I SA/Gl 227/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski (spr.), Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2010 r. sprawy ze skargi T. i A. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej - umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę uchyla zaskarżoną decyzję. Wnioskiem z dnia [...] 2009r. T. i A. G. zwrócili się do Prezydenta Miasta B. o umorzenie zaległości podatkowych w zakresie podatku od środków transportowych na łączną kwotę [...] zł. Z wniosku wynika, że podatnicy domagając się umorzenia zaległości podatkowej za okres wielu tak (nie wskazano o jakie konkretnie lata chodzi) łącznie z 2009 r. Podatnicy wskazali, że A.G. jest zatrudniony w firmie syna i uzyskuje z tego tytułu wynagrodzenie miesięczne w wysokości [...] zł. Na jego utrzymaniu znajduje się niepracująca żona – T. G., zarejestrowana jako bezrobotna bez prawa do zasiłku oraz dwójka małoletnich dzieci (każde po [...] lat). Podkreślili, że poza udziałem w nieruchomości nie posiadają żadnego majątku. Objęty podatkiem od środków transportowych samochód, po zwolnieniu z zajęcia egzekucyjnego, został przez nich sprzedany za [...] zł. (dołączono do wniosku umowę sprzedaży). Zaakcentowali, że uzyskiwany przez nich dochód nie pozwala na zaspokojenie nawet podstawowych potrzeb. Zawarte we wniosku oświadczenia udokumentowane zostały stosownymi dowodami. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] organ pierwszej instancji odmówił umorzenia zaległości wraz z odsetkami. Wskazał na uznaniowość rozstrzygnięcia dotyczącego ulg podatkowych oraz na konieczność realizacji obowiązku podatkowego w terminie, co nie spowodowałoby powstania wysokich zaległości. Zwrócił uwagę na fakt, iż Strony wcześniej nie ubiegały się o ulgę i powinny były zdawać sobie sprawę z narastających zaległości. Ocenił sytuację materialną rodziny, uznając ją jako trudną, to jednak wziął pod uwagę fakt, że podatnicy mimo posiadania pojazdu od 1997r. do 1998r. nie dokonali ani jednej wpłaty podatku. W odwołaniu Strony wskazały, iż szczególne okoliczności dotyczące ich sytuacji, w postaci niskich dochodów oraz faktu objęcia pojazdu zajęciem egzekucyjnym, co skutkowało niemożnością korzystania z niego, powinny uzasadniać słuszność domagania się o umorzenie zaległości podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z dnia [...] r., nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ odwoławczy podniósł, że zgodnie z ogólnym przepisem art. 13 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, organami podatkowymi pierwszej instancji są wójt, burmistrz (prezydent miasta). Zatem zgodnie z art. 67a § 1 ww. ustawy, do ich kompetencji należy udzielanie ulg podatkowych w zakresie podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego i wpłacanych bezpośrednio na ich rachunki. Podkreślono, że stosownie do art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika. Decyzja w przedmiocie ulgi ma charakter uznaniowy – co wynika ze sformułowania "organ może...". Organ ma możliwość swobodnej oceny przedstawionych faktów, uznanie w granicach pozostawionych przez prawo, a granice uznania zakreśla tu "ważny interes podatnika". Zdaniem organu odwoławczego, o tym co w kreślonym przypadku stanowi ważny interes podatnika lub interes publiczny, każdorazowo rozstrzyga organ uprawniony do wydania rozstrzygnięcia, a ustalenie takie jest dla tego organu jedynie konieczną przesłanką, a nie zobowiązaniem do podjęcia określonej decyzji. Kolegium stwierdziło, że zebrany w sprawie jest kompletny i nie ma konieczności przeprowadzania dodatkowego postępowania wyjaśniającego w większym zakresie. Zaakcentowano, że organ pierwszej instancji rozważając materiał dowodowy sprawy i realizując wskazania Kolegium z poprzedniej decyzji uchylającej, dokonał uzasadnienia decyzji, biorąc także pod uwagę okoliczności wynikające z dokumentacji sprawy dotyczące sytuacji materialnej i rodzinnej podatników i ocenił je na tle wskazanej wysokości zaległości o odsetek. Jak ustalił organ pierwszej instancji sytuacja materialna rodzina jest trudna, gdyż wykazywane dochody miesięczne rodziny dają kwotę poniżej kryterium dochodowego na osobę w rodzinie w świetle przepisów o pomocy społecznej. Żona nie pracuje i jest zarejestrowaną bezrobotną bez prawa do zasiłku, a na rodzinę składa się ponadto dwoje dzieci w wieku szkolnym Sytuacja braku zatrudnienia jednej ze Stron ma charakter trwały (od 2003r.). Druga ze Stron ma zarobki pochodzące z zatrudnienia na ½ etatu w firmie syna, a wskazane w umowie o pracę w wynosi [...] zł/ m-c. W oświadczeniu o stanie majątkowym złożonym na potrzeby niniejszego postępowania Strony wskazały wysokość opłat eksploatacyjnych w kwocie [...] zł. Podkreślono, że organ pierwszej instancji nie dał wiary powyższym oświadczeniom i Kolegium przychyliło się do tego stanowiska. Zauważono, że firma syna znajduje się pod adresem zamieszkania podatników. Jest to też adres zamieszkania syna prowadzącego firmę. W końcowej części uzasadnienia decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. zwróciło uwagę, że instytucja ulg podatkowych jest wyjątkiem od zasady równości o powszechności opodatkowania, od ustawowego obowiązku opłacania podatku. Uwzględnienie wniosku Stron o umorzenie należności podatkowych za 12 lat podatkowych, obejmujących właściwie cały czasookres posiadania tytułu prawnego do pojazdy, spowodowałaby całkowitą rezygnację z ustawowo przyznanych dochodów. [pic] Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. małżonkowie A. i T. G. wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, podnosząc zarzut: - błędnego przyjęcia, że brak jest podstaw do udzielenia wnioskowanej ulgi, - błędnego przyjęcia, że nie zachodzi konieczność przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego. A. i T. G. podkreślili, że rozumieją, iż decyzja w zakresie udzielenia ulgi mieści się w ramach tzw. uznania administracyjnego, jednak zaznaczają iż ich sytuacja jest tego rodzaju, że spełniają wymogi, które uzasadniałyby udzielenie ulgi. Twierdzenia Kolegium, które przychyliło się do oceny organu pierwszej instancji, w którym miało się znaleźć twierdzenie o nie daniu wiary oświadczeniom skarżących, pozostają w sprzeczności z wnioskiem organu odwoławczego, że nie zachodzi potrzeba przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego. Zdaniem Strony skoro kwestionuje się ich sytuacje finansową i majątkową, to postępowanie takie należałoby przeprowadzić. Skarżący ponadto podkreślili, że ich sytuacja jest naprawdę bardzo trudna. Uważają oni, że bez znaczenia jest to, że firma syna znajduje się pod ich adresem zamieszkania. Syn bowiem faktycznie z nimi mieszka, prowadzi działalność gospodarczą, co jednak nie przenosi się na ich sytuację majątkową. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić, aczkolwiek nie do końca z powodów w niej wyłuszczonych. W rozpatrywanej sprawie decyzja organu pierwszej instancji została wydana w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.). Stosownie do tego przepisu organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może morzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zastrzeżenie, o którym mowa w art. 67b Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania w rozpatrywanym przypadku. Zgodnie z kolei z art. 67a § 2 umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa. Powołana wyżej regulacja została wprowadzona do ustawy Ordynacja podatkowa z dniem 1 września 2005 r, ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 143, poz. 1199). Przed datą 1 września 2005 r. omawianą kwestię regulował art. 67 § 1 Ordynacji w brzmieniu: -organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę". Zbieżność obu wymienionych regulacji (obowiązującej przed i po 1 września 2005 r.) o tyle ma znaczenie, że zachowały aktualność poglądy sądów i doktryny odnoszące się jeszcze do interpretacji art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Słuszną jest teza wynikająca z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, iż decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, a ponadto iż obowiązującą w polskim prawie jest zasada obowiązkowego płacenia podatków (zasada powszechności ciężarów podatkowych). Wyjątek od tej zasady ustawodawca przewidział jednakże m.in. w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacja podatkowa, poprzez dopuszczenie możliwości udzielania pomocy publicznej w postaci umorzenia zaległości podatkowej w wypadku zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj.: ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, albo też oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zobowiązania podatkowego. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym. W przeciwnym bowiem wypadku mogłoby to oznaczać dowolność, a nawet samowolność organu przy rozstrzyganiu określonych spraw. Przede wszystkim nie jest oparte o kryterium uznania ustalenie istnienia przesłanek z art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Użycie przez ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" stwarza konieczność dokonania przez organ szerokiej oceny różnych wartości, w tym również systemu ocen mieszczących się poza systemem prawa podatkowego, a nawet pozaprawnych (np. zasad etyki, współżycia społecznego, ekonomii i in.). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony został pogląd, że kontroli nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 maja 2006 r., sygn. akt I SA/Gl 1536/05, wyrok NSA z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I FSK 1026/06, czy też wyrok NSA z 9 stycznia 2002 w sprawie III S.A. 830/00). Potwierdza to również doktryna. Wskazuje się, że ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Kontrolą sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 O.p. W ocenie składu orzekającego organ podatkowy obowiązany jest nie tylko do ustalania, czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, lecz także obowiązany jest do wyważenia interesu społecznego (publicznego) z indywidualnym interesem strony. W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe nie wskazały jednoznacznie czy spełniona została przesłanka ważnego interesu podatnika. Organ podatkowy pierwszej instancji – dokonując analizy sytuacji materialnej podatników – stwierdził, że jest ona trudna. Uznał przy tym, że przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć sytuację, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych podatnik nie jest w stanie regulować zobowiązań podatkowych. Organ pierwszej instancji nie wskazał natomiast, czy przesłanka ta wystąpiła ona w rozpatrywanym przypadku, czy też nie. Pomimo zatem przeprowadzenia analizy sytuacji materialnej strony (znalazło to wyraz w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej), w rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji zabrakło wyraźnego stwierdzenia, czy w ustalonych okolicznościach można mówić o spełnieniu przesłanki "ważnego interesu podatnika", czy też nie. Brak ten nie został uzupełniony przez organ odwoławczy, który stwierdził jedynie, że aprobuje wnioski zawarte w decyzji Prezydenta Miasta B.. Nadto w uzasadnieniu decyzji odwoławczej znalazło się stwierdzenie, że organ pierwszej instancji "nie dał wiary" oświadczeniom podatników dotyczących ich sytuacji materialnej. SKO przychyliło się do tego stanowiska. W tym miejscu Sąd pragnie zauważyć, że wbrew temu co wskazuje organ odwoławczy, w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej, nie zawarto stwierdzenia o nie daniu wiary jakimkolwiek oświadczeniom podatników. Tym samym organ odwoławczy nie mógł podzielić stanowiska, którego nie było. Organ pierwszej instancji uznał sytuację podatników za trudną (potwierdzając tym samym ich oświadczenia w tej kwestii), odmówił jednak umorzenia zaległości podatkowej, wskazując powody wyboru takiej alternatywy (brak płatności podatku za poprzednie lata, późne złożenie wniosku i in.). Kolegium nie wskazało też, jak należy rozumieć przesłankę "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Stosownie do art. 127 O.p., postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Zasada dwuinstancyjności oznacza konieczność przeprowadzenia powtórnego postępowania przez organ odwoławczy. W konsekwencji uzasadnienie decyzji odwoławczej nie może ograniczać się wyłącznie do oceny rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego, ale zawierać własne ustalenia w zakresie odnoszącym się do przedmiotu sprawy, nawet wówczas, gdy – stosownie do art. 233 § 3 O.p. – SKO nie jest uprawnione do wydania decyzji reformacyjnej, ale (w przypadku uwzględnienia zarzutów odwołania) jedynie decyzji kasacyjnej. Ustalenia organu odwoławczego winny dotyczyć w szczególności weryfikacji zgromadzonego przez organ pierwszej instancji materiału dowodowego, interpretacji przepisów prawa stanowiących podstawę rozstrzygnięcia, w tym wyjaśnienia pojęć składających się na analizowane unormowanie. Organ odwoławczy zatem winien był zdefiniować na użytek rozpatrywanego przypadku przesłanki umorzenia zaległości podatkowej (ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego). W sytuacji nie dania wiary oświadczeniom podatników dot. ich sytuacji materialnej, organ winien wskazać na dowody, pozwalające na przyjęcie takiego stanowiska. Sam fakt zamieszkiwania przez podatników z synem, który pod tym samym adresem prowadzi firmę nie przesądza o słuszności stanowiska o niewiarygodności oświadczeń stron, popartych dodatkowo stosownymi dokumentami. Organ w szczególności nie zbadał w jakim zakresie na synu podatników ciąży obowiązek alimentacyjny względem rodziców. Organ odwoławczy, nie podejmując się samodzielnej oceny powyższego problemu, odwołuje się jednocześnie do uzasadnienia decyzji pierwszoinstancyjnej, wskazując, że organ podatkowy pierwszej instancji w uzasadnieniu podjętej decyzji w tej sprawie wyjaśnił wyczerpująco powody, dla których odmówił podatnikom przyznania wnioskowanej ulgi. Skład orzekający, rozpatrujący niniejszą sprawę, ma również zastrzeżenia do przedstawionego wyżej sposobu zdefiniowania przez organ pierwszej instancji pojęcia -ważny interes podatnika", co nie zostało zakwestionowane w decyzji odwoławczej. Ustawodawca - wprowadzając w art. 67a § 1 (wcześniej art. 67 § 1) Ordynacji podatkowej warunek -ważnego interesu podatnika", nie określił zakresu tego pojęcia. Oczywiście dokonując ustaleń w tej materii należy brać pod uwagę okoliczności obiektywne, ale kontekst ten nie może zostać ograniczony wyłącznie do oceny przyczyn powstania zadłużenia, czy też powodów pogorszenia się sytuacji finansowej podatnika (np. wskutek zdarzenia losowego, niezależnego od podatnika, na które nie miał on wpływu). Gdyby zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie tego typu rozróżnienia, ograniczenie takie zostałoby wyraźnie sprecyzowane w treści normy prawnej. Skoro ograniczenia takiego brak, należy wziąć pod uwagę również inne elementy natury słusznościowej, jak wpływ egzekucji zadłużenia na egzystencję podatnika i jego rodziny. Nie można przy tym nie uwzględnić np. stanu ubóstwa, w jakim znalazł się podatnik (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 kwietnia 2005 r., sygn. akt I SA/Gl 834/04). Zdaniem Sądu nie ustalono też w sposób poprawny kwestii istnienia przesłanki interesu publicznego. Jak już wskazano organy nie wskazały w sposób jednoznaczny czy w rozpatrywanym przypadku możemy mieć do czynienia z przesłanką interesu publicznego, czy też nie. Z uzasadnienia decyzji pierwszoinstancyjnej można natomiast wyprowadzić pośredni wniosek, że interes społeczny (publiczny) organ ten wiąże z zasadą powszechności i równości opodatkowania. W ocenie Sądu powiązanie braku przesłanki interesu publicznego wyłącznie z koniecznością regulowania zobowiązań podatkowych jest nieuprawnione, co więcej godzi w sens przepisu art. 67a § 1, który przewidując możliwość umorzenia zaległości podatkowej dopuszcza w istocie sytuację, iż owo zaniechanie będzie zgodne z interesem publicznym. Dyrektywa uwzględniania interesu publicznego, zawarta w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, nakazuje respektowanie przez organy podatkowe wartości istotnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, reguły ekonomii, zasady współżycia społecznego i in. Organ podatkowy nadto, stosownie do dyspozycji art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa obowiązany jest do wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. Skoro granice swobodnego uznania wyznacza interes publiczny, pojmowany w sposób wyżej określony, istnieje konieczność odpowiedzi na pytanie - czy w konkretnym przypadku domaganie się spełnienia obowiązku podatkowego nie będzie sprzeczne z tym interesem. Odpowiedzi na to pytanie zaskarżona decyzja nie zawiera. W szczególności nie zważono, czy ściągnięcie zaległości podatkowej od podatnika znajdującego się w trudnej sytuacji finansowej, nie spowoduje konieczności sięgnięcia przez niego i członków jego rodziny do pomocy społecznej, a jest to okoliczność, która poprzez zwiększenie ciężarów publicznych wiąże się z interesem publicznym. Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I FSK 1026/06, iż dyrektywa uwzględniania interesu publicznego, zawarta w art. 67§ 1 Ordynacji podatkowej, nie może być wąsko rozumiana, ale wymaga przeanalizowania obowiązków ciążących na danym podatniku z punktu widzenia wartości istotnych dla całego społeczeństwa; nie tylko interesów fiskalnych związanych z dochodami budżetowymi, ale także z potencjalnymi wydatkami, np. w dziedzinie pomocy społecznej. Oczywiście powyższe okoliczności organ może brać pod uwagę w ramach uznania administracyjnego, ale tylko w takim wypadku, gdy ustalone zostało w sposób jednoznaczny istnienie bądź brak przesłanek z art. 67a § 1 Ordynacji. Jeszcze raz trzeba podkreślić, iż dyrektywą wiodącą przepisu jest stwierdzenie istnienia bądź braku przesłanki ważnego interesu podatnika, interesu publicznego lub obu tych przesłanek łącznie . Jeżeli w wypadku stwierdzenia istnienia w/w przesłanek organ podtrzyma swoje stanowisko o odmowie umorzenia zobowiązania podatkowego, winny zostać również podane faktyczne motywy takiego rozstrzygnięcia. Pamiętać również należy o tym, iż wprowadzenie przez ustawodawcę - m.in. w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej - pewnych wyjątków od zasady powszechności opodatkowania powoduje, iż czasami interes publiczny realizowany jest mimo odstąpienia od dochodzenia należności publicznoprawnych. Umorzenie zobowiązania podatkowego, stanowiąc wyłom od zasady płacenia podatków, tylko pozornie stawia w korzystniejszej sytuacji podatników, korzystających z takiego zwolnienia, w stosunku do tych, którzy podatek obowiązani są płacić, zważywszy na konieczność zaistnienia w/w przesłanek zwolnienia. Umorzenie zobowiązania podatkowego nie stanowi przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika (np. pracowników). Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Kontrola sądowa - zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) - sprawowana jest na podstawie kryterium legalności, co oznacza, że Sąd bada, czy zaskarżone rozstrzygnięcie narusza konkretny przepis prawa. Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skarga na działanie organu podlega uwzględnieniu, jeżeli w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a) lub też naruszenie dające podstawę do wznowienia postępowania (lit. b) bądź też istotne naruszenie przepisów postępowania administracyjnego (lit. c). Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Sąd stwierdził, iż przy jego wydaniu doszło do naruszenia prawa materialnego (art. 67a § 1 Ord. pod.) oraz zasad postępowania (art. 122 Ord. pod.) w ww. zakresie i w związku z tym, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania sądowego nie postanowiono z uwagi na to, że strona skarżąca nie wnosiła o ich zasądzenie. Z uwagi na to, że wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności może dotyczyć tylko takich z nich, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania (por.T. Woś, H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Lexis Nexis, Warszawa 2005 , s. 471), Sąd - uwzględniając charakter zaskarżonej decyzji- uznał, iż nie zachodzi potrzeba określania w wyroku czy i w jakim zakresie akt pozbawiony tym wyrokiem mocy wiążącej, nie może być wykonany do czasu jego uprawomocnienia się (art. 152 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).