III SA/Gl 1336/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Katarzyna Golat, Protokolant St. sekr. sąd. Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2010 r. przy udziale – sprawy ze skargi M.B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych, podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] r. nr [...] określającą M. B. prawidłową wysokość długu celnego oraz należności podatkowych w związku z importem z USA towaru w postaci samochodu marki [...] o pojemności silnika [...] ccm, r. prod. [...], nr nadwozia [...], ujętego w zgłoszeniu celnym SAD OGL nr [...] z [...] 2006 r. W konsekwencji określono dla spornego towaru: 1. niezaksięgowaną kwotę cła w wysokości [...] zł. jako różnicę pomiędzy kwotą długu celnego (typ opłaty A00) prawnie należną ([...] zł.), a kwotą cła zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym SAD OGL nr [...] (typ opłaty A00 - [...] zł.); 2. prawidłową kwotę należnego podatku akcyzowego w wysokości [...] zł. i różnicę w podatku akcyzowym (typ opłaty 1A1) pomiędzy należną kwotą podatku określoną w niniejszej decyzji ([...] zł.), a kwotą podatku akcyzowego zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym ([...] zł.), która wyniosła [...] zł.; 3. prawidłową kwotę należnego podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. i różnicę w podatku VAT (typ opłaty B00) pomiędzy należną kwotą podatku określoną w decyzji ([...] zł.), a kwotą podatku VAT zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym ([...] zł.), która wyniosła [...] zł.. W skutek powyższego organ I instancji dokonał zaksięgowania retrospektywnego kwoty długu celnego w wysokości [...] zł. i wezwał do zapłaty niedoboru wyliczonych należności w łącznej kwocie [...] zł.. Jako podstawę prawną powyższej decyzji organ celny I instancji wskazał art. 21 § 3, art. 207 §1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 51, art. 65, oraz art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), art. 20 ust.1, art. 29 ust. 1, art 31, art. 78 ust. 3, art. 201, art. 220 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 roku ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, tom 4, str. 307 ze zm.), art. 181 a Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, t. 6, str. 3), art. 4 ust.1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust.1 pkt 4, art. 13 ust.3, art. 20 ust. 2, art. 75 ust. 1, art. 80 ust.1, ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), § 2 ust. 1 pkt 2 oraz załącznik nr 2 (poz. 21) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.), art. 5 ust.1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust.13, art. 33 ust. 2, art. 38 ust.1, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W uzasadnieniu przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania oraz argumentację prawną. Podkreślono, że z akt sprawy wynika, iż M. B. w dniu [...] 2008r w Oddziale Celnym w G. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na warunkach dostawy DDU Ż. używany, niekompletny samochód osobowy marki [...] o pojemności silnika [...] ccm, rok produkcji 2008, nr nadwozia [...], importowany z USA, deklarując jego wartość transakcyjną (wliczając transport do Polski) w kwocie [...] USD. Zgłoszenie celne sporządzone na dokumencie SAD prawidłowo pod względem formalnym zostało przyjęte i zarejestrowane w ewidencji OGL pod pozycją nr [...]. Do zgłoszenia importer załączył deklarację wartości celnej; dokument sprzedaży pojazdu z dnia [...] 2008r. na kwotę [...] USD; zlecenie polecenia wypłaty w obrocie dewizowym na kwotę [...] USD; dokument rejestracyjny pojazdu "texas certyficate oftitle"; zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia [...] 2008r. oraz dokument identyfikacyjny pojazdu. Po przyjęciu zgłoszenia celnego na podstawie art. 68 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (zwany WKC) organ celny przystąpił do jego weryfikacji polegającej na kontroli JDA SAD oraz załączonych dokumentów. W wyniku przeprowadzonej przez funkcjonariusza celnego rewizji celnej z natury stwierdzono pojazd marki [...], numer nadwozia (VIN) zgodny z dokumentami oraz widoczne braki: wszystkich lamp, obu zderzaków, listew ozdobnych na drzwiach, części tapicerki wewnątrz bagażnika; bez uszkodzeń blacharsko - lakierniczych; sprawny technicznie, przebieg wg wskazań licznika 9598 mil. Następnie w trakcie analizy zadeklarowanej przez stronę ceny transakcyjnej samochodu organ uzyskał dane internetowe ceny samochodów marki [...] na rynku amerykańskim. Cena samochodu tego modelu z rocznika 2008r., bez widocznych braków kształtowała się w wysokości [...] USD (www.AutoTrader.com.). W związku z uzasadnionymi wątpliwościami organu celnego, że zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość transakcyjna samochodu nie stanowi ceny faktycznie zapłaconej lub należnej, o której mowa w art. 29 WKC - wezwano stronę do przedstawienia dodatkowych dokumentów lub informacji, które potwierdziłyby że deklarowana cena [...] zł. wskazana na umowie sprzedaży z dnia [...] 2008r oraz w zleceniu polecenia wypłaty w obrocie dewizowym stanowi wartość transakcyjną czyli cenę faktycznie zapłaconą lub należną za importowany towar określoną w art. 29 WKC. W odpowiedzi strona przedstawiła pismo z dnia [...] 2009r., M. G. wraz z oświadczeniem eksportera z dnia [...] 2008r., w którym potwierdził, że transakcja zakupu samochodu dokonana w dniu [...] 2008r., została dokonana przelewem, a koszt wraz z transportem wyniósł [...] USD. Uzasadniając tak niską cenę pojazdu eksporter wskazał, iż jest to samochód nie kompletny, po włamaniu. Strona załączyła również potwierdzone za zgodność z oryginałem zlecenie polecenia wypłaty w obrocie dewizowym przedstawione wraz z dokumentem SAD na kwotę [...] USD oraz dokument morski nr [...] ze wskazaną wartością [...] USD. Powołany w sprawie biegły w sporządzonej opinii technicznej nr [...], data badania [...] 2008r. ustalił, że dla tej marki samochodu w stanie pełnosprawnym, bez braków według informacji internetowych wartość wynosi średnio na rynku amerykańskim [...] USD. Wskazaną przez biegłego wartość potwierdzają również załączone do akt sprawy oferty sprzedaży na rynku USA samochodów marki [...], rocznik [...]r., bez widocznych braków, dostępne w internetowej bazie danych o pojazdach użytkowanych na terenie USA i Kanady - Carfax, które kształtowały się na rynku eksportu w przedziale cenowym od [...] USD do [...] USD oraz na stronie internetowej zawierającej dane dotyczące samochodów używanych w Stanach Zjednoczonych AutoTrader.com., w wysokości [...] USD. Nadto biegły na podstawie przeprowadzonego badania samochodu opisał stan pojazdu jako dobry; w sposób szczegółowy wskazał braki w niekompletnym nadwoziu oraz poszczególnych sterowników odpowiedzialnych za pracę silnika, pompy paliwa, skrzyni biegów, układów hamulcowych. Wydając opinię zaznaczył również, że importowany samochód nie posiada żadnych śladów włamań, co przeczy oświadczeniu sprzedającego. W konsekwencji po zastosowaniu korekty na minus z tytułu niskiego popytu na rynku wtórnym amerykańskim samochodów osobowych używanych tj. 10% ; z tytułu importu indywidualnego tj. 8%; z tytułu brakujących części [...] zł. czyli - 32,2% - wartość samochodu w stanie przedstawionym do badania na rynku amerykańskim nie powinna być mniejsza niż [...] USD. W oparciu o zgromadzoną dokumentację dotyczącą wartości towaru, Naczelnik Urzędu Celnego w R. uznał, że zadeklarowana przez stronę wartość celna importowanego pojazdu znacznie odbiega od wartości towaru w kraju eksportu, tym samym nie dając wiary, że zadeklarowana w dokumencie sprzedaży z dnia 20 czerwca 2008r jak i przedstawionym zleceniu polecenia wypłaty wystawionym na kwotę [...] USD wartość towaru (wliczony w cenę transport do Polski) stanowi wartość transakcyjną to znaczy cenę faktycznie zapłaconą lub należną za importowany towar, o której mowa w przepisie art. 29 WKC. Tym samym spełniona została w przedmiotowej sprawie przesłanka wynikająca z art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93, która uprawnia organy celne do niestosowania metody ceny transakcyjnej, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę. Mając powyższe okoliczności na względzie organ I instancji zgodnie z treścią art.181a rozporządzenia komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 (zwany dalej RWKC), art. 248 RWKC oraz art. 78 ust.2 WKC wszczął postępowanie w sprawie określenia prawidłowej kwoty długu celnego oraz kwoty należności podatkowych akcentując, że cena transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać jego wartość, a wartość ta jest niezależna od tego czy importer otrzymał za darmo towar wprowadzony na wspólnotowy obszar celny, czy też kupił go po wyjątkowo okazyjnej z różnych względów cenie. Przepisy celne bowiem przewidują możliwość ochrony interesów państwa przed posługiwaniem się przez podmioty dokonujące obrotu towarowego z zagranicą niewiarygodnymi dokumentami, upoważniając przez to organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej jako wartości celnej towaru, a w przypadkach uzasadnionych wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą organy celne mogą zażądać przedstawienia uzupełniających informacji. Tym samym przepisy te upoważniają organ celny do oceny przedłożonych dokumentów nie tylko pod względem formalnym, ale również pod względem materialnym (co dotyczy również informacji w nich zawartych), w celu eliminowania przypadków wprowadzania na obszar Wspólnoty towarów o zaniżonej/zawyżonej wartości celnej. Wobec zatem zgromadzonego materiału dowodowego dotyczącego wartości pojazdu w postaci dokumentu sprzedaży z dnia [...] 2008r; oświadczenia eksportera z dnia [...] 2008r; zlecenia polecenia wypłaty w obrocie dewizowym; dokumentu morskiego "bill of lading"; opinii technicznej nr [...] z badania z dnia [...] 2008r; wydruku stron internetowych z ofertami sprzedaży podobnych pojazdów na rynku amerykańskim - baza danych Carfax, www.AutoTrader.com - organ stwierdził podstawy do zakwestionowania wiarygodności przedłożonych dokumentów na podstawie art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego i ustalenia wartości celnej. Eliminując kolejne metody zastępcze z przyczyn wskazanych w decyzji, organ uznał że w niniejszej sprawie winna mieć zastosowanie metoda z art. 31 ust. 1 WKC, tzw. ostatniej szansy. Metoda ta nie przewiduje konkretnego sposobu ustalania wartości celnej towaru, natomiast wartość celna ustalona powyższą metodą powinna być w możliwie największym stopniu oparta na elementach pozostałych metod, które powinny być stosowane z "rozsądną elastycznością". Elastyczność ta może wyrażać się w odstąpieniu od pewnych warunków jej stosowania, a rezygnacja z pewnych rozwiązań wymaga w każdym wypadku indywidualnego i wnikliwego rozważenia i nie może cechować jej arbitralność. Następnie zaznaczono, że Naczelnik Urzędu Celnego w R. zwrócił się do przedstawiciela "A" w W. o rozkodowanie numeru VIN pojazdu i wskazanie kraju produkcji. W odpowiedzi pismem z dnia [...] 2009r. przedstawiciel firmy potwierdził, że ten konkretny pojazd został wyprodukowany poza Wspólnotą i jako kraj produkcji wskazał Stany Zjednoczone Ameryki. Nadto wezwano powołanego do sprawy biegłego do uzupełnienia sporządzonej na wniosek organu celnego opinii technicznej nr [...] o wskazanie zamiast szacunkowego kosztu naprawy samochodu, procentowej utraty wartości pojazdu z tytułu uszkodzeń i brakujących części w stosunku do wartości samochodu nieuszkodzonego; doprecyzowanie w wydanej opinii technicznej określenia "po akcyzie". W dniu [...] 2009 r. uzupełnił dane w żądanym zakresie. Naczelnik Urzędu Celnego w R. na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, a w szczególności wykorzystując opinię nr [...] z daty badania [...] 2008 r. - ustalił wartość celną importowanego samochodu marki [...] określając wartość rynkową dla pojazdu nowego - [...] zł. pomniejszoną z tytułu użytkowania i przejechania 15356 km o 25%. Zatem ustalono wartość bazową samochodu na kwotę [...] zł. brutto. Dalej organ zastosował korekty dla importowanego samochodu na minus z tytułu importu indywidualnego 8% i z tytułu brakujących części 22,1 % - ustalając wartość na [...] zł.. Jednakże przy ustalaniu wartości celnej importowanego samochodu, organ celny nie uwzględnił wskazanej w opinii rzeczoznawczej korekty na minus z tytułu niskiego popytu na rynku wtórnym polskim tego typu samochodów, ustalonej przez biegłego w wydanej opinii na poziomie 15%, ponieważ w opinii biegły przyjął jako kwotę bazową cenę samochodu z katalogu Info –Ekspert., w którym podane ceny zawierają średnie ceny używanych pojazdów na terenie Polski. Na zakończenie organ podkreślił, że opinia rzeczoznawcy samochodowego, podobnie jak inne dowody w sprawie, podlega ocenie organu celnego w granicach wynikających z wyrażonej w przepisie art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów i może być kwestionowana tak jak każdy dowód w sprawie. Dlatego też mając na uwadze, iż ustalona przez organ celny wartość bazowa brutto importowanego samochodu [...] ZŁ. zawiera pełne kwoty należności celno - podatkowych, przy ustalaniu wartości celnej pojazdu należało tę kwotę pomniejszyć również o: cło 10% tj. [...] zł. : 1,10 = [...] zł. akcyza 13,6% tj. [...] zł. : 1,136 = [...] zł. podatek VAT 22% tj. [...] zł. : 1,22 = [...] zł. Obliczoną tak kwotę [...] zł. pomniejszono dodatkowo o zwyczajowo przyjętą marżę w wysokości 10% tj. [...] zł. : 1,10 i w konsekwencji za wartość celną importowanego pojazdu [...] w stanie przedstawionym do odprawy celnej przyjęto kwotę [...] zł., w oparciu o którą obliczono należności podatkowe z tytułu importu towaru. Na podstawie art. 10 ust.1 pkt. 4, art. 13 ust.1 i art. 20 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym wyliczono należy podatek akcyzowy w wysokości 19.128,00 zł. jako iloczyn podstawy opodatkowania [...] zł. i stawki 13,6%. Zgodnie z art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2 i art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przy podstawie opodatkowania [...] zł. tj. wartości celnej [...] zł. + należne cło [...] zł. + należny podatek akcyzowy [...] zł. - ustalono należny podatek VAT [...] zł. jako wynik mnożenia podstawy opodatkowania [...] zł. i stawki 22%. Kwestionując prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia pełnomocnik M. B. złożył odwołanie zaskarżając w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. i wnosząc o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez określenie dla importowanego towaru należności w wyliczonych przez siebie wysokościach ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa poprzez dokonanie oceny na podstawie części materiału dowodowego, interpretowanego wybiórczo na niekorzyść strony; art. 197 § 1 o.p. poprzez ustalenie okoliczności wymagającej wiadomości specjalnych wbrew treści opinii biegłego, przy jednoczesnym braku istnienia opinii innego biegłego podważającego prawidłowość ustaleń poczynionych przez jedynego powołanego biegłego i potwierdzającego prawidłowość wniosków organu oraz błąd w ustaleniach faktycznych polegający na bezpodstawnym uznaniu, że wartość rynkowa brutto importowanego samochodu marki [...] wynosi [...] zł, zamiast [...] zł, co determinowało ustalenie wartości celnej pojazdu oraz wysokość cła, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług na znacznie zawyżonym poziomie. Strona zaakcentowała, że wysokość należności celno-podatkowych determinowana była ustaleniem wartości celnej importowanego samochodu na zawyżonym poziomie, wbrew treści sporządzonej w toku postępowania opinii biegłego. Przyjmując wartość bazową samochodu na kwotę [...] zł. brutto organ zastosował następnie korekty dla importowanego samochodu na minus - z tytułu importu indywidualnego (-8%) oraz z tytułu brakujących części (-22,1%). Jednak odmówił uwzględnienia przyjętej przez biegłego korekty na minus (-15%) z tytułu niskiego popytu na rynku polskim tego typu samochodów. Nadto wskazał na brak konsekwencji organu przy uwzględnianiu tych korekt jako wadliwy i powodujący wyciągnięcie błędnych wniosków. Przyczyną takiego stanu rzeczy było ustalanie przez organ kwestii wymagających wiadomości specjalnych we własnym zakresie, w oderwaniu od opinii jedynego powołanego w sprawie biegłego. Przyjęta cena [...] zł. dotyczy samochodu nowego, to jest ona wysoka i nie odpowiada cenie samochodu używanego, który odwołujący sprowadził. Skutek przyjęcia tej ceny jest niekorzystny i dla zobiektywizowania kwestii ceny zasadnym było ustalenie tej wartości z zastosowaniem przyjętej przez biegłego korekty -15%, czego organ jednak nie dokonał, uznając tym razem, że cena z katalogu dotyczy samochodów używanych. Powyższe działanie organu skutkowało naruszeniem powołanych na wstępie przepisów postępowania podatkowego. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutów odwołania i zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu odniósł się do wszystkich podniesionych zarzutów wykazując brak ich zasadności. W szczególności podkreślono ustalenia dowodowe, które potwierdziły wątpliwości organów celnych co do prawidłowości podanej przez importera w zgłoszeniu celnym wartości importowanego samochodu na rynku amerykański. Dokument sprzedaży uznano za niewiarygodny, gdyż podana w nim cena transakcyjna budziła wątpliwość, tzn. w oczywisty sposób nie odzwierciedlała wartości celnej towaru. Na potwierdzenie słuszności przyjętego stanowiska powołano wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku (z dnia 23.11.2001'r. o sygn. akt. I SA/Bk 481/07 oraz z dnia 14.08.2007r. o sygn. akt I SA/Bk 442/07). Organ wykazał, że zasadne było więc zakwestionowanie ceny transakcyjnej, gdyż była ona dwukrotnie niższa od ceny należnej za towar na rynku amerykańskim. Podkreślono zebranie materiału porównawczego ze stron internetowych /m.in. www.AutoTrader.com/ dotyczących ofert sprzedaży samochodów [...] na rynku amerykańskim; ustalenia powołanego w charakterze biegłego Certyfikowanego Rzeczoznawcę Samochodowego M. D., który w sporządzonej opinii technicznej nr [...] z dnia [...] 2008r. wskazał, iż na rynku amerykańskim (gdzie został zakupiony rzeczony pojazd) w 2008r. cena zakupu samochodu [...] (rok prod. [...]) w stanie przedstawionym do badania nie powinna być mniejsza niż [...] USD; załączył oferty sprzedaży na rynku USA samochodów marki [...] rocznik [...], dostępne w internetowej bazie danych o pojazdach – Carfax, które kształtowały się w przedziale od [...] USD do [...] USD; w oparciu o wynik oględzin wskazał, iż samochód wymagał naprawy silnika oraz uzupełnienia o brakujące części, nie stwierdził żadnych śladów włamań. Skoro więc ustalono, że przyjęta wartość [...] USD ponad dwukrotnie przewyższa zadeklarowaną przez Stronę w zgłoszeniu celnym wartość pojazdu [...] USD to tym samym organ pierwszej instancji nie mógł przyjąć jako wartości transakcyjnej kwoty wykazanej na dowodzie zakupu z dnia [...] 2008r. (art. 29 ust.1 WKC), a w konsekwencji konieczne było ustalenie wartości celnej importowanego samochodu metodą zastępczą - "ostatniej szansy" (art.31 ust.1 WKC). Organ odwoławczy zauważył, że w opinii rzeczoznawca wskazał jako źródło danych, na podstawie których ustalił wartość rynkową pojazdu tj. katalog notowań rynkowych "Pojazdy Samochodowe - Wartości Rynkowe XI-2008" (Wydawnictwo INFO-EKSPERT) to zasadnie organ I instancji przy ustalaniu kwoty bazowej, mającej posłużyć jako podstawa w dokonywaniu kalkulacji wartości celnej na podstawie art. 31 ust.1 WKC, zastosował wskazane w opinii korekty z tytułu importu indywidualnego (8 %), oraz z tytułu brakujących części (-22,1 %). Po odliczeniu korekt kwota bazowa wyniosła zatem [...] zł. ([...] zł. - 30,1 % = [...] zł.). Nadto uznano za prawidłowe pominięcie korekty z tytułu niskiego popytu na rynku wtórnym polskim tego typu samochodów, która została określona przez rzeczoznawcę w wysokości (-15%). Swoje stanowisko argumentował faktem, iż opinia techniczna, jak każdy dowód w sprawie podlega swobodnej ocenie organu celnego. Ponadto wskazał, iż "zasadniczym celem stosowania metod zastępczych jest potrzeba ustalenia wartości celnej w stopniu jak najbardziej zbliżonym do wartości tego towaru w momencie jego przywozu na obszar celny Wspólnoty (tzw. ceny eksportowej). A zatem przy ustalaniu wartości celnej samochodów należy brać pod uwagę jedynie takie czynniki, które mogą mieć wpływ na cenę, którą ustala zagraniczny sprzedawca/eksporter samochodu." Nadto Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że korekta z tytułu niskiego popytu na rynku wtórnym polskim tego typu samochodów nie ma bezpośredniego wpływu na cenę zakupu pojazdu. Ustosunkowując się do podnoszonych zarzutów Dyrektor Izby Celnej w K. uznał je za chybione. Wyjaśnił, iż organ pierwszej instancji wszelkie ustalenia dokonywał na podstawie opinii technicznej nr j/wyżej. Określając wartość rynkową importowanego samochodu wzięto pod uwagę cenę nowego samochodu (tj. [...] zł), którą to wartość pomniejszono o 25% spowodowane spadkiem wartości związanej z użytkowaniem pojazdu (samochód przejechał 15356 km). W wyniku takiego działania otrzymano wartość bazową w wysokości [...] zł i dopiero ta kwota została pomniejszona o korekty in minus z tytułu indywidualnego importu oraz z tytułu brakujących części, w łącznej wysokości 30,1%. Nie została zastosowa-na korekta z tytułu niskiego popytu na rynku wtórnym -15%), która nie ma bezpośredniego wpływu na cenę zakupu pojazdu. Nadto wobec zarzutu pełnomocnika strony, iż organ celny nie podzielając argumentacji biegłego dotyczącej 15% korekty, tym samym uznał opinię za nierzetelną to powinien powołać innego biegłego, którego wiadomości specjalne pozwoliłyby na miarodajne ustalenie stanu faktycznego – organ odwoławczy wyjaśnił, że biegły nie jest powołany do ustalenia stanu faktycznego, lecz naświetla i wyjaśnia okoliczności wskazanych przez organ z punktu widzenia posiadanych przez niego wiadomości specjalnych, a organ podatkowy nie jest związany opinią biegłego ponieważ ocenia swobodnie opinię - może ją przyjąć lub odrzucić. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik strony zakwestionował powyższą decyzję ostateczną i wniósł o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów. Powtórzył dotychczasową argumentację akcentując prawidłowość uznawania w opinii korekty z tytułu niskiego popytu samochodu na rynku wtórnym w orzecznictwie sądowo- administracyjnym. W odpowiedzi na skargę organ celny podtrzymał swoje stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 - zwanej dalej p.p.s.a.) sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Granice sprawy wyznaczane są przedmiotem zaskarżenia, ale sąd nie jest związany zarzutami skargi. Oceniając zaskarżoną decyzję należy stwierdzić, że odpowiada ona prawu, tym samym skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istotą sporu w niniejszej sprawie była wartość celna importowanego towaru. Dlatego też koniecznym było wyjaśnienie prawidłowości danych zgłoszonego przez importera do obrotu towaru. Na podstawie art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej WKC) wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wówczas, jeżeli zostały sprzedane w celu wywozu na obszar Wspólnoty. Jednakże w pewnych wypadkach zasada ta doznaje ograniczeń i wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru. Stosownie do postanowień art. 181a ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (zwanego dalej rozporządze-niem wykonawczym), jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organowi celnemu, na podstawie art. 78 ust. 2 WKC przysługuje uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2007r., sygn. akt I GSK 1167/06). W przedmiotowej sprawie wątpliwości organu celnego wzbudziła prawidłowości przedstawionej przez importera wartości celnej pojazdu, jaką była cena zakupu – 15.000 USD. W konsekwencji więc dla wyjaśnienia kwestii spornej ceny organ zwrócił się do rzeczoznawcy samochodowego J. D. o sprawdzenie historii pojazdu na terenie USA oraz ustalenia jego wartości na rynku eksportera. Rzeczoznawca wstępnie określił, że dla tej marki samochodu w stanie pełnosprawnym, bez braków według informacji internetowych wartość wynosi średnio na rynku amerykańskim [...] USD, a po zastosowaniu korekty na minus z tytułu niskiego popytu na rynku wtórnym amerykańskim samochodów osobowych używanych tj. 10% ; z tytułu importu indywidualnego tj. 8%; z tytułu brakujących części [...] zł. czyli - 32,2% - wartość samochodu w stanie przedstawionym do badania na rynku amerykańskim nie powinna być mniejsza niż [...] USD. Natomiast wyceniając przedmiotowy samochód biegły ustalił wartość bazową brutto importowanego samochodu na kwotę [...] zł., która zawiera pełne kwoty należności celno – podatkowych. Zatem przy ustalaniu wartości celnej pojazdu należało tę kwotę pomniejszyć również o cło 10%, akcyzę 13,6% i podatek VAT 22%. Tak obliczoną kwotę [...] zł. pomniejszono dodatkowo o zwyczajowo przyjętą marżę w wysokości 10% i w konsekwencji za wartość celną importowanego pojazdu [...] w stanie przedstawionym do odprawy celnej przyjęto kwotę [...] zł., w oparciu o którą obliczono należności podatkowe z tytułu importu towaru. Mając na względzie powyższe okoliczności należało stwierdzić, że trafnie organy celne zakwestionowały cenę nabycia przedmiotowego samochodu – [...] USD, porównując ją do średniej ceny samochodu tej samej marki na rynku amerykańskim wynoszącej [...] USD, gdyż cena wskazana w fakturze rażąco odbiegała od ceny ustalonej przez organ, a tym samym zaistniała podstawa do kwestionowania wiarygodności dokumentów, ponieważ cena transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać jego wartość. Odstąpienie bowiem od zasady ustalania wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną musi znajdować uzasadnione podstawy w okolicznościach sprawy. Takie podstawy daje w szczególności stwierdzenie, że cena towaru była rażąco niska, co zakłada jej porównywanie z innymi cenami. Ustalenie tychże cen nie może być intuicyjne ani dowolne a ocena w tym zakresie musi być dokonana w oparciu o ceny obowiązujące w kraju sprzedawcy. Należy zatem wykazać, że treść zakwestionowanego dokumentu nie jest zgodna ze stanem faktycznym (por. wyrok NSA z 10 stycznia 2007r.; I GSK 3350/05; niepubl.). Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że odrzucenie przez organy celne wartości transakcyjnej jako podstawy ustalenia wartości celnej importowanego towaru nie było dowolne, lecz opierało się na uzasadnionych przesłankach. Źródłem uzasadnionych wątpliwości organów celnych była analiza cen kształtujących się na rynku amerykańskim zawarta w opinii rzeczoznawcy. W celu uzyskania wiedzy na temat poziomu cen na tym rynku organ prawidłowo posłużył się danymi zawartymi w na stronach internetowych wskazanych firm (Kelley Blue Book, Consumer Guide, Nada Guide, AOL Autos, Internet Autoguide). Należy podkreślić, że posługiwanie się katalogami i wyspecjalizowanymi czasopismami dostępnymi także w formie elektronicznej jest nie tylko powszechnie akceptowane w orzecznictwie, lecz znajduje także oparcie w opiniach Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO). Poszukując informacji na temat cen pojazdu tego typu, co importowany w niniejszej sprawie organ zasięgnął opinii rzeczoznawcy, który posłużył się prawidłowymi metodami poszukując tylko właściwego modelu i rocznika. Opinia jest jednym z dowodów zebranych w postępowaniu dowodowym podlegającym ocenie na równie z innymi dowodami. Takie postępowanie odpowiada wymogom zasady prawdy obiektywnej, stanowiącej jeden z fundamentalnych standardów postępowania organów celnych (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Po ustaleniu, iż przedmiotem importu był samochód [...] o pojemności silnika [...] ccm, roku produkcji [...], z wartością pojazdu zadeklarowaną przez skarżącego w oczywisty sposób odbiegającą od cen katalogowych, uzasadniało to wątpliwości co do prawidłowości wartości zadeklarowanej i w świetle art. 181a rozporządzenia wykonawczego stanowiło podstawy do odstąpienia przez organy celne od ustalania wartości celnej sprowadzonego pojazdu na podstawie wartości transakcyjnej. Konsekwencją zaś zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z rachunku była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 30 WKC. Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej w następstwie zakwestionowania materialnej wiarygodności zgodnie z przepisami prawa celnego nie tylko może, ale i powinna uwzględniać zastępcze metody ustalania wartości celnej podanej w prawie celnym. W pierwszej kolejności należy zastosować ustalenie wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych bądź podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a) i b) WKC) sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Zastosowanie tej metody w przypadku importu samochodów osobowych, nie nabytych od producenta trafnie uznaje się za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie samochodu osobowego o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia. Takim materiałem porównawczym nie mogą być notowania cen rynkowych w USA. Kolejna metoda - ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. c) WKC) dotyczy sprzedaży towarów masowych, odsprzedawanych we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającym. Wyklucza się również metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d) WKC), opartej na kosztach produkcji i zysku. Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych przy zastosowaniu tej metody, gdyż metoda ta może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej. Dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane (wyrok NSA z dnia 22 marca 2007r., sygn. akt I GSK 1167/06), a taki status posiadał importowany samochód na rynku amerykańskim. W przypadku braku możliwości zastosowania metod opisanych w art. 30 WKC wartość należy ustalić w oparciu o metodę opisaną w art. 31 WKC, tj. metodę "ostatniej szansy", co w przedmiotowej sprawie zasadnie zostało uczynione.Przepis ten przewiduje, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub art. 30 WKC, ustalana jest na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu, Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu. W szczególności dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 WKC, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty bądź z opinii biegłego. Zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie biegły rzeczoznawca powołany przez organ, posługując się przy ustalaniu wartości rynkowej przyjął bazową cenę pojazdu w kwocie [...] zł, a następnie dokonał odpowiednich korekt. Jak wynika z wyceny, wartość rynkowa pojazdu została ustalona przy uwzględnieniu wskazanych w niej korekt mających wpływ na jego wartość, którą ostatecznie ustalił na kwotę [...] zł. Organ natomiast nie podzielił zasadności zastosowania upustu z tytułu niskiego popytu na rynku wtórnym polskim. Niezastosowanie powyższej korekty było bowiem uzasadnione tym, że sporny upust nie jest bezpośrednio związany z wartością transakcyjną, a opłacalność importu pojazdu jest indywidualną sprawą importera i nie wpływa na ustalenie wartości celnej pojazdu. Przy ustalaniu wartości celnej używanego pojazdu chodzi o odtwarzanie jego wartości w momencie przywozu na obszar celny Wspólnoty. Dlatego niezasadny jest zarzut skargi, że ustalenie wartości rynkowej nastąpiło w sposób dowolny. Zarzuty skarżącego dotyczące oparcia się na materiale dowodowym w postaci informacji ze stron internetowych nie mają usprawiedliwionych podstaw, tym bardziej wobec braku wskazania przez stronę skarżącą innych źródeł informacji. Trzeba przede wszystkim podkreślić, że informacje te nie stanowiły podstawy ustalenia wartości celnej towaru, lecz źródło uzasadnienia wątpliwości dotyczących wartości zadeklarowanej pojazdu. Jak wskazano wyżej, posłużenie się tego typu źródłem informacji dla wyjaśnienia wątpliwości co do wartości celnej pojazdu było w pełni zgodne z zasadami postępowania celnego. Należy tutaj podkreślić, iż przy ustalaniu wartości celnej w oparciu o metodę ostatniej szansy dopuszcza się posługiwanie się katalogami i czasopismami fachowymi, konieczne jest jednak uwzględnienie stanu pojazdu i wszystkich elementów indywidualnych wpływających na jego wartość. O ile uwzględnienie tych indywidualnych okoliczności każdego przypadku z reguły będzie utrudnione w przypadku oparcia się wyłącznie na cenach katalogowych, o tyle zarzutu takiego nie można z pewnością postawić opinii biegłego, która opiera się na badaniu konkretnego pojazdu i uwzględnia w ostatecznej ocenie wartości wszystkie indywidualne elementy takie jak zużycie, uszkodzenia. W ocenie Sądu, zasadnie podważono wartość transakcyjną, a po wyeliminowaniu poszczególnych metod, prawidłowo zastosowano metodę "ostatniej szansy". Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że materiał dowodowy został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi, stanowił on wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki. W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego. Sąd nie dopatrzył się w decyzji dotyczącej określenia wysokości długu celnego niczego, co usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Przedstawione przez skarżącego dokumenty nie ograniczyły uprawnień organu celnego co do weryfikowania wartości transakcyjnej i nie mogły rozwiać wątpliwości co do wartości transakcyjnej pojazdu. Tym bardziej, że zadeklarowana wartość samochodu rażąco odbiega od wartości tego typu samochodów na rynku kraju eksportu, co wykazały organy w postępowaniu. Sąd zauważa także, że organy celne nie kwestionowały możliwości okazjonalnego zakupu, o ile zostaną wiarygodnie wykazane okoliczności uzasadniające niską cenę i wzywały stronę do uwiarygodnienia ceny transakcji. Jednakże skarżący w toku postępowania administracyjnego nie wykazał z jakich powodów cena importowanego samochodu była o ponad 2 krotnie niższa od średniej wartości odnoszących się do samochodów tej samej marki, typu i rocznika, co sprowadzony przez skarżącego, występujących na rynku kraju eksportu. Ponadto w ocenie Sądu w przypadku importowanego pojazdu niemożliwym jest znalezienie samochodu identycznego lub podobnego pod względem stopnia zużycia, a w związku z tym w celu dokonania obiektywnej oceny i porównania należy wziąć pod uwagę wartość samochodu nieuszkodzonego którą następnie należy pomniejszyć o stosowne upusty, co uczyniły organy w niniejszej sprawie. Z powyższych względów w ocenie Sądu zaskarżona decyzja dotycząca określenia wysokości długu celnego zapadła z poszanowaniem zasad postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej, w tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191), co wyżej wykazano. Rozstrzygnięcie odnośnie określenia kwoty podatku akcyzowego oparte zostało na przepisach art. 27 ust. 4 ustawy z 12 stycznia 2009 r. o podatku akcyzowym i rozporządzenia Ministra Finansów dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm). Natomiast określenie wysokości podatku od towarów i usług od importu nastąpiło na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2, art. 38 ust. 1 i art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 4 ust 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega eksport i import wyrobów akcyzowych, a obowiązek podatkowy w tym zakresie powstaje z chwilą powstania długu celnego, w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 7 ust. 2 pkt 1). Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. 2 WKC). Podstawą zaś opodatkowania podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, a przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9. Oczywistym jest zatem, że należności celne są częścią składową podstawy opodatkowania, stąd określenie kwoty długu celnego wpływa na określenie podatku akcyzowego. Zmiany w zakresie ustalenia właściwej wartości celnej towaru, w tym przypadku wartości sprowadzonego samochodu, skutkowały zmianą kwoty długu celnego, a to w konsekwencji wpłynęło na wysokość podatków. Organ celny uwzględniając ustaloną wartość importowanego samochodu określił zobowiązanie w podatku akcyzowym przy zastosowaniu stawki 13,6% przyjętej w oparciu o art. 27 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2000 cm3). Odnośnie zaś podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy w imporcie powstaje również z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług). Zgodnie zaś z art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym - a tak jest w przypadku samochodów osobowych - to podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Zatem określenie długu celnego w prawidłowej wysokości również wpływa na podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tym samym kwotę tego zobowiązania. Z powołanych powyżej przepisów bezsprzecznie wynika, że istnieje pomiędzy nimi bardzo ścisły i nierozerwalny związek. Zaistnienie pewnego zdarzenia gospodarczego określonego na gruncie przepisów celnych, tj. objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i powstanie z tego tytułu długu celnego powoduje konsekwencje w postaci powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz - w przypadku wyrobów akcyzowych, a takimi są samochody osobowe - również obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego. To przepisy podatkowe, określając zasady opodatkowania w przypadku importu towarów, odwołują się do rozwiązań przyjętych w prawie celnym i określonych w tym prawie zdarzeń. Przyjmując określoną przez organ kwotę wynikającą z długu celnego, rozstrzygnięcia w kwestiach podatkowych, tj. podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług - są prawidłowe. Przy czym należy zauważyć, że zastosowane przez organ stawki obu podatków są tożsame ze stawkami zadeklarowanymi przez skarżącą w zgłoszeniach celnych i nie były przedmiotem sporu. Również określenie niezaksiegowanej kwoty cła ([...] zł), podatku akcyzowego ([...] zł) i podatku VAT ([...] zł) oraz zaksięgowania retrospektywne powyższych kwot w łącznej kwocie [...] zł należało uznać za prawidłowe i zgodne z zapisem art.221 i art. 243 WKC. Wobec powyższego należy stwierdzić, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, dlatego skargi nie zasługują na uwzględnienie i podlegają oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.