I SA/Gl 37/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Rotter (spr.), Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi S. S.A. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 4 listopada 2024 r. nr SKO.FP/41.4/483/2024/15475 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta Z. z dnia 29 lipca 2024 r. nr [...], 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 3.817 (trzy tysiące osiemset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia 4 listopada 2024r. nr SKO.FP/41.4/483/2024/15475 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej: SKO, Kolegium, organ odwoławczy) po rozpoznaniu odwołania S S.A. (dalej: Spółka, Skarżąca) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Z. (dalej: organ I instancji) z dnia 29 lipca 2024r. nr [...] w sprawie: - odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 rok w kwocie 114.569,27 zł, - stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 rok w kwocie 36.703 zł, - określenia cząstkowej wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości w zakresie objętym wnioskiem tj. w zakresie gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą za 2018 rok na kwotę 2.138.640,54 zł, w zakresie budowli za 2018 rok na kwotę 2.498.239,49 zł. Powyższa decyzją wydana została na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 111 ze zm., dalej: o.p.), art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2018r., poz. 570 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003r. w sprawie obszarów i właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. z 2003r., Nr 198, poz. 1925). Stan sprawy. Decyzją z dnia 29 lipca 2024 roku Prezydent Miasta Z. działając na podstawie art.13 § 1, art, 72, art. 75 § 1, art. 75 § 4a, art, 75 § 4b, art. 81b § 2a w związku z art. 207 i 210 o.p., art. 2, art. 3, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 707, dalej: u.p.o.l.), w związku z wnioskiem S S.A. z siedzibą w B. w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 rok: odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 rok w kwocie 114.569,27 zł; stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2018 rok w kwocie 36.703 zł oraz określił cząstkową wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości w zakresie objętym wnioskiem tj. w zakresie gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą za 2018 rok na kwotę 2.138.640,54 zł, w zakresie budowli za 2018 rok na kwotę 2.498.239,49 zł. W zakresie wyłączenia z opodatkowania stawką najwyższą budynków w których zdaniem Spółki nie prowadzi ona działalności gospodarczej, organ I instancji nie zgadzając się z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podniósł, iż Skarżąca nie posiada decyzji organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. – Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 418, dalej: p.b.) lub decyzji ostatecznej organu nadzoru górniczego na podstawie której wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. W ocenie organu I instancji zastosowanie niższych stawek wobec spornych budynków nie uzasadnia także okoliczność braku możliwości prowadzenia w nich działalności gospodarczej. W zakresie bocznicy kolejowej (nr inwentarzowy [...]) to zdaniem organu I instancji nie zaistniała żadna z wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. przesłanek stanowiących podstawę do zwolnienia z opodatkowania. W decyzji organu I instancji wyjaśniono, że podmiot, z którym Skarżąca zawarła umowę najmu, czyli J S.A. z siedzibą w Z nie jest przewoźnikiem kolejowym, co potwierdza brak ujęcia w wykazie przedsiębiorców posiadających licencję przewoźnika kolejowego przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego. Natomiast w ocenie organu I instancji w zakresie torów kolejowych wraz z rozjazdami (nr inwentarzowy [...]), wiaduktu (nr inwentarzowy [...]) oraz gruntu o powierzchni 38,763 m2 (działki nr [...] i [...]) zaistniała przesłanka wymieniona w art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. Pismem z dnia 14 sierpnia 2024 r., S S.A. z siedzibą w B., reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego B. B. wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu odwołania wskazano, iż Spółka nie prowadzi wyłącznie działalności gospodarczej, lecz również pozostałą działalność likwidacyjną, której nie zalicza do kosztów podatkowych wydatków związanych z jej prowadzeniem. W przekonaniu Skarżącej sam proces likwidacji kopalń i przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedniego nie stanowi działalności gospodarczej. W odniesieniu do bocznicy kolejowej, Spółka podała, iż infrastruktura kolejowa była udostępniana zarządcy, który następnie udostępnił infrastrukturę przewoźnikowi kolejowemu. Ponadto Spółka zarzuciła organowi, iż ten z własnej inicjatywy nie podjął samodzielnie żadnych czynności zmierzających do ustalenia czy i jakie nieruchomości faktycznie wykorzystywane były przez przewoźnika kolejowego. SKO decyzją z dnia 4 listopada 2024 roku utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Badając stan faktyczny przedmiotowej sprawy SKO ustaliło, że w dniu 28 grudnia 2023 roku Spółka wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2018 załączając do wniosku stosowną korektę deklaracji, z której wynikała nadpłata w wysokości 114.569, 27 zł. Spółka dokonała wyłączenia z opodatkowania stawkami najwyższymi budynków uzasadniając te okoliczność faktem, że nie są one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. Dokonując niniejszego wyłączenia Spółka powołała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19. Spółka zaznaczyła także, że posiada decyzje - pozwolenia uprawniające do wyłączenia z użytkowania i rozbiórki oraz decyzje Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków dla budynków objętych korektą. Budynki takie, zdaniem Spółki podlegają opodatkowania według stawek przewidzianych dla budynków pozostałych. Ponadto w ramach niniejszego wniosku Spółka dokonała wyłączenia z opodatkowania budowli, które nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności Spółki i do których zostały wydane decyzje - pozwolenia uprawniające do ww. wyłączenia a następnie do ich likwidacji: od maja 2018 r. - budowle o wartości 1.521.518 zł, od czerwca 2018 r. - budowle o wartości 3.962 zł, od września 2018 r. - budowle o wartości 217.644 zł. Kolejnym elementem wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości było dokonanie w 2018 r. zmniejszenia podstawy opodatkowania budowli i gruntów: od stycznia 2018 r. do października 2018 r, o wartości 756.971,36 zł ; od listopada 2018 r. do grudnia 2018 r. o wartości 692.271,36 zł - na powyższe składają się następujące budowle: bocznica kolejowa normalnotorowa (nr inwentarzowy [...]) o wartości 627.396,60 zł, tory kolejowe wraz z rozjazdami (nr inwentarzowy [...]) o wartości 64.873.76 zł, wiadukt (nr inwentarzowy [...]) o wartości 64.700 zł, względem którego dokonano likwidacji w październiku 2018 r. na podstawie dokumentu [...]; od stycznia 2018 r. do grudnia 2018 r. gruntu o powierzchni 38.763 m2 (działki nr [...] i [...]). Spółka jako zasadność zastosowania wobec ww. budowli i gruntów zwolnienia wskazała art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l, dodatkowo popierając swoje tezy wyrokami sądów administracyjnych zgodnie z którymi zwolnieniu na gruncie ww. przepisu podlega powierzchnia całej działki ewidencyjnej, nawet jeżeli tylko w części jest zajęta przez infrastrukturę kolejową (wyrok NSA sygn. akt III FSK 5061/21 oraz wyrok WSA w Opolu sygn. akt I SA/Op 529/21). W dniu 26 lutego 2024 roku organ podatkowy wezwał Spółkę do przedłożenia stosownej dokumentacji potwierdzającej zasadność zastosowanego wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości w 2018 r. budynków i budowli, a także do udokumentowania zasadności zwolnienia budowli i gruntów w 2018 r. w trybie art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l, poprzez przedłożenie umowy dotyczącej udostepnienia infrastruktury kolejowej przewoźnikowi kolejowemu bądź udokumentowania wykorzystania infrastruktury kolejowej do przewozu osób. W dniu 6 marca 2024 r. Spółka przedstawiła żądaną dokumentację. W związku z faktem, iż przedłożone przez Spółkę decyzje stanowiące jej zdaniem podstawę wyłączenia budynków z najwyższej stawki podatku od nieruchomości, nie zostały wydane na podstawie art. 67 ust. 1 p.b., organ wezwał Spółkę do przedłożenia kopii ostatecznych decyzji organu nadzoru budowlanego, o których mowa w ww. przepisie lub kopii ostatecznych decyzji organu nadzoru górniczego, na podstawie których trwale wyłączono dany budynek lub budowle z użytkowania oraz zwrócono się z prośbą o wskazanie czy wyłączony z opodatkowania wiadukt tworzy część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej lub jest przeznaczony do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania oraz jakiemu podmiotowi został udostępniony oraz o udokumentowanie niniejszego. W odpowiedzi Spółka wskazała, że w przypadku przedmiotowych nieruchomości do obniżenia podstawy opodatkowania nie jest konieczne wydanie decyzji nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 p.b. lub decyzji ostatecznej organu nadzoru budowlanego, na podstawie której wyłączono nieruchomości z użytkowania, a samo faktyczne wyłączenie ich przez Spółkę z działalności gospodarczej. Ponadto Spółka podała, iż wiadukt kolejowy na szlaku kolejowym toru [...] w Z. [...]wchodzi w skład infrastruktury kolejowej i był on udostępniony przewoźnikowi tj. D S.A. na podstawie zawartej umowy najmu. Postanowieniem z dnia 14 maja 2024 r. ponownie wezwano Spółkę o uzupełnienie załącznika do korekty deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za ww. rok, który zawiera zestawienie budowli - zwolnione z opodatkowania - infrastruktura kolejowa, poprzez podanie numerów dziatek gruntowych na których są usytuowane niniejsze budowle oraz o wskazanie, czy ujęty pod numerem inwentarzowym [...] tor kolejowy nr [...] stanowi budowlę oddaną w dzierżawę Spółce D S.A. W dniu 24 maja 2024 r. Spółka potwierdziła, iż tor kolejowy o nr inwentarzowym [...] nie byt udostępniony Spółce D S.A. W pozostałym zakresie Spółka odwołała się do pisma z dnia 14 lutego 2023 r. złożonego w ramach postępowania podatkowego z wniosku Spółki w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2017. Wobec powyższego organ podatkowy włączy do sprawy akta podatkowe zebrane w sprawie [...]. Następnie postanowieniem z dnia 20 czerwca 2024 r . poinformowano Spółkę o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie materiału dowodowego zebranego w związku ze złożonym wnioskiem dotyczącym stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2018. SKO zgodziło się z rozstrzygnięciem organu I instancji. Podkreśliło, że odwołująca jest Spółka jest bezsprzecznie przedsiębiorcą, którego działalność gospodarcza polega m.in. na likwidacji kopalń czy zagospodarowaniu majątkiem likwidowanej kopalni. Przedmiot tej działalności określony został zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD). Skoro więc przedmiotem działalności gospodarczej spółki jest m.in. likwidacja kopalni, to tym samym działalność ta decyduje o istnieniu lub braku istnienia związku danego przedmiotu z tą działalnością. Powołując się na wyrok Trybunały Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 rok, sygn. SK 39/19 jak również na rzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego – wyrok z dnia 24 marca 2022 roku, sygn. III FSK 2647/21 Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaznaczyło, że skoro odwołująca się Spółka prowadzi działalność gospodarcza w postaci likwidacji kopalń, to tym samym znajdujące się w likwidowanych przez nią kopalniach budowle są w sposób oczywisty związane z tak określoną działalnością. Szczególnie w sytuacji, gdy są one elementami składników majątkowych ujętych w prowadzonej ewidencji środków trwałych, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie. Prowadzenie działalności gospodarczej nie dotyczy wyłącznie tworzenia nowych wartości użytkowych, lecz również eliminowanie już istniejących obiektów, które z różnych przyczyn podlegały likwidacji. Budynki i budowle w likwidowanych kopalniach, niezależnie od sposobu przeprowadzenia tego procesu do czasu ich fizycznej eliminacji, stanowią przedmiot tak prowadzonej działalności. Cel likwidacji kopalń czy jego zarobkowy charakter nie ma znaczenia dla ustalenia takiego związku. Należy przy tym pamiętać, że Spółka została utworzona m.in. dla dokonania likwidacji kopalń. Tym samym przejęta w tym celu kopalnia i znajdujące się w niej budowle stanowią przedmiot prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej niezależnie od tego czy działalność taka przynosi, w tej konkretnej sferze, zysk czy ma na celu uzyskanie innych skutków niż zarobek. Nie ma przy tym znaczenia sposób w jaki Spółka uzyskała to mienie i powody, dla których weszła w jego posiadanie. Ponadto SKO podniosło, że w każdym przypadku celem prowadzenia przedsiębiorstwa jest "zarobek" co oznacza, że przedsiębiorca niezależnie od tego czy prowadzone przez niego przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzą przedmioty (obiekty) podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, przynosi czy nie przynosi dochodu (przychodu) działa właśnie w tym celu. Dodało równie, że likwidacja działalności gospodarczej danego podmiotu (jego przedsiębiorstwa) jest jednym z etapów działalności. Nie można przy tym zasadnie twierdzić, że likwidacja danego przedmiotu prowadzona przez ten podmiot jest działalnością gospodarcza, zaś taka sama likwidacja prowadzona przez inny podmiot działalnością taka nie jest. W ramach podsumowania SKO wskazało, że podmiot wpisany do rejestru przedsiębiorców z istoty rzeczy ma taki status, zaś wskazany w rejestrze przedmiot działalności decyduje o tym czy określona nieruchomość (budowla) jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej takiego podmiotu. W przypadku podmiotu (przedsiębiorcy), którego przedmiotem działalności jest m.in. likwidacja kopalń, posiadanie takich kopalń (ich nieodpłatne nabycie) oznacza, że obiekty tam się znajdujące są związane z tak prowadzoną działalnością. Słusznie zatem organ I instancji wywiódł, że sporne budynki i budowle nabyte w celu likwidacji danej kopalni, są związane z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą obejmującą taki przedmiot. Podkreślono również, że nabycie nieruchomości przez Spółkę nie miało na celu prowadzenia wydobycia czy eksploatacji lecz - na co wskazuje sama Spółka - ich likwidację, co z kolei jest jednym z przedmiotów prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. S jest spółką, która samodzielnie gospodaruje przejętym na własność majątkiem uczestnicząc w obrocie gospodarczym, zaś fakt iż działalność likwidująca nie przynosi zysku, nie oznacza, że nie ma ona cech działalności gospodarczej. SKO dodatkowo wskazało, iż działalność w zakresie likwidacji kopalni jest finansowana z dotacji kwalifikowanych jako pomoc publiczna dla spółki co oznacza, że jest to działalność gospodarcza. Zasadność powyższego potwierdza m.in. uzasadnienie wyroku WSA w Gliwicach z dnia 11 czerwca 2024 roku, sygn. akt I SA/G1 1564/23. Ponadto według organu odwoławczego Spółka bezzasadnie zarzuciła złamanie zasady legalizmu i zasady zaufania poprzez brak odniesienia się przez organ I instancji do możliwości zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a u.p.o.l. i wystosowanie jedynie wezwania do Spółki do przedłożenia dowodów a także niepodjęcie samodzielnie czynności zmierzających do ustalenia, czy i jakie nieruchomości faktycznie wykorzystywane były przez przewoźnika kolejowego. Jak bowiem wskazano w uzasadnieniu SKO organ I instancji prawidłowo przyjął, że do wyłączenia z opodatkowania przez Spółkę budowli stanowiącej bocznicę kolejową normalnotorową (nr inwentarzowy [...]) o wartości 627.396,60 zł wystarczającym było uzyskanie dowodu, który przedstawiła Spółka tj. umowy najmu zawartej z J S.A. z siedzibą w Z. Na podstawie tej umowy Spółka udostępniła ww. przedsiębiorstwu budowle o nazwie bocznica kolejowa (J S.A. nie jest przewoźnikiem kolejowym, co potwierdza brak ujęcia w wykazie przedsiębiorców posiadających licencję przewoźnika kolejowego wydaną przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego). SKO w uzasadnieniu wydanej przez siebie decyzji podkreśliło również, że organ I instancji jest w posiadaniu umowy najmu [...] z dnia 20 października 2014 r. zawartej z J S.A., gdzie w § 4 pkt 5 jednoznacznie wskazano, że bez pisemnej zgody Wynajmującego, Najemca nie może poddzierżawić, oddać w najem czy też do bezpłatnego używania przedmiotu najmu osobom trzecim. Tym samym uznano, że ww. budowla użytkowana jest wyłącznie przez J. S.A. Na poparcie swojego stanowiska, organ odwoławczy przytoczył główne motywy wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 23 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 936/23 jak również wyroku z dnia 29 listopada 2023 r. WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Ld 757/23. Spółka reprezentowana przez pełnomocnika wniosła na decyzję SKO skargę do tut. Sądu. Zaskarżonej decyzji zarzucono mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów: - art. 120, art. 121 oraz art. 187 o.p. poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego; - art. 1a ust. 1 pkt 3) w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a) i c) oraz pkt 2) lit b) i e) u.p.o.l. - poprzez błędną ich wykładnię wyrażającą się w stwierdzeniu fakt posiadania nieruchomości przez skarżącą, decyduje o podwyższonej stawce podatku, a nie rzeczywista możliwość wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej; - art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia jak również o zwrot kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Poddając szczegółowej analizie podniesiony zarzut, w uzasadnieniu wywiedzionej skargi Skarżąca w pierwszej kolejności przywołała treść regulacji zawartych w art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 oraz art. 2 ust. 1 i art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wskazała, że istota sporu prawnego sprowadza się w przedmiotowej sprawie do ustalenia czy w świetle cytowanych przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nieruchomości których właścicielem jest Spółka, a położone na terytorium miasta M. powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (na co wskazują organy administracji I i II instancji w wydanych przez siebie decyzjach) czy też jako nieruchomości pozostałe (jak wskazuje Skarżąca w złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości). Zdaniem Skarżącej, w przedmiotowej sprawie Spółka spełnia przesłanki, o których mowa w orzeczeniu wydanym przez Naczelny Sąd Administracyjny z dnia 15 grudnia 2021 roku III FSK 4061/21, a tym samym możliwe jest zastosowanie przez nią stawki podatku od nieruchomości dla nieruchomości pozostałych. Odnosząc się do podnoszonej przez SKO argumentacji dotyczącej zapisów Rejestrowych Spółki wskazano, że w dokumencie tym mowa jest o zakresie działalności Spółki a nie działalności gospodarczej. Podkreślono też, że w Rejestrze Sądowym wskazywane są określone obszary działalności Spółki, a ujęcie to nie determinuje tego, iż na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych określona nieruchomość powinna być uznana za związaną z działalnością gospodarczą albo nie związaną z działalnością gospodarczą. Wskazano ponadto, że w uzasadnieniu swojego stanowiska Kolegium uznaje, że fakt czy dana działalność jest czy nie jest dochodowa nie determinuje tego czy dana nieruchomość jest związaną z działalnością gospodarczą, czy też nie jest z nią związana, a jednocześnie przyjmuje, że fakt posiadania przez Spółkę jako spółkę akcyjną nieruchomości automatycznie determinuje fakt iż taka nieruchomość jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą co sprzeczne jest po pierwsze z przytoczonym wyrokiem Trybunatu Konstytucyjnego z dnia 21 lutego 2021 r. w sprawie o sygn. akt. SK 39/19, a ponadto sprzeczne jest z przytoczonym wyrokiem NSA dnia z dnia 15 grudnia 2021 r. w sprawie o sygn. akt III FSK 4061/21. Skarżąca zgodziła się ze stwierdzeniem SKO, iż podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy a nie dochodowy, a tym samym nie jest możliwe automatyczne przenoszenie analizy sprawozdania sporządzanego dla potrzeb bilansowych i podatkowych na grunt przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w tym na grunt analizy zaliczenia danych nieruchomości do związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jak podkreślono, konieczne jest w tym zakresie autonomiczne ustalenie statusu poszczególnych nieruchomości, uwzgledniające specyfikę podmiotu oraz wskazane kryteria kwalifikacyjne zawarte w przytoczonym wyroku NSA w sprawie o sygn. akt. III FSK 4061/21 - a w tym zakresie stwierdzono, że Spółka ww. kryteria spełnia. Według Skarżącej argumentacja organów I i II instancji odnosząca się do ujęcia nieruchomości w ewidencji środków trwałych jako podstawy uznania nieruchomości za nieruchomość związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą nie znajduje uzasadnienia w najnowszym orzecznictwie Sadów Administracyjnych. Przykładowo wskazano na: wyrok WSA w Lublinie z dnia 26 kwietnia 2023 r. w sprawie o sygn. akt. I SA/Lu 156/23; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 14 marca 2023 r. w sprawie o sygn. akt. I SA/Po 968/22; wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2023 roku w sprawie o sygn. akt. III FSK 4061/21; wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2023 r. w sprawie o sygn. akt. III FSK 2766/21. Skarżąca przywołując treść przepisów z art. 120 i 121 o.p. wskazała, że wykładnia przepisów prawa przyjęta przez organ narusza podstawową zasadę wykładni prawa – in dubio pro tributario nakazującą rozstrzyganie wszelkich niejasności na korzyść podatnika. Na poparcie swojego argumentu Skarżąca przywołała szereg orzeczeń, tj.: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 maja 2009 roku, sygn. I SA/Gd 82/09; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 01 lipca 2009 roku, sygn. I SA/ Po 410/09; uchwała Składu 7 sędziów NSA z dnia 25 listopada 2002 roku, sygn. FPS 12/02. W wywiedzionej przez siebie skardze, Skarżąca podkreśliła ponadto, że materiał dowodowy w sprawie nie został zebrany wyczerpująco, a co za tym idzie nie odzwierciedla on w pełni rzeczywistego stanu rzeczy, czym naruszony został art. 187 §1 o.p. Zdaniem Spółki narusza to również wyrażoną w art. 121 o.p. zasadę działania organu w sposób budzący zaufanie podatnika do organów podatkowych. Zdaniem Skarżącej, organ podatkowy dokonując kwalifikacji prawnej pominął okoliczności związane ze specyfiką prowadzonej przez skarżąca działalności - w zakresie likwidacji kopalń a wynikającą ze specyfiki działalności prowadzonej przez przedsiębiorstwa państwowe przed 1990 r . gdzie poza działalnością, stricte gospodarczą - wydobywaniu węgla kamiennego - przedsiębiorstwa górnicze prowadziły bardzo szeroko zakrojoną działalność społeczno - socjalną, np. w zakresie prowadzenia świetlic, klubów młodzieżowych, budowy placów zabaw itp. Skarżąca wskazała, że dokonując oceny zebranego materiału dowodowego organy podatkowe nie wzięły pod uwagę wszystkich okoliczności, zgodnych ze stanem rzeczywistym oraz nie ustaliły czy i w jakim zakresie grunt znajdujący się na terenie Gminy obejmował tory, czyli infrastrukturę kolejową oraz czy była ona udostępniona przewoźnikowi kolejowemu. Podkreśliła zarazem, że przedmiotowa infrastruktura była udostępniona zarządcy, który to zarządca udostępnił dalej ww. infrastrukturę przewoźnikowi. Według Spółki organ I instancji w toku postępowania co prawda występował z wezwaniami do przedłożenia materiału dowodowego, jednakże na etapie postępowania Spółka nie uzyskała informacji z których wynikałoby, że ww. dowody są niewystarczające na poparcie tez wskazanych we wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Ponadto Kolegium nie odniosło się do ww. zarzutów uznając stanowisko organu I Instancji za prawidłowe. W ocenie Spółki, przez faktyczne wykorzystywanie infrastruktury w rozumieniu zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. należy rozumieć wykorzystywanie infrastruktury "faktyczne" tzn. niezależnie od tego czy zwarta została w tym zakresie przez właściciela (Podatnika) jakakolwiek "formalna" (pisemna) umowa bezpośrednio z przewoźnikiem kolejowym, czy też przewoźnik taki faktycznie taką infrastrukturę kolejową wykorzystywał. Końcowo Skarżąca podniosła, że organy podatkowe mogły również na podstawie pośrednich dowodów dotrzeć do dokumentów właściwych stanowiących bądź też nie, podstawę do ustalenia czy Spółka rzeczywiście udostępniał infrastrukturę przewoźnikowi kolejowemu, a tym samym możliwe jest zastosowanie do nieruchomości wykazanych w korekcie deklaracji zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a u.p.o.l. W związku z powyższym zdaniem Spółki SKO rozpoznając wskazane zarzuty powinno uchylić zaskarżoną decyzję z uwagi na naruszenie wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Podkreślono również, że organ podatkowy np. nie przesłuchał żadnych świadków, którzy mogliby wskazać, na okoliczność faktycznego wykorzystywania infrastruktury kolejowej przez przewoźnika. W ocenie Skarżącej zgodnie z regulacją przepisu art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. przesłanką pozwalającą na skorzystanie z omawianego w przedmiotowej sprawie zwolnienia jest wyłącznie udostepnienie infrastruktury przewoźnikowi i bez znaczenia jest czy infrastruktura ta jest wykorzystywana faktycznie czy też nie. Skarżąca podkreśliła także, że zgodnie z jego wiedzą infrastruktura ta zdatna była do użytkowania i była faktycznie wykorzystywana przez przewoźnika, w związku z czym organ powinien w zaskarżonej decyzji uchylić decyzje organu pierwszej instancji w tej części wskazując na możliwość stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za badany okres, co zgodne jest z ugruntowanym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest przez sąd administracyjny pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Przenosząc określone w przepisach p.p.s.a. kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzji organu I instancji naruszają przepisy prawa, w stopniu dającym podstawę do ich uchylenia. Sąd nie będąc związany zarzutami skargi z uwagi na treść art. 134 p.p.s.a. doszedł do przekonania, iż organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję nie dostrzegł wadliwości decyzji organu I instancji w zakresie w jakim organ ten określił w sentencji decyzji z dnia 29 lipca 2024r. cząstkową wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości w zakresie objętym wnioskiem tj. w zakresie gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą za 2018 rok na kwotę 2.138.640,54 zł oraz w zakresie budowli za 2018 rok na kwotę 2.498.239,49 zł. Przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 rok ma bowiem kluczowe znaczenie dla dostrzeżonego naruszenia prawa. Stwierdzenie upływu terminu przedawnienia wiąże się z wygaśnięciem zobowiązania podatkowego. Zasadą jest, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 o.p.), o ile nie wystąpią sytuacje, w których bieg terminu tego przedawnienia ulega zawieszeniu lub przerwaniu. Przedmiotem zaskarżonej decyzji jest rozstrzygnięcie w zakresie podatku od nieruchomości za 2018 rok, a zobowiązanie to uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2023r. W rezultacie zarówno decyzja organu I instancji z dnia 29 lipca 2024r. oraz decyzja organu odwoławczego wydane zostały oraz doręczone po upływie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 rok. Wniosek Spółki o stwierdzenie nadpłaty z dnia 28 grudnia 2023r. w podatku od nieruchomości za 2018 rok wpłynął do organu przed upływem biegu terminu przedawnienia w/w zobowiązania, zatem w terminie, o którym mowa w art. 79 § 2 o.p. Podnieść należy, iż zgodnie z art. 79 § 3 o.p. decyzję w sprawie stwierdzenia nadpłaty na wniosek złożony przed upływem terminu przedawnienia można wydać także po upływie tego terminu. Organ podatkowy w ramach postępowania w sprawie nadpłaty po upływie terminu przedawnienia - jeżeli jego zdaniem wysokość nadpłaty budzi wątpliwości - jest uprawniony do wypowiedzenia się co do wysokości zobowiązania podatkowego, także przedawnionego, a w szczególności co do elementów konstrukcyjnych podatku, takich jak prawidłowość wykazanej wysokości kosztów uzyskania przychodów, jednak ma to wyłącznie charakter techniczny i winno znaleźć się jedynie w uzasadnieniu decyzji. Postępowanie bowiem w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie jest tożsame z postępowaniem w sprawie określenia zobowiązania podatkowego o którym mowa w art. 21 § 3 o.p. Powyższe stanowisko wynika wprost z wyroku WSA w Szczecinie z dnia 6 lipca 2018r. sygn. akt I SA/Sz 300/18. Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela wyrażone powyżej stanowisko. W konsekwencji w realiach rozpoznanej sprawy cząstkowe określenie wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2018 rok w sentencji decyzji organu I instancji było nieprawidłowe. Organ w sposób nieprawidłowy określił zobowiązanie podatkowe w sentencji decyzji po upływie biegu terminu przedawnienia tegoż zobowiązania. W rezultacie SKO w sposób nieuprawniony zaaprobowało określenie zobowiązania w sentencji decyzji organu I instancji, co było niezgodne z dyspozycją art. 79 § 3 o.p. w zw. z art. 21 § 3 o.p. Ponadto zdaniem Sądu istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią sentencji decyzji organu I instancji a uzasadnieniem tej decyzji, co powoduje iż naruszenie powyższych przepisów ma istotny wpływ na wynik sprawy. W sentencji decyzji organu I instancji określono cząstkową wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości w zakresie objętym wnioskiem tj. w zakresie gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą za 2018 rok na kwotę 2.138.640,54 zł oraz w zakresie budowli za 2018 rok na kwotę 2.498.239,49zł. Jednocześnie w uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2018 rok wynosiło 7 121 927,00 zł, ale w wyniku ustaleń zawartych w decyzji organu I instancji zobowiązanie to uległo pomniejszeniu o kwotę 36.703 zł i tym samym wynosi 7 085 224,00 zł. Przy czym organ nie wyjaśnił w jaki sposób określenie cząstkowego zobowiązania podatkowego w sentencji decyzji organu I instancji w podanych kwotach wpłynęło na ostateczną wysokość (zmniejszenie) spornego zobowiązania podatkowego. W szczególności nie wiadomo czy określona w sentencji decyzji wysokość zobowiązania podatkowego nie stanowi kwoty dodatkowego podatku do zapłaty. W konsekwencji niezależnie od nieuprawnionego określenia zobowiązania podatkowego w sentencji decyzji po upływie biegu terminu przedawnienia, decyzja organu I instancji zaakceptowana przez organ odwoławczy jest nieczytelna i wewnętrznie sprzeczna. Zatem naruszenie art. 79 § 3 o.p. w zw. z art. 21 § 3 o.p. w rozpoznanej sprawie miało istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na wątpliwości, co do ostatecznej wysokości spornego zobowiązania. Jednocześnie Sąd uznał za niezasadne zarzuty skargi dotyczące naruszenie art. 120 o.p., art. 121 o.p. oraz art. 187 o.p. oraz art. 1a ust. 1 pkt 3) w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a) i c) oraz pkt 2) lit b) i e) u.p.o.l. i art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. Sąd w całości podziela stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zawarte w wyroku zapadłym w sprawie Skarżącej w dniu 23 maja 2022 r., sygn. I SA/Gl 163/22 (opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych), dlatego posłuży sią argumentami tam podniesionymi. Zaskarżona decyzja dotyczyła opodatkowania podatkiem od nieruchomości zadeklarowania budynków, które do końca 2018 r. deklarowane były jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jako budynków pozostałych, znajdujących się w posiadaniu (własności) Spółki jako przedsiębiorcy w sytuacji, gdy została ona powołana do przeprowadzenia likwidacji kopalń, w tym kopalń przejętych nieodpłatnie od spółek górniczych. Poza sporem było, że spółka jest spółka prawa handlowego (Spółką akcyjną) wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego Rejestru Przedsiębiorców, gdzie jako przedmiot jej działalności wpisano m.in. prowadzenie likwidacji kopalń, zagospodarowanie majątku likwidowanych kopalń i zbędnego majątku Spółek węglowych czy wydobywanie węgla kamiennego. Tym samym Spółka jest przedsiębiorcą, którego działalność gospodarcza polega m.in. na likwidacji kopalń czy zagospodarowaniem majątkiem likwidowanej kopalni. Przedmiot tej działalności określony został zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD). Skoro więc przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest m.in. likwidacja kopalni, to tym samym działalność ta decyduje o istnieniu lub braku istnienia związku danego przedmiotu z tą działalnością. Zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Działalność gospodarcza to działalność, o której mowa w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.). Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. SK 39/19 stwierdził, że "art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". W wyroku tym Trybunał uznał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków – niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej – wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Z kolei w wyroku z dnia 24 marca 2022 r. sygn. III FSK 2647/21 (opubl. w CBOSA) Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że "użyty w wyroku TK z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy tłumaczyć w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie dotyczy to sytuacji, gdy w czasie trwania takiej przeszkody przedsiębiorca, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość (jej część), samodzielnie podejmuje czynności mające na celu jej przygotowanie do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, podnosi dla celów wykonywanej działalności gospodarczej walory użytkowe nieruchomości, funkcjonalnie wiążąc ją z prowadzonym przedsiębiorstwem, lub rozlicza w ramach działalności gospodarczej inne koszty z nią związane". Z kolei w wyroku z dnia 15 marca 2022 r. sygn. III FSK 3934/21 (opubl. w CBOSA) NSA wskazał m.in., że "za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (...), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (...) oraz jednocześnie wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej. Podobnie w wyroku z dnia 9 lutego 2022 r. sygn. III FSK 4049/21 (opubl. w CBOSA), NSA zauważył, że "w przypadku podmiotów, których jedyną formę aktywności stanowi prowadzenie działalności gospodarczej (wskazuje na to np. przedmiot przedsiębiorstwa wyszczególniony w dziale 3 rejestru przedsiębiorców KRS), dla zastosowania najwyższej stawki opodatkowania wystarczy co do zasady samo posiadanie nieruchomości, niezależnie od tego, czy nieruchomość jest w danym okresie faktycznie wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.)". Skoro Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w postaci likwidacji kopalń, to tym samym znajdujące się w likwidowanych przez nią kopalniach budowle są w sposób oczywisty związane z tak określoną działalnością. Szczególnie w sytuacji, gdy są one elementami składników majątkowych ujętych w prowadzonej ewidencji środków trwałych, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie. Prowadzenie działalności gospodarczej nie dotyczy wyłącznie tworzenia nowych wartości użytkowych lecz również eliminowanie już istniejących obiektów, które z różnych przyczyn podlegały likwidacji. Budowle w likwidowanych kopalniach, niezależnie od sposobu przeprowadzenia tego procesu do czasu ich fizycznej eliminacji, stanowią przedmiot tak prowadzonej działalności. Cel likwidacji kopalń czy jego zarobkowy charakter nie ma znaczenia dla ustalenia takiego związku. Należy przy tym pamiętać, że spółka została utworzona m.in. dla dokonania likwidacji kopalń. Tym samym przejęta w tym celu kopalnia i znajdujące się w niej budowle stanowią przedmiot prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej niezależnie od tego czy działalność taka przynosi, w tej konkretnej sferze, zysk czy ma na celu uzyskanie innych skutków niż zarobek. Nie ma przy tym znaczenia sposób w jaki spółka uzyskała to mienie i powody dla których weszła w jego posiadanie. Należy przy tym podnieść, że w każdym przypadku celem prowadzenia przedsiębiorstwa jest "zarobek" co oznacza, że przedsiębiorca niezależnie od tego czy prowadzone przez niego przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzą przedmioty (obiekty) podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, przynosi czy nie przynosi dochodu (przychodu) działa właśnie w tym celu. Dodać również warto, że likwidacja działalności gospodarczej danego podmiotu (jego przedsiębiorstwa) jest jednym z etapów takiej działalności. Nie można przy tym zasadnie twierdzić, że likwidacja danego przedmiotu prowadzona przez ten podmiot jest działalnością gospodarczą, zaś taka sama likwidacja prowadzona przez inny podmiot działalnością taką nie jest. Reasumując podmiot wpisany do rejestru przedsiębiorców z istoty rzeczy ma taki status, zaś wskazany w rejestrze przedmiot działalności decyduje o tym czy określona nieruchomość (budowla) jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej takiego podmiotu. W przypadku podmiotu (przedsiębiorcy), którego przedmiotem działalności jest m.in. likwidacja kopalń, posiadanie takich kopalń (ich nieodpłatne nabycie) oznacza, że obiekty tam się znajdujące są związane z tak prowadzoną działalnością. Należy więc zgodzić się z SKO, iż sporne budynki nabyte w celu likwidacji danej kopalni, są związane z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą obejmującą właściwie taki przedmiot. Warto dodać, że spółka nie wykazała, by w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa i przedmiotu działalności ujętego w KRS prowadziła inną działalność niż gospodarcza. Bez znaczenia dla klasyfikacji przedmiotowych budynków był fakt, iż budynki wykorzystywane były do działalności społeczno-socjalnej, której Skarżąca nie prowadzi. Nabycie nie miało na celu prowadzenia wydobycia czy eksploatacji lecz, na co wskazuje sama Spółka, ich likwidację co z kolei jest jednym z przedmiotów prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. SKO zasadnie uwzględniło to, że skarżąca jest spółką, o której mowa w ustawach regulujących kwestię restrukturyzacji górnictwa węgla kamiennego powołanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ze wskazaniem, że w aktach tych jako źródło finansowania podmiotu prowadzącego likwidację kopalni wymienia się dotacje oraz inne źródła finansowania, w których umieszcza się przychody z prowadzonej działalności gospodarczej, w tym poprzez rozporządzanie majątkiem znajdującym się w posiadaniu takiego podmiotu (Spółki). Spółka samodzielnie gospodaruje przejętym na własność majątkiem uczestnicząc w obrocie gospodarczym, zaś fakt iż działalność likwidująca nie przynosi zysku, nie oznacza, że nie ma ona cech działalności gospodarczej. Ponadto Spółka prowadzi jedynie działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej co powoduje, że spółka taka może powstać nie tylko w celach zarobkowych. Spółka nie prowadzi żadnej innej działalności co powoduje, że nieruchomości przez nią posiadane są związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Ponadto proces likwidacji zakładu górniczego wchodzi w zakres prowadzenia działalności gospodarczej jako ostatni jej etap. To, że etap ten został przejęty przez inny utworzony do tego podmiot nie oznacza, że likwidacja danej kopalni nie jest działalnością gospodarczą. Działalność w zakresie likwidacji kopalni jest finansowana z dotacji kwalifikowanych jako pomoc publiczna dla spółki co oznacza, że jest to działalność gospodarcza. Zdaniem Sądu SKO prawidłowo uznało, iż do wyłączenia z opodatkowania budowli stanowiącej bocznicę kolejową normalnotorową (nr inwentarzowy [...]) wystarczającym było uzyskanie dowodu, który przedstawiła Spółka tj. umowy najmu zawartej z J S.A. z siedzibą w Z. Organy dokonały szczegółowej analizy umowy jaką Spółka zawarła z J S.A. Wynik tej analizy nie pozostawia wątpliwości, iż J S.A. nie jest przewoźnikiem kolejowym, co potwierdza brak ujęcia w wykazie przedsiębiorców posiadających licencję przewoźnika kolejowego wydaną przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego). W § 4 pkt 5 w/w umowy jednoznacznie wskazano, że bez pisemnej zgody wynajmującego, najemca nie może poddzierżawić, oddać w najem czy też do bezpłatnego używania przedmiotu najmu osobom trzecim. Jednocześnie Skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu, który wskazywałby, iż bocznica kolejowa znajduje się we faktycznym władaniu przewoźnika kolejowego. Tym samym prawidłowo uznano, że ww. budowla użytkowana jest wyłącznie przez J. S.A., co wyklucza zaistnienie przesłanki z art. 7 ust. 1 lit. a u.p.o.l. W rezultacie Sąd na zasadzi art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta Z. wobec stwierdzenia naruszenia art. 79 § 3 o.p. w zw. z art. 21 § 3 o.p. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz Skarżącej kwotę obejmującą uiszczony wpis sądowy (2000 zł) , kwotę 17 zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kwotę 1800 zł na podstawie rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687). W realiach niniejszej sprawy Sąd obniżył wysokość wynagrodzenia doradcy podatkowego, ustanowionego w sprawie, wynikającego z § 2 pkt 1 lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687) w oparciu o art. 206 p.p.s.a., który stanowi, że sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części, w szczególności jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. Nie ulega wątpliwości, że na podstawie tego przepisu Wojewódzki Sąd Administracyjny działa w ramach uznania, dokonując oceny na tle konkretnych okoliczności, czy występują szczególnie uzasadnione względy przemawiające za odstąpieniem od zasądzenia kosztów postępowania w całości lub w części. "Uzasadniony przypadek", o którym mowa w art. 206 p.p.s.a. nie jest ograniczony tylko do sytuacji częściowego uwzględnienia skargi. Możliwe jest zastosowanie tego przepisu nawet w sytuacji uwzględnienia skargi w całości. Art. 206 p.p.s.a. dotyczy kosztów niezbędnych do celowego dochodzenia praw, o czym mowa w art. 205 p.p.s.a., obejmuje on swoim zakresem także miarkowanie wysokości wynagrodzenia zawodowego pełnomocnika procesowego. Określając wysokość wynagrodzenia takiego pełnomocnika, sąd uwzględnia zarówno stopień zawiłości sprawy, jak i nakład pracy radcy prawnego (adwokata), przyczyniający się do wyjaśnienia sprawy pod względem faktycznym, jak i wyjaśnienia istotnych zagadnień prawnych, które mogą budzić wątpliwości judykatury bądź doktryny. Ustalając kwotę wynagrodzenia pełnomocnika Skarżącej, Sąd wziął pod uwagę fakt, iż uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji nastąpiło przy zastosowaniu art. 134 § 1 p.p.s.a., a żaden zarzut skargi nie został uwzględniony. Powyższe skutkowało zastosowaniem miarkowania wynikającego z art. 206 p.p.s.a.