III SA/Gl 1814/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Fleszer, Sędziowie Sędzia WSA Adam Gołuch (spr.), Asesor WSA Aleksandra Żmudzińska, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2022 r. sprawy ze skargi L. sp. z o.o. S.K.A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 15 listopada 2021 r. nr 2401-IOA.48.140.2021.JK w przedmiocie kary pieniężnej w transporcie drogowym oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z 15 listopada 2021 r., nr 2401-IOA.48.140.2021.JK, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ drugiej instancji, organ odwoławczy), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) oraz ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1857, dalej: ustawa SENT), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej: organ I instancji) z dnia 21 czerwca 2021r. nr [...], nakładającą na L. Sp. z o.o. S.K.A w W. (dalej: strona, spółka, skarżący) karę pieniężną w kwocie 10. 000 zł. za uzupełnienia w zgłoszeniu przewozu o numerze referencyjnym SENT [...] danych dotyczących numeru urządzenia przekazującego dane geolokalizacyjne środka transportu niezgodnych ze stanem faktycznym o którym mowa w art. 5 ust 4 pkt 1 lit i, ww. ustawy. Z akt sprawy stan faktyczny i prawny sprawy przedstawia się następująco: W dniu 21 października 2019 r., o godz. 10:30 na Stacji paliw A. w C., funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili na podstawie art. 13 ustawy SENT kontrolę przewozu drogowego towarów polegającą na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków w zakresie: 1.dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia; 2.zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym; 3.posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie albo dokumentu o którym mowa w art. 3 ust 7 ww. ustawy; 4.przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu. Do kontroli zatrzymano zespół pojazdów składający się z pojazdu samochodowego o nr rej. [...] oraz naczepy o numerze rejestracyjnym [...]. W trakcie kontroli dokumentacji stwierdzono, że podmiotem wysyłającym była spółka L. Sp. z o.o. w G., natomiast podmiotem odbierającym była spółka H. Sp. z o.o. w Z.. Przewożono towar o nazwie produkty paliwowe (klasyfikowany do pozycji CN 2710) w ilości 27418,99 litrów, podlegający obowiązkowej rejestracji w systemie monitorowania przewozu, a przewoźnikiem była skarżąca spółka. W toku kontroli po sprawdzeniu rejestru monitorowania lokalizacji pojazdów SENT-GEO okazało się, że urządzenia geolokalizacyjne nr [...], do którego przypisano przedmiotowe zgłoszenie SENT wskazywał nieprawidłową pozycję środka transportu (okolice W.). Nadto ustalono, że środek transportu posiada wbudowany na stałe lokalizator [...]. Po dokonaniu modyfikacji nowego lokalizatora i stwierdzeniu, że lokalizator wskazuje aktualną pozycję, pojazd zwolniono do dalszej jazdy. Szczegółowe ustalenia dotyczące przeprowadzonej kontroli zawarto w protokole z kontroli z dnia 21 października 2019 r. nr [...], którego integralną częścią jest formularz przewozu towarów rejestrowany podczas kontroli na drodze (wydruk z rejestru zgłoszeń) oraz fotograficzna dokumentacja okazanych przez kierującego dokumentów, wymienionych w pkt 9 ww. protokołu. Na podstawie ustaleń wynikających z przeprowadzonej kontroli popartych analizą zgromadzonego materiału dowodowego Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. postanowieniem z 9 grudnia 2020 r. (nr [...]) wszczął z urzędu wobec skarżącej Spółki jako przewoźnika postępowanie administracyjne w związku z naruszeniem przepisów wynikających z ustawy SENT. Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 22 ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy SENT, wezwano przewoźnika do wskazania czy występują okoliczności potwierdzające jego ważny interes i uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Na powyższe wezwanie skarżący nie odpowiedział. Organ I instancji wskazał, iż w art. 3 ust. 2 ww. ustawy SENT przedstawiono katalog towarów, które podlegają systemowi monitorowania. Przy czym przewóz towarów, objętych pozycjami Nomenklatury Scalonej CN wymienionymi w art. 3 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy podlega systemowi monitorowania drogowego, jeżeli masa brutto przesyłki przekracza 500 kg lub jego objętość przekracza 500 litrów. Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 1-3 ustawy SENT, środkiem technicznym służącym do monitorowania drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń prowadzony w systemie teleinformatycznym przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej będącego administratorem danych przetwarzanych w rejestrze w rozumieniu ustawy o ochronie danych osobowych. W rejestrze prowadzonym w systemie teleinformatycznym są gromadzone dane zawarte w zgłoszeniach, uzupełnieniach zgłoszeń i ich aktualizacjach. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy SENT, środki techniczne służące monitorowaniu przewozu towarów obejmują: 1) Rejestr zgłoszeń wraz z modułem gromadzącym i przetwarzającym dane geolokalizacyjne, zwany dalej "rejestrem"; 2) Lokalizator; 3) Zewnętrzny system lokalizacji, który przekazuje do rejestru dane geolokalizacyjne środka transportu. Z kolei art. 5 ust 1. ustawy SENT stanowi: w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "dostawą towarów", podmiot wysyłający jest obowiązany również przekazać numer referencyjny podmiotowi odbierającemu. Jednocześnie z treści art. 5 ust 4. ustawy SENT 4 wynika, iż w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru: 1) po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o: a) dane przewoźnika obejmujące: - imię i nazwisko albo nazwę, - adres zamieszkania albo siedziby, b) numer identyfikacji podatkowej przewoźnika albo numer, za pomocą którego przewoźnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej, c) numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, d) datę faktycznego rozpoczęcia przewozu towaru, e) planowaną datę zakończenia przewozu towaru, f) numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. z 2021 r. poz. 919 i 1005), o ile są wymagane, g) dane adresowe miejsca dostarczenia towaru albo miejsce zakończenia przewozu na terytorium kraju, albo numer identyfikacyjny miejsca, o którym mowa w art. 16b ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, h) numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi, i) numer lokalizatora albo numer urządzenia; Na podstawie art. 10a ust 1 i 2 ustawy SENT: "1. Przewoźnik, w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, jest obowiązany zapewnić przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem. 2. Przewoźnik jest obowiązany wyposażyć środek transportu, o którym mowa w ust. 1, w lokalizator". W trakcie kontroli przewozu oleju, objętego pozycją CN 2710 stwierdzono, że urządzenie geolokalizacyjne nr [...], do którego przypisano przedmiotowe zgłoszenie SENT[...] wskazywało nieprawidłową pozycję środka transportu (okolice W.). Ustalenia kierowcy z przewoźnikiem doprowadziły do aktualizacji zgłoszenia w zakresie numeru geolokalizatora znajdującego się na stałe w kontrolowanym pojeździe tj. numer [...]. Po potwierdzeniu, że lokalizator wskazuje aktualną pozycję, pojazd zwolniono do dalszej jazdy. Wyżej opisane zdarzenie naruszało art. 5 ust 4 pkt 1 lit i, ww. ustawy SENT, zgodnie z którym przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o prawidłowy numer lokalizatora albo numer urządzenia. Nie ulegało wątpliwości organu, że przewóz będący przedmiotem kontroli podlegał przepisom ustawy o SENT, a strona zobligowana była do wskazania w zgłoszeniu SENT danych określonych m.in. w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. i, ustawy SENT. Tym obowiązkom strona nie sprostała w związku z czym organ I instancji za niewykonanie obowiązków przewoźnika, polegających na nieuzupełnieniu zgłoszenia SENT [...] o prawidłowe dane wymierzył na zasadzie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Przeprowadzone postępowanie organ I instancji zakończył decyzją z 21 czerwca 2021 r., wymierzającą przewoźnikowi karę pieniężną w kwocie 10. 000 zł za uzupełnienia w zgłoszeniu przewozu o numerze referencyjnym SENT [...] danych dotyczących numeru urządzenia przekazującego dane geolokalizacyjne środka transportu niezgodnych ze stanem faktycznym o którym mowa w art.5 ust 4 pkt 1 lit,i. W ramach prowadzonego postepowania organ I instancji przeprowadził analizę finansowo – ekonomiczną spółki w oparciu o dane będące w dyspozycji organów celno-skarbowych za lata 2018, 2019, zawierające podstawowe i zobiektywizowane informacje o kondycji finansowej. Podsumowując, organ stwierdził, że sytuacja finansowa przewoźnika pozwala na wywiązanie się z obowiązku uregulowania nałożonej kary. Z przedstawionych przez stronę dokumentów dotyczących aktualnej sytuacji finansowej nie wynika, by wystąpiły przesłanki zagrożenia dla ważnego interesu przewoźnika Zapłata wymierzonej kary pieniężnej zawsze stanowi dodatkowe obciążenie finansowe dla spółki, jednak niedogodność ta spowodowana w przedmiotowej sprawie w istocie niezgodnym z prawem działaniem przewoźnika nie może być traktowana w kategorii ważnego interesu podmiotu uzasadniającego odstąpienie od jej nałożenia. Organ stwierdził, że w niniejszej sprawie nie zachodziła również przesłanka odstąpienia od nałożenia kary ze względu na ważny interes publiczny W odwołaniu z dnia 29 czerwca 2021 r. od decyzji organu I instancji, Spółka wniosła o umorzenie i anulowanie decyzji. Podniosła m.in., że uchybienie formalne, skutkujące nałożeniem kary nie spowodowało uszczuplenia należności podatkowych i nie miało żadnego wpływu na możliwość i przebieg kontroli, co winno skutkować niewszczynania postępowania w sprawie kary pieniężnej ponieważ numer lokalizatora został skorygowany w trakcie kontroli. Zarzuciła organowi I instancji, że nie uwzględnił ważnego interesu publicznego ponieważ nie wystąpiła sytuacja uzasadniająca nałożenie kary. Nadto zarzuciła naruszenie art.165b § 1Op, ponieważ między zakończeniem kontroli a wszczęciem postepowania upłynął okres czasu, który na ww. wszczęcie postepowania nie pozwala. W ocenie organu odwoławczego, zebrany w sprawie materiał dowodowy w pełni uzasadnia stanowisko organu pierwszej instancji co do naruszenia przez przewoźnika obowiązków wynikających z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit j, ustawy SENT i w konsekwencji konieczności nałożenia kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł - wynikającej z art. 24 ust.1 pkt 2 ww. ustawy SENT. Organ podkreślił, że kara pieniężna została ustalona "w sposób sztywny" i ustawodawca nie przewidział możliwości jej miarkowania. Przy czym nie ma znaczenia czy naruszenie przez przewoźnika obowiązków wynikających z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit i, ustawy SENT zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym wynikało z celowego działania, zaniechania, błędu, nieuwagi czy niedbalstwa. Przewoźnik jako profesjonalny przedsiębiorca powinien dochować należytej staranności podczas wykonywania przewozu i ponosi pełną odpowiedzialność za uzupełnienie zgłoszenia zgodne ze stanem faktycznym. Organ wskazał, że przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że w razie stwierdzenia ich naruszenia, uprawniony organ obowiązany jest do nałożenia na podmiot wykonujący przewóz odpowiedniej kary pieniężnej w drodze decyzji administracyjnej. Przepisy uzależniają nałożenie kary jedynie od stwierdzenia samego faktu nieprzestrzegania nałożonych obowiązków. Dlatego też bez znaczenia są okoliczności z powodu których przedsiębiorca dopuścił się nieprawidłowości, organ nie jest bowiem upoważniony do ustalania i oceny przyczyn zaistniałego naruszenia prawa, lecz ma za zadanie jedynie stwierdzenie zaistniałych skutków. Organy stosując przepisy ustawy SENT nie relatywizują stwierdzonych uchybień pod kątem umyślności bądź nieumyślności zachowań strony. Stwierdzając zaś naruszenie obowiązku nałożonego na danego uczestnika obrotu towarami wrażliwymi /tu przewoźnika/ i wymierzając karę pieniężną organ nie ma możliwości miarkowania wysokości tej kary, lecz jest związany stawkami ustalonymi przez ustawodawcę. Organ podkreślił, że bez wpływu na wymiar kary za stwierdzone podczas kontroli naruszenie jest podnoszona przez odwołującą okoliczność, iż w toku kontroli Spółka dokonała uzupełnienia przedmiotowego zgłoszenia SENT. Organ wskazał, że zarówno wydanie decyzji nakładającej karę jak i jej wysokość, nie zależą od uznania organu, bowiem w przepisie tym nie użyto zwrotu "może". Organ nakładając karę nie ma podstaw do badania przyczyn, dla których przewoźnik nie wpisał wymaganych danych do zgłoszenia, bowiem przedmiotowa kara nie jest uzależniona od wystąpienia przesłanki winy. Przepisy ustawy SENT nie uzależniają bowiem wymiaru kary od tego czy niedopełnienie obowiązków wynikało z celowego działania, zaniechania czy niedbalstwa. Rzeczona ustawa nie przewiduje możliwości miarkowania wysokości kary pieniężnej nakładanej za dane naruszenie obowiązku nałożonego na uczestnika obrotu /tu przewoźnika. Rozpatrując kwestię odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wynikającej z ustawy SENT, organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 22 ust. 3 tej ustawy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Wspomniany art. 26 ust. 3 ustawy SENT przewiduje, że organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: - nie stanowi pomocy publicznej albo - stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo - stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. Podkreślił, że jak wynika z przytoczonych przepisów, w przypadku uzasadnionym ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej w jednym z trybów określonych w trzech punktach art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Pierwsza możliwość dotyczy sytuacji, gdy odstąpienie nie stanowi pomocy publicznej. Druga - gdy stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie i rybołówstwie i jest udzielona z uwzględnieniem warunków dopuszczalności pomocy w przepisach prawa Unii Europejskiej. W końcu trzecia możliwość - gdy ulga stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie art. 26 ust 4 ustawy SENT. W przypadku stwierdzenia przez organ zaistnienia ww. przesłanek, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej. Użyte w przepisach art. 22 ust. 3 czy art. 26 ust. 3 ustawy SENT sformułowanie "może" wskazuje jednoznacznie, że instytucja ulgi, jaką de facto jest odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej oparta jest na uznaniu administracyjnym, z istoty którego wynika pozostawienie organowi swobody wyboru konsekwencji prawnych. Trzeba przy tym mieć na uwadze, że odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, organ pierwszej instancji prawidłowo, wbrew stanowisku strony, dokonał analizy interesu publicznego nie tylko w oparciu o płaszczyznę ekonomiczną (odnoszącą się do ekonomicznej sytuacji Spółki) lecz również na płaszczyźnie pozaekonomicznej, a więc także związanej z takimi wartościami jak sprawiedliwość, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej czy też sprawność działania aparatu państwowego. Organ oceniając spełnienie przez stronę "interesu publicznego" na płaszczyźnie pozaekonomicznej dokonał analizy popełnionego przez skarżącego naruszenia w stosunku do takich wartości jak: przestrzeganie przez wszystkich uczestników rynku przepisów ustawy czy też ratio legis ustawy SENT, dochodząc do słusznego wniosku, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego przemawiająca za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Mając na uwadze fakt, że w niniejszej sprawie nie miały miejsca okoliczności uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, uznał, że organ pierwszej instancji zasadnie nałożył na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 10 000 zł - zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy SENT. Nie można natomiast uznać za "oczywisty błąd" niewypełnienie obowiązku nałożonego na przewoźnika w ustawie. Ustawodawca jednoznacznie określił obowiązki przewoźnika w zakresie uzupełnienia zgłoszenia SENT nie dając możliwości miarkowania wysokości kar za niewypełnienie obowiązków wynikających z ww. ustawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 grudnia 2021r., spółka zaskarżyła w całości decyzję organu odwoławczego i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, domagając się uchylenia decyzji organów obu instancji oraz zasądzenia kosztów według norm przepisanych. Skarżący zarzucił, że kwestionowana decyzja: 1.narusza przepisy postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 210 § 1 pkt 5 Op w zw. z art.165b § 1Op w zw. poprzez wydanie decyzji nakładającej karę pieniężną w wysokości 100 00 zł. za uzupełnienie w zgłoszeniu przewozu danych dotyczących numeru urządzenia przekazującego dane geolokalizacyjne środka transportu niezgodnych ze stanem faktycznym, o których mowa w art. 5 ust 4 pkt lit.i w sytuacji, gdy doszło do przedawnienia prawa do wszczęcia i prowadzenia przedmiotowego postępowania, co stanowi istotne naruszenie prawa; - art. 121 i art.122, art. 180, 187 § 1 art. 191 Op, w zw. z art. 2 Konstytucji RP tj. prowadzenie postepowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych , zasadę prawdy obiektywnej poprzez pominięcie ratio legis przepisów SENT oraz niewyjaśnienie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, niewystarczające ustalenie stanu faktycznego, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego; - art. 210 § pkt 6 Op, poprzez brak należytego uzasadnienia decyzji, a w szczególności brak wyjaśnienia dlaczego organ uznał, że nie zachodzą przesłanki od odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny; 2.narusza przepisy prawa materialnego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 24 ust 3 w związku z art. 26 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie i nie odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny w tym: - błędną wykładnię i pominięcie w ustalaniu ważnego interesu publicznego zasad proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji nie pozwoliło organom odstąpić od nałożenia kary; - pominięcie rzeczywistej intencji ustawodawcy i nieodstąpienie od nałożenia kary pomimo braku uszczuplenia Skarbu państwa w podatku akcyzowym i podatku od towaru i usług; - art. 31 ust 3 Konstytucji RP oraz art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej – zasady proporcjonalności, przez wydanie decyzji naruszającej zasadę proporcjonalności – przejawiającym się niewspółmiernością zastosowanych środków (kary) względem celu jaki ma osiągnąć ustawa o SENT i nie uwzględnieniem innych mniej uciążliwych dla strony rozwiązań przewidzianych przez tę ustawę. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł m.in., że na gruncie przedmiotowej sprawy dotyczącej kontroli przewozu towarów o której mowa w ustawie SENT przepisy Op znajdą zastosowanie na podstawie dwóch odesłań ustawowych. Pierwsze odesłanie zostało określone w art. 26 ust 5 ustawy SENT, na podstawie którego w zakresie nieuregulowanym w ustawie, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ordynacji podatkowej. Natomiast. drugie odesłanie zostało określone w art. 94 ust 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U z 2021 r. poz. 422 ze zm., dalej: ustawa KAS), które nakłada obowiązek odpowiedniego stosowania w skazanych przepisów ordynacji podatkowej do kontroli celno-skarbowych. Przedmiotowa kontrola przewozu towarów w zakresie określonym ustawa SENT była kontrolą celno-skarbową w rozumieniu art. 54 ust 2 pkt 13 w zw. z art.2 ust1 pkt 16b ustawy KAS. W związku z czym w myśl art. 94 ust 1 ustawy KAS będzie miał zastosowanie przepis art.165b §1 Op, czyli w zakresie nieuregulowanym do kontroli celno-skarbowej ww. Op, stosuje się odpowiednio. Skarżący podniósł, że art. 26 ust 5 ustawy SENT w odniesieniu do kar pieniężnych nakładanych przez organ odsyła do ustawy SENT w związku z czym zgodnie z ww. art. 26 ust 5 ustawy SENT: W myśl którego w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy ordynacja podatkowa. Z kolei art. 165 b OP, stanowi, że: "w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postepowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli". W przedmiotowej sprawie pomiędzy dniem zakończenia kontroli a dniem wszczęcia postępowania minęło ponad 12 miesięcy Wobec powyższego w ocenie strony skoro organ nie wszczął postepowania w ciągu 6 miesięcy od dnia ujawnienia przez kontrolę nieprawidłowości to postępowanie wszczęte po upływie 6 miesięcy to organ utracił prawo do prowadzenia kontroli celno-skarbowej, a w konsekwencji prawo do nałożenia kary pieniężnej. Skarżący wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie doszło nawet potencjalnie do jakichkolwiek nieprawidłowości czy ryzyka uszczupleń budżetowych. Natomiast dokonując oceny zaistnienia przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej organy oparły się na materiale dowodowym – dokumentacji finansowej spółki za lata 2018 i 2019, pomimo, że zaskarżona decyzja zapadła w dniu 15 listopada 2021 r. Nadto skarżący podniósł, że art. 24 ust 3 ustawy SENT przewiduje możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej także z urzędu, a organ nie wyjaśnił, dlaczego w tej konkretnej sytuacji zastosowanie przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny nie było możliwe. W odpowiedzi na skargę w piśmie z dnia 24 stycznia 2022 r. organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i obszernie wyjaśnił swoje stanowisko w sprawie. Zarzuty podniesione w skardze uznał za nieuzasadnione. Dodatkowo, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 165b § 1 O.p. podkreślił, że zgodnie z tym przepisem, w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Wskazał przy tym, że postępowanie w zakresie wymierzenia kary administracyjnej na podstawie przepisów ustawy SENT nie jest postępowaniem podatkowym, lecz postępowaniem administracyjnym, do którego jedynie odpowiednio stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, a nie wprost. Sformułowanie "stosuje się odpowiednio" oznacza, że część przepisów stosowanych będzie wprost, część trzeba będzie używać z uwzględnieniem specyfiki tego postępowania, a więc z odpowiednimi modyfikacjami, a zastosowanie niektórych przepisów zostanie całkowicie wyłączone. Czynności kontrolne dokonane przez funkcjonariuszy celno-skarbowych w dniu 21 października 2019 r., podczas których stwierdzono opisane wyżej nieprawidłowości nie były prowadzone w ramach kontroli podatkowej, o której mowa w dziale VI Ordynacji podatkowej, tak więc przepis art. 165b §1 O.p. nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Organ powołał się na orzecznictwo sądowoadministracyjne w podobnych sprawach. Nadto organ wskazał w szczególności, iż nie zaszła również żadna inna okoliczność, w świetle której byłoby możliwe uwolnienie skarżącego od odpowiedzialności za naruszenie przepisów ustawy o SENT. W związku z powyższym organ wyjaśnił, że przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i w razie ich naruszenia bez znaczenia są okoliczności z powodu których przewoźnik dopuścił się nieprawidłowości i wymierzając karę pieniężną organ nie ma możliwości jej miarkowania a odpowiedzialności przewoźnika nie wyłączają nawet uchybienia, które zostały popełnione wskutek błędów, pomyłek niedopatrzenia czy też nieznajomości regulacji wynikających z ustawy SENT. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 137 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329, dalej: p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z istoty kontroli wynika, że zasadność zaskarżonego rozstrzygnięcia podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie jego podejmowania. Przeprowadzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach kontrola legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia wykazała, że skarga nie jest uzasadniona. W odniesieniu do zarzutów skargi, w pierwszej kolejności należy wskazać na przyjęty w orzecznictwie sądowoadministracyjnym i doktrynie pogląd, który Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela, że postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej z ustawy SENT nie jest postępowaniem podatkowym tylko administracyjnym, a przepisy ustawy O.p. znajdują w tych sprawach odpowiednie zastosowanie, jedynie w zakresie nieuregulowanym (por. m.in., wyrok NSA z 18 września 2019 r., sygn. II GSK 639/19, prawomocny wyrok WSA w Gdańsku z 25 maja 2018 r., sygn. III SA/Gd 52/18). Z tego względu w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania przepis art. 165 b § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończonej kontroli. Ten przepis ma zastosowanie wyłącznie do kontroli podatkowej, w wyniku której ujawniono nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości. Czynności kontrolne przewozu wykonane na drodze nie stanowią czynności w ramach kontroli podatkowej. Sąd nie podziela zatem zarzutu Spółki w tej kwestii. Do kar pieniężnych w zakresie nieuregulowanym w ustawie SENT stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, co wynika z art. 26 ust. 5 ww. ustawy. Przepisy ustawy SENT wprost regulują: przesłanki wymiaru kary pieniężnej, możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, terminy przedawnienia nakładania kary pieniężnej, terminy przedawnienia obowiązku zapłaty nałożonej kary pieniężnej. Natomiast zawarte w art. 26 ust. 5 ustawy SENT odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów ordynacji podatkowej oznacza, że przepisy O.p. stosuje się do: odsetek od zaległej kary pieniężnej, udzielania ulg w wykonaniu pieniężnej (por., LEX/el. 2018 - komentarz). Materialnoprawną podstawą zaskarżonej decyzji były powołane przez organy przepisy ustawy SENT t.j.: art. 24 ust. 1 pkt 2, art. 26 ust. 1, ust. 2 i ust. 5 oraz art. 27 ust. 1. Należy wskazać, że przed rozpoczęciem przewozu przewoźnik jest obowiązany włączyć lokalizator w pojeździe lub zespole pojazdów (art. 10b pkt 1 lit.a ustawy o SENT) i utrzymywać jego działanie przez cały czas przewozu (art. 10a ust. 1 ww. ustawy). Należy stwierdzić, że wbrew zarzutom skargi, Organy Administracji Skarbowej prawidłowo zastosowały w sprawie przepisy ustawy SENT, ponieważ stan faktyczny sprawy ustalony przez organy i przyznany przez skarżącą nie budzi wątpliwości. Spór w istocie sprowadza się do uznania przez organy, że brak jest przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej za ujawnione w czasie kontroli naruszenie przepisów ustawy SENT. Obowiązki przewoźnika wynikające z art. 10a ustawy SENT, również nie budzą wątpliwości. Zgodnie z tym przepisem, przewoźnik jest obowiązany wyposażyć środek transportu objęty zgłoszeniem w lokalizator GPS oraz zapewnić przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem. W przedmiotowej sprawie chodzi natomiast o odpowiedzialność przewoźnika. Prawidłowo zatem organy uwzględniając obowiązuje przepisy i stan faktyczny sprawy uznały, że skarżący jako przewoźnik podlega karze administracyjnej przewidzianej w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Sąd podzielił stanowisko organów, że nie naruszono w toku postępowania wskazanych przepisów procesowych. Ustalenia faktyczne są niesporne ale skarżąca nie zgadza się z wystąpieniem interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej, która jest nieadekwatna od stwierdzonego naruszenia oraz okoliczności jego zaistnienia. W sytuacji jednak jak w przedmiotowej sprawie, tj. gdy geolokalizator wskazuje nieprawidłowa pozycje oraz jego numer identyfikacyjny jest nieprawidłowy, to brak jakichkolwiek przesłanek na powoływanie się na interes publiczny. W takim przypadku nie ma znaczenia czy powyższe naruszenie miało czy też nie miało wpływu na dochody Skarbu Państwa (uszczuplenie podatkowe). Podsumowując, należy stwierdzić, że wbrew zarzutom skargi, organ II instancji prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy SENT, wyprowadzając z ich treści i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na skarżącą kary pieniężnej przewidzianej ustawą SENT. W stanie faktycznym sprawy, jak już podkreślono, przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia. Odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej ma natomiast charakter fakultatywny i uznaniowy. Organ przedstawił w zaskarżonej decyzji obszerne ustalenia i rozważania co do wniosku strony skarżącej o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Sąd podziela przedstawioną argumentację i zajęte w tym przedmiocie stanowisko oparte na analizie sytuacji finansowej Spółki i interesu publicznego. W ocenie Sądu, zarzuty skargi oraz przedstawione argumenty na ich poparcie nie uwzględniają przepisów ustawy SENT. Odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów ciąży na wysyłającym, odbierającym, przewoźniku i kierującym środkiem transportu (art. 1 pkt 2 ustawy SENT). Każdy z tych podmiotów ponosi odpowiedzialność w zakresie wynikającym z przepisów tej ustawy. Obowiązki każdego z podmiotów zostały uregulowane w odrębnej jednostce redakcyjnej. W niniejszej sprawie zdarzenie z dnia 21 października 2019 r. i musiało skutkować nałożeniem kary pieniężnej. W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo ustalił stan faktyczny i dokonał właściwej subsumcji przepisów ustawy SENT oraz szeroko i przekonująco uzasadnił swoje stanowisko. Sąd, wbrew postawionym zarzutom nie dopatrzył się naruszenia art. 121, art. 122, art. 165 b §1 w zw. z art. 210 §1 pkt 5, art. 180, art. 187§1, art.191, art. 210 §1 pkt 6 i O.p., jak również nie stwierdził naruszenia art. 24 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Sąd uznał, że prawidłowo organy stwierdziły, że ani zasada sprawiedliwości ani zasada zaufania do organów państwa, rozważane w ramach interesu publicznego, nie przemawiały za odstąpieniem od wymierzenia kary. Wysokość kary została ustalona nie przez organ lecz przez ustawodawcę, w związku z tym, wobec braku podstaw do odstąpienia do jej wymierzenia, nie można twierdzić, że jest ona nieproporcjonalnie wysoka w stosunku do wagi naruszenia i nie może zostać uznany, jak już wcześniej podniesiono, za oczywistą omyłkę czy inne uchybienie, jak podnosi skarżący. Oceniając prawidłowość ustaleń faktycznych dokonanych przez organ stwierdzić przyjdzie, iż są one prawidłowe. Nie ulegało wątpliwości Sądu, że uchybienie w zgłoszeniu SENT zostało stwierdzone w toku przeprowadzonej kontroli, której przebieg znalazł odzwierciedlenie w sporządzonym protokole. Nie budzą wątpliwości również i te ustalenia organu dotyczące okoliczności zdarzenia z 21 października 2019 r. Tych okoliczności zresztą skarżący nie kwestionował, a Sąd nie dopatrzył się uchybienia przepisom art. 187, 191 Ordynacji podatkowej, przez pryzmat których należało ocenić prawidłowość postępowania dowodowego i poczynionych ustaleń faktycznych. Odnosząc się do zarzutów procesowych podniesionych w skardze należy rozważyć prawidłowość ustaleń w zakresie rzekomego pominięcia w prowadzonym postępowaniu okoliczności świadczących o naruszeniu ważnego interesu spółki, interesu publicznego oraz działania przez spółkę w oparciu o błąd. Odnosząc się do tych zarzutów stwierdzić jednak należy, że ustalenia organów w tym zakresie również są prawidłowe. Nie popełnił organ błędu uznając, że w sprawach, w których rozważenia wymaga ważny interes strony lub interes publiczny, na pierwsze miejsce wysuwa się inicjatywa dowodowa strony. Ciężar dowodzenia faktów istotnych dla oceny spełnienia przesłanek z art. 24 ust. 3 ustawy SENT spoczywa na stronie. Nie jest bowiem rolą organu podejmowanie czynności zmierzających do pozyskania innych dokumentów obrazujących jej sytuację materialną. Organ zaś prawidłowo pouczył stronę o treści powołanego przepisu wzywając jednocześnie do przedłożenia dokumentów potwierdzających ważny interes strony w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej. Tych obowiązków strona nie wypełniła uwypuklając raczej niewspółmierność wysokości kary do charakteru uchybienia przepisom ustawy. Również w złożonej do tutejszego Sądu skardze strona podała, że nałożenie kary pieniężnej wywrze wpływ na jej sytuację finansową. Taka deklaracja jednak jawi się jako niewystarczająca do zakwestionowania prawidłowości postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organ. Strona podnosząc ten argument nie przedstawiła danych obrazujących jej sytuację materialną, których udostępnienie mogłoby zostać poddane ocenie Sądu. Organ zaś wypełnił swój obowiązek wskazując na przesłanki odstąpienia od nałożenia kary i obligując stronę do złożenia dokumentów uzasadniających wystąpienie tychże przesłanek. Ponadto organ z własnej inicjatywy podjął działania zmierzające do ustalenia, czy spółka posiada zaległości w regulowaniu należności publicznoprawnych. Te wszystkie dokumenty, którymi organ dysponował poddał wnikliwej ocenie i wywiódł z niej prawidłowe wnioski co do sytuacji majątkowej spółki, a które to wnioski Sąd w pełni podziela. Nie sposób zatem zarzucić organowi uchybienie przepisom art. 121, art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazywał również, że jej ważny interes w odstąpieniu od nałożenia kary nie może być odnoszony wyłącznie do jej sytuacji finansowej, a organ winien uwzględnić charakter uchybienia i rozważyć przez pryzmat zasady proporcjonalności zasadność samego wymierzenia kary i jej wysokość. W ocenie Sądu, organy w sposób prawidłowy wykazały nie tylko przesłanki faktyczne i prawne do nałożenia kary administracyjnej w przedmiotowej sprawie, ale także dokładnie rozważyły i uzasadniły możliwość zwolnienia skarżącej z tej kary. Wzięły pod uwagę zarówno aspekt ekonomiczny, jak i inne argumenty, w tym zasadę równości i proporcjonalności. Uznawszy zarzuty podniesione w skardze za niezasadne, jak i nie znajdując podstaw do stwierdzenia z urzędu, że wydane w sprawie decyzje naruszają prawo, na podstawie art. 151p.p.s.a. Sąd skargę oddalił.