III SA/Gl 1697/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2010 r. przy udziale – sprawy ze skargi Spółki dla zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo – [...] we wsi K. z siedzibą w K. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług – interpretacji prawa podatkowego oddala skargę. W dniu [...] r. został złożony przez Spółkę dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] we wsi K. – dalej wnioskodawca - wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia statusu podatnika podatku od towarów i usług oraz określenia czy opodatkowaniu podatkiem VAT podlega sprzedaż drewna. W treści wniosku wskazano następujący stan faktyczny: Wspólnota Gruntowo - [...] osiąga przychody z dzierżawy gruntów pod [...] na rzecz "A". Umowę dzierżawy z "A" zawarła w dniu [...] r. Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] jako podmiot sprawujący zarząd nad Wspólnotą Gruntowo - [...]. Wspólnota Gruntowo - [...] osiąga również przychody ze sprzedaży drewna. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 2006 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych (Dz. U. z 1963r. Nr 28 poz. 169 z późn. zm.) - Osoby uprawnione do udziału we wspólnocie gruntowej powinny utworzyć spółkę do sprawowania zarządu nad wspólnotą i do właściwego zagospodarowania gruntów wchodzących w skład tej wspólnoty. Przepis art. 15 powołanej ustawy stanowi, że spółka ta jest osobą prawną i działa na podstawie statutu. Statut Wspólnoty Gruntowo [...] został w dniu [...] r. zatwierdzony przez Prezydium Powiatowej Rady Narodowej, Powiatowe Biuro Geodezji i Urządzeń Rolnych, Powiatowy Inspektorat Wodnych Melioracji i z tym dniem spółka uzyskała osobowość prawną. Statut Spółki został zmieniony dnia [...] r. Zmiany do Statutu zostały zatwierdzone postanowieniem Wójta Gminy z dnia [...] r. Zgodnie z § 5a ust. 1 statutu Spółki dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo – [...] podstawowym celem powołania i działania Spółki jest zarządzanie majątkiem Wspólnoty. Spółka z tego tytułu nie może uzyskiwać żadnych dochodów, ponieważ występuje jako administrator aktywów, które nie są jej własnością. Stosownie do ustępu 2 powołanego przepisu statutu Wspólnoty przez pojęcie "Wspólnota" rozumie się wyłącznie członków, którzy mają udziały we wspólnym majątku wspólnoty gruntowo - [...]. Z kolei ustęp 5 wskazanego artykułu stanowi, iż przychód uzyskany z tytułu zarządzania przez Spółkę majątkiem Wspólnoty jest wyłączną własnością Wspólnoty. Przychód ten będzie pomniejszony o koszty zarządu Spółki a różnica jest dochodem lub stratą dla Wspólnoty (jej członków). Dochód ten (strata) jest dzielony proporcjonalnie na każdego członka Wspólnoty w takim ułamku (proporcji), w jakim ma on swoje udziały w całym majątku wspólnoty gruntowo - [...]. Dochód ten (strata) podlega opodatkowaniu u każdego członka Wspólnoty oddzielnie, na podstawie dokumentów (informacji) wystawionych mu przez Spółkę. Spółka dostarcza te dokumenty w terminie do końca lutego każdego roku kalendarzowego za miniony rok kalendarzowy każdemu członkowi wspólnoty gruntowo [...] z osobna. Każdy członek Wspólnoty sam decyduje, jaką formę opodatkowania wybiera dla swojego dochodu (straty) z udziału we wspólnocie gruntowo - [...]. W umowie dzierżawy Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] (zarządca gruntów stanowiących Wspólnotę) jako Wydzierżawiający oświadczyła, że jest płatnikiem podatku VAT. Członkiem Wspólnoty Gruntowo - [...] jest "B". W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy podatnikiem podatku od towarów i usług będzie Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] czy członkowie Wspólnoty, uprawnieni do udziału we Wspólnocie Gruntowej? Czy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegała sprzedaż drewna przez Wspólnotę Gruntowo - [...]? Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr z 2004r. Nr 53 poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do ust. 2 powołanego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dla celów ustawy o podatku od towarów i usług sformułowana została odrębna definicja działalności gospodarczej. Dla celów VAT nie należy zatem posługiwać się definicją działalności gospodarczej sformułowaną w ustawie Ordynacja podatkowa, w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ani w ustawie - Prawo działalności gospodarczej. W art. 15 ust. 2 powołanej ustawy, w zdaniu drugim postanowiono, że działalnością gospodarczą w jej rozumieniu jest także wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Unormowanie to zalicza jednoznacznie do działalności gospodarczej dla potrzeb podatku od towarów i usług takie przejawy aktywności podatnika, jak: najem, dzierżawa, leasing, udzielenie licencji, użytkowanie, o ile są realizowane w sposób ciągły dla celów zarobkowych (por. Leksykon VAT, Janusz Zubrzycki, Oficyna Wydawnicza "UNIMEX" Wrocław 2008, s. 429). Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] jako zarządca gruntów Wspólnoty jest stroną umowy o dzierżawę gruntów zawartej z "A", jednakże przy zawarciu i wykonaniu umowy dzierżawy gruntów zawartej z "A" Spółka ta jedynie reprezentuje Wspólnotę jako administrator jej aktywów i nie osiąga ona z tego tytułu żadnych dochodów. Dochody te stanowią bowiem wyłączną własność członków, którzy mają udziały we wspólnym majątku Wspólnoty. Nie można zatem uznać, by Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług . Podkreślono, iż wspólnota gruntowa, aczkolwiek zbliża się do współwłasności, stanowi jednak współwłasność o szczególnych cechach, niepodlegającą podziałowi, rządzącą się odrębnymi zasadami. Istotą tej współwłasności jest uprawnienie do udziału we wspólnocie gruntowej w postaci korzystania z objętych nią gruntów zgodnie z ich przeznaczeniem, które przysługuje osobom fizycznym lub prawnym posiadającym gospodarstwa rolne. Uprawnienie do udziału we wspólnocie gruntowej polega na korzystaniu z nieruchomości stanowiącej przedmiot wspólnoty, zgodnie z jej przeznaczeniem, np. przez wypasanie bydła, pobieranie pożytków naturalnych z lasu lub stawu, udział w dochodach przez podział pożytków rolnych i leśnych, czyli przez udział w zagospodarowaniu wspólnoty gruntowej. Wnioskodawca podniósł, iż aczkolwiek każdy członek wspólnoty pozbawiony jest, w rozumieniu cywilistycznym, prawa swobodnego rozporządzania gruntem, to jednak użytkuje go jak właściciel i tylko Wspólnota w drodze uchwały może zmienić charakter użytkowania. W konsekwencji nie można zatem przyjąć analogii prawnej pomiędzy spółką utworzoną do sprawowania zarządu nad gruntami wspólnoty ze spółką prawa handlowego. Spółka utworzona do sprawowania zarządu nad gruntami wspólnoty mimo tego, że posiada osobowość prawną, to nie jest właścicielem gruntów. Celem powołania Spółki dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] jest zatem tylko sprawowanie zarządu nad wspólnotą i właściwe zagospodarowanie gruntów wchodzących w skład Wspólnoty. Spółka w momencie jej powołania nie staje się właścicielem gruntu Wspólnoty, lecz pełni tylko funkcje zarządcze. Przedmiotowe grunty stanowią bowiem w dalszym ciągu własność osób uprawnionych do udziału we Wspólnocie Gruntowo - [...]. Spółka nie może uzyskiwać żadnych dochodów z tytułu zarządzania majątkiem Wspólnoty, ponieważ postępuje tylko jako administrator aktywów, które nie są jej własnością. Spółka dla zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo [...], aczkolwiek posiada osobowość prawną, nie jest jednak ani właścicielem gruntów, ani odrębnym od współużytkowników gruntów przedsiębiorcą. Wspólnota gruntowa nie powstała bowiem na kapitale pieniężnym udziałowców, lecz z gruntów jej członków, sama nie mając prawa do własności tych gruntów i nie prowadząc własnej działalności gospodarczej. W tym względzie wnioskodawca powołał się na interpretację indywidualną wydaną w wyniku uwzględnienia skargi przez Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r., sygn. [...] interpretację indywidualną wydaną w wyniku uwzględnienia skargi przez Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r., sygn. [...]. Wnioskodawca podniósł, iż niezależnie od konkretnej treści praw we wspólnocie gruntowej, ich podmiotem nie jest spółka zawiązywana przez uczestników wspólnoty w oparciu o art. 14 ust. 1 ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych w dowód czego powołał uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 23 sierpnia 1968 r. III CZP 73/68, publ. OSNCP 5/69 poz. 90, uchwałę z dnia 9 grudnia 1969 r. III CZP 89/69, publ. OSNCP 10/70, poz. 173, stanowisko Rady Ministrów wobec poselskiego projektu ustawy o zmianie ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych sygn. DSPA-140-37(3)/09 z dnia 26 lutego 2009r. Podkreślił, iż z definicji prawa przyznanego spółce dla zagospodarowania wspólnoty wynika bowiem jedynie reprezentacja w stosunkach zewnętrznych osób uprawnionych do udziału we wspólnocie i zarządzanie nieruchomościami wchodzącymi w skład wspólnoty. To nie spółka, która zarządza wspólnotą jest uprawniona do udziału we wspólnocie, a poszczególne osoby, które posiadają gospodarstwa rolne. Spółka, która dokonuje czynności prawnej dotyczącej majątku wspólnoty gruntowo - [...], dokonuje ich wyłącznie na rachunek uprawnionych do udziału we wspólnocie, nie zaś w celu przysporzenia lub rozporządzenia majątkiem spółki. Spółka dla zagospodarowania wspólnoty gruntowo - [...] ma za zadanie wyłącznie zarządzać majątkiem wspólnoty, nie uzyskuje z tego tytułu zaś żadnych dochodów. Przychody, które uzyskuje spółka dla zagospodarowania wspólnoty gruntowo -[...] jako zarządca majątku Wspólnoty, po ich pomniejszeniu o koszty zarządu Spółki, stanowią zatem dochód, będący wyłączną własnością jej członków. Reasumując wnioskodawca stwierdził, iż z uwagi na brak osobowości prawnej Wspólnoty Gruntowo - [...] oraz fakt, iż dochód uzyskiwany z tytułu dzierżawy gruntów Wspólnoty na rzecz "A" stanowi wyłączną własność członków Wspólnoty, nie zaś Spółki dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...], która występuje wyłącznie jako podmiot zarządzający majątkiem Wspólnoty, administrator jej aktywów i nie czerpie z tego tytułu żadnych dochodów, nie jest także odrębnym od współużytkowników gruntów przedsiębiorcą nie można uznać, by prowadziła ona działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (VAT), a tym samym nie będzie ciążył na niej obowiązek podatkowy w oparciu o art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Powyższy obowiązek będzie ciążył na poszczególnych członkach Wspólnoty, uzyskujących dochód z tytułu powołanej umowy. Tym samym Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] w umowie dzierżawy zawartej z "A" błędnie oświadczyła, że jest płatnikiem podatku VAT. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług będzie podlegała również sprzedaż drewna przez Wspólnotę Gruntowo - [...]. Ulgi i zwolnienia podatkowe udzielone na podstawie odrębnych ustaw, w tym zwolnienie z opodatkowania przychodów z gospodarki [...], o jakim mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, nie mają bowiem zastosowania do podatku od towarów i usług. Obowiązek podatkowy z tego tytułu będzie ciążył na członkach Wspólnoty,a nie Spółce dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] z powodów powołanych powyżej. Interpretacją indywidualną Nr [...] z [...] r. wydaną na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia [...] r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia statusu podatnika podatku od towarów i usług oraz określenia czy opodatkowaniu podatkiem VAT podlega sprzedaż drewna - jest nieprawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej w K. na wstępie interpretacji indywidualnej wskazał na treść art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT w myśl którego, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju oraz na art. 2 pkt 6 definiujący pojęcie towarów przez które rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Dalej przywołał regulacje z art. 7 ust.1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT normujące definicje dostawy towarów oraz świadczenie usług z art. 5 ust.1 pkt 1. Wskazując na pojęcie "podatnika" i "działalności gospodarczej" unormowane w art. 15 ust.1 i ust. 2 ustawy stwierdził, iż definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określaną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. W ocenie organu podatnikiem ponadto staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Podkreślił, iż wprawdzie ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", to jednak przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje bowiem czasookres wykonania czynności, ani ilość dokonanych transakcji. Zdaniem organu z cyt. wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku decydujące znaczenie ma nie częstotliwość lecz stałość, ciągłość wykorzystywania majątku. Oczywistym jest, że wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne np. w najem, dzierżawę, udzielenie licencji do korzystania z danej wartości niematerialnej i prawnej itp. W świetle powyższego zdaniem organu także w sytuacji gdy dzierżawa gruntu, stanowiącego towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy, będzie stanowiła ciągłe pobieranie pożytków z rzeczy (choćby na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem) czynność tę należy uznać za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Dodatkowo organ wskazał, iż z brzmienia art. 15 ust. 1 ww. ustawy wynika, że uznanie aktywności danego podmiotu za działalność gospodarczą nie jest uzależnione od celów takiej działalności ani od jej rezultatu. W szczególności działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku. Pozwala to w szczególności na uznanie za podatników różnego rodzaju organizacji non-profit, organów administracji publicznej czyli wszelkich podmiotów, które nie działają w celu uzyskania zysku. Działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie musi być bowiem działalnością o charakterze zarobkowym. Działalność gospodarcza nie jest również uzależniona od jej rezultatu. Dalej organ stwierdził, iż powołana Spółka ma charakter osoby prawnej działając na podstawie statutu który m.in. powinien określać prawa i obowiązki członków Spółki oraz organy Spółki, sposób powoływania i zakres ich działania. W myśl zaś art. 19 ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych przy podejmowaniu uchwały na zebraniach członków każdy członek ma prawo tylko do jednego głosu bez względu na wielkość jego udziału w tej wspólnocie. W ocenie organu w/w przepisy wskazują na to , że wspólnota może działać tylko w ramach utworzonej spółki. Skoro więc uprawnienie do działania na zewnątrz należy do statutowych organów spółki, zatem dostawy drewna, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT oraz dzierżawy gruntów, w rozumieniu art. 8 ust. 1 dokonuje Spółka jako podatnik podatku VAT, zaś zbywane drewno stanowi składnik majątku związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Organ stwierdził jednocześnie, że przytoczone we wniosku interpretacje indywidualne dotyczą podatku dochodowego od osób fizycznych. Zarówno ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i od osób prawnych odrębnie definiuje pojęcie podatnika jak również przedmiot opodatkowania. Tym samym definicje te nie są tożsame z definicjami, które zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług. Pismem z dnia [...] r. złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] we wsi K., reprezentowana przez pełnomocnika D. P. wezwała organ interpretacyjny do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] r. znak: [...]. W odpowiedzi na wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej w K. pismem z dnia [...] r. podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. W skardze na przedmiotową interpretację skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący postawił Ministrowi Finansów zarzuty naruszenia przepisów 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od podatku od towarów i usług poprzez ich nieprawidłową wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] we wsi K. wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą polegającą na oddaniu gruntów stanowiących własność udziałowców Wspólnoty w dzierżawę, a tym samym, że Spółka ta jest podatnikiem od towarów i usług, naruszenie art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich nieprawidłową wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] we wsi K. wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży drewna stanowiącego własność udziałowców Wspólnoty Gruntowo - [...], a tym samym, że Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] we wsi K. jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy. Zdaniem Skarżącego, unormowanie wskazane w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług zalicza jednoznacznie dla działalności gospodarczej dla potrzeb tego podatku takie przejawy aktywności podatnika, jak najem, dzierżawa, leasing, udzielenie licencji, użytkowanie, o ile są realizowane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem, skoro celem działania Spółki dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] we Wsi K. jest wyłącznie administrowanie gruntami Wspólnoty, a cele zarobkowe przeświecają wyłącznie członkom Wspólnoty, którzy uzyskują z tytułu dzierżawy gruntów dochody, uznać należy, że to oni, a nie Spółka, wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Skarżąca ponowiła argumentację wskazaną w zapytaniu o udzielenie interpretacji wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa wskazując na charakterystyczne cechy wspólnoty gruntowej, podkreślając iż Spółka dla zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...], jakkolwiek posiada osobowość prawną, nie jest jednak właścicielem gruntów ani odrębnym od współużytkowników gruntów - przedsiębiorcą. Wspólnota gruntowa nie powstała na kapitale pieniężnym udziałowców, lecz z gruntów jej członków, sama nie ma prawa własności tych gruntów i nie prowadzi własnej działalności gospodarczej Wskazała, iż przychody, które uzyskuje spółka dla zagospodarowania wspólnoty gruntowo - [...] jako zarządca Wspólnoty, po ich pomniejszeniu o koszty zarządu Spółki, stanowią dochód będący wyłączną własnością jej członków. W związku z powyższym, zdaniem Skarżącego Spółki dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] nie można uznać by wykonywała samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie będzie na niej ciążył obowiązek podatkowy. W konsekwencji zatem Spółka dla zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] w umowie dzierżawy zawartej z "A" błędnie oświadczyła, że jest płatnikiem podatku VAT, a obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży drewna będzie ciążył na członkach Wspólnoty, a nie na Spółce dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...]. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej powoływanej jako p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl zaś art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa działalności administracji publicznej sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 p.p.s.a Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności - art. 146 § 1 p.p.s.a. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem stanowisko Ministra Finansów wyrażone w zaskarżonej interpretacji Sąd ocenił jako prawidłowe. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest zagadnienie czy Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] działając jako zarządca gruntów Wspólnoty będąca stroną umowy o dzierżawę gruntów zawartej z "A" jest podatnikiem i prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług Zdaniem strony z uwagi na brak osobowości prawnej Wspólnoty Gruntowo - [...] oraz fakt, iż dochód uzyskiwany z tytułu dzierżawy gruntów Wspólnoty na rzecz "A" stanowi wyłączną własność członków Wspólnoty, nie zaś Spółki dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...], która występuje wyłącznie jako podmiot zarządzający majątkiem Wspólnoty, administrator jej aktywów i nie czerpie z tego tytułu żadnych dochodów, nie jest przy tym także odrębnym od współużytkowników gruntów przedsiębiorcą nie można uznać, by Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym by ciążył na niej obowiązek podatkowy w oparciu o art. 15 ust.1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W ocenie strony skarżącej powyższy obowiązek będzie ciążył na poszczególnych członkach Wspólnoty, uzyskujących dochód z tytułu powołanej umowy. Zatem Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] w umowie dzierżawy zawartej z "A" nie prawidłowo oświadczyła, że jest płatnikiem podatku VAT. Zdaniem organu interpretacyjnego opisane stanowisko strony pytającej nie jest prawidłowe. W ocenie tegoż organu Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] wykonując czynności zarządu majątkiem Wspólnoty, jest przedsiębiorcą i prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym będzie ciążył na niej obowiązek podatkowy w oparciu o art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotem sporu jest także zagadnienie czy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży drewna przez Wspólnotę Gruntowo – [...] będzie ciążył na członkach Wspólnoty czy na Spółce dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo – [...]. Zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży drewna przez Wspólnotę Gruntowo – [...] będzie ciążył na członkach Wspólnoty. I w tym względzie zdaniem organu interpretacyjnego opisane stanowisko strony pytającej nie jest prawidłowe albowiem obowiązek podatkowy z tego tytułu będzie ciążył na Spółce dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] Sąd podziela stanowisko Ministra Finansów wyrażone w wydanej pisemnej interpretacji prawa podatkowego. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytania czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług świadczone przez Spółkę dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo – [...] usługi zarządu majątkiem Wspólnoty w zakresie dzierżawy gruntów Wspólnoty na rzecz "A" i czy strona skarżąca w odniesieniu do wskazanych czynności jest "podatnikiem" w rozumieniu przepisów tej ustawy . Odpowiedzi wymaga zatem ustalenie jakiemu podmiotowi na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług należy przypisać dla celów podatkowych przychód uzyskany od "A" z tytułu dzierżawy gruntów oraz z tytułu sprzedaży drewna. Na wstępie wyjaśnić trzeba istotę i status prawny zarówno wspólnoty gruntowej (jej członków), jak i spółki powołanej do zarządzania taką wspólnotą. W piśmiennictwie podkreśla się (por. G. Bieniek, S. Rudnicki: Nieruchomości. Problematyka prawna, Lexis-Nexis Warszawa 2005, s. 742), że instytucja wspólnot gruntowych, będących reliktem uwłaszczenia włościan, przetrwała do dziś w ustawie z dnia 29 czerwca 1963 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych (Dz. U. nr 28, poz. 169 ze zm.) w postaci szczególnego rodzaju współwłasności rządzącej się własnymi prawami. Wskazuje się, że ustawa o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych, nie rozstrzygając wyraźnie charakteru podmiotowego wspólnoty gruntowej, nadała jej szczególną konstrukcję prawną, odrębną od przepisów kodeksu cywilnego o współwłasności Zauważyć należy, że Sąd Najwyższy, rozważając m.in. w uchwale z dnia 23 sierpnia 1968 r., sygn. akt III CZP 73/68, charakter wspólnoty gruntowej uznał, że wspólnota gruntowa zbliża się do współwłasności, to jednak jest to współwłasność szczególna, rządząca się własnymi przepisami. Istotą tej współwłasności jest uprawnienie do udziału we wspólnocie gruntowej w postaci korzystania z objętych nią gruntów zgodnie z przeznaczeniem, przysługujące osobom fizycznym lub prawnym posiadającym gospodarstwo rolne (por. uchwała SN z dnia 9 grudnia 1969 r., sygn. akt III CZP 89/69, OSNCP 10/70). Z treści art. 1 ust. 1 ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych wynika, że wspólnota gruntowa to kategoria przedmiotowa, obejmująca nieruchomości rolne, leśne oraz obszary wodne. Z istnieniem takiej wspólnoty wiążą się określone prawa osób upoważnionych do udziału w nich, przy czym prawa te nie pokrywają się z zakresem prawa własności (współwłasności) w ujęciu unormowań przewidzianych w kodeksie cywilnym. Zakres prawa do korzystania przez uprawnionych z gruntów, będących przedmiotem wspólnoty gruntowej, nie jest nieograniczony, nie jest nawet tak szeroki jak uprawnienia współwłaściciela określone w kodeksie cywilnym. Zawęża się on do korzystania z gruntów (rolnych, leśnych, zbiorników wodnych) zgodnie z ich przeznaczeniem, na co zwrócił uwagę Sąd Najwyższy w ostatniej z powołanych uchwał. Zdaniem Sądu gospodarcze przeznaczenie gruntów, stanowiących przedmiot wspólnoty gruntowej, wyznacza zakres praw do korzystania z nich przez uprawnionych. W piśmiennictwie akcentuje się, że uprawnienie do udziału we wspólnocie gruntowej polega na korzystaniu z nieruchomości stanowiącej przedmiot wspólnoty zgodnie z przeznaczeniem, np. przez wypasanie bydła, pobieranie pożytków naturalnych z lasu lub stawu, udział w dochodach przez podział pożytków z użytków rolnych i leśnych (por. G. Bieniek, S. Rudnicki: s. 745). Dalej zauważyć trzeba, że wspólnota gruntowa nie została wyposażona w osobowość prawną, nie stanowi ona współwłasności w rozumieniu cywilistycznym, nie posiada zdolności do występowania w obrocie prawnym. Legitymację do występowania w obrocie prawnym ma natomiast spółka do sprawowania zarządu nad wspólnotą i do właściwego zagospodarowania gruntów wchodzących w skład tej wspólnoty (art. 14 ust. 1). Skład członkowski spółki pokrywa się ze składem osób uprawnionych do udziału we wspólnocie. Utworzenie takiej spółki jest obowiązkowe. Spółka jest wyposażona w osobowość prawną, a zasady jej działania określa jej statut (art. 15 ust. 1). O ile zatem wspólnota gruntowa stanowi zespół nieruchomości (rolnych, leśnych i zbiorników wodnych), z którymi wiążą się pewne uprawnienia określonych osób (korzystanie z gruntów zgodnie z ich przeznaczeniem), o tyle spółka, o której mowa w art. 14 i następnych ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych, w skład której wchodzą wszyscy uprawnieni do korzystania z tej wspólnoty, jest instytucją prawną legitymowaną do występowania w obrocie prawnym, w sprawach związanych z zarządzaniem i gospodarowaniem gruntów wspólnoty, z pełnymi konsekwencjami, także w zakresie skutków podatkowych. Jedynie spółka jest uprawniona do zawierania umów w tym umowy dzierżawy co do nieruchomości będących przedmiotem wspólnoty gruntowej. Dalej przechodząc na grunt ustawy o podatku od towarów i usług zauważyć trzeba, iż aby ustalić, że dana czynność podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT muszą by spełnione łącznie dwie przesłanki. Podmiot musi wykonać czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i musi działać w charakterze podatnika . Wskazać trzeba także, że zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług przez towar - rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Nr 54 poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. W myśl natomiast art. 15 ust.1 podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust.2). Nie jest spornym, iż Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] świadczy usługi zarządu majątkiem Wspólnoty. Jako podmiot legitymowany do występowania w obrocie prawnym, w sprawach związanych z zarządzaniem i gospodarowaniem gruntów wspólnoty zawiera umowy dzierżawy z "A" i działa w tym zakresie w swoim imieniu chociaż na rzecz Wspólnoty Gruntowo – [...]. Świadczy zatem usługi zarządu w zakresie dotyczącym gruntów wspólnoty, wypełnia zatem przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Spełniony jest także ustawowy wymóg "odpłatności" świadczenia usług przez Spółkę dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] warunkujący uznanie czynności zarządu za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie można bowiem zgodzić się z twierdzeniami skargi, iż zarząd majątkiem wspólnoty jest nieodpłatny, albowiem członkowie wspólnoty odpowiednio do wielkości posiadanych udziałów we wspólnocie gruntowej zobowiązani są do ponoszenia wydatków z tego tytułu. Odpłatność za sprawowanie zarządu nad Wspólnotą Gruntowo - [...] po stronie spółki jest wyrażona przez koszty ponoszone przez poszczególnych członków wspólnoty wg proporcji odpowiadającej wielkości gruntu wniesionych do wspólnoty przez poszczególnych członków wspólnoty. Jak już nadmieniono zgodnie z art. 15 ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych Spółka jest osobą prawną i działa na podstawie statutu. W myśl natomiast art. 17 tej ustawy Statut spółki powinien określać min.: nazwę i siedzibę spółki oraz przedmiot jej działalności, prawa i obowiązki członków spółki. I jak wynika z § 7 pkt 4 statutu dołączonego do wniosku o udzielenie interpretacji członkowie spółki mają obowiązek świadczyć we właściwych , terminach robociznę (....) , jak również uczestniczyć w kosztach związanych z działalnością spółki. Stąd sprawowanie zarządu nad Wspólnotą Gruntowo - [...] K. nie jest jak utrzymuje strona nieodpłatne. W dalszej kolejności rozważenia w kontrolowanej sprawie wymaga czy strona spełnia wymagania podmiotowe ustawy, a zatem czy jest podatnikiem. Podmiotowy zakres opodatkowania normuje art. 15 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei w ust. 2 określono, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo-[...] jako osoba prawna jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług i wykonuje w odniesieniu do usług będących przedmiotem interpretacji podatkowej działalność gospodarczą. Działalność gospodarczą w tym zakresie wykonuje w sposób samodzielny, stały, we własnym imieniu, chociaż na rzecz Wspólnoty Gruntowo [...]. Zauważyć w tym miejscu należy, iż konstrukcja prawna przyjęta w niniejszym uzasadnieniu, iż w stanie faktycznym opisanym we wniosku o interpretację Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo-[...] jest podatnikiem VAT jest harmonijna z regulacjami dotyczącymi Dyrektywy VAT 2006/112/WE. Zgodnie bowiem z art. 28 w/w Dyrektywy VAT 2006/112/WE w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się że podatnik ten sam i otrzymał i świadczył usługi. Taka zaś sytuacja ma miejsce w rozpoznawanym przypadku, gdzie Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej zawarła umowę dzierżawy z "A". Uzyskiwanie zatem przychodów z dzierżawy gruntów które uzyskuje Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] jako zarządca majątku Wspólnoty będzie skutkowało uznaniem tegoż podmiotu za podatnika podatku VAT i to na tym podmiocie będzie ciążył obowiązek podatkowy w oparciu o art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Konsekwentnie zatem skoro zgodnie z powołanymi wyżej przepisami o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych wspólnota może działać jedynie w ramach utworzonej spółki zatem i sprzedaży drewna Wspólnoty Gruntowo – [...] dokonuje Spółka dla Zagospodarowania tejże Wspólnoty. Zgodnie z art. 7 ust.1 ustawy o podatku VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel,(...). Istotą dostawy towarów jest zatem przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Taka też sytuacja ma miejsce w sprawie, gdy to Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowo - [...] przenosi na osoby trzecie prawo do rozporządzania drewnem Wspólnoty Gruntowo – [...]. Zbywając zaś drewno tejże Wspólnoty dokonuje jego dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zatem i w odniesieniu do tej czynności jest ona podatnikiem podatku VAT. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono jak w sentencji.