I SA/Gl 311/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Sędziowie Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Arkadiusz Kmiotek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 1.592,00 złote (słownie: tysiąc pięćset dziewięćdziesiąt dwa złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], doręczoną w dniu 2 stycznia 2017 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., działając m.in. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. – dalej: o.p.), po rozpatrzeniu odwołania pełnomocnika A sp. z o.o. w W. od decyzji Prezydenta Miasta M. z dnia [...] r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. 2. Zaskarżona decyzja została wydana na gruncie następującego stanu sprawy. Prezydent Miasta wskazaną decyzją z dnia [...] r., określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. na kwotę [...] zł. Przedmiotem sporu była kwestia opodatkowania tablic [...], jako budowli. Decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji Kolegium wydało w dniu [...] r. - jednakże została ona doręczona pełnomocnikowi spółki w dniu 2 stycznia 2017 r. W skardze pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie decyzji Kolegium oraz decyzji organu I instancji. Zarzucił naruszenie: - art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm. – dalej: u.p.o.l.) w zw. z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.); - art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie. 3. Pełnomocnik spółki w piśmie z dnia 8 czerwca 2016 r. podniósł zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zarzucił naruszenie art. 70 § 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej: o.p.) oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p. w zw. z art. 59 § 1 pkt 1 i 9 o.p. Wskazał bowiem, że decyzja organu odwoławczego została doręczona po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. w dniu 2 stycznia 2017 r. Na rozprawie pełnomocnik spółki wniósł ponadto o zasądzenie kosztów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 4. Zaskarżona decyzja narusza prawo w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej: p.p.s.a.), tj. narusza przepis prawa materialnego (art. 70 § 1 o.p.) i przepisy postępowania (art. 211 i 212 o.p.). Decyzja określająca zobowiązanie w innej wysokości niż zadeklarował podatnik mogła bowiem wywrzeć skutki prawne dopiero po upływie terminu przedawnienia, a w tym momencie (2 stycznia 2017 r.) organ nie był już uprawniony do określenia zobowiązania podatkowego. Rozpoznanie zawartych w skardze zarzutów jest zatem przedwczesne. 5. W pierwszym rzędzie należy odnotować, że w tej sprawie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. upływał z końcem roku 2016. Decyzja organu I instancji określająca zobowiązanie podatkowe została wydana i doręczona stronie przed jego upływem. Decyzja organu odwoławczego została wydana w dniu [...] r., jednakże doręczono ją pełnomocnikowi podatnika dopiero 2 stycznia 2017 r. W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2014 r., II FPS 4/13 (Lex nr 1508654) stwierdzono, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 o.p.). Uchwałą tą Sąd orzekający w tej sprawie jest związany z mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. i nie widzi podstaw do podważenia wyrażonej w niej tezy poprzez ponowne przedstawienie zagadnienia prawnego poszerzonemu składowi Naczelnego Sądu Administracyjnego. Decyzja organu odwoławczego została wydana przed upływem terminu określonego w art. 70 § 1 o.p. Data wydania decyzji jest niezbędnym elementem decyzji podatkowej (art. 210 § 1 pkt 2 o.p.). Wynika z niej jaki stan faktyczny i prawny został uwzględniony przy jej wydawaniu. Skoro decyzja była wydana w dniu [...] r., to możliwe było jej wydanie, zobowiązanie podatkowe nie wygasło jeszcze wówczas w wyniku przedawnienia, a organ nie był uprawniony ani zobowiązany do antycypowania, że decyzji nie uda się doręczyć przed upływem terminu przedawnienia. Tym samym nie był zobowiązany do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i umorzenia postępowania na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p. Jednakże data wydania decyzji nie jest równoznaczna z momentem, od którego decyzja wywiera skutki prawne. Zgodnie z art. 212 o.p., poza wyjątkiem, dotyczącym decyzji, o których mowa w art. 67d, decyzja wiąże organ od chwili jej doręczenia stronie. Dopiero od tego momentu wywiera ona skutki prawne. Do momentu doręczenia decyzja może być zmieniona bez konieczności wdrożenia procedur prawnych dotyczących zmiany lub uchylenia decyzji. Dopóki zatem decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w wysokości innej niż zadeklarowana przez podatnika nie zostanie doręczona jej adresatowi, obowiązuje domniemanie, że podatnik prawidłowo określił w deklaracji zobowiązanie i podatek do zapłaty (art. 21 § 3 o.p.). Dla ustalenia, czy skutek decyzji w postaci określenia zobowiązania podatkowego nastąpił przed upływem terminu przedawnienia, istotna jest zatem data doręczenia decyzji, a nie data jej wydania (pogląd taki wyrażony został w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 22 kwietnia 2014 r., II FSK 2466/14, z dnia 6 maja 2015 r., II FSK 333/14, z dnia 15 kwietnia 2016 r., II GSK 1214/14, z dnia 6 maja 2015 r., II FSK 302/14, z dnia 9 czerwca 2016 r., II FSK 1683/14 – CBOSA). Zasadnie w związku z tym podniesiono w piśmie z dnia 8 czerwca 2017 r. zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego, choć z uwagi na częściowo nieprawidłowe niewskazanie podstawy prawnej tego zarzutu – stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. - wymaga on doprecyzowania, że doszło do naruszenia art. 70 § 1 w związku z art. 211 i 212 o.p. Decyzja określająca zobowiązanie w innej wysokości niż zadeklarował to podatnik mogła bowiem wywrzeć skutki prawne dopiero z dniem doręczenia - a więc 2 stycznia 2017 r., tj. po upływie terminu przedawnienia. W tym zaś momencie organ nie był już uprawniony do określenia zobowiązania podatkowego. Z tego powodu decyzja organu odwoławczego podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. - jako naruszająca przepis prawa materialnego (art. 70 § 1 o.p.) i przepisy postępowania (art. 211 i 212 o.p.) w sposób mający wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2008 r., II FSK 340/07, Lex nr 471227). 6. W postępowaniu ponownym organ będzie związany zaprezentowaną przez Sąd wykładnią przepisów prawa (art. 153 p.p.s.a.). Po zweryfikowaniu kwestii ewentualnego zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 2 o.p. i nast.) rozstrzygnie możliwość merytorycznego orzekania w niniejszej sprawie. Akta sprawy (por. art. 133 § 1 p.p.s.a.) nie pozwalają bowiem na kategoryczne wypowiedzenie się przez Sąd w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego (art. 145 § 3 p.p.s.a.), z uwagi na brak danych co do okoliczności powodujących zawieszenie lub przerwę biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. 7. O kosztach postępowania w kwocie 1.592 zł Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 2 i 4 p.p.s.a. Na tę kwotę złożył wpis w wysokości 392 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika będącego doradcą podatkowym w kwocie 1.200 zł – ustalone zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. d) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. z 2011 r., poz. 153). Nie zasądzono zwrotu kwoty 17 zł stanowiącej równowartość opłaty od przedłożenia dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa w postępowaniu sądowym, ponieważ z akt sprawy nie wynika, aby strona skarżąca taką opłatę uiściła.