III SA/Gl 1043/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz Sędzia WSA Krzysztof Kandut po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 października 2015 r. sprawy ze skargi "A" Sp. j. w K. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. na podstawie art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) przedłużył termin zwrotu podatku od towarów i usług wynikający z deklaracji VAT-7 za listopad 2014 r., złożonej przez "A" Sp. jawna w K. , do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia dokonywanego w ramach kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego. W jego uzasadnieniu w pierwszej kolejności wyjaśnił, że 30 grudnia 2014 r. do [...] Urzędu Skarbowego w K. wpłynęła deklaracja VAT-7 za listopad 2014 r., którą podatnik skorygował 5 stycznia 2015 r. wykazując kwotę podatku naliczonego do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w wysokości [...] zł. Następnie zacytował treść art. 87 ust. 2 zdanie drugie i trzecie ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. W przypadku wydłużenia terminu urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w art. 87 ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku (art. 87 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług). Ponieważ [...] r. wszczęto u podatnika "A" Sp. jawna w K. kontrolę podatkową celem zbadania zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2014 r. w zadeklarowanej kwocie, która do dnia wydania niniejszego postanowienia nie została zakończona, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. zastosował w rozpoznawanej sprawie wskazany wyżej przepis. W toku kontroli ustalono bowiem, iż zwrot podatku naliczonego wynika z wewnątrzwspólnotowej dostawy kawy [...] do Republiki Czeskiej na łączną kwotę [...] zł oraz kremu [...] do Republiki Czeskiej na łączną kwotę [...] zł. Z uwagi na wątpliwości co do rzetelności tych transakcji zarówno na etapie nabycia jak i dostawy (WDT) za zasadne organ uznał ich zweryfikowanie na poszczególnych etapach ich przebiegu wraz z weryfikacją transakcji u kontrahenta krajowego i zagranicznego. Ocena stanu faktycznego sprawy, jak wskazano, będzie możliwa dopiero po zgromadzeniu całości materiału dowodowego, w tym również po otrzymaniu odpowiedzi od czeskiej administracji podatkowej. Dlatego też na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług przedłużono termin zwrotu różnicy podatku. Pismem z dnia [...] r. pełnomocnik "A" Sp. jawna w K. wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa. Postanowieniem z dnia 30 marca 2015 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. odmówił uchylenia wydanego 4 marca 2015 r. nr [...] postanowienia w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług wynikającego z deklaracji VAT-7 za listopad 2014 r. Stwierdził, że wydane postanowienie zgodnie z aktualną linią orzecznictwa sądowego zawiera wszystkie elementy prawne wymagane, tj. podstawę prawną, przedmiot rozstrzygnięcia oraz uzasadnienie, gdzie wskazano, które transakcje i dlaczego muszą podlegać dalszej weryfikacji, w celu wyjaśnienia wątpliwości jakie powstały w toku kontroli co do rzetelności tych transakcji. Następnie podkreślił, że postanowienie to nie stanowi o rozstrzygnięciu sprawy co do meritum dlatego nie wskazuje i nie może wskazywać na szczegóły sprawy, ponieważ zarówno w dacie wydania tego postanowienia jak i aktualnie organ nie posiada jeszcze pełnego obrazu przebiegu transakcji co w świetle powstałych wątpliwości uniemożliwia ocenę weryfikowanych transakcji pod względem skutków podatkowych (w tym prawa do żądania zwrotu VAT). Dalej organ wyjaśnił, że wraz z upływem czasu, w którym weryfikacji podlegały również w toku prowadzonych kontroli podatkowych rozliczenia Spółki w zakresie VAT za okres od września 2014 r. wychodziły na jaw nowe okoliczności, które w sumie spowodowały powstanie szeregu wątpliwości. I tak 11 marca 2015 r. wpłynęła odpowiedź czeskiej administracji podatkowej dotycząca okresu wrzesień-październik 2014 r., z której wynikało, że towar (kawa [...] ) wrócił na terytorium Polski sprzedany do polskich podmiotów oraz, że czeska firma jest podejrzana o udział w oszustwie karuzelowym jako firma wiodąca, legalizująca oszustwa wewnątrzwspólnotowe. Jednocześnie przeprowadzone przez Spółkę transakcje posiadają wiele cech charakterystycznych dla transakcji określanych mianem karuzeli podatkowych. A mianowicie: - wielokrotny (nieuzasadniony) obrót w kraju powszechnie dostępnym towarem nieokreślonym co do tożsamości (w tym przypadku kawa [...] ); - kontrahent zagraniczny (czeski) reprezentowany jest przez obywateli polskich, zamieszkałych w kraju; - płatności za towar pomiędzy wieloma kontrahentami odbywają się w tym samym banku, w tym samym dniu lub w bezpośredniej bliskości tego dnia; - transport towaru dokonywany jest przez firmy powiązane osobowo ze spółką; - towar "wraca do kraju"; - w łańcuchu firm biorących udział w transakcjach znajdują się firmy charakteryzowane jako tzw. znikający podatnik. W związku z powyższym za zasadne organ uznał wyjaśnienie powstałych wątpliwości co do przebiegu transakcji nabycia w kraju i dostawy do Czech kawy [...] , co przesądziło o przedłużeniu wykazanego zwrotu podatku VAT. Ponadto w toku kontroli ujawniono, iż oprócz transakcji dotyczących obrotu kawą [...] Spółka rozliczyła również inne transakcje dotyczące kremu [...] oraz [...] , które wymagały zweryfikowania chociażby w kontekście opodatkowania stawką 23% transakcji dostawy [...] na rzecz kontrahenta czeskiego podlegającego co do zasady opodatkowaniu stawką 0%. Powstała zatem konieczność rozszerzenia weryfikacji wszystkich transakcji wykazanych przez Spółkę w tym okresie (w tym również w zakresie nabycia i dostawy kremu [...] oraz [...]), a to wymagało przeprowadzenia szeregu czynności dowodowych, w tym przesłuchania świadków, czynności sprawdzających oraz kontroli ogniw łańcucha dostaw nie będących bezpośrednimi kontrahentami Spółki. W celu ustalenia roli poszczególnych podmiotów w ujawnionym łańcuchu dostaw zebranie kompletnego materiału dowodowego stało się konieczne. Dlatego też prawidłowo organ przedłużył zwrot podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł wynikający z deklaracji VAT-7 za listopad 2014 r. Konsekwencją powyższego będzie – jak wskazano - wypłacenie kontrolowanemu oprocentowania w wysokości równej opłacie prolongacyjnej, gdy okaże się, że zwrot zatrzymanego podatku był niesłuszny. Nie zgadzając się z powyższym pełnomocnik "A" Sp. jawna w K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 4 marca 2015 r. nr [...] Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie: art. 121 § 2, art. 124 i art.125 § 1 O.p. oraz art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W motywach skargi wskazał, że brak uzasadnienia wydanego postanowienia rażąco godzi w prawa jednostki i narusza art. 121 § 2 O.p., tj. zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasadę wyjaśniania stronom zasadności przesłanek, którymi się kierują przy załatwianiu sprawy (art. 124 O.p.). Dotyczy to również udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem postępowania, a także takiego motywowania wydawanych orzeczeń aby strona nie pozostawała niedoinformowana. Tymczasem zaskarżone postanowienie nie wskazuje konkretnego uchybienia podatnika, czy też błędu przy dokonywaniu rozliczenia deklarowanego do zwrotu podatku. Ponadto nie zawiera podstawy prawnej i faktycznej wydanego rozstrzygnięcia, podczas gdy postanowienie przedłużające termin zwrotu nie może być dowolnie uzasadnione. Organ podatkowy powinien wskazać na powody odmowy dokonania zwrotu i przedstawić istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację z czego wynika powód zakwestionowania zasadności zwrotu podatku. Brak wystarczającego uzasadnienia narusza ogólne zasady postępowania w tym zasadę zaufania obywatela do organów podatkowych (tak wyrok WSA w Białymstoku z dnia 4 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Bk 217/14). Tym bardziej, że instytucja przedłużenia terminu jest wyjątkiem od zasady terminowego zwrotu podatnikowi należnej mu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Dlatego stanowisko organu zmierzające do pozbawienia podatnika odzyskania zwrotu w ustawowym terminie ze względu na wagę rozstrzygnięcia powinno zostać przez organ skrupulatnie uzasadnione, poparte odpowiednimi tezami, co w sposób obiektywny pozwoli uznać, że w danej konkretnej sprawie interes publiczny postawić należy ponad interesem jednostki. Organ nie może decydować o przedłużeniu podatnikowi terminu zwrotu różnicy w podatku w sposób dowolny, nie poparty mocnymi argumentami (tak wyrok WSA w Gdańsku z dnia 24 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 1003/10). Zdaniem pełnomocnika wątpliwości organu co do rzetelności przeprowadzanych transakcji nie zostały dostatecznie uzasadnione. Organ nie wskazał jakie nieprawidłowości miały miejsce, podczas gdy zgodnie z poglądem zaprezentowanym przez WSA w Olsztynie w dniu 22 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 874/13 organ powinien wskazać jakie okoliczności miał na względzie podejmując decyzję o dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu. Zaskarżone postanowienie nie wskazuje natomiast okoliczności, na podstawie których organ mógłby chociażby powziąć jakąkolwiek wątpliwość. Przedstawione w uzasadnieniu argumenty również nie zmieniają faktu, że postanowienie to nie spełnia minimum wymagań co do jakości i szczegółowości, gdyż nie można obarczać podatnika winą za dokonania firmy, która posiada swoją siedzibę w Czechach. Tym bardziej, że sprawa dotyczy zwrotu podatku za listopad 2014 r., podczas gdy ustalenia dotyczą września i października 2014 r. W związku z powyższym niezrozumiałe jest wiązanie tych postępowań, gdyż postępowanie dotyczące ewentualnej karuzeli podatkowej winno być rozstrzygane niezależnie od niniejszego postępowania w związku z odległością terminów w dokonywanych rozliczeniach, jak również brakiem powiązania tych zdarzeń. W odpowiedzi na skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje. Zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem. Art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług przyznaje naczelnikowi urzędu skarbowego prawo do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku w sytuacji, kiedy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Tyle wynika z tego przepisu, to znaczy uznaniowość takiej decyzji i jej ograniczenie jedynie koniecznością dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu. Warunek ten został wskazany w uzasadnieniu postanowienia i rozwinięty w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa o kolejne, ujawniające się w trakcie kontroli, okoliczności. Konieczność zweryfikowania zasadności zwrotu różnicy podatku nie budzi w ocenie Sądu wątpliwości. Niemożność zakończenia tej weryfikacji w terminie 60 dni również. Wszak zachodzi konieczność przeprowadzenia czynności z udziałem obcych władz podatkowych i wyjaśnienie szeregu transakcji, poczynając od nabycia towaru w kraju przez stronę skarżącą, poprzez jej dostawę do kontrahenta czeskiego i powrót towaru do Polski. Oczywiście, nie sugerując żadnego znaczenia tych okoliczności, bo postępowanie kontrolne trwa, Sąd stwierdza, że powzięcie przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. wątpliwości co do zasadności zwrotu różnicy podatku jest uzasadnione. Nie doszło zatem, w ocenie Sądu, do naruszenia art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie doszło również do naruszenia zasad z Ordynacji podatkowej, wynikających z jej przepisów wymienionych w skardze, to znaczy art. 121 § 1, art. 124 i art. 125 § 1. Zasada pogłębiania zaufania do organów podatkowych prowadzących postępowanie podatkowe musi być kojarzona z podstawą prawną dokonywanych czynności. Działanie w graniach prawa, w tym przypadku zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wyklucza powoływanie się na tę zasadę. Na tym bowiem opiera się zasada zaufania, że organy podatkowe będą postępować zgodnie z prawem i dokonywać jedynie tych czynności w ramach postępowania, na które prawo im pozwala i które nie są sprzeczne z konkretnymi normami oraz zasadami postępowania. Zdaniem Sądu twierdzenie, jakoby naruszono art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, przedłużając termin zwrotu różnicy podatku z powodów wskazanych w postanowieniu i odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, nie zasługuje na akceptację. Zasada przekonywania, obligująca organ do wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, również nie została naruszona. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia i odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa czynią zadość warunkowi wskazania skąd konieczność przeprowadzenia weryfikacji zwrotu podatku. Tylko do tej kwestii zasada ta ma zastosowanie w niniejszej sprawie. Uzasadnienie to nie może nosić cech uzasadnienia decyzji rozstrzygającej sprawę co do istoty, co do zobowiązania podatkowego i wskazywać na fakty udowodnione, bo wydaje się je w trakcie trwania kontroli podatkowej, która ma dopiero wyjaśnić kwestie wątpliwe. Zasada szybkości postępowania nie może niwelować znaczenia zasady prawdy obiektywnej z art. 122 Ordynacji podatkowej, w myśl której organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. Z powyższych względów Sąd oddalił skargę zgodnie z art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.