III SA/Gl 1416/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Asesor WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Beata Jacek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2008 r. przy udziale - sprawy ze skargi R. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (interpretacji prawa podatkowego) postanawia: zawiesić postępowanie sądowe. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. o nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z wniosku R.P. dotyczącego opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności biegłego sądowego i dopuszczalności skorzystania ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.). W uzasadnieniu organ wskazał, że zakres przedmiotowego pytania był objęty wcześniejszym rozstrzygnięciem. W pierwszej instancji bowiem Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. postanowieniem z dnia [...] r. o nr [...] stwierdził prawidłowość stanowiska podatnika uznając, że w świetle obowiązujących przepisów wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego; zaś za nieprawidłowe uznał stanowisko w zakresie określenia łącznej wartości sprzedaży opodatkowanej tj, wynagrodzenia z tytułu umowy o dzieło jako rzeczoznawcy i wynagrodzenia biegłego sądowego. Jednak wobec niezaskarżenia w/w postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając z urzędu, decyzją z dnia [...] r. zmienił rozstrzygnięcie organu I instancji uznając za nieprawidłowe stanowisko podatnika w obu kwestiach. Powyższa decyzja nie była zaskarżona i stała się ostateczna. Zatem zdaniem organu postępowanie z wniosku strony z dnia [...] r. o ponowne wydanie interpretacji dotyczącej zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług należało uznać za bezprzedmiotowe. Na potwierdzenie słuszności swego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej w K. powołał art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. W dniu [...] r. R.P. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na powyższe postanowienie zarzucając naruszenie prawa w sprawie otrzymania prawidłowej, zgodnej z prawem, właściwej interpretacji. Wskazał na wyrok WSA w Olsztynie z dnia 4 października 2006r. o sygn. akt I SA/Ol 297/06 i zmianę dokonanej przez ten Sąd interpretacji przepisu art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy podatkowej. Dodatkowo podkreślił, że mimo tych okoliczności Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie wszczął z urzędu postępowania celem zmiany swego uprzedniego stanowiska. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. W trakcie rozprawy skarżący wskazał, że skoro organ dostrzegł wadliwość rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. i z urzędu wszczął postępowanie zmierzające do wyeliminowania z obrotu wadliwego poglądu, to również powinien uczynić to w sytuacji pojawienia się orzeczeń sądowych o nie podleganiu czynności biegłych sądowych podatkowi VAT. Skoro tego nie uczynił strona zmuszona była wystąpić z kolejnym wnioskiem w sprawie interpretacji prawa podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zmianami) – zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. – Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Przepis ten przewiduje więc możliwość fakultatywnego zawieszenia postępowania przez Sąd, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania przed organem administracji publicznej lub przed organem wymiaru sprawiedliwości czy Trybunałem Konstytucyjnym. Wskazać należy, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007r. o sygn. akt I FPS 1/06, sąd administracyjny, sprawując kontrolę w sprawach skarg na rozstrzygnięcia wydane w zakresie interpretacji prawa podatkowego jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. To zaś oznacza, że w kontrolowanej sprawie zachodzi koniecz-ność dokonania kontroli legalności zaskarżonego postanowienia w kontekście uprzednio wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzji z dnia [...] r. ozn. nr [...] co do zakresu i sposobu zinterpretowania kwestii opodatkowania podatkiem VAT czynności biegłego sądowego, które organy uznały za usługi świadczone przez rzeczoznawców i podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezależnie od wysokości osiągniętego obrotu. Wątpliwości co do zastosowanej w tym przedmiocie techniki legislacyjnej powziął Rzecznik Praw Obywatelskich, który wnioskiem dnia 3 listopada 2005r. nr RPO-498998-VI/05/MC-Z skierowanym do Trybunału Konstytucyjnego wniósł o stwierdzenie, że wskazany przepis w zakresie, w jakim określa czynności, których wykonywanie nie jest w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług uznane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą - narusza zasady przyzwoitej legislacji, a więc zasadę zaufania obywatela do państwa i stosowanego prawa, t.j. art. 2 Konstytucji RP, z której zasady te się wywodzą. W uzasadnieniu tego stanowiska wskazano, że niejasność, o jakiego rodzaju odpowiedzialność chodzi, może prowadzić do tworzenia rozszerzającej wykładni przez organy stosujące prawo podatkowe, która nie jest w demokratycznym państwie prawa dopuszczalna oraz odwołano się do stanowiska zajętego przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 12 lipca 2002r. sygn. akt III RN 207/99 wskazując, że o zobowiązaniu podatkowym decyduje treść ustawy, a nie jej wykładnia dokonywana przez organy podatkowe. Rzecznik zwrócił również uwagę, że sformułowanie zawarte w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy jest niejasne także dla podatników, którzy osiągają nieregularne przychody w oparciu o umowy zbliżone do umów o pracę. Ustawodawca wprowadzając ten przepis pragnął ograniczyć możliwość zawierania umów wymienionych w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nieobciążonych podatkiem VAT, stwarzając jednakże stan niejasności oraz niezrozumiałości prawa wbrew zasadom poprawnej legislacji. Jako przykład rażąco niestarannej techniki legislacyjnej Rzecznik wskazał biegłych sądowych wykonujących czynności zlecone przez sąd, wyrażając przy tym opinię, że biegli nie są podatnikami podatku od towarów i usług. Nie ulega przy tym wątpliwości, że kwestionowanie zastosowania art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. w odniesieniu do czynności wykonywanych przez tych biegłych oparte zostało na założeniu objęcia ich zakresem przedmiotowym opodatkowania wynikającym z art. 8 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. Powyższy wniosek Rzecznika Praw Obywatelskich na chwilę obecną nie został jeszcze rozpoznany (sygn. K 50/05). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela wątpliwości objęte wskazanym powyżej wnioskiem Rzecznika Praw Obywatelskich do Trybunału Konstytucyjnego co do zgodności z art. 2 Konstytucji przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. regulującego przesłanki nieuznania danych czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Uznając, że rozstrzygnięcie rozpoznawanej sprawy zależy od wyniku postępowania toczącego się przed Trybunałem Konstytucyjnym, jako że zaskarżona interpretacja podatkowa dotyczy biegłego sądowego wykonującego czynności na zlecenie organów procesowych, Sąd w składzie orzekającym uznał za celowe zawieszenie niniejszego postępowania. Jak przyjmuje się w piśmiennictwie, celowość zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie pkt 1 § 1 art. 125 p.p.s.a. powinna być analizowana z punktu widzenia wystąpienia w przyszłości przesłanek do wznowienia postępowania administracyjnego, zakończonego zaskarżoną decyzją (por. M. Niezgódka-Medek (w): B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. Zakamcze 2005, teza 3 do art. 125, s. 302). Należy w związku z tym zauważyć, że art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej stanowi, iż w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego ma wpływ na treść wydanej decyzji. Uprawniony jest zatem pogląd, że jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku toczącego się przed Trybunałem Konstytucyjnym postępowania o tożsamym aspekcie prawnym, celowym jest zawieszenie niniejszego postępowania z urzędu na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Mając zatem na uwadze przedstawione powyżej okoliczności orzeczono o zawieszeniu postępowania na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Stosownie do art. 128 § 1 pkt 4 p.p.s.a. postępowanie zostanie podjęte przez Sąd z urzędu, gdy ustanie przyczyna zawieszenia, to jest po wydaniu orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny.