I SAB/Gd 20/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janina Guść (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Alicja Stępień, po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 22 listopada 2016 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2015 roku oddala skargę. W dniu 17 kwietnia 2015 r. "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedziba w S. złożyła deklarację VAT-7 za marzec 2015 r. wraz z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym w kwocie 733.249,00 zł w terminie 25 dni. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. podjął decyzję o zweryfikowaniu rozliczenia w drodze kontroli podatkowej, którą wszczęto w stosunku do Spółki w dniu 5 maja 2015 r. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. stwierdził, że istnieje uzasadnione podejrzenie, iż Spółka uczestniczy w transakcjach karuzelowych. Zawarte transakcje noszą znamiona typowych transakcji karuzelowych albowiem Spółka jest podmiotem nowopowstałym, wykazującym w pierwszej złożonej deklaracji dużą kwotę zwrotu, w związku z wykazaną WDT. Adresem Spółki jest lokal mieszkalny, w którym znajduje się siedziba lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej trzech innych firm. Spółka nie posiada zaplecza do prowadzenia działalności gospodarczej. Jeden ze wspólników Spółki nie jest obywatelem polskim. Ponadto w obrocie towarem uczestniczy kilka firm, które dokonują dostawy w tym samym dniu, w identycznych ilościach, przy zastosowaniu stosunkowo niskich marż (ok. 3%), a źródło finansowania zakupu towaru stanowiła zapłata za sprzedany towar. W łańcuchu firm uczestniczyły firmy: "B" Sp. z o.o. z siedzibą w D., "C" Sp. z o.o. z siedzibą w G., "D" Sp. z o.o. z siedzibą w G., "A" Sp. z o.o. z siedzibą w S. oraz "E" s.r.o. (WDT). Każda z ww. firm krajowych twierdzi, że transport towarów dokonywany był przez sprzedającego (poprzedni dostawca w łańcuchu dostaw),a przedsiębiorca R. K. wskazany jako podmiot świadczący usługi transportowe nie pamiętał, na czyją rzecz wystawił faktury, zeznając jednocześnie, że świadczył przedmiotowe usługi na rzecz "A" Sp. z o.o. W toku kontroli stwierdzono także brak fizycznego przemieszczenia towaru, formalny charakter wymiany towaru. Według dokumentów CMR transport towarów odbył się na trasie z B. do D. w Czechach, a transakcje były uzgadniane elektronicznie lub telefonicznie. W tej sytuacji za uzasadnione uznano przedłużenie terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, w związku z czym Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z dnia 8 maja 2015 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za marzec 2015 r. w kwocie 733.249 zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. W toku kontroli przeprowadzono czynności sprawdzające u dostawcy towaru "D" Sp. z o.o., przesłuchano prezesa "C" Sp. z o.o., która to spółka zawarła umowę trójstronną dot. sprzedaży granulatu tworzyw sztucznych, wystąpiono do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. o przesłuchanie świadka p. R. K., właściciela firmy dokonującej transportu granulatu. Nie ustalono jednak wszystkich ogniw w stworzonym łańcuchu dostaw. W związku z tym organ podatkowy wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. o przeprowadzenie kontroli transakcji zawartych pomiędzy spółkami "D" a "A" oraz przesłał informacje o podejrzeniach transakcji karuzelowych do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. (organ właściwy dla "C" Sp. z o.o.), Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. (organ właściwy dla "B" Sp. z o.o.) Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. poinformował o braku możliwości przeprowadzenia kontroli przez ten organ podatkowy. Pismem z dnia 20 sierpnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. zwrócił się z prośbą o przeprowadzenie przedmiotowej kontroli do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku. Kontrolę podatkową zakończono w dniu 16 lipca 2015 r. Do złożonych zastrzeżeń do protokołu kontroli Spółka dołączyła oświadczenie R. K., którego treść przeczy zeznaniom złożonym przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w O.. Faktury za usługi transportowe wystawiane miały być na rzecz "B" Sp. z o.o., opłacone przez "B" przelewem na jego rachunek bankowy. W związku z powyższym, pismem z dnia 13 sierpnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wezwał R. K. do złożenia stosownych wyjaśnień. Pismo dwukrotnie awizowane nie zostało podjęte. Pismem z dnia 21 października 2015 r. Spółka wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej w G. ponaglenie na nieterminowe przewlekłe działanie oraz bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w sprawie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 733.249 zł, które Dyrektor Izby Skarbowej w G. postanowieniem z dnia 23 listopada 2015 r. uznał za nieuzasadnione. W dniu 27 października 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wydał postanowienie w sprawie wszczęcia wobec Spółki postępowania podatkowego w zakresie podatku VAT za marzec 2015 r. W dniu 29 października 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z wnioskiem o objecie kontrolą "D" Sp. z o.o. w zakresie podatku VAT za [...]. W dniu 10 grudnia 2015 r. wpłynęła odpowiedź, że Spółka ta zostanie przedstawiona do planu kontroli na półrocze 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. pismem z dnia 11 grudnia 2015 r. zwrócił się z wnioskiem do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. o przeprowadzenie kontroli w "D" Sp. z o.o., jako organu podatkowego właściwego dla tej Spółki. Kolejne pismo wystosowano w dniu 29 lutego 2016 r. W dniu 2 listopada 2015 r. ponownie wezwano R. K. do złożenia wyjaśnień (bezskutecznie) oraz wystąpiono do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z zapytaniem czy wobec "B" sp. z o.o. podjęto czynności sprawdzające, kontrolne lub postępowanie podatkowe, obejmujące swym zakresem transakcje nabycia sprzedaży towarów wymienionych w piśmie z dnia 17 czerwca 2015 r. W odpowiedzi Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. przesłał scan protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej w ww. spółce. W dniu 2 listopada 2015 r. organ wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z zapytaniem, czy wobec "C" Sp. z o.o. podjęto czynności sprawdzające, kontrolne lub postępowanie podatkowe, obejmujące swym zakresem transakcje nabycia sprzedaży towarów wymienionych w piśmie z dnia 25 maja 2015 r. W odpowiedzi Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. poinformował, że w dniu 15 maja 2015 r. została wszczęta kontrola podatkowa w podmiocie "C" sp. z o.o. Zakres działalności tej spółki jest bardzo szeroki i polega na handlu olejem rzepakowym luz do Czech, poliamidem PA 6,6, granulatem ABS, polistyrenem (...) oraz naprawie, rozbudowie konserwacji systemów nagłaśniania muzycznego w sklepach, świadczeniu usług konsultingowych, usług pośrednictwa oraz najmu lokali. W toku kontroli ustalono, że wystawione przez Spółkę faktury mogą nie odzwierciedlać faktycznych transakcji. W związku z dużą ilością materiału dowodowego, planowanym przesłuchaniem oczekiwaniem na przeprowadzenie kontroli wobec kontrahentów przez kilka urzędów skarbowych, przewidziano zakończenie kontroli w terminie do 31 grudnia 2015 r. Kolejnymi pismami (stanowiącymi odpowiedź na zapytania Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.) Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. poinformował o kolejnych przesunięciach terminu zakończenia kontroli, odpowiednio do 31 marca 2016 r., 30 czerwca 2016 r. 30 października 2016 r. W toku ww. kontroli ustalono, że w łańcuchu dostaw, jako pierwsze zidentyfikowane ogniwo występuje "F" sp. z o.o. z siedzibą w P. Na podstawie danych z Systemu Rejestracji Centralnej ustalono, że Spółka powstała w dniu 9 grudnia 2015 r., została zarejestrowana jako podatnik podatku VAT czynny w Urzędzie Skarbowym P.. Z dniem 31 grudnia 2015 r. nastąpiła zmiana właściwości na [...] Urząd Skarbowy w P., który to urząd z dniem 15 kwietnia 2016 r. wykreślił spółkę z rejestru podatników VAT z uwagi na wątpliwe istnienie. Pismem z dnia 5 kwietnia 2016 r. Spółka wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej w G. ponaglenie na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie niezałatwienie sprawy w terminie ustalonym na podstawie art. 140 Ordynacji podatkowej, które Dyrektor Izby Skarbowej w G. postanowieniem z dnia 13 maja 2016 r. uznał za nieuzasadnione. W dniu 26 kwietnia 2016 r. Urząd Kontroli Skarbowej w G. poinformował, że dnia 25 kwietnia 2016 r. wydano postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego w "D" Sp. z o.o. W dniu 9 maja 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. przesłał za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w G. wniosek skierowany do Republiki Czeskiej (formularz o wymianę informacji SC AC) o udzielenie informacji odnośnie podmiotu "E" S. R.O. CZ 25379143. W dniu 22 sierpnia 2016 r. wpłynęła odpowiedź od administracji czeskiej, z której wynika, że obecnie brak kontaktu z podatnikiem, weryfikacji dokonano na podstawie posiadanych dokumentów rejestrów VAT. Dokumenty te potwierdzają wystawienie faktur zapłatę w marcu 2015 r. na rzecz Spółki, a towar nabywany od Spółki został w tym samym dniu lub dniu następnym sprzedany do firmy ze Słowacji. Administracja czeska przeprowadziła z podatnikiem kilka postępowań podatkowych w związku z weryfikacją nabycia towarów. W ramach tych postępowań ustalono, że wszystkie towary są nabywane w innych państwach członkowskich (Polska, Słowacja, Łotwa, Chorwacja), następnie tego samego dnia są dostarczane do nabywców z innych państw członkowskich. W związku z prowadzonym postępowaniem czeska administracja podatkowa oświadczyła, że zawarte relacje handlowe nie mają sensu ekonomicznego, mogą być realizowane w celu uzyskania bezprawnej ulgi w Polsce pomimo iż formalnie są spełnione przepisy prawne. W dniu 29 września 2016 r. organ wystosował do Dyrektora Izby Skarbowej w G. pismo o wystąpienie do czeskiej administracji podatkowej z prośbą o wyrażenie zgody na przekazanie informacji uzyskanych w ramach wymiany informacji w ww. sprawie do słowackiej administracji podatkowej. W związku z wymienionymi czynnościami oraz mając na uwadze konieczność przeprowadzenie kontroli u kontrahenta Spółki - "D" Sp. z o.o. i sprawdzenie kontrahenta "E" s.r.o., Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. informował Spółkę o przyczynach niezałatwienia sprawy w ustawowym terminie, wskazując równocześnie nowy termin załatwienia sprawy. W tym przedmiocie wydanych zostało pięć postanowień z dnia 28 grudnia 2015 r., w którym wyznaczono termin załatwienia sprawy do dnia 29 lutego 2016 r., z dnia 29 lutego 2016 r., w którym wyznaczono termin załatwienia sprawy do dnia 29 kwietnia 2016 r., z dnia 28 kwietnia 2016 r., w którym wyznaczono termin załatwienia sprawy do dnia 29 czerwca 2016 r., z dnia 28 czerwca 2016 r., w którym wyznaczono termin załatwienia sprawy do dnia 29 sierpnia 2016 r. oraz z dnia 26 sierpnia 2016 r., w którym wyznaczono wyznaczono termin załatwienia sprawy do dnia 28 października 2016 r.) W dniu 9 września 2016 r. Spółka skargę na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., zarzucając organowi działanie nieterminowe, przewlekłe, a także bezczynność organu poprzez rażące naruszenie: 1. przepisów postępowania podatkowego w szczególności podstawowych zasad postępowania podatkowego (art. m.in. 120, art. 121, art. 124, art. 125 Ordynacji podatkowej); 2. Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa, zasady państwa demokratycznego i lojalnego oraz zasady pewności prawa (m.in. art. 7 i art. 2 Konstytucji RP); 3. zasad prawa UE, tj. zasad "dobrej wiary", zasady pewności prawa, proporcjonalności, jak również prawa podatnika do dobrej administracji, przepisów art. 183 dyrektywy (2006/112/WE Rady) i przepisów rozporządzenia Rady (UE) Nr 904/2010 w zakresie zwrotu VAT i zasady neutralności VAT; 4. prawa materialnego, tj. pozbawienie podatnika możliwości skorzystania z prawa podmiotowego dotyczącego żądania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT). Ponadto skarżąca wskazała, że organ nie zastosował art. 274c Ordynacji podatkowej oraz błędnie zastosował art. 139 § 1 oraz art. 140 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej i nie zakończył postępowania podatkowego w terminie, powołując się na bezzasadne przesłanki. Spółka wniosła o wyznaczenie organowi ostatecznego terminu załatwienia sprawy w terminie zapobiegającym upadłości Spółki oraz stwierdzenie, że bezczynność, ewentualnie przewlekłe prowadzenie postępowania miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa. W obszernym uzasadnieniu skargi odniesiono się do wynikających z przepisów prawa terminów załatwienia sprawy oraz zasad ogólnych postępowania podatkowego dotyczących sposobu procedowania przez organy podatkowe. Podkreślono przy tym, że pomimo zakończenia wszelkich czynności procesowych względem Spółki organ wstrzymuje się od zakończenia sprawy i dokonania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, zasłaniając się innymi, trwającymi jeszcze postępowaniami dotyczącymi kontrahentów Spółki, co nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach. Zakwestionowano również twierdzenie, jakoby sprawa z wniosku Spółki była szczególnie skomplikowana. Skarżąca wskazała, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. bezzasadnie przedłuża w czasie prowadzone postępowanie podatkowe i nie podejmuje działań zmierzających do jego zakończenia pomimo, że wobec samej Spółki nie są już prowadzone żadne działania weryfikujące prawidłowość złożonych rozliczeń podatkowych. W odpowiedzi na skargę Naczelnik urzędu Skarbowego w S. wniósł o jej oddalenie. Zdaniem organu, gromadzone w postępowaniu materiały dowodowe wskazywały na wątpliwości co do zasadności rozliczeń podatkowych Spółki i uzasadniały podejrzenie przestępstwa karuzelowego. Ograniczenie postępowania tylko do bezpośrednich dostawców nabywców podatnika uniemożliwiłoby organom podatkowym wykrycie przestępstwa "karuzeli podatkowej". W przypadku takich przestępstw, dla ustalenia rzeczywistego charakteru transakcji konieczne jest zweryfikowanie nie tylko dokumentów podatnika ubiegającego się o zwrot, ale również kontrahentów występujących w łańcuchu transakcji oraz innych podmiotów, np. przewoźników, dostawców ich dostawców. Organ wskazał, że jedynie przeprowadzenie tych czynności pozwoli na przeanalizowanie wszystkich występujących w łańcuchu dostaw transakcji i może pozwolić na ustalenie źródła pochodzenia towaru, co doprowadzi do wykrycia bądź wykluczenia zaistnienia karuzeli podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) wojewódzki sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontrola ta z mocy art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., obejmuje również bezczynność organów. Jest to stan, w którym organ, będący właściwym miejscowo i rzeczowo do załatwienia sprawy, nie wydaje decyzji, postanowienia bądź innego aktu administracyjnego lub nie podejmuje czynności z zakresu administracji publicznej, o jakich mowa w art. 3 § 2 pkt 1 - 4 p.p.s.a. Skarżąca domagała się zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje, co do zasady, w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika. Art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Z powyższych unormowań wynika, że organ podatkowy może przedłużyć ustawowy termin zwrotu podatku, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Przedłużenie terminu zwrotu możliwe jest na każdym etapie weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Przesłankami przedłużenia terminu zwrotu podatku będą niewątpliwie podejrzenia czy też wątpliwości co do zasadności tego zwrotu i konieczność przeprowadzenia postępowania w tym zakresie. W niniejszej sprawie organ przedłużył ustawowy termin zwrotu podatku. Organ wszczął postępowanie podatkowe w ceku weryfikacji zasadności złożonego wniosku. Jak wynika z akt sprawy, w toku tego postępowania organ podjął szereg czynności zmierzających do wyjaśnienia sprawy. Organ stwierdził, że okoliczności sprawy uzasadniają przypuszczenie, że wnioskodawca uczestniczył w przestępstwie tzw. "karuzeli podatkowej’. Organ szczegółowo i przekonywująco uzasadnił swoje stanowisko odnośnie możliwości zaistnienia w niniejszej sprawie przestępstwa karuzelowego. Karuzela podatkowa, polega na wielokrotnym eksporcie i ponownym imporcie tych samych towarów za pośrednictwem złożonego łańcucha dostaw w celu wyłudzenia nienależnego zwrotu podatku VAT. Istota oszustw podatkowych zwanych "transakcjami karuzelowymi" wymaga skontrolowania wszystkich ogniw transakcji, celem wykazania rzeczywistych transakcji gospodarczych. Charakter przestępstw karuzelowych wymaga ścisłej współpracy i wymiany informacji w tym zakresie ze służbami państw UE. Przestępstwa tego typu są bardzo trudne do wykrycia i jak wskazano w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, częstokroć udowodnienie ich staje czasochłonne, a czasami wręcz niemożliwe (por. wyrok NSA z dnia 10 lipca 2015 r. sygn. akt I FSK 776/14 opubl. CBOSA www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Specyfika oceny działań w ramach "karuzeli podatkowej" wymaga dokonania ustaleń dotyczących szeregu kontrahentów uczestniczących na uprzednich etapach łańcucha dostaw towaru. Organ wystąpił do urzędu skarbowego oraz urzędu kontroli skarbowej o wszczęcie postępowania kontrolnych u podmiotów biorących udział w łańcuchu transakcji zakupu i sprzedaży towaru. W szczególności, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. w dniu 29 października 2015 r. zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z wnioskiem o objecie kontrolą "D" Sp. z o.o. w zakresie podatku VAT za [...]. W dniu 10 grudnia 2015 r. wpłynęła odpowiedź, że Spółka ta zostanie przedstawiona do planu kontroli na półrocze 2016 r. Urząd Kontroli Skarbowej w G. wydał postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego w "D" Sp. z o.o. w dniu 25 kwietnia 2016 r. Jak wynika z odpowiedzi na skargę, postępowanie to nie zostało zakończone. Niewątpliwym jest, że rozpatrywana sprawa nie została zakończona w terminie wynikającym z art. 139 o.p., który to przepis stanowi, że załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Oceniając zasadność wniesionej skargi uwzględnić należy specyfikę i przedmiot prowadzonego postępowania. Rozpoznanie sprawy dotyczącej zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług może wymagać przeprowadzenia obszernego postępowania dowodowego, a terminy zwrotu nadwyżki podatku mogą ulec przedłużeniu, co w sposób bezpośredni przewiduje norma art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Szczególnie w sytuacji tzw. "karuzeli podatkowej" konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego dotyczącego szeregu podmiotów może skutkować znacznym przedłużeniem tego postępowania. Istnienie podejrzenia brania udziału w oszustwach dotyczących wyłudzenia nienależnej wypłaty podatku wiąże się z koniecznością ustalenia podmiotów biorących udział w łańcuchu transakcji, zidentyfikowania ich roli, zbadania ich przepływów finansowych począwszy od źródła powstania pierwszej faktury, aż do ostatecznego odbiorcy. W związku z powyższym ustalenie stanu faktycznego sprawy jest w tym przypadku pracochłonne i czasochłonne. Art. 125 § 1 o.p. stanowi, że organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Obowiązek szybkiego działania skorelowany jest jednak z obowiązkiem podejmowania działań wnikliwych, prowadzących do realizacji wyrażonej w art. 122 o.p. zasady prawdy obiektywnej. Chodzi zatem zarówno o wyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, jak i o to, by czynności zmierzające do tego celu nie trwały nadmiernie długo. Z uwagi na obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadę prawdy materialnej, wyrażoną w art. 122 i art. 187 § 1 o.p., rozstrzygnięcie sprawy nie może jednak nastąpić przed wyczerpującym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy. Rozstrzygnięcie sprawy wymagało rozważenia, którym konkurującym ze sobą zasadom prawa podatkowego należy w tej sprawie przyznać prymat i w takim kontekście oceniać przedmiotowe postępowanie podatkowe. Z przepisów art. 139-140 o.p. wynika wymóg załatwiania spraw podatkowych bez zbędnej zwłoki, nie później niż we wskazanych w nich terminach. Jednocześnie zwrócić należy uwagę, że ustawodawca dopuścił możliwość niedochowania zasady szybkiego (we wskazanych terminach) załatwienia sprawy, dając prymat innym zasadom postępowania, w szczególności zasadzie dokładnego wyjaśnienia sprawy, oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.), które to stanowią niezbędny warunek dla prawidłowego zastosowania prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 20 października 2016 r. sygn. I FSK 481/15 opubl. w CBOSA www. orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazano, że w przypadku "karuzeli podatkowej" dla ustalenia rzeczywistego charakteru transakcji konieczne jest zweryfikowanie nie tylko dokumentów podatnika ubiegającego się o zwrot, ale również kontrahentów występujących w łańcuch transakcji oraz przewoźników. To dopiero pozwoli na przeanalizowanie wszystkich występujących w łańcuchu dostaw transakcji i może pozwolić na ustalenie źródła pochodzenia towaru. (por. wyrok NSA z dnia 10 lipca 2015 r. sygn. I FSK 776/14, z dnia 12 stycznia 2016 r. sygn. I FSK 1111/15, opubl. w CBOSA www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Organowi, w sytuacji oczekiwania na wyniki postępowania prowadzonego u kontrahenta skarżącego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. nie można zatem zarzucić bezczynności. Organ w toku postępowania podejmował szereg czynności zmierzających do wyjaśnienia sprawy, w tym przeprowadzał dowody w dokumentów, przesłuchania świadków, zwracał się do organów zagranicznych w celu uzyskania niezbędnych do wyjaśnienia sprawy informacji dotyczących podmiotów biorących udział łańcuchu transakcji. Organ podjął czynności zmierzające o zainicjowania postępowania przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G., czynności te podjęto bezpośrednio po wszczęciu postępowania podatkowego. Nie miał on natomiast wpływu na datę wszczęcia postępowania przez ten organ ani jego przebieg. Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2016 r. sygn. I FSK 1111/15, strona nie może narzucać organowi sposobu dochodzenia do prawdy materialnej. Gospodarzem prowadzonego postępowania jest organ i organ ten ma prawo wyboru jaką procedurę, zgodną z przepisami, zastosować, aby w miarę najdokładniej ustalić prawdę materialną (opubl. w CBOSA www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zarzut naruszenia art. 274c Ordynacji podatkowej należało zatem uznać za bezzasadny. W niniejszej sprawie brak jest podstaw do uznania, że ocena organu, iż w niniejszej sprawie istnieje przypuszczenie popełnienia oszustwa karuzeli podatkowej, jak i działanie mające na celu uzyskanie wyników postępowania prowadzonego przez inne organy wobec kontrahentów skarżącej było nieprawidłowe. Odnosząc się do argumentacji dotyczącej grożącej spółce szkody majątkowej, wskazać należy, że ustawodawca przewidując w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług możliwość przesunięcia w czasie uzyskania przez podatnika zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wprowadził jednocześnie mechanizmy mające stanowić ochronę interesów podatnika w takiej sytuacji. W art. 87 ust. 2 tej ustawy wskazano, że jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Nadto w art. 87 ust. 2a ustawy wprowadzono unormowanie, zgodnie z którym w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia. Podkreślić nadto należy, że w postępowaniu w przedmiocie skargi na bezczynność organu Sąd nie może odnosić się do kwestii mogących wpłynąć na merytoryczną treść przyszłego rozstrzygnięcia, a jedynie ocenia czy organ administracji wykonuje przewidziane prawem obowiązki, polegające na podejmowaniu czynności zmierzających do załatwienia sprawy. Podniesione w skardze zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Organ nie dopuścił się naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego i materialnego. Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił wniesioną skargę, jako niezasadną.