I SA/Gl 512/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędziowie WSA Krzysztof Kandut (spr.), Bożena Suleja-Klimczyk, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2019 r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich w podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] nr [...] [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z [...] nr [...] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej – J. P. (dalej zwany: strona, skarżący), członka zarządu spółki: A sp. z o.o. w B. (następnie w R.), solidarnie z tą spółką oraz drugim członkiem zarządu, za: - zaległość spółki z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2009 r. w kwocie [...] zł, - odsetki za zwłokę (liczone na dzień wydania decyzji) od w/w zaległości w kwocie [...] zł, - koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie [...] zł - utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Jako podstawę prawną zaskarżonej decyzji organ odwoławczy powołał przepis art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - dalej zwana: O.p.). Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy: W wyniku kontroli podatkowej w A spółka z o.o. obejmującej badanie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowość obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług m.in. za luty 2009 r., a następnie przeprowadzonego w tym zakresie postępowania podatkowego, organ ustalił, że spółce w tym okresie nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu wystawionych przez B D. W.. Wartość zakwestionowanego podatku naliczonego wyniosła [...] zł. Jednocześnie organ stwierdził, że spółka w lutym 2009 r. niezasadnie zaewidencjonowała w rejestrach sprzedaży faktury VAT wystawione dla: C M.K., obejmujące towary (samochody MAN), które uprzednio miały zostać nabyte od firm B D. W.. Ponieważ, jak przyjął organ w decyzji wydanej A sp. z o.o., faktury zakupu nie dokumentowały faktycznej transakcji, to w ślad za tym nie mogły mieć miejsca dostawy towarów. Spowodowało to korektę (zmniejszenie) podatku należnego o [...] zł. Ponieważ jednak spółka w lutym 2009 r. wystawiła faktury na których wykazała kwoty podatku, to zobowiązana była do jego zapłaty. W tym zakresie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. wydał spółce decyzję z [...] określająca, na podstawie m.in. art. 21 § 1 pkt 1 i art. 21 § 3a O.p. oraz art. 108 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej zwana: ustawa o PTU), nadwyżkę podatku naliczonego na należnym za luty 2009 r. w wysokości [...] zł oraz do zapłaty kwotę [...] zł. Spółka nie dokonała wpłaty, wskutek czego powstała zaległość podatkowa w w/w kwocie wraz z odsetkami za zwłokę. W celu dochodzenia zapłaty przez podatnika w/w zaległości Naczelnik Urzędu wystawił tytuł wykonawczy z [...] nr [...]. W wyniku podjętych czynności organ egzekucyjny ustalił i stwierdził, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod adresem siedziby. Z dniem 31.12.2012 r. wypowiedziana została umowa najmu lokalu. Od września 2009 r. spółka zaprzestała składania deklaracji podatkowych, nie jest właścicielem jakichkolwiek nieruchomości ani ruchomości, w tym pojazdów z których można by prowadzić egzekucję. Brak otwartych rachunków bankowych, bądź środków na takich rachunkach. W wyniku poczynionych ustaleń organ stwierdził brak majątku zobowiązanego, z którego można prowadzić skuteczną egzekucję. W związku z tym kontynuowanie postępowania egzekucyjnego spowodowałoby jedynie nieuzasadnione angażowanie zasobów ludzkich i finansowych. W efekcie postanowieniem z [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R., właściwy do prowadzenia egzekucji z majątku spółki, umorzył postępowanie egzekucyjne. Koszty egzekucyjne organu w związku z realizacją tytułu wykonawczego wyniosły [...] zł. Mając na uwadze powyższe, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z [...] wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego z tą spółką oraz drugim członkiem zarządu za zaległość spółki z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2009 r., odsetki od tej zaległości oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Jak ustalił organ, skarżący pełnił funkcję członka zarządu od 28 marca 2003 r. do [...] 2011 r. Dalej organ I instancji poddał analizie sytuację finansową spółki w kontekście przepisów art. 10, art. 11 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 21 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. nr 175, poz. 1361 ze zm. – dalej zwana: p.u.n.). W wyniku tej analizy stwierdził, że według bilansu spółki za 2009 r. wartość aktywów wynosiła [...] zł, a wartość pasywów, z uwzględnieniem zaległego podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2009 r. oraz miesiące od kwietnia do grudnia 2009 r. (za te miesiące organ wydał spółce decyzje wymiarowe), wyniosła ogółem [...] zł. To oznacza, że na koniec 2009 r. wartość zobowiązań spółki przekroczyła wartość jej majątku, co obligowało do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości najpóźniej do 14 stycznia 2010 r., stosownie do art. 21 p.u.n. Ponieważ jednak zatwierdzenie sprawozdania finansowego za 2009 r. nastąpiło 30 czerwca 2010 r., wniosek o upadłość należało złożyć do 14 lipca 2010 r. Wniosek taki jednak nie został złożony. Z powyższych ustaleń organ wywiódł, że nie zaistniała przesłanka egzoneracyjna, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit.a O.p. Nie wykazał też skarżący, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Skarżący w toku postępowania wskazywał wprawdzie, że jego stan zdrowia nie pozwalał na wykonywanie obowiązków zarządu już od 24 stycznia 2008 r. i trwał co najmniej do 2014 r., jednak organ twierdzeniom tym nie dał wiary. Wskazał bowiem na prowadzenie spraw spółki w tym okresie przez skarżącego, sporządzanie dokumentów i podejmowanie szeregu decyzji gospodarczych. W tych okolicznościach, uwzględniając niewskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części, organ przyjął, że nie zostały spełnione także przesłanki egzoneracyjne, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit.b i pkt 2 O.p. Wobec powyższego organ stwierdził – na podstawie art. 116 § 1 - § 4 O.p. - że zostały spełnione wszystkie przesłanki do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako osoby trzeciej, ze spółką i drugim członkiem zarządu, za opisaną na wstępie zaległość spółki, odsetki za zwłokę oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Rozstrzygnięcie w tym zakresie zawarł organ w decyzji z [...]. W odwołaniu strona, reprezentowana przez pełnomocnika, zarzuciła: I. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na treść decyzji: 1) art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez zaniechanie dopuszczenia dowodu z zeznań wymienionych w odwołaniu świadków, a w konsekwencji nie zebranie i nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego; 2) art. 121 § 1, art. 122, art. 191 i art. 240 § 4 O.p. poprzez wybiórczą i jednokierunkową ocenę zgromadzonego materiału dowodowego dokonaną z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, bez uwzględnienia okoliczność przemawiających na korzyść strony oraz dokonanie oceny materiału dowodowego w sposób sprzeczny z zasadami prawidłowego rozumowania, wskazaniami wiedzy i doświadczenia życiowego; 3) art. 197 O.p. poprzez nie powołanie biegłego specjalisty w celu ustalenia kondycji finansowej A Sp. z o.o. w okresie sprawowania przez skarżącego funkcji prezesa zarządu; 4) art. 210 § 4 O.p. poprzez wydanie decyzji z wewnętrznie sprzecznym uzasadnieniem; 5) art. 200 § 1 O.p. poprzez uniemożliwienie stronie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. II. błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, który miał wpływ na jej treść, polegający na ustaleniu, że zaszła okoliczność uzasadniająca przyjęcie, że w sprawie zachodzą pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe A Sp. z o.o.; III. naruszenie prawa materialnego, tj.: 1) art. 1 p.u.n. poprzez dokonanie jego błędnej wykładni prowadzącej do uznania, że postępowanie upadłościowe może zostać wszczęte na wniosek jednego wierzyciela; 2) art. 116 O.p. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie wobec orzeczenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe A, mimo iż nie zachodziły przesłanki pozytywne uzasadniające jego odpowiedzialność za te zaległości oraz zachodzą przesłanki negatywne wyłączające tę odpowiedzialność. Strona wniosła też o przesłuchanie konkretnie wskazanych osób w charakterze świadka na okoliczność ustalenia sytuacji finansowej spółki w okresie sprawowania przez skarżącego funkcji prezesa zarządu, a nadto o włączenie do akt dokumentów w postaci listy wizyt w poradni POZ, zaświadczenia z Centrum Medycznego D z 25.07.2014 r. oraz dokumentacji medycznej znajdującej się na płycie CD - na okoliczność ustalenia stanu zdrowia skarżącego w okresie sprawowania funkcji prezesa zarządu spółki. Niezależnie od tego wniosła strona o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w celu ustalenia sytuacji finansowej A Sp. z o.o. w okresie sprawowania funkcji prezesa zarządu. Organ drugiej instancji nie podzielił zarzutów i argumentów odwołania i zaskarżoną decyzją z [...] utrzymał mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy w szczególności wskazał, że na podstawie art. 108 § 1 oraz art. 116 O.p., na zasadach opisanych w tych przepisach, za zobowiązania spółki z o.o. odpowiadają członkowie jej zarządu. Ponieważ spółka posiadała zaległe zobowiązania, a egzekwowanie ich z majątku spółki okazało się bezskuteczne, zasadne było orzeczenie o przeniesieniu odpowiedzialności z tego tytułu na członków zarządu. Wzięto przy tym pod uwagę, że skarżący pełnił tę funkcję w okresie, w którym upływał termin płatności zaległego podatku. W tym zakresie organ dodał, że na podstawie art. 103 ustawy o PTU, zarówno podatnicy, jak i podmioty wymienione w art. 108 tej ustawy, są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego. Potwierdza to, że termin płatności podatku objętego odpowiedzialnością skarżącego przypadł na okres, gdy pełnił on funkcję członka zarządu spółki. Dalej organ odwoławczy argumentował, że egzekucja wobec całego majątku spółki okazała się bezskuteczna, o czym świadczą czynności organu egzekucyjnego, a ostatecznie, wobec ich bezskuteczności, umorzenie postępowania egzekucyjnego postanowieniem z [...]. Spełnione zostały zatem pozytywne przesłanki wymienione w art. 116 § 1 - § 4 O.p., od wystąpienia których uzależniona jest odpowiedzialność członka zarządu za zaległości spółki. Biorąc pod uwagę, że skarżący pozostawał członkiem zarządu w okresie od 28 marca 2003 r. do [...] 2011 r. organ stwierdził, że już w 2009 r. majątek spółki nie wystarczał na pokrycie jej zobowiązań. Według bilansu na 31 grudnia 2009 r. zaistniała przesłanka do zgłoszenia upadłości w rozumieniu przepisów art. 11 ust. 2 p.u.n. Co więcej, zaistniała też przesłanka z art. 11 ust. 1 u.p.n., gdyż spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań, a mianowicie zobowiązań podatkowych w PTU za styczeń i luty 2009 r. oraz miesiące od kwietnia do grudnia 2009 r., co wynika z deklaratoryjnych decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] w odniesieniu do lutego 2009 r. oraz Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z [...] w odniesieniu do pozostałych okresów. Organ odwoławczy przyjął, że wniosek o upadłość ówczesny zarząd winien zgłosić po upływie 14 dni od terminu wymagalności drugiego z zaległych zobowiązań, tj. za luty 2009 r. Skutkiem tego termin do złożenia wniosku o upadłość upływał 9 kwietnia 2009 r., jednak wniosek taki nie został złożony. Przyjmując z kolei stan majątku spółki w stosunku do jej zobowiązań, w myśl art. 11 ust. 2 u.p.n. (za organem I instancji), wniosek o upadłość winien zostać złożony najpóźniej 14 lipca 2010r. Także w tym terminie wniosku nie złożono. Skarżący nie wykazał przy tym, że niezłożenie wniosku we właściwym czasie nastąpiło bez jego winy. Biorąc pod uwagę wszystkie poczynione w sprawie ustalenia, a także to, że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, organ odwoławczy stwierdził, że zaistniały zarówno przesłanki pozytywne zawarte w hipotezie art. 116 § 1 O.p. do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako byłego członka zarządu wraz ze spółką i drugim członkiem zarządu, za zaległości tej spółki, odsetki oraz koszty egzekucyjne, jak i brak przesłanek uwalniających skarżącego od tej odpowiedzialności. W skardze, skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzucając, podobnie jak w odwołaniu, naruszenie: a) art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1, art. 191 O.p. przez brak dopuszczenia dowodu z zeznań wskazanych w skardze świadków na okoliczność ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej spółki w okresie sprawowania przez niego funkcji prezesa zarządu, a w konsekwencji zaniechanie zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, b) art. 197 § 1 O.p. przez zaniechanie dopuszczenia dowodu z opinii biegłego w celu ustalenia kondycji finansowej spółki w okresie sprawowania przez skarżącego funkcji prezesa zarządu, a w konsekwencji zaniechanie zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, c) art. 121 § 1, art. 122, art. 191 i art. 240 § 4 O.p. przez dokonanie wybiórczej i jednokierunkowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, bez uwzględnienia okoliczności przemawiających na korzyść skarżącego oraz dokonanie oceny materiału dowodowego w sposób sprzeczny z zasadami prawidłowego rozumowania, wskazaniami wiedzy i doświadczenia życiowego, d) błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji polegający na przyjęciu, że wystąpiły okoliczności uzasadniające wszczęcie postępowania upadłościowego w okresie, kiedy skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki, e) prawa materialnego, a mianowicie art. 1 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 p.u.n., przez jego błędną wykładnię prowadzącą do uznania, iż postępowanie upadłościowe może zostać wszczęte na wniosek jednego wierzyciela oraz art. 116 O.p. przez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie w wyniku przyjęcia, iż w okolicznościach sprawy nie zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe spółki, tj. skarżący nie zgłosił wniosku o upadłość we właściwym czasie i niezgłoszenie tego wniosku nastąpiło z jego winy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 13 września 2016 r. sygn. III SA/Gl 2081/15 oddalił skargę. Uznając skargę za niezasadną Sąd przesądził, że w sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania spółki w podatku od towarów i usług za luty 2009 r. na podstawie art. 70 § 4 O.p. Następnie analizując kolejno istnienie przesłanek odpowiedzialności skarżącego wskazał, że reprezentował on spółkę w okresie od 11 lutego 2003 r. [...] 2011 r., co oznacza, że pełnił funkcję członka zarządu w marcu 2009 r., tj. okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania za luty 2009 r. Za bezsporne Sąd uznał, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna i odwołał się do ustaleń w tym zakresie przedstawionych przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji. Ponieważ żadne czynności organu egzekucyjnego, jakie podjęto w toku postępowania egzekucyjnego, nie doprowadziły do ujawnienia majątku spółki, postępowanie to, jako bezskuteczne, zostało umorzone. Tym samym zostały spełnione przesłanki pozytywne do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania Spółki. W ocenie Sądu w sprawie została spełniona także przesłanka uzasadniająca złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki przewidziana w art. 11 ust. 1 p.u.n. Skoro bowiem Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał spółce decyzje dotyczące PTU za styczeń 2009 r., a Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego decyzję odnoszącą się do lutego 2009 r., to oznacza, że wobec nieuregulowania wynikających z nich należności, w dacie upływu terminu płatności drugiego z nich, tj. 26 marca 2009r. Spółka zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań, co wskazuje, że 9 kwietnia 2009 r. upłynął termin złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 11 ust. 1 p.u.n. W przypadku, o którym mowa w art. 11 ust. 2 p.u.n., najpóźniej z dniem 31 grudnia 2009 r. zaistniał stan opisany w tym przepisie do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a 14 stycznia 2010 r. upłynął termin do dokonania tej czynności. Za bezsporne Sąd uznał, że wniosek taki nigdy nie został złożony. Nie wskazał też skarżący majątku spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W ocenie Sądu, w ustalonym stanie faktycznym sprawy, stan zdrowia skarżącego nie uwalniał go od obowiązku złożenia we właściwym czasie wniosku o upadłość. Przesłanką uwalniającą od odpowiedzialności nie jest także niezłożenie wniosku o upadłość spółki ze względu na istnienie tylko jednego wierzyciela. Sąd stwierdził, że przepisy Ordynacji podatkowej odnoszą się do skutków podatkowych niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości i w tym zakresie rozpatrywane muszą być w oderwaniu od p.u.n. Za niezasadny uznał Sąd zarzut pominięcia dowodu z zeznań świadków na okoliczność ustalenia sytuacji finansowej spółki wskazując, że ich dopuszczenie byłoby racjonalne tylko przy założeniu, że zeznania te mogą doprowadzić do wniosków odmiennych, niż wynikają z bilansu i sprawozdania finansowego sporządzonego przez samą spółkę, co jest nieracjonalne. Od powyższego wyroku skarżący wywiódł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z 9 stycznia 2019 r. sygn. I FSK 113/17 uchylił wyrok tut. Sądu, przekazując sprawę do ponownego rozpoznania. NSA uznał, że skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy w zakresie zaakceptowania przez Sąd pierwszej instancji ustalenia, że na dzień 31 grudnia 2009 r. łączna wysokość zobowiązań spółki za zaległości podatkowe wyniosła [...] zł, co oznacza, że wartość pasywów przewyższała wartość aktywów o [...] zł, a zaległości podatkowe za luty były kolejnym wymagalnym i nieuregulowanym zobowiązaniem spółki. Konsekwencją tego było stwierdzenie organów, zaakceptowane przez WSA, że złożenie wniosku o upadłość spółki powinno nastąpić najpóźniej z końcem 2009 r. Zdaniem NSA takie zapatrywanie jest błędne, gdyż nie było podstaw, by ustalając sytuację finansową spółki - w kontekście przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości - do wartości obciążających spółkę zobowiązań doliczać kwoty zaległych zobowiązań podatkowych za styczeń oraz kwiecień - grudzień 2009 r., które wynikały z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z [...]. Decyzje te nie zostały bowiem prawidłowo doręczone spółce, co oznacza, że nie weszły do obrotu prawnego i nie wiążą organu. Następstwem tego była niedopuszczalność egzekucji administracyjnej. W efekcie stanowisko, że "łączna wysokość zobowiązań wynosi [...] zł. Jeśli odnieść wysokość tego i innych zobowiązań Spółki do wysokości wykazanej do bilansu sporządzonego na dzień 31.12.2009 r. w łącznej kwocie [...] zł do wysokości aktywów wykazanych na kwotę [...] zł, to okaże się, że wartość zobowiązań Spółki przekraczała jej aktywa o kwotę [...] zł" - było nieprawidłowe. Ocena tej okoliczności wpływa z kolei na istotne ustalenia faktyczne w sprawie, czyniąc ocenę Sądu pierwszej instancji w zakresie wniosków dowodowych strony co do kondycji finansowej spółki, nieaktualną. Jak wskazał NSA, Sąd pierwszej instancji winien w związku z tym dokonać ponownej oceny zasadności zarzutów skargi o naruszeniu przez organ art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. wobec zaniechania przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, ewentualnie dokumentów czy innych dowodów, na okoliczność sytuacji finansowej Spółki w 2009 r. NSA orzekł jednocześnie, że określenie zobowiązania spółki w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z [...] i wynikająca z niej zaległość musi być uwzględniana przy ocenie kondycji finansowej spółki w 2009 r., mimo że skarżącemu treść tej decyzji nie była znana kiedy sprawował funkcję prezesa zarządu spółki, bowiem zobowiązanie to powstało z mocy prawa. Dalej NSA za uzasadnione uznał stanowisko skarżącego, że nie można skutecznie złożyć wniosku (uzyskać postanowienia uwzględniającego wniosek) o upadłość w sytuacji, gdy podmiot ma tylko jednego wierzyciela, gdyż ogłoszenie upadłości może nastąpić tylko wówczas, gdy istnieje co najmniej dwóch wierzycieli podmiotu gospodarczego, którego dotyczy wniosek. Jednakże sytuacja, kiedy wniosek o ogłoszenie upadłości wydawałby się uzasadniony ze względu na stan finansowy spółki, lecz nie można byłoby tego skutecznie przeprowadzić albowiem długi dotyczyłyby tylko jednego wierzyciela, nie może skutkować tym, że zrealizowała się przesłanka egzoneracyjna określona w art. 116 § 1 pkt 1) lit. b O.p. tj. niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy skarżącego. NSA zaznaczył, że obiektywny brak możliwości skutecznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z uwagi na istnienie wierzytelności tylko jednego wierzyciela, nie oznacza wykazania przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności, lecz stwarza sytuację, w której członek zarządu z tej przesłanki egzoneracyjnej, w takim stanie faktycznym skorzystać nie może. W stanie faktycznym sprawy, mając jednego wierzyciela (bez względu na to czy wniosek o ogłoszenie został złożony i wydano negatywne postanowienie, czy też nie złożono go ze względu na przewidywalny wynik) skarżący nie będzie mógł powołać się na przesłanki egzoneracyjne przewidziane w art. 116 § 1 pkt 1) O.p. Mając na uwadze przedstawioną argumentację NSA wskazał, że ponownie rozpatrując skargę Sąd pierwszej instancji zobowiązany będzie uwzględnić przedstawione wyżej stanowisko co do braku podstaw do uwzględnienia przy ocenie sytuacji finansowej spółki zaległości wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z [...] za styczeń oraz kwiecień - grudzień 2009 r. Jednocześnie Sąd ten zobowiązany będzie do uwzględnienia wykładni art. 116 § 1 pkt 1) O.p., z której wynika brak możliwości uzyskania pozytywnego rozstrzygnięcia o wniosku o ogłoszenie upadłości z tego tytułu, że spółka miała tylko jednego wierzyciela. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 – dalej zwana: p.p.s.a.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Jednakże wobec uprzedniego wydania w sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku z 9 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 113/17, przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, "granice sprawy", o których mowa w art. 134 § 1 p.p.s.a. podlegają zawężeniu do granic, w jakich rozpoznał skargę kasacyjną NSA i wydał orzeczenie na podstawie art. 185 § 1 tej ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny ponownie rozpoznając sprawę nie może bowiem stosować postanowień art. 134 § 1 i art. 135 bez uwzględnienia przepisów art. 168 § 3, art. 183 § 1 oraz art. 190 p.p.s.a. Stosownie do art. 190 p.p.s.a. zdanie pierwsze - sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przez ocenę prawną rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawa materialnego i procedury oraz sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie, a pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej, jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy zostało uznane za błędne. W orzecznictwie trafnie wskazuje się, że pojęcie "wykładni prawa" użyte w art. 190 p.p.s.a. należy rozumieć wąsko, jako ustalenie znaczenia przepisów prawa (zob.: wyrok NSA z 17 listopada 2010 r. sygn. akt II GSK 963/09). Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu NSA wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych, w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa inne niż wcześniej wyjaśnione przez Naczelny Sąd Administracyjny, jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez NSA zostanie wydana przez ten Sąd uchwała w innej sprawie w trybie art. 269 p.p.s.a. zawierająca odmienną wykładnię prawa albo zmienił się stan prawny i to jedynie w odniesieniu do przepisów proceduralnych. Innymi słowy, art. 190 p.p.s.a. w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania sądu pierwszej instancji, który nie posiada już, na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego, swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań NSA co do dalszego postępowania. Rozpatrując sprawę, z uwzględnieniem stanowiska NSA zawartego w w/w wyroku, Sąd stwierdził, że skarga jest niezasadna. Określając ramy prawne niniejszej sprawy wskazać trzeba, że ustawą z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649 – dalej zwana ustawą zmieniającą), która weszła w życie 1 stycznia 2016 r., zmieniony został art. 116 O.p. Jednakże na podstawie art. 22 ustawy zmieniającej, do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy O.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W tej sytuacji podstawę materialnoprawną zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji stanowiły przepisy art. 116 § 1 i § 2 O.p. w brzmieniu sprzed nowelizacji, określające zakres odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika, na co słusznie zwróciły uwagę organy obu instancji. Stosownie do treści w/w przepisów, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Stosownie do art. 108 § 2 pkt 2 O.p., postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W myśl art. 107 § 2 O.p., jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za: 1) podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów; 2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych; 3) niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek; 4) koszty postępowania egzekucyjnego. W sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki organy podatkowe, stosownie do art. 116 O.p., obowiązane są wykazać, że zaległości wynikają ze zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu, oraz że egzekucja z majątku spółki okazała się w znacznej części nieskuteczna (tzw. pozytywne przesłanki obciążenia odpowiedzialnością). Z kolei wykazanie przesłanek uwalniających od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki, jako osoby trzeciej, obciąża tę osobę. Do tych negatywnych przesłanek odpowiedzialności zalicza się – co do zasady - wykazanie, że: - we właściwym złożono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że: - niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź też - wskazano mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji związana była zatem z udzieleniem odpowiedzi na pytanie, czy materiał dowodowy zgromadzony w wyniku przeprowadzonego przez organy postępowania daje podstawy do przyjęcia, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiły wszystkie z wymienionych wyżej przesłanek przypisania skarżącemu, jako członkowi zarządu, odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oraz czy wystąpiły prawnie określone przesłanki uwalniające go od tej odpowiedzialności. Te rozważania rozpocząć trzeba wskazaniem, że decyzją z [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. określił spółce, na podstawie m.in. art. 21 § 1 pkt 1 i art. 21 § 3a O.p. oraz art. 108 ust. 1 ustawy o PTU, nadwyżkę podatku naliczonego na należnym za luty 2009 r. w wysokości [...] zł oraz do zapłaty kwotę [...] zł. Decyzję tę doręczono spółce [...]. Ponieważ w tym czasie skarżący nie był już członkiem zarządu spółki, organ pismem z 4 czerwca 2014 r. powiadomił stronę o doręczeniu w/w decyzji spółce. Termin płatności objętej zaskarżoną decyzją zaległości spółki, która powstała z mocy prawa w 2009 r., upłynął w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu. To, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki od 28 marca 2003 r. do [...] 2011 r. wynika odpowiednio z wpisu do KRS oraz Uchwały nr 2 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z [...] 2011 r. w sprawie odwołania skarżącego z funkcji członka zarządu. Te ustalenia nie są w sprawie sporne. Nie jest też sporne, że przed wszczęciem postępowania w sprawie odpowiedzialności skarżącego doręczona została spółce decyzja określająca wysokość jej zobowiązania za luty 2009 r. Organy prawidłowo więc uznały, że zaistniały podstawy do prowadzenia postępowania wobec skarżącego, jako osoby trzeciej, w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki i że spełniona została pierwsza z pozytywnych przesłanek tej odpowiedzialności. Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu i to w okresie, w którym przypadał termin płatności podatku za luty 2009 r. i płatności tej spółka nie dokonała. Przechodząc do kwestii bezskuteczność egzekucji z majątku spółki, w całości lub w części, wyjaśnić trzeba, że dla spełnienia tejże przesłanki organy podatkowe winny wykazać, że w efekcie działań wierzyciela, organu egzekucyjnego, tj. zastosowania środków egzekucyjnych skierowanych do majątku spółki, egzekwowana wierzytelność nie mogła zostać zaspokojona w całości lub części z jej majątku. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. należy rozumieć w ten sposób, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do zaspokojenia wierzyciela i brak jest możliwości zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności. Bezskuteczność tę stwierdza się na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym. Wystarczy, że organ na podstawie zebranych dowodów wykaże, że egzekucja nie może przynieść żadnych pozytywnych rezultatów. Bezskuteczność egzekucji może być wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale także na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z akt administracyjnych, organ egzekucyjny podjął szereg działań w celu dochodzenia w/w należności od spółki, które nie przyniosły efektów. Jak wynika z akt sprawy, w wyniku podjętych czynności na podstawie tytułu wykonawczego z [...] nr [...], organ egzekucyjny ustalił, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod adresem siedziby, nie wykazuje obrotów, od września 2012 r. zaprzestała składania deklaracji VAT, a z końcem 2012 r. wypowiedziana została umowa najmu lokalu. Spółka nie jest właścicielem jakichkolwiek nieruchomości ani ruchomości, w tym pojazdów z których można by prowadzić egzekucję. Po skierowaniu zawiadomień o zajęciu praw majątkowych do licznych banków organ egzekucyjny ustalił brak otwartych rachunków bankowych w wielu z nich, bądź brak środków na tych rachunkach. W wyniku poczynionych ustaleń organ stwierdził brak majątku zobowiązanego, z którego można by prowadzić skuteczną egzekucję. W związku z tym kontynuowanie postępowania egzekucyjnego uznał za niecelowe i postanowieniem z [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R., właściwy do prowadzenia egzekucji, umorzył postępowanie egzekucyjne. W ocenie Sądu podjęte przez organ działania dowodzą, że wierzyciel podatkowy pomimo podjętych starań, w tym w ramach przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego skierowanego do całego majątku zobowiązanej, nie uzyskał zaspokojenia w całości lub części. Zdaniem Sądu, na podstawie przedłożonych akt, nie ma wątpliwości, że nie zachodziła żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku dłużnika (brak ruchomości oraz nieruchomości a także środków pieniężnych, spółka nie prowadzi działalności). W tym stanie rzeczy, skoro w wyniku działań egzekucyjnych względem majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela, to prawidłowe było stanowisko organów, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Zdaniem Sądu, czynności podjęte przez organy administracji w zakresie wykazania bezskuteczności egzekucji przedmiotowej zaległości wyczerpywały dyspozycję norm art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w powiązaniu z art. 116 O.p., nakazujących organom podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Organy zebrały materiał dowodowy w sposób wyczerpujący oraz dokonały jego właściwej oceny, mając na względzie wszystkie znane okoliczności sprawy. Organ egzekucyjny aktywnie poszukiwał majątku spółki, jednak bezskutecznie wskutek braku majątku spółki, co znalazło odzwierciedlenie w materiale dowodowym sprawy. Wszystko to pozwala przyjąć, że spełniona została przesłanka bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. Nie można w tym miejscu nie zauważyć, odnosząc się do przesłanki wyłączającej odpowiedzialność osoby trzeciej z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., że skarżący nie wskazał jakiegokolwiek mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Pismem z 4 czerwca 2014 r. organ zwrócił się do skarżącego o udzielenie informacji m.in. w tym zakresie. Strona nie udzieliła żadnej odpowiedzi. Również na późniejszym etapie postępowania nie zaoferowała żadnych dowodów na tę okoliczność. Przepis art. 116 § 1 pkt 2 O.p. pozwala uwolnić się od odpowiedzialności, jeżeli członek zarządu wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Chodzi tu o realny majątek, który nie był wcześniej objęty postępowaniem egzekucyjnym. W tej sprawie postępowanie egzekucyjne zakończyło się jego umorzeniem z powodu braku majątku spółki, a zatem mienie istniejące do tego czasu było brane pod uwagę w tym postępowaniu. Skarżący nie wskazał natomiast na jakikolwiek majątek spółki istniejący realnie po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji. Oznacza to, że nie zaistniała przesłanka określona w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., która wyłączyłaby odpowiedzialność skarżącego. Raz jeszcze przypomnieć trzeba, że dla orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej na podstawie art. 116 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wykazać fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, gdy upłynął termin płatności zobowiązania, które przerodziło się w dochodzoną zaległość spółki, oraz że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Nie zwalnia to oczywiście organu z czynienia ustaleń w tym kierunku, jednak w celu ochrony własnych interesów strona winna zaoferować dowody na swoją obronę. Obowiązkowi w powyższym zakresie skarżący nie uczynił zadość. W dniu 11 lipca 2014 r. skarżący złożył wniosek o przesłuchanie konkretnie wskazanych świadków na okoliczność sytuacji finansowej spółki w okresie sprawowania przez niego funkcji członka zarządu. Postanowieniem z [...] organ wniosek ten załatwił odmownie. W dniach 16 września 2014 r. i 1 października 2014 r. skarżący złożył ponowne wnioski o przesłuchanie konkretnie wskazanych świadków na okoliczność sytuacji finansowej spółki w okresie sprawowania przez niego funkcji członka zarządu, a także przeprowadzenie innych dowodów na tę okoliczność. Również te wnioski postanowieniami, odpowiednio, z [...] i [...] organ załatwił odmownie. Co istotne w sprawie, kolejne przesłanki wynikające z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b O.p. wyłączające odpowiedzialność odnoszą się do tego, czy członek zarządu wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Dotyczą one zatem sytuacji finansowej spółki, która winna podlegać ocenie przez pryzmat przepisów art. 10, art. 11 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 21 p.u.n. Uwolnienie się członka zarządu spółki od odpowiedzialności za zaległości spółki może nastąpić, gdy wykaże on należytą staranność w działaniach zmierzających do wystąpienia o wszczęcie postępowania upadłościowego (układowego). Nie spełnia tego wymagania nawet podjęcie stosownych czynności w tym kierunku, jednak niepozwalających na osiągnięcie celu postępowania upadłościowego, np. zgłoszenie wniosku, ale nie we właściwym czasie. W świetle art. 116 § 1 pkt 1 O.p., jeżeli członek zarządu spółki kapitałowej podnosi w toku postępowania, że po jego stronie nie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości, jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, to obowiązkiem organu podatkowego, a w ślad za tym Sądu, powinno być zweryfikowanie tej okoliczności. Innymi słowy, prawidłowa wykładnia przesłanek egzoneracyjnych ustanowionych w art. 116 § 1 O.p. wskazuje, że w przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, a jeżeli tak – to kiedy. Zgodnie z art. 10 p.u.n. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 i 2 ustawy, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W myśl art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna (...) obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Podkreślić jednak trzeba, na co wskazał NSA w wydanym w przedmiotowej sprawie wyroku sygn. I FSK 113/17, że nie można skutecznie złożyć wniosku (uzyskać postanowienia uwzględniającego wniosek) o upadłość w sytuacji, gdy podmiot ma tylko jednego wierzyciela. Ogłoszenie upadłości może bowiem nastąpić tylko wówczas, gdy istnieje co najmniej dwóch wierzycieli podmiotu gospodarczego, którego dotyczy wniosek. Z art. 1 p.u.n. wynika zasada, że postępowanie upadłościowe musi być wspólnym postępowaniem wierzycieli, podjętym w celu dochodzenia roszczeń od niewypłacalnego przedsiębiorcy lub innego podmiotu, do którego stosuje się Prawo upadłościowe i naprawcze. Takie brzmienie przepisu nie daje podstaw do prowadzenia postępowania upadłościowego z udziałem jednego wierzyciela, gdyż zapisy ustawy o trybie zgłaszania wierzytelności, ustalenia listy wierzytelności, możliwości zawarcia przez upadłego układu z wierzycielami nie uprzywilejowanymi czy szczegółowe określenie zasad podziału funduszów masy upadłości, byłyby bezprzedmiotowe w wypadku istnienia jednego tylko wierzyciela upadłego (por. wyrok SA z dnia 22 czerwca 2010 r. IV CNP 95/09). Nie byłoby uzasadnienia do prowadzenia postępowania upadłościowego wobec jednego wierzyciela, który ten sam efekt mógłby uzyskać wszczynając postępowanie egzekucyjne wobec dłużnika i prowadząc różnego rodzaju egzekucje aż do przejęcia całego majątku zobowiązanego. W realiach rozpoznawanej sprawy, jak wynika z akt administracyjnych, spółka posiadała niewykonane zobowiązanie za luty 2009 r. jedynie w stosunku do skarbu państwa – naczelnika urzędu skarbowego. W tej sytuacji, wobec istnienia tylko jednego wierzyciela, nie było możliwe skuteczne złożenie wniosku o upadłość. Jednakże, jak wskazał NSA w w/w wyroku, obiektywny brak możliwości skutecznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z uwagi na istnienie wierzytelności tylko jednego wierzyciela, nie oznacza wykazania przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności, lecz stwarza sytuację, w której członek zarządu z tej przesłanki egzoneracyjnej, w takim stanie faktycznym skorzystać nie może (zob. wyrok NSA sygn. I FSK 113/17 - pkt 19). To z kolei oznacza, że w przypadku stwierdzenia jednego wierzyciela spółki, jak to miało miejsce w tej sprawie, bez znaczenia pozostaje sytuacja finansowa spółki w aspekcie zaistnienia podstaw do złożenia wniosku o upadłość o których mowa w art. 11 ust. 1 i ust. 2 p.u.n. i wiedzy członka zarządu o tej sytuacji. Prowadzi to do konstatacji, że wnioski dowodowe skarżącego w kierunku wykazania, że w okresie sprawowania przez niego funkcji członka zarządu sytuacja finansowa spółki była dobra i brak było podstaw do składania wniosku o upadłość, są irrelewantne. Skoro bowiem brak było możliwości skutecznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z uwagi na istnienie wierzytelności tylko jednego wierzyciela, przez co członek zarządu z przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit.a O.p. skorzystać nie może, to nawet wykazanie braku podstaw do ogłoszenia upadłości pozostaje bez znaczenia dla stosowalności przepisów o odpowiedzialności osoby trzeciej z art. 116 O.p. W konsekwencji zarzuty skargi nieprzeprowadzenia wnioskowanych dowodów ze świadków oraz z opinii biegłego i innych dokumentów na okoliczność sytuacji finansowej spółki, i tym samym naruszenia art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. - są bezzasadne. W powyższym zakresie nie można pominąć i tego, na co wskazał NSA w wydanym w tej sprawie wyroku, że decyzje Dyrektora UKS w R. z [...] w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń 2009 r. oraz kwiecień - październik 2009 r. do obrotu prawnego nie weszły i nie wiążą organu. W okresie od 5 lutego 2012 r., po odwołaniu z funkcji prezesa zarządu, P. K., do momentu ustanowienia kuratora dla spółki w 2015 roku, spółka nie miała organu ją reprezentującego, stąd w/w decyzje nie mogły być prawidłowo doręczone. To oznacza, że ustalony w zaskarżonej decyzji stan zobowiązań spółki, zestawiony z jej majątkiem, mający dowodzić zaistnienia przesłanki z art. 11 ust. 2 p.u.n., jest wadliwy. Mając jednak na uwadze, że w przypadku stwierdzenia jednego wierzyciela spółki, jak to miało miejsce w tej sprawie, bez znaczenia pozostaje sytuacja finansowa spółki w aspekcie zaistnienia podstaw do złożenia wniosku o upadłość, o których mowa w art. 11 ust. 1 i ust. 2 p.u.n., uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd oddalił skargę, na podstawie art. 151 p.p.s.a., nie dopatrując się zasadności zarzutów w niej podniesionych.