I SA/Gl 1071/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2009r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o. w C. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wnioskiem z dnia 21 lutego 2008 roku (data wpływu do organu podatkowego) podatnik A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w C. wniósł o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dokonywanego na rzecz kierowców zwrotu wydatków za korzystanie z sanitariatów i toalet. Przedstawiając zaistniały stan faktyczny podatnik podał, że jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą polegającą między innymi na wykonywaniu transportu drogowego. Z tego tytułu zatrudnia pracowników – kierowców międzynarodowego transportu drogowego, w związku z czym jest ich zakładem pracy i płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Z tytułu podróży służbowych kierowcy otrzymują diety w wysokości określonej regulaminem wynagradzania ([...] euro/dobę). Nie otrzymują natomiast zwrotu kosztów noclegu, gdyż pracodawca zapewnia im bezpłatny nocleg, w samochodach wyposażonych w miejsce do spania. Jest to zgodne z § 9 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującym pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Ponieważ pracownicy (kierowcy) nie korzystają w trakcie podróży służbowych z noclegów w hotelach, to w celu zachowania higieny osobistej muszą korzystać z odrębnie płatnych sanitariatów znajdujących się na postojach, na których nocują, a także w trakcie tych podróży muszą korzystać z odpłatnych toalet, wnioskodawca zamierza wprowadzić do regulaminu wynagradzania i wypłacać pracownikom oprócz diet – zwrot kosztów ponoszonych przez nich na toalety i sanitariaty, w zryczałtowanej wysokości [...] euro/dobę. W dalszej części uzasadnienia wniosku podatnik przedstawił szczegółowe wyliczenia odpłatności za korzystanie z toalet i sanitariatów wskazując, iż przyznanie ryczałtu uzasadnione jest również niemożliwością udokumentowania w/w wydatków przez kierowcę. W tym stanie faktycznym podatnik pytał czy przyznany pracownikom zwrot kosztów wydatków na korzystanie z sanitariatów i toalet w czasie podróży służbowej w zryczałtowanej kwocie [...] euro/dobę będzie podlegał w całości zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy podatkowej. Przedstawiając własne stanowisko wnioskodawca wskazał, że przyznany kierowcom transportu międzynarodowego zwrot wydatków na korzystanie z sanitariatów i toalet w czasie podróży służbowej w zryczałtowanej kwocie [...] euro/dobę będzie w całości – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegał zwolnieniu od tego podatku. Interpretacją indywidualną z dnia [...] (data nadania w urzędzie pocztowym), nr [...] (doręczoną w dniu 23 maja 2008 roku), wydaną na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (t.j. w Dz.U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 roku w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku złożonym w dniu 21 lutego 2008 roku uzupełnionym w dniu 15 kwietnia 2008 roku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dokonywanego na rzecz kierowców zwrotu wydatków za korzystanie z sanitariatów i toalet – jest nieprawidłowe. Wskazując prawidłowe stanowisko organ podatkowy stwierdził, że zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. w Dz.U. z 2000 roku, nr 14, poz. 176 z późniejszymi zmianami) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52 c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatków. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a w/w ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującym pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13. Odrębnymi przepisami o których mowa wyżej są między innymi przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 roku w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującym pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz.U. nr 236, poz. 1991 z późniejszymi zmianami). Zgodnie z § 2 ust. 2 lit. c tego rozporządzenia pracownikowi przysługuje zwrot kosztów innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb. Natomiast zgodnie z § 13 ust. 4 tego rozporządzenia do rozliczenia kosztów podróży pracownik załącza dokumenty (rachunki) potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli uzyskanie dokumentu (rachunku) nie było możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku tego udokumentowania. Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego przez Spółkę we wniosku stanu faktycznego organ podatkowy wyraził pogląd, że pracownikowi z tytułu podróży służbowej odbywanej poza granicami kraju przysługuje zwrot innych wydatków określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb, ale dotyczy to tylko wydatków udokumentowanych. Zatem przyznany pracownikom – kierowcom zwrot kosztów wydatków za korzystanie z sanitariatów i toalet w czasie podróży służbowej w zryczałtowanej kwocie [...] euro/dobę nie będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy podatkowej. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa podatnik wniósł o uchylenie powyższej interpretacji, zarzucając jej naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z § 2 lit. c oraz § 13 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 roku w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującym pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz.U. nr 236, poz. 1991 z późniejszymi zmianami). Podatnik wskazał, że skoro pracodawca odpowiednio do uzasadnionych potrzeb ustanawia zryczałtowany sposób zwrotu wydatków i jest to uzasadnione w świetle racjonalizmu i doświadczenia życiowego, to aby zwrot przysługiwał, pracownik nie musi dokumentować poniesienia wydatków, jak również nie może to być warunkiem objęcia zwolnieniem podatkowym od podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiadając na powyższe wezwanie organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji powtarzając argumenty przedstawione przy jej wydaniu. Dodatkowo wyjaśnił, że użyte w powołanym wyżej przepisie (§ 2 pkt 2 rozporządzenia) stwierdzenie, że pracownikowi przysługuje zwrot innych wydatków określonych odpowiednio do uzasadnionych potrzeb oznacza, że pracodawca może określić jakie wydatki, poza kosztami przejazdów, dojazdów oraz noclegów będzie zwracał, a nie że ma prawo ustanowienia ryczałtu nieprzewidzianego przepisami tego rozporządzenia. Podniósł ponadto, że wypłacanie ryczałtu nie oznacza zwrotu wydatku poniesionego; wydatek poniesiony oznacza kwotę rzeczywiście wydatkowaną. Natomiast ryczałt to szacunkowo określona przewidywana kwota określonego rodzaju wydatku. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w C. wniosła o uchylenie przedmiotowej interpretacji i zasądzenie kosztów sądowych wskazując na niewłaściwą wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z § 2 lit. c oraz § 13 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 roku w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującym pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz.U. nr 236, poz. 1991 z późniejszymi zmianami), przytaczając uzasadnienie przedstawione we wniosku o usunięcie naruszenia prawa. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający jako organ upoważniony do wydania interpretacji przez Ministra Finansów, wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Postanowieniem z dnia 17 października 2008 roku, sygn. akt III SA/Wa 2700/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przekazał sprawę do rozpoznania według właściwości Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, zważył co następuje : Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej ustawą p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl art. 146 § 1 ustawy p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Oznacza to, że ustawodawca zdefiniował pisemne interpretacje prawa podatkowego jako "czynność" organu administracji podlegającą kontroli sądów administracyjnych, w wyniku której Sąd uwzględniając skargę uchyla interpretację lub stwierdza bezskuteczność czynności (art. 146 § 1 ustawy p.p.s.a.) albo też skargę oddala w razie jej nieuwzględnienia (art. 151 ustawy p.p.s.a.). Sąd może również rozpoznając sprawę zaskarżonej do Sądu interpretacji w wyroku uznać uprawnienie lub obowiązek wynikający z przepisów prawa (art. 146 § 2 ustawy p.p.s.a.). Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego, a więc zgodność z prawem samej czynności według stanu prawnego z daty jej dokonania oraz legalność postępowania poprzedzającego jej wydanie. Należy zauważyć, że interpretacja przepisów prawa podatkowego to czynność władcza uprawnionego organu, która w odróżnieniu od aktu nie jest (co do zasady) skierowaniem wprost na wywołanie skutków prawnych, lecz osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (Z. Kmiecik glosa OSP 2005.4.50). Osiągnięcie "stanu rzeczy" obejmuje zarówno stan faktyczny jak i prawny danej sprawy. W przypadku interpretacji jest to czynność obejmująca – w zakresie prawa podatkowego – ocenę stanowiska wnioskodawcy bądź wskazanie prawidłowego stanowiska, z uzasadnieniem prawnym przy uwzględnieniu stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych przedstawionych przez zainteresowanego we wniosku o interpretację. Zastosowanie się do wydanej interpretacji ("pisemnej" lub "milczącej") wpływa na prawa i obowiązki, w tym podatkowe, wnioskodawcy oraz postępowanie organów podatkowych. Pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie jest czynnością skierowaną do oznaczonego podmiotu, dotyczy uprawnień lub obowiązków tego podmiotu przy czym uprawnienie lub obowiązek, którego czynność dotyczy, jest określona w obowiązujących przepisach prawa podatkowego. Wydając interpretację organ nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach podatkowych wnioskodawcy wynikających z danego stanu faktycznego czy przyszłego stosunku jedynie czy dany podmiot, w danych warunkach, w istniejącym stanie prawnym, postąpił lub postąpi prawidłowo, a więc zgodnie z prawem podatkowym. Tym samym sąd administracyjny kontrolując legalność pisemnych interpretacji prawa podatkowego bada prawidłowość wydania oraz poprawność merytoryczną wyrażonej w niej oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z jej prawnym uzasadnieniem. Zgodnie z treścią art. 14c Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (§ 1 zd. 1), zaś w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2). Oznacza to, że organ wydający interpretację ocenia stanowisko wnioskodawcy zarówno wówczas, gdy jest ono prawidłowe jak i nieprawidłowe, a w tym drugim przypadku – zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska. O ile więc wnioskodawca przedstawia własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego we wniosku stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego twierdząc, że stan ten lub zdarzenie powoduje powstanie dochodu lub przychodu, który jest wolny od opodatkowania na podstawie określonego przepisu ustawy podatkowej rzeczą organu wydającego interpretację będzie nie tylko stwierdzenie, że przychód taki nie korzysta ze zwolnienia podatkowego lecz również zajęcie stanowiska w przedmiocie jego opodatkowania. Ustalenie, że dany dochód nie jest zwolniony z opodatkowania lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w danej ustawie podatkowej bez wykazania podstawy prawnej opodatkowania, nie jakiegokolwiek dochodu, lecz dochodu opisanego we wniosku, nie odpowiada treści art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej. Wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, o którym mowa w art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, nie może ograniczać się do zanegowania stanowiska wnioskodawcy twierdzącego, że dany dochód jest wolny od opodatkowania lecz polega na wykazaniu, w uzasadnieniu prawnym, że dochód ten podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu danej ustawy na podstawie konkretnego przepisu tej ustawy. W przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych organ stwierdza czy do wskazanego wynikającego z okoliczności faktycznych lub zdarzeń przyszłych przychodu (dochodu), stosuje się przepisy tej ustawy, jakiego rodzaju jest to dochód i jakie jest jego źródło. Kwalifikacje prawne czy podatkowe danego przysporzenia majątkowego dochodu (przychodu) ma znaczenie nie tylko dla możliwości jego opodatkowania lecz również ma wpływ na wysokość należnego podatku i sposób jego zapłaty. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do wykładni art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 roku, nr 14, poz. 176 z późniejszymi zmianami) na tle ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy. Z dyspozycji tego przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku dochodowego korzystają diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie delegacji wynikającej z art. 775 § 2 Kodeksu pracy, tj. do wysokości określonej w przepisach rozporządzeń Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 roku: w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1991 z późniejszymi zmianami) oraz na obszarze kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1990 z późniejszymi zmianami). Z uwagi na to, że przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej, a przepisy wykonawcze, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f., zostały wydane na podstawie delegacji wynikającej z art. 775 § 2 Kodeksu pracy, to w ramach wykładni systemowej sięgnąć należy do wykładni tego pojęcia wypracowanej na podstawie przepisów prawa pracy. W świetle art. 775 § 1 Kodeksu pracy pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Zarówno z dyspozycji § 2 i § 4 rozporządzenia w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, jak również z dyspozycji § 3 i § 4 w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju wynika, że diety przysługujące pracownikom z tytułu podróży służbowych przeznaczone są na pokrycie zwiększonych kosztów tych podróży. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, podziela wykładnię pojęcia "podróży służbowej" dokonaną przez Sąd Najwyższy w wyroku z 22 stycznia 2004 roku (sygn. akt I PK 298/03, OSNP 2004/23/399), zgodnie z którą czas pracy kierowcy pojazdu ciężarowego przeznaczony na wykonywanie – w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę – zadań wymagających ponoszenia przez pracownika dodatkowych kosztów (wyżywienia lub noclegów), z natury rzeczy kwalifikuje się jako odbywanie pracowniczych zagranicznych podróży służbowych, które wymagają zrekompensowania przez pracodawcę uzasadnionych kosztów poniesionych przez pracownika. Podziela również stanowisko Sądu Najwyższego wyrażone w wyroku z 15 lutego 2000 roku (sygn. akt I PKN 536/99, OSNP 2001/13/443), iż ryczałt w walucie obcej, który może być przyznany na pokrycie kosztów wyżywienia i innych drobnych wydatków, noclegów oraz przejazdów środkami komunikacji miejskiej w czasie zagranicznych podróży służbowych pracownika nie jest ekwiwalentem za pracę wykonywaną za granicą (art. 80 Kodeksu pracy), przeto nie może być traktowany jako składnik pracowniczego wynagrodzenia za pracę. Sąd podziela również stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 27 września 2006 roku, sygn. akt I SA/Ol 351/06, iż każdorazowe wykonywanie przez kierowcę samochodu ciężarowego zadań służbowych w kraju i za granicą, wymagających ponoszenia przez niego dodatkowych kosztów wyżywienia, noclegów i innych, stanowi podróż służbową, a diety i inne należności za czas takiej podróży służbowej pracownika wolne są od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. Sąd uznał tym samym za niezasadne stanowisko organów podatkowych, iż przyznany pracownikom (kierowcom) ryczałtowy zwrot wydatków za korzystanie w czasie podróży służbowych z sanitariatów oraz toalet nie będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy podatkowej. Z doświadczenia życiowego wynika, iż każdy pracownik (kierowca) przebywający w podróży służbowej i nie korzystający z noclegów w hotelach (bezsporne w rozpatrywanej sprawie) musi korzystać w trakcie tej podróży z sanitariatów i toalet. Odpłatność za korzystanie z toalet i prysznica polega najczęściej na wrzuceniu monet o odpowiedniej wartości do wrzutnika na drzwiach lub kabinie prysznicowej. Pracownik nie ma więc żadnej możliwości udokumentowania (rachunkiem, fakturą czy innym dokumentem) poniesionego wydatku. Trudno też oczekiwać od niego, iż każdorazowo po skorzystaniu z wyżej wymienionego urządzenia pracownik sporządzi pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania. Dlatego zasadnym rozwiązaniem jest przyznanie pracownikowi (kierowcy) zwrotu poniesionych kosztów w wysokości ryczałtowej – jak chce to uczynić wnioskodawca. Reasumując ponownie podkreślić trzeba, że ryczałt w walucie obcej, przyznany na pokrycie kosztów noclegów, wyżywienia i innych drobnych wydatków w czasie zagranicznych podróży służbowych pracownika nie jest ekwiwalentem za pracę wykonywaną za granicą, a zatem nie może być traktowany jako składnik pracowniczego wynagrodzenia za pracę. W związku z powyższym, jeżeli kierowca wykonujący polecenia służbowe pracodawcy w kraju i poza jego granicami będzie ponosił dodatkowe koszty związane z przebywaniem poza miejscem siedziby pracodawcy, to przysługująca mu dieta i inne należności za czas podróży służbowej korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro wydając zaskarżoną interpretację organ podatkowy naruszył wymienione wyżej przepisy prawa, sąd administracyjny sprawujący kontrolę działalności administracji publicznej, pod względem zgodności z prawem, obowiązany był uwzględnić skargę. Rozpoznając sprawę ponownie organ interpretujący oceni stanowisko wnioskodawcy w oparciu o zaistniały i przedstawiony przez stronę skarżącą stan faktyczny dokonując wykładni mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa podatkowego zgodnie z oceną prawną Sądu wyrażoną w niniejszym orzeczeniu. Z tych względów należało na podstawie art. 146 § 1, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami) orzec jak w sentencji wyroku.