zobowiązań podatkowych, które przeradzały się w zaległości. Spółka generowała coraz większe straty z tytułu prowadzonej działalności, a przy jej nierentownej działalności wzrastały jej zobowiązania, a tym samym stawała się ona niewypłacalna. Wskazują na to również dokonane przez organ wyliczenia wskaźnika zagrożenia upadłością, przy zastosowaniu metody Altmana. W takiej sytuacji zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno nastąpić nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a ta zachodzi, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań w myśl przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.). Bez znaczenia dla tej oceny są przy tym starania skarżącego zmierzające do dokapitalizowania Spółki, czy spłacanie przez niego przejętego po poprzednim zarządzie zadłużenia, skoro robił to kosztem nieregulowania nowo powstałych zobowiązań. Podkreślić należy, że tak akcentowane przez skarżącego własne starania ukierunkowane na poprawę sytuacji finansowej Spółki, odzyskanie płynności finansowej i spłacenie wcześniejszych zobowiązań pozostają niestety bez wpływu na ocenę jego odpowiedzialności za zobowiązania powstałe podczas pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu. Z punktu widzenia przesłanek tej odpowiedzialności nie jest bowiem istotne, kiedy konkretnie nastąpiła utrata płynności finansowej Spółki, tylko to, że w dniu obejmowania funkcji przez skarżącego Spółka tej płynności nie miała i jej już nie odzyskała. Podkreślić również należy, iż wbrew twierdzeniom skarżącego nie został on obciążony konsekwencjami działań innych osób (poprzedniego zarządu), gdyż orzeczona względem niego odpowiedzialność dotyczy tylko tych zobowiązań, które powstały w okresie, gdy to skarżący pełnił funkcję członka zarządu. W tych okolicznościach pozostaje zatem do rozważenia tylko okoliczność braku winy skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. W ocenie Sądu członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki dopiero wówczas, gdy wykaże, iż nie ponosi winy również nieumyślnej, a więc, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób przewidzieć, iż zaistniała w danym momencie sytuacja finansowa w spółce wymaga zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/GL 1518/08, LEX nr 511439). Powyższe nie miało miejsca w niniejszej sprawie, skoro od momentu objęcia funkcji prezesa Spółki skarżący wiedział jaka jest jej sytuacja finansowa, a jego głównym zadaniem było, jak sam wskazał w skardze, zahamowanie lawinowego wzrostu strat. Skoro skarżący był jednoosobowym organem Spółki uprawnionym do jej reprezentacji, to ciążył na nim obowiązek zgłoszenia w terminie dwóch tygodni od zaprzestania płacenia przez Spółkę długów we właściwym sądzie wniosku o ogłoszenie jej upadłości i wskazanie, czy wnosi o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu, czy też o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku spółki. Skarżący stosownego wniosku nie złożył ani nie wykazał, że zaistniały obiektywne przyczyny, które uniemożliwiły mu złożenie tego wniosku, pomimo zachowania przez niego należytej staranności w działaniach. Co więcej treść pism skarżącego jednoznacznie dowodzi, że nie nosił się on nawet z zamiarem złożenia takiego wniosku, gdyż liczył na znalezienie strategicznego inwestora, który spłaci długi Spółki. Skarżący podjął się ryzyka zarządzania Spółką mającą kłopoty finansowe, wierząc zapewne, że uda mu się ją z nich wyprowadzić. Winien jednakże zdawać sobie sprawę z ciążących na nim konsekwencji w razie niepowodzenia i nie może czynić zarzutu organom podatkowym, że przenoszą na niego odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki, powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, w sytuacji w której miał plan naprawczy i podejmował wysiłki zmierzające do poprawienia wyników finansowych Spółki. W niniejszej sprawie zaistniały zatem wszystkie konieczne przesłanki pozytywne do orzeczenia odpowiedzialności podatkowej skarżącego, który z kolei nie wykazał istnienia choćby jednej przesłanki negatywnej. W konsekwencji Sąd nie dopatrzył się zarzucanych przez skarżącego organom podatkowym uchybień proceduralnych. W ocenie Sądu organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w konsekwencji zebrany przez nie materiał dowodowy jest wystarczający do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości Spółki. W szczególności organy nie popełniły błędu, oddalając wniosek skarżącego o powołanie biegłego m.in. na okoliczność ustalenia momentu powstania niewypłacalności Spółki oraz ustalenia, czy w okresie sprawowania funkcji przez skarżącego zaprzestała ona trwale regulować swoje zobowiązania. W ocenie Sądu okoliczności te zostały już bowiem wystarczająco udowodnione sprawozdaniami finansowymi spółki, obrazującymi jej wyniki finansowe. Organy nie mają bowiem obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 10 lutego 2009 r., sygn. akt II FSK 1072/07, LEX nr 517191). Nic jednak nie stało na przeszkodzie, aby to skarżący, chcący uwolnić się od ciążącej na nim odpowiedzialności, stosowną ekspertyzę biegłego przedłożył w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, czego jednak nie uczynił. Warto w tym miejscu wskazać, że ze względu na rozkład ciężaru dowodu w sprawach dotyczących odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z o.o., podatnik musi być stroną aktywną od początku postępowania podatkowego w zakresie wykazywania przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1199/08, LEX nr 485879). W ocenie Sądu skoro skarżący chciał uzyskać kontrdowód do dowodów zebranych już przez organy podatkowe, winien sam zlecić ekspertyzę biegłemu, a nie tylko ograniczać się do wniosku o jego powołanie. Dopiero gdyby skarżący przedłożył taką opinię, a organy się do niej w żaden sposób nie ustosunkowały, mógłby im zarzucić dowolność w ocenie materiału dowodowego. W konsekwencji powyższych ustaleń Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) oddalił skargę jako bezzasadną.