III SA/Gl 1418/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant st. sekr. sąd. Anna Tymowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w T. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego (odmowa przywrócenia terminu do wniesienia odwołania) oddala skargę. UZSADNIENIE Postanowieniem z dnia [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania przez Spółkę "A" Sp. z o.o. z siedzibą w T. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...]r. o nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego. W uzasadnieniu przedstawił stan faktyczny sprawy i argumentację prawną. Podkreślił, że w dniu [...]r. organ I instancji wydał decyzję, w której określił "A" Sp. z o.o. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2003 r. Decyzja ta została dostarczona skarżącemu w dniu [...] r. w trybie zastępczym czyli art. 151a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., w skrócie O.p.), pod wskazany w Rejestrze Przedsiębiorców KRS adres: [...] T., [...]. Decyzje te nie zostały zaskarżone w terminie zakreślonym ustawą i stały się ostateczne. W dniu [...]r. (data nadania w Urzędzie Pocztowym) Prokurent skarżącej Spółki działając na podstawie art. 241 § 1 i § 2 w związku z art. 240 § 1 O.p. wniósł o wznowienie postępowań dotyczących określenia Spółce za okres od kwietnia 2003 r. do kwietnia 2004 r. zaległości podatkowych. Jednocześnie wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. w powyższym zakresie. Do wniosku dołączono: odpis z Rejestru przedsiębiorców KRS Spółki "A" z dnia [...]r., oświadczenie byłego Prezesa jej Zarządu – W.L., odwołanie oraz pismo Prokurenta o kierowaniu wszelkiej korespondencji na adres: [...] M., ul. [...]. Jako uzasadnienie wniosku Prokurent podkreślił, iż dopiero w dniu [...] r. były Prezes Spółki powiadomił go o prowadzonych postępowaniach w zakresie przeniesienia odpowiedzialności na członków zarządu za rzekome zobowiązania Spółki i wydanych w dniu [...]r. decyzjach określających zobowiązania podatkowe, które nie zostały zapłacone. Tym samym – co zaakcentowano we wniosku - dopiero w tym momencie strona uzyskała wiedzę na temat wydanych decyzji wymiarowych, które nie zostały doręczone wcześniej osobom reprezentującym Spółkę ani też nie wiedziały o prowadzonym postępowaniu podatkowym, w tym prokurent. W związku z tym faktem, strona została pozbawiona uczestnictwa w postępowaniu, nie mogła wypowiedzieć się na temat zebranego w sprawie materiału ani złożyć stosownego odwołania czy też podjąć innych kroków. Wobec powyższego pozbawiono stronę prawa uczestnictwa jej w postępowaniu bez jej winy, co czyni zasadnym wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z jednoczesnym jego złożeniem. Naczelnik Urzędu Celnego w K. przekazał wniosek wraz z odwołaniem organowi odwoławczemu; ten jednak zwrócił wniosek celem uprzedniego rozpatrzenia żądania wznowienia postępowania. W konsekwencji powyższego dopiero w dniu [...]r. Dyrektor Izby Celnej w K. postanowieniem nr sprawy [...] odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...]r. o nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za kwiecień 2004 r. nie uwzględniając argumentów wniosku. W uzasadnieniu wyjaśnił, iż Naczelnik Urzędu Celnego w K. postanowieniem z dnia [...]r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec firmy "A" Sp. z o.o. z siedzibą: [...] T., ul. [...] (wynikającą z KRS) - w celu określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za ten konkretny miesiąc. Postanowienie to zostało zwrócone przez pocztę do Urzędu Celnego w K. dnia [...] r. z adnotacją "adresat wyprowadził się", co spowodowało że pozostawiono jej w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia (na postanowieniu widnieje nieczytelny dopisek "doręczono w dniu [...] r. w trybie art. 151a Ordynacji podatkowej"). Na tej podstawie organ I instancji uznał prawidłowość zastosowania w sprawie wymiarowej trybu doręczenia przewidzianego w art. 151a O.p. - wobec zwrotu wcześniejszej przesyłki kierowanej zgodnie z aktualnym wpisem dot. siedziby "A" sp. z o.o. w KRS tj. T., [...] oraz brakiem możliwości jednoznacznego ustalenia miejsca działalności Spółki. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. pismem z [...] r. poinformował bowiem organ I instancji, iż Spółka "A" została wpisana do ewidencji podatników prowadzonej przez tamtejszy urząd, posiada NIP: [...]; odnotowane adresy to: od [...] r. - [...] S. ul. [...] jako adres prowadzenia działalności i [...] S. ul. [...] jako adres prowadzenia rachunkowości, a od [...] r. - [...] S. ul. [...] jako adres rejestracyjny. Wskazał również, że ostatnimi dokumentami wymiarowymi były deklaracje: CIT-2 za 3/2006, CIT-8 za 2005 r., PIT-11 za 2005, PIT-4 za 7/2005, VAT-7 za 3/2006. Organ odwoławczy stwierdził więc, że skoro do dnia wszczęcia postępowania wymiarowego względem "A" sp. z o.o. upłynęły dwa lata od daty złożenia ostatniej deklaracji to faktycznie podmiot ten nie prowadzi już działalności gospodarczej. Poza tym prokurent odpowiadając na wezwanie organu nie podał konkretnego miejsca prowadzenia przez Spółkę działalności wskazując jedynie adres w M. przy ul. [...] jako właściwy dla korespondencji. Nadto podkreślono, że kontrola podatkowa w firmie "A" Sp. z o.o. była prowadzona przez Naczelnika Urzędu Celnego w S. od 13 kwietnia 2005 r. do dnia 8 października 2007 r. a zatem zarząd Spółki miał tego świadomość. Jak wynika z akt sprawy odbywała się ona w biurze firmy "A" Sp. z o.o. przy ulicy [...] w S., w Biurze Rachunkowym "B" S.C. przy ulicy [...] w S. i przy ulicy [...] w S. oraz w Urzędzie Celnym w S. w obecności następujących osób: W.L. - Prezes Zarządu Spółki (do [...] r.), S.K. - Prezes Zarządu Spółki (od dnia [...] r.), MK.- Prezes Zarządu Spółki (od dnia [...]r.), M.S. - Prezes Zarządu Spółki (od dnia [...]r.), E.S. i M.K. - współwłaścicielek Biura Rachunkowego "B". W konsekwencji powyższych okoliczności organ skonkludował, że podmiot kontrolowany we własnym interesie powinien kontrolującym wskazywać aktualne adresy, czy to siedziby, czy to miejsca prowadzenia działalności, czy wreszcie inne adresy do doręczeń, czego nie uczynił a wręcz odwrotnie podjęto działania, które miały na celu utrudnienie kontaktu ze stroną (przeniesiono formalnie siedzibę). Organ zaakcentował także, że zgodnie z art. 146 § 1 O.p. w toku kontroli podatkowej strona ma obowiązek zawiadomienia organu o każdej zmianie swego adresu skoro tego nie dochowała to nie ma podstaw do powoływania się na normę art. 162 § 1 O.p., który zezwala na przywrócenie terminu jedynie gdy zainteresowany uprawdopodobni jego niedochowanie bez swej winy. W konsekwencji omówionych okoliczności przeświadczenie strony, iż skoro nie doręczono pism osobom uprawnionym do reprezentacji Spółki (w szczególności prokurentowi), to strona może złożyć odwołanie w terminie 7 dni od powzięcia takiej informacji przez prokurenta - uznano za chybione. Cytując regulacje art. 151 i art. 151a O.p. organ podkreślił, że obowiązkiem osoby prawnej jest taka organizacja pracy, by doręczenie pism w godzinach pracy i w lokalu ich siedziby było zawsze możliwe, gdyż korespondencja kierowana jest na adres siedziby, a odbiór i jej obieg w ramach samej Spółki nie ma znaczenia dla ważności jej doręczenia. Nadto zauważono, że prokurent spółki nie jest tożsamy z pełnomocnikiem, więc organy nie miały obowiązku doręczać jemu korespondencji. Poza tym strona nie wskazała w toku postępowania, iż pisma należy kierować na adres inny niż lokal siedziby Spółki. Dlatego też skonkludowano, że Spółka nie uwiarygodniła swej staranności oraz faktu, że przeszkoda w terminowym wniesieniu odwołania była od niej niezależna. Tym samym uznano, że zachowanie strony było zawinione i nie zachodzą przesłanki do uwzględnienia żądania przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Spółka "A" z o.o. nie zgodziła się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Kwestionując powyższe rozstrzygnięcie wniosła o uchylenie postanowienia i zasądzenie kosztów sądowych. Jako uzasadnienie skargi wskazano naruszenie: - przepisów art. 162 § 1 i 2, art. 151a O.p. w zakresie uprawdopodobnienia braku winy skarżącej w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania i uchybienia ściśle sprecyzowanym zasadom doręczania pism stronie postępowania stanowiących gwarancje ich doręczenia, - naczelnych zasad procesowych z art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122 i art. 180 § 1 w związku z art. 187 § 1 i 3 O.p, a szczególności działania organu podatkowego działania na podstawie i w granicach prawa, w sposób budzący zaufanie do organów, podejmowania wszelkich działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy czy zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Skarżąca wskazała, że organ pierwszej instancji nieskutecznie wszczął postępowanie podatkowe oraz doręczył decyzje wymiarowe z dnia [...] r. pozbawiając Spółkę czynnego uczestnictwa w postępowaniu, naruszając zasadę jawności postępowania. Zdaniem strony organ podatkowy nie wykorzystał wszystkich możliwych sposobów skutecznego doręczenia korespondencji, a w szczególności nie ustalił aktualnego miejsca prowadzenia działalności przez Spółkę. Przed wszczęciem postępowania podatkowego nie prowadził żadnych czynności wyjaśniających w stosunku do Prezesa Zarządu czy Prokurenta Spółki w celu ustalenia miejsca prowadzenia działalności przez "A" sp. z o.o. Organ nie dopełnił więc obowiązku prawidłowego i skutecznego doręczenia pism a tym samym przedwcześnie przyjął, że nie można ustalić miejsca prowadzenia przez Spółkę działalności i doręczyć jej korespondencji na ten adres.. Skoro więc nie prowadzono żadnego postępowania i nie doręczono skutecznie pism stronie, to Spółka nie miała obowiązku zgłaszania zmian swego adresu. Tym samym doręczenie kwestionowanych decyzji wymiarowych w trybie art. 151a O.p. spowodowało, że strona została pozbawiona uczestnictwa w postępowaniu, nie mogła wypowiedzieć się na temat zebranego w sprawie materiału, nie mogła złożyć stosownego odwołania czy też podjąć innych kroków. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie powtarzając argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwany dalej ppsa) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyj-nego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Przeprowadzone badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, iż przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia należy przede wszystkim podkreślić obowiązującą organy i podatnika zasadę praworządności (art. 120 O.p.), która jest podstawową zasadą państwa prawnego, zapisaną w art. 7 Konstytucji i powtórzoną w art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm. – zwany dalej k.p.a.). Działanie "na podstawie przepisów prawa" oznacza działanie w ramach zakreślonych przez wymienione w art. 87 Konstytucji źródła powszechnie obowiązującego prawa, a mianowicie: Konstytucję, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz akty prawa miejscowego (te ostatnie tylko na obszarze działania organów, które je ustanowiły). Doręczania pism w postępowaniu podatkowym zostało unormowane jednoznacznie w Rozdziale 5 (Doręczenia) Działu IV (Postępowanie podatkowe) Ordynacji podatkowej. Zgodnie z ogólną zasadą, wyrażoną w art. 145 § 1 tej ustawy, pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. W sytuacji natomiast, gdy strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się temu pełnomocnikowi (art. 145 § 2 wskazanej ustawy). Skarżąca nie działała przez pełnomocnika, nie wskazała również pełnomocnika do doręczeń. Organ podatkowy nie miał więc obowiązku dostarczać w trakcie postępowania żadnych pism inaczej niż na adres uwidoczniony w rejestrze, w tym na adres domowy prokurenta spółki. Obowiązek organu doręczania pism pełnomocnikowi istnieje dopiero od momentu, w którym dokument pełnomocnictwa został organowi doręczony (por. wyrok WSA we Wrocławiu 2009.02.19, sygn. akt I SA/Wr 969/08 , LEX nr 489823). W niniejszej sprawie Skarżąca Spółka nie ustanowiła pełnomocnika, ani nie wskazała innego adresu do doręczeń, zatem obowiązywał adres siedziby Spółki widniejący w KRS. Na podstawie art. 151 O.p., osobom prawnym oraz jednostkom organizacyj-nym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Pisma mogą być również doręczane w siedzibie organu podatkowego lub na wskazany adres poczty elektronicznej (art. 148 § 2 pkt 1 i 3 w zw. z art. 151 tej ustawy). Oznacza to, że miejscem doręczania pism jednostkom organizacyjnym i osobom prawnym jest lokal ich siedziby lub miejsce wykonywania działalności. Z uwagi na użycie przez ustawodawcę łącznika "lub", wyrażającego alternatywę rozłączną, wyżej wymienione miejsca należy uznać za równorzędne, co do stosowania i oceny skuteczności doręczeń. Wybór należy do organu. Próba doręczenia na adres siedziby zwalnia z obowiązku doręczania na adres prowadzenia działalności. Na mocy przepisu art. 146 § 1 tej ustawy w toku postępowania strona oraz jej pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy odpowiednio o zmianie adresu lokalu siedziby osoby prawnej lub miejsca prowadzenia działalności przez osobę prawną oraz adresu pełnomocnika, w tym adresu poczty elektronicznej, jeżeli wystąpiono o doręczanie pism drogą elektroniczną. W razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy (art. 146 § 2 O.p.). Skarżący w trakcie prowadzonego przez organy podatkowe postępowania, nie wskazał innego adresu niż ten, który wynikał z Krajowego Rejestru Sądowego oraz informacji powziętej w czasie kontroli. Jeżeli podany przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej adres jej siedziby nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności, pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia (art. 151a O.p.). Ten też tryb doręczenia decyzji wymiarowej z [...]r. zastosowano w niniejszej sprawie. Wyznaczony w treści art. 233 O.p. termin do wniesienia odwołania jest terminem zawitym, co w konsekwencji oznacza, że jego uchybienie rodzi bezskuteczność czynności. Ustawodawca wprowadził jednak instytucję procesową mająca na celu ochronę strony przed negatywnymi konsekwencjami uchybienia temu terminowi, jeśli uchybienie to nie nastąpiło z jej winy. Uchybienie terminowi oznacza niewykonanie określonej czynności procesowej w ściśle określonym - przez organ podatkowy lub przepis prawa - czasie. W przypadku, gdy nastąpi uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, który - stosownie do art. 223 § 2 pkt 1 O.p. - wynosi 14 dni, licząc od dnia doręczenia decyzji stronie, organ odwoławczy musi w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. stwierdzić uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Jednakże art. 162 § 1 i § 2 O.p. ustanawia wyjątki od powyższych instytucji prawnych tj. cztery przesłanki przywrócenia terminu, które muszą wystąpić kumulatywnie (łącznie), a mianowicie: 1. uchybienie terminowi, 2. złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, 3. uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz 4. dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. Na stronie więc ciąży obowiązek uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi. W orzecznictwie przyjmuje się zgodnie, że uprawdopodobnienie istnienia danej okoliczności jest środkiem zastępczym dowodu w ścisłym tego słowa znaczeniu i nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie (por. wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2002 r., sygn. akt II SA/Ka 1977/00). O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić wyłącznie, gdy strona nie mogła dopełnić obowiązku z powodu przeszkody obiektywnie nie do przezwyciężenia, której nie mogła ona usunąć. "Nie można natomiast poczytać stronie za winę niedopełnienie jakiegoś nadzwyczajnego wysiłku, np. zagrażającego jego zdrowiu lub życiu" (por.: E. Iserzon, J. Starościak: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, teksty, wzory, formularze. Warszawa 1970, s. 136). Sąd orzekający w sprawie podziela także pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny, że "brak winy w uchybieniu terminu należy przyjąć wtedy, gdy zainteresowany nie był w stanie przeszkody pokonać (usunąć) przy użyciu sił i środków normalnie dostępnych, nie ryzykując własnym bądź innych zdrowiem, życiem lub narażając siebie bądź innych na poważne straty majątkowe. Uchybienie terminu rodzi dla zainteresowanego (strony, uczestników postępowania na prawach strony) ujemne skutki procesowe, polegające na tym, że czynność dokonana po upływie terminu jest prawnie nieskuteczna. Złagodzeniu tych skutków, usunięciu przeszkód procesowych w niektórych prawnie określonych sytuacjach ma służyć instytucja przywrócenia terminu. Każde postępowanie kieruje się pewnymi zasadami, które znajdują swój wyraz w uprawnieniach procesowych uczestników tego postępowania umożliwiających urzeczywistnienie zasad sprawiedliwości i słuszności i zmierzających do prawdy obiektywnej. Realizacji tych zasad służą terminy, które same w swej istocie są środkiem, a nie celem." (zobacz wyrok z dnia 14 maja 1998 r., IV SA 1153/96). Artykuł 162 § 1 O.p. wymaga więc nie tylko podania przyczyny uchybienia terminowi, ale i wykazania (uprawdopodobnienia), że przyczyna ta pozostawała niezależna od woli i wiedzy podatnika (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2000 r., I SA/Lu 40/99). Skarżąca powinna zatem uprawdopodobnić brak swej winy, czyli uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. W niniejszej sprawie strona skarżąca takiej przeszkody nie wykazała. Wręcz przeciwnie przeprowadzona przez Naczelnika Urzędu Celnego w S. kontrola podatkowa z udziałem przedstawicieli Spółki obligowała władze Spółki do zainteresowania się jej wynikiem i podjętych działaniach przez organy podatkowe. Tym bardziej, że kontrola prowadzona była od 13 kwietnia 2005 r. do 8 października 2007 r. i w tym czasie czterokrotnie zmienił się prezes Zarządu spółki. Jak wynika z akt sprawy do [...]r. funkcję te pełnił W.L., od [...] r. do [...]r. S.K. (aktualny prokurent), od [...] do [...]r. M.K. i od [...]r. M.S. Okoliczności te wskazują, że wskazanie adresu dla korespondencji czy aktualizowania danych adresowych w oficjalnych rejestrach, czy też bezpośredni kontakt z organami podatkowymi, co do wyniku kontroli winno pozostawać w zainteresowaniu wszystkich wymienionych i wydaje się w tej sytuacji oczywistym, niezależnie od wynikających w tym zakresie wymogów prawa (art. 146 O.p., art. 17 ust. 1 ustawy o KRS). Natomiast ostatni wpis do KRS dokonany dnia [...] r., czyli zaraz po przeprowadzeniu powyższej kontroli podatkowej, wskazuje siedzibę Spółki w T. przy [...] i należy podkreślić, że pod ten adres kierowały organy korespondencję. Mimo powyższego pisma wróciły z adnotacją "adresat wyprowadził się". Bogate orzecznictwo sądowe w tym zakresie, wskazuje następujące przypadki, które w ocenie sądów, mogą uprawdopodobnić brak winy w uchybieniu terminu: mylne pouczenie o środkach zaskarżenia (por. postanowienie WSA w Warszawie z dnia 1 kwietnia 2004 r., sygn. akt III SA 1983/03), odebranie w miejscu pracy pisma nie przez stronę, a przez osobę upoważniona przez zakład pracy (por. postanowienie SN z dnia 14 listopada 2002 r., sygn. akt III RN 115/02).; nieoddanie przesyłki adresatowi przez domownika (por. wyrok NSA z dnia 28 maja 2002 r., sygn. akt II SA/Kr 2612/98), obalenie domniemania doręczenia adresatowi pisma (por. postanowienie NSA z dnia 21 września 2001 r., sygn. akt II SA/Po 2646/00), nagła choroba, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą (por. wyrok NSA z dnia 3 sierpnia 2001 r., sygn. akt I SA/Wr 676/99), zwlekanie z dokonaniem czynności do ostatniego dnia terminu. W żadnym razie o braku winy w dopełnieniu wymogów procesowych nie mogą stanowić nieprawidłowości organizacyjne tej jednostki oraz zaniedbania jej pracowników a w szczególności władz spółki (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2001 r., IV SA 1340/99). Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdza, iż nie można podzielić stanowiska skarżącej, że uchybienie terminu do wniesienia skargi nastąpiło z braku jej winy. W ocenie Sądu poddane przez organ odwoławczy analizie przesłanki ustawowe przywrócenia terminu potwierdziły, że uchybienie terminu w przedmiotowej sprawie nastąpiło w wyniku zaniedbania, a nie w wyniku zaistnienia niemożliwych do przezwyciężenia przeszkód. Od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw i w tym kontekście należy oceniać przesłankę braku winy w uchybieniu terminu z art. 162 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 28 grudnia 2000 r. o sygn. akt I SA/Ka 1781/99 ). Decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w K. numer [...] z dnia [...] r. została doręczona Skarżącej w trybie art. 151a O.p. ze względu na zwrócenie przez pocztę uprzedniego pisma – postanowienia o wszczęciu postępowania z adnotacją "adresat wyprowadził się", pomimo, że było ono kierowane na adres siedziby widniejący w KRS. Natomiast w zebranym materiale zgromadzonym podczas postępowania tj. z wpisu z Rejestru Przedsiębiorców KRS, korespondencji z Urzędem Pocztowym T. [...] i Urzędem Skarbowym nie wynikało, aby Spółka zmieniła siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności, bądź też zakończyła w ogóle prowadzenie działalności gospodarczej. Artykuł 151 O.p., mówi o "lokalu ich siedziby" czyli nawiązuje do konkretnego adresu, który wynika z właściwego rejestru, jeżeli podmiot podlega wpisowi do tego rejestru np. z Krajowego Rejestru Sądowego. W myśl zapisu art. 17 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j.: Dz. U. z 2007 r. Nr 168, poz. 1186 ze zm.), domniemywa się, że dane wpisane do rejestru są prawdziwe. W związku z powyższym, organy podatkowe dokonując wszczęcia postępowania podatkowego z urzędu są wręcz zobowiązane do kierowania pism pod adresem wskazanym w Krajowym Rejestrze Sądowym chyba, ze strona wskaże inny adres. Drugim miejscem, w którym może nastąpić skutecznie doręczenie pisma, jest miejsce prowadzenia działalności. Ordynacja podatkowa nie pozwala na doręczanie pism w żadnym innym miejscu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 151 O.p. Do doręczania pism stronom niebędącym osobami fizycznymi ma odpowiednie zastosowanie art. 146 O.p., który nakłada na podmiot obowiązek zawiadomienia organu o zmianie swego adresu. Skarżąca Spółka twierdzi, że wszystkie wysyłane dokumenty na adres prokurenta Spółki lub prezesa Zarządu M.S. byłyby skutecznie doręczone. Twierdzenie to jest gołosłowne, gdyż Spółka ani żadna ze wskazanych osób nie uczyniła takiego zastrzeżenia i nie wskazała swojego adresu jako adresu dla doręczeń Spółki. Organ zaś w takim przypadku pozostaje związany treścią art. 151 O.p.. adres prokurenta i prezesa nie pokrywał się z adresem siedziby spółki czy prowadzenia działalności. Należy wskazać, że prokurent skarżącej Spółki nie jest równocześnie jej pełnomocnikiem w rozumieniu art. 145 § 2 O.p. ani tez członkiem władz Spółki stąd też organy podatkowe nie miały obowiązku dostarczać korespondencji na jego adres. Podobnie bez zastrzeżenia nie mogły tego czynić w stosunku do prezesa zarządu. W ocenie składu orzekającego Sądu, ustalone zachowanie strony posiadają znamiona winy i tym samym nie zachodziły przesłanki do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Sąd ponadto zauważa, że strony mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o każdej zmianie swojego adresu, zaś zaniedbania spółki w tym zakresie prowadzą do negatywnych dla niej konsekwencji. Strona, jak również prokurent samoistny nie wskazał innego adresu do korespondencji, w tym również adresu prokurenta, jako adresu do korespondencji Spółki. Skoro pierwotne pisma były wysłane na adres Spółki znany organowi, zgodny z rejestrem sądowym i okazało się, że pod adresem tym, Spółka nie ma siedziby i nie prowadzi działalności, zasadne było (zgodnie z art. 151a O.p.) pozostawienie decyzji w aktach ze skutkiem doręczenia. Organ I instancji, wobec niemożności doręczenia decyzji w lokalu siedziby skarżącej, prawidłowo pozostawił ją w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia w trybie art. 151a O.p. prawidłowość podjętych działań potwierdził sam prokurent argumentując wniosek o przyznanie prawa pomocy. Należy też podkreślić, że wbrew twierdzeniom strony organ podatkowy nie myli adresu siedziby z adresem prowadzenia działalności. Bezspornym jest, ze pojął działania mające na celu skuteczne doręczenie korespondencji. Dowodzi tego korespondencja z Urzędem Pocztowym w T., Urzędem Skarbowym w T. i w S. czy rozmowa z administratorem i gospodarzem budynku w którym od czerwca do grudnia 2006 r. Spółka wynajmowała biura i ten adres ujawniła w KRS. Adres ten widnieje tam również aktualnie mimo, że umowa najmu został rozwiązana w grudniu 2006 r. Nie można też zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, że na organie ciążą większe obowiązki niż na podatniku. Są one co najmniej równe, a w tym konkretnym przypadku, wobec treści art. 146 § 1 O.p. należy uznać, iż podatnika większe. Spółka naruszyła bowiem dyspozycję powyższego przepisu, który stanowi, że w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu. W tym miejscu należy wyjaśnić, iż kontrola podatkowa w Spółce "A" była prowadzona od 13 kwietnia 2005 r. do 8 października 2008 r. Zmiana siedziby Spółki ze S. na T. była odnotowana w KRS [...] r., a od grudnia 2006 r. adres ten jest nieaktualny. Spółka nie ujawniła nowego adresu w KRS ani tez nie powiadomiła o zmianie adresu organów podatkowych. Tym samym sama pozbawiła się prawa czynnego udziału w postępowaniu i skutecznego doręczania korespondencji. Nie bez znaczenia jest także fakt, że kontrola obejmowała rozliczenia podatkowe w podatku akcyzowym za okres od kwietnia 2003 do kwietnia 2004 r. z akt sprawy nie wynika od kiedy S.K. jest prokurentem Spółki. Był jednak przez miesiąc prezesem zarządu i było to w czasie trwania kontroli podatkowej. Wiedział zatem, że jest prowadzona, jak również wiedział od 2005 r., że Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, a tym samym nie ma także adresu pod którym go prowadzi a tym bardziej nie jest to adres wskazany Urzędowi Skarbowemu w S.. O braku prowadzenia działalności gospodarczej świadczy też brak składania deklaracji podatkowych od marca 2006. Bezspornym jest, że Prokurent zna jednego z poprzednich członków Zarządu Spółki W.L., który pełnił tę funkcje w okresie objętym kontrolą i od którego przejął on obowiązki [...]r. Skoro bowiem w momencie zmiany siedziby toczyło się wobec Spółki postępowanie kontrolne przepis art. 150 i art. 146 miał zastosowania w sprawie stosownie do treści art. 292 O.p. W konsekwencji miał zastosowanie § 2 art. 146, stanowiący, że w razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy. Brak przy tym jakichkolwiek podstaw do kwestionowania, że ewentualny obowiązek do aktualizacji danych podatnika w urzędzie skarbowym, w tym co do adresu siedziby, wynikający z innych przepisów prawa, może rodzić skutek określony w art. 146 § 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten jako szczególny, ściśle powiązany z dyspozycją przepisu z § 1 art. 146, ma zastosowanie tylko przy spełnieniu warunków przepisu § 1, które - jak wcześniej stwierdzono - w tej sprawie ziściły się. Należy też podkreślić, iż adres siedziby Spółki, S. ul. [...] był także adresem prowadzenia działalności. Po zmianie siedziby adres ten okazał się również nieaktualny. Niezrozumiałym też dla Sądu i pozostające w sprzeczności z zarzutami skargi oraz treścią pisma Prokurenta z [...] r. (k.50 akt sądowych) pozostaje twierdzenie, iż od 2005 r. Spółka nie prowadzi działalności a jej siedziba mieści się pod adresem T. [...]. Informacje takie zawarto we wniosku o przyznanie prawa pomocy z [...]r. Nie można bowiem przypisywać organowi braku skuteczności działania a nawet zaniechania podjęcia skutecznych działań celem ustalenia miejsca prowadzenia działalności przez skarżącą mając świadomość, że zarzut ten nie znajduje potwierdzenia w rzeczywistości, bo Spółka działalności takowej nie prowadziła od 2005 r. a powoływała się na tę okoliczność w celu uzyskania prawa pomocy. Nie dopatrzono się również po stronie organów podatkowych naruszenia wskazanych w skardze zasad postępowania, tym bardziej, że nie wskazano jakie dowody nie zostały przeprowadzone ani też, które zostały przez organ pominięte przy ocenie materiału dowodowego. Natomiast prawa czynnego udziału w postępowaniu skarżąca pozbawiła się sama na skutek własnych zaniedbań. Reasumując powyższe Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi, zatem stosownie do postanowień art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało skargę oddalić.