I SA/Gl 990/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędziowie WSA Teresa Randak, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2012 r. sprawy ze skargi A S.A. w Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. – w dalszej części uzasadnienia określane słowem "Kolegium" lub "SKO" – działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 roku z późn. zm., zwanej dalej Ordynacja podatkowa lub O.p.) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] r. (Nr [...]) w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2003 w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że w dniu 11 stycznia 2008 r. podatnik (A S.A., aktualnie A S.A. zwana dalej Spółką) złożył dwie skorygowane deklaracje na podatek od nieruchomości za 2003 rok wykazując nadpłatę w podatku od nieruchomości za ten rok. Zgodnie z pierwszą korektą podatnik wyliczył należność podatkową za 2003 rok w wysokości [...]zł, co stanowiło nadpłatę wynikającą z deklarowania do opodatkowania niektórych obiektów budowlanych, które terytorialnie były przypisane do innych miast. Według drugiej korekty należny podatek od nieruchomości wynosił [...]zł w związku z niesłusznym deklarowaniem do opodatkowania budowli i usytuowanych pod nimi gruntów zwolnionych z podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Decyzją z dnia [...]r. organ podatkowy I instancji określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego za 2003 rok, przyjmując do opodatkowania powierzchnię budynków i wartość budowli podaną przez Spółkę w skorygowanej deklaracji z dnia 11 stycznia 2008 r. (pierwsza korekta) oraz powierzchnię gruntów wynoszącą w okresie od stycznia do kwietnia 2003 r. – 235.558 m2 oraz w okresie od maja do grudnia 2003 r. – 208.808 m2, ustaloną przez organ pierwszej instancji, jako powierzchnia gruntów faktycznie posiadanych przez Spółkę. W odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej pełnomocnik strony zarzucił naruszenie: a) art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne określenie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2003; b) art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, według stanu obowiązującego w roku 2003, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że w przedmiotowej sprawie nie występuje "publiczny transport kolejowy", gdyż zdaniem organu pierwszej instancji: – o "publicznym" charakterze transportu świadczy dopiero fakt, że na linii pozostającej w zarządzie przewoźnik kolejowy wykonuje przewozy osób i (lub) rzeczy w zakresie nieograniczonym i dostępnym dla każdego, – infrastruktura nie była udostępniana przewoźnikom kolejowym na równych prawach, – podatniczka wykorzystywała infrastrukturę kolejową na prowadzenie własnej działalności gospodarczej w celu zaspokojenia własnych potrzeb, c) naruszenia art. 187 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, iż podatniczka nie wyodrębniła organizacyjnie obu prowadzonych działalności gospodarczych tj. zarządzania oraz wykonywania przewozów; d) art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego poprzez uznanie, że podatnik wykorzystywał infrastrukturę kolejową do przewozu własnych towarów. Rozpatrując odwołanie, organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., z podatku od nieruchomości zwolnione były budowle kolejowe stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (...), a także zajęte pod nie grunty – wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. W myśl powołanego przepisu ustawa uzależniała nabycie prawa do zwolnienia od podatku od następujących przesłanek: zwolnienie dotyczy wyłącznie wskazanych tam budowli, jednakże pod warunkiem ich wykorzystywania na potrzeby "publicznego transportu kolejowego", wykorzystywanie budowli na potrzeby "publicznego transportu kolejowego" miało charakter wyłączny, grunty pod budowlami kolejowymi korzystały ze zwolnienia jedynie wówczas, gdy posadowione na nich budowle również korzystały z takiego zwolnienia. SKO podkreślając rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych w kwestii interpretacji pojęcia "publiczny transport kolejowy" i wskazując na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (o sygnaturach akt II FSK 600/09, II FSK 729/09, II FSK 340/09. II FSK 1541/08 , II FSK 696/09 oraz II FSK 1101/09, II FSK 1002/09) wskazało, że przyjęło pogląd, iż z publicznym transportem kolejowym mamy do czynienia wówczas, gdy jest on dostępny dla wszystkich uprawnionych przewoźników na równych prawach. W ocenie SKO wyniki postępowania dowodowego pozwalały na przyjęcie, iż A S.A. w 2003 roku nie wykorzystywała swojej infrastruktury kolejowej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Kolegium podkreślało, że w okresie do września 2003 r. podatnik pełnił funkcję zarówno przewoźnika kolejowego jak i zarządcy infrastruktury kolejowej bez organizacyjnego wyodrębnienia tych funkcji, przy czym brak ten oznaczał brak odrębnych niezależnych od siebie podmiotów gospodarczych realizujących obie funkcje (na zasadach odrębnej rachunkowości). Kolegium podkreśliło, że powyższe nie oznacza, iż takie działania nie były dopuszczalne w świetle prawa. Zauważyło jednak, że przepisy ustaw o transporcie kolejowym, obowiązujących do 31 maja 2003 r. i od 1 czerwca 2003 r., przewidywały konieczność rozdzielenia tych funkcji oraz (od czerwca 2003 r.), poza wykonywaniem przewozów technologicznych dla własnych potrzeb, wymagały decyzji uprawnionego organu zezwalającej zarządcy wykonywanie przewozów kolejowych w odpowiednich warunkach. Organ odwoławczy wskazał, że zarządzana przez skarżącą infrastruktura kolejowa nie była wykorzystywana wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego bowiem nie była ona udostępniana uprawnionym przewoźnikom kolejowym na równych prawach, ale przede wszystkim podatnik korzystał z infrastruktury na zupełnie innych warunkach niż pozostali przewoźnicy (wewnętrzne bezumowne obciążenia po tzw. kosztach). Dodatkowo innym rodzajem działalności podatnika była eksploatacja złóż kruszyw, które następnie były sprzedawane i dowożone do konkretnego zamawiającego. Podatnik wykonywał tym samym transport własnych towarów, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wydobycia i sprzedaży piasku czyli wykorzystywał swoją infrastrukturę również dla innych celów niż transport kolejowy. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. została zaskarżona przez pełnomocnika Spółki do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił naruszenie: – art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne określenie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2003; – art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie; – naruszenie art. 187 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej i art. 10 ust. 6 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym – poprzez uznanie jakoby podatniczka w 2003 r. nie wyodrębniła organizacyjnie obu prowadzonych działalności gospodarczych (obu funkcji) tj. zarządzania infrastrukturą kolejową oraz wykonywania przewozów kolejowych, wskutek nie zebrania w tym zakresie pełnego materiału dowodowego, nie wyjaśnienia dokładnie stanu faktycznego i nie rozpatrzenia w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego; – art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, według stanu obowiązującego w roku 2003, poprzez uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka "wyłączności", gdyż zdaniem organu infrastruktura kolejowa nie była udostępniana na równych prawach, gdyż podatniczka korzystała z własnej infrastruktury na innych warunkach niż pozostali przewoźnicy, tj. na warunkach uprzywilejowanych; – art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, według stanu obowiązującego w roku 2003, poprzez uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka "wyłączności", gdyż zdaniem organu podatniczka wykorzystywała infrastrukturę kolejową do transportu własnych towarów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wydobycia i sprzedaży piasku; – art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego poprzez uznanie, że podatnik wykorzystywał infrastrukturę kolejową do przewozu "własnych towarów". Wskazując na powyższe pełnomocnik wniósł o uchylenie decyzji SKO i poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta B. oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Na wstępie uzasadnienia skargi pełnomocnik przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania. Podniósł, że przyjęcie przez SKO za organem I instancji twierdzeń, iż jakoby podatniczka nie wyodrębniła organizacyjnie obu prowadzonych przez siebie w 2003 r. funkcji tj. przewoźnika i zarządcy jest kompletnie niezrozumiałe i nieuprawnione i pozostaje w sprzeczności z zebranym materiałem dowodowym. Pełnomocnik podkreślał, że w latach 2001-2003 podatniczka łączyła wykonywanie dwóch rodzajów działalności gospodarczej w ramach jednego przedsiębiorstwa tj. zarządzanie infrastrukturą kolejową i wykonywanie przewozów kolejowych, a funkcje te wobec zapisów art. 10 ust. 6 ustawy z 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym musiały być i były rozdzielone, stosownymi zarządzeniami prezesa zarządu. Pełnomocnik podkreślał, że działające w ramach jednej osoby prawnej dwie organizacyjnie wyodrębnione jednostki biznesowe nie mogły w istocie zawrzeć ze sobą umowy o udostępnianie i korzystanie z linii lub negocjować warunków, stawek, terminów i opłat za przewozy. Pełnomocnik akcentował, że udostępnianie infrastruktury kolejowej przez Wydział Infrastruktury, Wydziałowi Przewozów Kolejowych odbywało się według rzeczywistych kosztów bez naliczania marży zysku, na zasadzie wewnętrznych obciążeń kosztowych. Pozostali przewoźnicy ponosili natomiast opłatę wynikającą z kalkulacji własnej na bazie kosztów historycznych (z poprzedniego roku) powiększoną o marżę zysku (ok. 9 %). Zdaniem pełnomocnika warunki były równe dla wszystkich, z różnicami wynikającymi po stronie podatniczki wyłącznie z faktu łączenia tych dwóch funkcji, co w świetle prawa było w pełni dopuszczalne. W zakresie braku przesłanki wyłączności pełnomocnik podkreślał, iż sprzedaż piasku, która faktycznie mieściła się w zakresie działalności gospodarczej podatniczki w 2003 r., realizowana była na rzecz różnych podmiotów (B, C). Towar ten był dostarczany (transportowany przez koncesjonowanych/licencjonowanych przewoźników, w tym przez podatniczkę) na wskazane miejsce. Piasek transportowany był więc na rzecz (dla) osób trzecich, a nie na rzecz (dla) podatniczki (na jej własne potrzeby). Koszt transportu piasku pokrywał jego odbiorca. Pełnomocnik podkreślał, iż infrastruktura kolejowa była więc wykorzystywana wyłącznie dla realizacji przewozów kolejowych na rzecz podmiotów innych niż podatniczka. Wszak piasek objęty przewozem nie był własny, lecz sprzedany i przewożony odpłatnie do kontrahentów podatniczki. Zdaniem pełnomocnika twierdzenie jakoby podatniczka przewoziła "własne produkty" jest stanowiskiem sprzecznym z art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego (Kc). Skarżąca wskazała, iż zawierane bowiem przed podatniczkę umowy cywilnoprawne, których przedmiotem była dostawa piasku, obejmowały swym zakresem także przewozy zakupionego piasku, a realizowane usługi przewozowe uprzednio sprzedanego piasku były przewozami realizowanymi przez podatniczkę jako licencjonowanego przewoźnika korzystającego z infrastruktury na takich samych zasadach na jakich była ona udostępniana także innym przewoźnikom. Na poparcie swoich twierdzeń pełnomocnik przywoływał także stanowisko prof. Bogumiła Brzezińskiego. W konsekwencji, zdaniem skarżącej, zasadnym było stwierdzenie nadpłaty. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie i podtrzymało swoje argumenty wyrażone w decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., zwaną dalej p.p.s.a.). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa. Poczynione w sprawie ustalenia są w dużej części bezsporne i zostały zaprezentowane przy okazji przedstawiania stanowiska organów i spółki. W ocenie Sądu brak jest zatem konieczności ich ponownego omawiania. Sąd uznaje jako prawidłowe ustalenia jakie w zakresie stanu faktycznego poczyniły organy podatkowe. Istota sporu między stronami sprowadzała się do interpretacji obowiązującego w badanym roku podatkowym przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej i jego zastosowania w ustalonym w sprawie stanie faktycznym. Na wstępie zaznaczyć trzeba, że wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 13 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Gl 989/11) oddalono skargę Spółki na decyzję odwoławczą wydaną w sprawie określenia Spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2002, w stosunku do budowli kolejowych i zajętych pod nie gruntów będących przedmiotem rozstrzygania również w niniejszej sprawie. Sąd stwierdza, że mimo innego brzmienia przepisu regulującego przedmiotowe zwolnienia (do 31 grudnia 2002 r. art. 7 ust. 1 pkt 4, od 1 stycznia 2003 r. art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) w istocie jego charakter nie uległ zmianie, skoro warunkiem podlegania zwolnieniu było wykorzystywanie i to "wyłączne" danych przedmiotów (budowli, gruntów) na potrzeby "publicznego transportu kolejowego". Dlatego też Sąd rozpoznając niniejszą sprawę miał na względzie motywy i oceny prawne poczynione w uzasadnieniu wyroku tutejszego Sądu zapadłego w sprawie I SA/GL 989/11, jako odpowiednie do zaistniałego stanu faktycznego i prawnego w obu latach podatkowych. Wskazać zatem należy, iż zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 roku, Nr 121, poz. 844 z późniejszymi zmianami, zwanej dalej ustawą podatkową), w brzmieniu obowiązującym w 2003 roku, zwolnione od podatku od nieruchomości były budowle kolejowe (...) – wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty. Dla poprawnego zastosowania zwolnienia podatkowego istotne jest wyjaśnienie pojęcia "publicznego transportu kolejowego" oraz ustalenie, czy wykorzystywanie budowli kolejowych na potrzeby tego transportu miało charakter "wyłączny". W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, iż o publicznym charakterze transportu powinno przesądzać to "czy zarządca udostępnia linie kolejowe wszystkich potencjalnym użytkownikom (por. art. 4 pkt 6 dawnej u.t.k,), przez których należy rozumieć licencjonowanych przewoźników (tak m. in. wyrok NSA z dnia 29 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 878/09). Drugą z przesłanek zastosowania rzeczonego zwolnienia podatkowego jest wyłączność wykorzystywania budowli. O wyłączności wykorzystywania infrastruktury (budowli kolejowych) decyduje to, czy zarządzana przez Spółkę infrastruktura kolejowa była udostępniona uprawnionym przewoźnikom kolejowym na równych prawach, czy też była wykorzystywana na cele inne niż publiczny transport kolejowy. W pierwszej kolejności stwierdzić należy, że zarządca infrastruktury kolejowej (skarżąca Spółka) udostępniał linie kolejowe uprawnionym przewoźnikom (w świetle ustaw o transporcie kolejowym obowiązujących w 2003 r.). Okoliczność ta nie była kwestionowana przez stronę skarżącą i jako taka pozostała bezsporna. Bezsporne było również to, że Spółka do września 2003 r. pełniła funkcje przewoźnika i zarządcy przedmiotowej infrastruktury, bez ich organizacyjnego wyodrębnienia. Kwestią kontrowersyjną była ocena zwolnienia podatkowego na gruncie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez pryzmat warunków, na jakich infrastruktura kolejowa była udostępniana przewoźnikom. Zdaniem organów podatkowych w omawianym przypadku nie doszło do udostępniania tejże infrastruktury kolejowej na równych prawach. Konkluzję taką poczyniono na gruncie zawieranych przez skarżącą umów o udostępnienie linii kolejowych. Ustalono, że w 2003 r. nie obowiązywały jednolite i równe dla wszystkich zasady co oznacza, że infrastruktura nie była udostępniana na równych prawach. Ponadto podatnik jako osoba prawna wykonująca dwa rodzaje działalności w ramach jednego przedsiębiorstwa nie mógł zawrzeć umowy o udostępnieniu linii kolejowych z samym sobą. Dodatkowo stwierdzono, że do września 2003 r. na spornej linii kursował tzw. pociąg służbowy dowożący na stanowiska pracy pracowników zarządcy kolei i przewoźnika, a przewozy realizowane przez koncesjonowanego przewoźnika wykonywane były według służbowego rozkładu jazdy. Ponadto sama Spółka przyznała i potwierdziła w skardze to, że jako przewoźnik ponosiła koszty dostępu do własnej infrastruktury kolejowej w ramach obciążeń wewnętrznych, które nie obejmowały (ok. 9 %) marży. Spółka nie zaprzeczała także, że wydobywany przez nią piasek był transportowany do kontrahentów (C, D, B, E), w tym także po liniach kolejowych położonych na terenie B.. Sąd podziela zatem stanowisko organów podatkowych, że skarżąca w 2003 roku wykorzystywała swoje linie kolejowe na własne wewnątrzzakładowe potrzeby. Bez znaczenia dla sprawy pozostawała podnoszona w skardze kwestia istnienia, w strukturze organizacyjnej Spółki "jednostek działalności biznesowej" pod nazwą Wydział Infrastruktury Kolejowej i Wydział Przewozów Kolejowych, skoro tego rodzaju wyodrębnienie działalności przewoźnika i zarządcy nie oznaczało możliwości swobody zawierania umów w zakresie dostępu, terminów, sposobu wyliczenia i wysokości opłat za korzystanie z przedmiotowej infrastruktury. Obciążenia na zasadzie "wewnętrznych obciążeń kosztowych" w oparciu o "koszty rzeczywiste" nie jest tożsame z "opłatą wynikającą z kalkulacji własnej na bazie kosztów historycznych" o czym jest mowa w skardze. Wskazana, że "opłata" i "obciążenie" nie stanowią o równym traktowaniu przewoźników. Przedmiotowe zwolnienie podatkowe przysługuje wszak w sytuacji, gdy transport wykonywany był również przez skarżącą, na takich samych zasadach (w tym finansowych) jak przez innych przewoźników kolejowych, zaś zwolnienie to nie obejmuje sytuacji, w których zarządca infrastruktury będącej jednocześnie przewoźnikiem, realizuje na danej linii również transport, którego koszt zalicza do wewnętrznych obciążeń a od innych pobiera opłaty, stosując inne (niż "dla siebie") kryteria. Okolicznością sporną w sprawie było też czy przedmiotowe budowle kolejowe były w badanym roku podatkowym, wykorzystywane "wyłącznie" na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Należy przy tym zauważyć, że podatnik wykonywał transport kolejowy własnych towarów realizując w ten sposób prywatny, niedostępny innym, cel gospodarczy. Wykonując transport własnymi liniami kolejowymi i środkami transportu kolejowego, na swój wewnętrzny użytek, znajdował się w innej sytuacji prawnej i faktycznej niż pozostali ewentualni przewoźnicy W stanie prawnym obowiązującym w 2003 r. transport osób i rzeczy odbywający się na liniach kolejowych dostępnych dla innych przewoźników przez podmiot wykonujący jednocześnie zarząd infrastrukturą kolejową jak i przewóz kolejowy, bez pełnego organizacyjnego i prawnego wyodrębnienia tych dwóch sfer działalności, przewożący wytworzone przez siebie produkty, własnym taborem kolejowym po posiadanych liniach kolejowych dla własnych kontrahentów, z wyłączeniem innych podmiotów oznaczał, że tak użytkowane budowle kolejowe nie mogły być uznane za wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku tutejszego Sądu z dnia 25 maja 2010 r. sygn. akt I SA/GL 126/10, że wykonywanie transportu własnych rzeczy przy użyciu budowli kolejowych zarządzanych przez wykonującego taki transport wyłącza cechę wyłącznego wykorzystywania tych budowli na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Nie znajduje uzasadnienia zarzut skarżącej co do naruszenia przepisu art. 544 § 1 k.c. w sytuacji, gdy podatniczka jako osoba prawna była równocześnie sprzedawcą jak i przewoźnikiem sprzedanych rzeczy (towarów), zaś zawierane przez nią umowy obejmowały nie tylko sprzedaż lecz również przewóz zakupionego przez kontrahenta towaru (piasku). Skoro koszt transportu piasku pokrywał jego odbiorca to przewóz tego towaru niezależnie od jego własności (wydania) nie zmieniał faktu jego wydobycia (wyprodukowania) przez Spółkę i wykorzystania należących do Spółki linii kolejowych do jego transportu w celu osiągnięcia zamierzonego celu gospodarczego, niedostępnego dla innych przewoźników (połączenie roli producenta, sprzedawcy i dostawcy). Z powyższych względów Sąd stwierdził, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia. Nie zostały także naruszone reguły prowadzenia postępowania dowodowego. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa. Sąd ze względów wyżej wyrażonych nie dopatrzył się zatem takiego naruszenia przepisów wskazanych w skardze, które winno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Mając powyższe na uwadze, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 powołanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.