III SA/Gl 509/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant St. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2007r. przy udziale - sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "A" Sp. z o. o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę Decyzją z [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...] nr [...] określającą spółce "A" wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc [...], w wysokości [...] zł powołując się przy tym na art. 233 § 1 pkt. 1, art. 13 § 1 pkt. 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w wyniku kontroli stwierdzono, iż we wskazanym miesiącu rozliczeniowym spółka odliczyła podatek naliczony w kwocie [...] zł wynikający z 24 faktur wystawionych przez firmę "B" w R. na sprzedaż węgla oraz na usługi transportowe, a to w sytuacji, kiedy nie był to podmiot zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług. Podstawą prawną zakwestionowania wskazanych faktur był art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) oraz § 50 ust. 4 pkt. 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.). Ponadto w toku kontroli stwierdzono zawyżenie podatku naliczonego na skutek odliczenia kwoty [...] zł wynikającej z faktury wystawionej przez Firmę "C" w K. Kwestionując to odliczenie organ podatkowy uznał, że faktura nie dokumentowała rzeczywiście dokonanych czynności, w związku z czym poniesione wydatki nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podstawą prawną zakwestionowania faktury był art. 19 ust. 1 i art. 25 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik strony zarzucił naruszenie prawa materialnego: art. 19 ust. 1 i art. 25 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a także naruszenie przepisów postępowania podatkowego: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 , art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, ponadto naruszenie art. 65 § 2 Kodeksu cywilnego. Te zarzuty pełnomocnik uszczegółowił w uzasadnieniu odwołania. Odnosząc się do tych zarzutów, Dyrektor Izby Skarbowej w K. przestawił następującą argumentację: Wynikające z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest prawem bezwarunkowym. Istotne znaczenie mają tutaj dokumenty wskazane w art. 19 ust. 3 tej ustawy, które powinny odpowiadać wymogom ustawowym oraz przepisom wykonawczym. Mający zastosowanie w sprawie § 50 ust. 4 pkt. 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury wystawione przez podmiot nie uprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących. W toku postępowania ustalono bezspornie, że L. W. nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i nie składał deklaracji rozliczeniowych. Organ odwoławczy wyjaśnił ponadto, że powołany w odwołaniu wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 27 kwietnia 2004 r., sygn. akt K 24/03 uzasadniający zarzut niekonstytucyjności przepisów dotyczy niekonstytucyjności przepisów prawa, które w tej sprawie nie miały zastosowania. Powołując się na art. 19 ust. 1 i art. 25 ust. 1 pkt. 3 ustawy o VAT Dyrektor Izby Skarbowej w K. przypomniał, że ograniczenie prawa obniżenia podatku odwołuje się do kryteriów zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów tj. pojęcia zawartego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Inaczej mówiąc, prawo do odliczenia podatku naliczonego uwarunkowane jest uznaniem danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Niemożność zaliczenia przez podatnika określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodu, powoduje niedopuszczalność odliczenia od należnego podatku VAT kwoty tego podatku, przy nabyciu towarów i usług, z którymi taki niestanowiący kosztu wydatek jest związany. Odnosząc te regulacje prawne do stanu faktycznego sprawy organ odwoławczy poddał analizie relacje prawne i faktyczne pomiędzy spółką "A", a firmą "C". I, tak: z umocowania z [...] wynikało, iż firma "C" będzie wyszukiwała partnerów gospodarczych, będzie prowadziła rozmowy i negocjacje oraz przyjmowała i składała projekty ofert i umów w celu pozyskania odbiorców węgla. [...] firma "C" udzieliła w tym zakresie dalszego pełnomocnictwa J. M . Z kolei, [...] . pomiędzy spółka "A", a firmą "C" zawarto umowę akwizycji, akwizytor zobowiązywał się do pozyskiwania zamówień od Elektrowni "D" S.A. za [...] prowizją wartości netto towaru zamówionego. Tę prowizję [...] podwyższono do [...]. Strony ustaliły jednocześnie, że pierwsze rozliczenie z tytułu umowy nastąpi w [...], a następne - miesięcznie. Organ odwoławczy stwierdził dalej, że w [...]. spółka "A" nie sprzedała elektrowni "D" węgla, a tym samym nie wystawiła żadnej faktury na jej rzecz. W dniu [...] spółka "A" zawarła umowę kupna – sprzedaży węgla energetycznego z firmą "E" Sp. z o.o. Umowa została zawarta na czas określony: od [...]. do [...], jednocześnie ustalono harmonogram dostaw. W wykonaniu tej umowy spółka "A" dostarczała węgiel wystawiając odbiorcy faktury. Mając na uwadze te fakty, organ odwoławczy wyraził pogląd, iż firma "C" nie pośredniczyła w zawieraniu umowy z [...] jak również w [...] nie brała udziału w pozyskiwaniu zamówień na dostawy węgla do elektrowni "D". Dostawy węgla odbywały się na podstawie wskazanej już umowy, według ustalonego harmonogramu zwiększonego aneksami z [...] i z [...]. Reasumując, organ II instancji stwierdził, że brak było podstaw do odliczenia podatku z faktury nr [...] z [...] dotyczącej prowizji za węgiel o wartości netto [...] zł, podatek VAT [...] zł wystawionej przez Firmę "C". Poniesiony przez spółkę "A" wydatek nie stanowił kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w K. przypomniał, że inną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, który uznał, że wydatki udokumentowane wskazaną fakturą nie stanowiły kosztu uzyskania przychodu. Na końcu, organ odwoławczy szczegółowo odniósł się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów proceduralnych oceniając je jako bezzasadne. Decyzję organu odwoławczego spółka "A" zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wnosząc o jej uchylenie lub zmianę i umorzenie postępowania. W ocenie strony doszło do: - naruszenia przepisów postępowania podatkowego: art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 200 § 1, art. 200 § 4, art. 209 § 1 Ordynacji podatkowej; - naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy o VAT oraz § 50 ust. 4 pkt. 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., nieuwzględnienie art. 32 a) ustawy o VAT oraz § 48 ust. 4 pkt. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r.; - naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez doręczenie zaskarżonej decyzji po upływie przedawnienia. Ponadto strona skarżąca podniosła, iż organy podatkowe nie uwzględniły dowodów z przesłuchania wskazanych świadków przez co naruszono podstawowe zasady postępowania podatkowego. Uzasadniając te zarzuty strona przedstawiła następującą argumentację: - strona nie została zawiadomiona o terminie do wypowiedzenia się w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego; - ustalenia dotyczące prowizji są wadliwe, ponieważ niektórzy świadkowie nie zostali przesłuchani, co do ważnych okoliczności, odmówiono również wiarygodności zeznaniom niektórych świadków; - wadliwie zastosowano przepisy dotyczące niezarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług, a to w sytuacji, kiedy strona skarżąca dysponowała dokumentami dostarczonymi jej przez L. W., z których wynikało, że jest on zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług; - w sprawie zastosowano niekonstytucyjne przepisy prawa; - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego nie mógł w [...]. przeprowadzić dowodu z przesłuchania świadka B. K., - nie przesłuchano szeregu świadków; - organy podatkowe naruszyły wskazane już przepisy prawa, a w szczególności nie zbadały zgodnego zamiaru stron umowy. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczas zaprezentowaną argumentację. Odnosząc się do zarzutów wyjaśnił: - nie naruszono przepisów art. 123 i art. 200 Ordynacji podatkowej, ponieważ organ odwoławczy pismem z [...] adresowanym do pełnomocnika radcy prawnego A. S. wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ponadto [...] wskazany termin wyznaczono również drugiemu pełnomocnikowi – E. G., który złożył wnioski dowodowe; - w sprawie nie zastosowano niekonstytucyjnych przepisów prawa, ponieważ podstawą prawną rozstrzygnięcia nie był § 48 ust. 4 pkt. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT; - B. K. nie została przesłuchana w [...] jako świadek, ponieważ nie był znany jej aktualny adres; - wyklucza się możliwość obniżenia podatku naliczonego w sytuacji braku możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych; - oceny materiału dowodowego dokonano zgodnie z regułą określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej; - zobowiązanie podatkowe za [...] wygasło [...], wskutek zapłaty przez stronę kwoty określonej decyzją organu I instancji. Zobowiązanie podatkowe nie może w tej sytuacji wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Skarbowej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa. Przystępując zatem do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy podnieść, iż w sprawie miały zastosowanie przepisy nieobowiązującej już ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), która utraciła moc z dniem 1 maja 2004 r. Tę ustawę należy bowiem stosować do zdarzeń, które miały miejsce przed 1 maja 2004 r., tj. przed dniem wejścia w życie nowej ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Według art. 19 ust. 1 ustawy dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. W rozporządzeniu z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) Minister Finansów szczegółowo określił, jakie warunki winien spełnić podatnik, aby skutecznie domagać się obniżenia kwoty podatku należnego o naliczony. Te przepisy wykonawcze wydane z mocy delegacji ustawowej zawartej w ustawie o VAT stanowią integralną część całej regulacji prawnej dotyczącej tego podatku. Organy podatkowe obu instancji swoje decyzje uzasadniły między innymi, przepisem § 50 ust. 4 pkt. 1 lit. a rozporządzenia, który brzmi: "W przypadku gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nie uprawniony do wystawiania faktur, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego." W tej sprawie organy podatkowe ustaliły, że w [...] L. W. wystawił stronie skarżącej 24 faktury stwierdzające sprzedaż węgla oraz usług transportowych o wartości netto [...] zł, podatek VAT [...]zł. Organy podatkowe przyjęły również, że faktury zostały wystawione przez podmiot nie uprawniony do wystawiania tych faktur, ponieważ ich wystawca nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie składał deklaracji podatkowych i nie dokonywał wpłat podatku do właściwego urzędu skarbowego. Ponadto organy podatkowe ustaliły, że brak było podstaw do odliczenia podatku z faktury nr [...] z [...] dotyczącej prowizji za węgiel o wartości netto [...] zł, podatek VAT [...] zł wystawionej przez Firmę "C". Poniesiony przez spółkę "A" wydatek nie stanowił bowiem kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów stwierdził, iż ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem:" Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń. Tak, więc Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie. Wynika z niego, że L. W. nie był w rozumieniu art. 9 ust. 1 ustawy o VAT w 2001 r. zarejestrowanym podatnikiem w podatku od towarów i usług i nie posiadał numeru identyfikacji podatkowej. Nie był zatem podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur VAT, co po stronie strony skarżącej skutkowało utratą uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z tych faktur. Ponadto organ odwoławczy równie szczegółowo przedstawił swoje stanowisko dotyczące braku podstaw do odliczenia podatku z faktury wystawionej przez Firmę "C", ponieważ poniesiony przez spółkę "A" wydatek nie stanowił kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy podkreślić, że ustalenia w tym zakresie nie pozostają w sprzeczności z ustaleniami dokonanymi w innej w sprawie administracyjnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych za [...]. Dokonana tam korekta kosztów uzyskania przychodów obejmowała również koszty usług obcych dotyczących akwizycji w kwocie [...] zł. Organy podatkowe uznały bowiem, że firma "C" nie wykonywała w [...] takich usług na rzecz spółki "A". Faktem jest, iż ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 20 sierpnia 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 1328/06, jednakże Sąd w uzasadnieniu stwierdził, że w przypadku wydatków dotyczących akwizycji organ podatkowy powinien przeprowadzić dodatkowe dowody – np. przesłuchać świadków - co uczynił w innej prowadzonej przez siebie sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. Inaczej mówiąc, Sąd orzekający w tamtej sprawie uznał, że postępowanie dowodowe winno zostać przeprowadzone co najmniej w takim zakresie, jak w sprawie dotyczącej VAT. Sąd orzekający w tej sprawie stwierdza, że zarzuty postawione organom podatkowym w skardze nie stanowią o naruszeniu przez te organy art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. To, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. Okoliczności zawarcia umowy akwizycji i jej wykonania w [...] zostały dostatecznie wyjaśnione. Wynikają one z materiału dowodowego zebranego przez organy podatkowe, omówienie tych materiałów jest wyczerpujące i logiczne. Organ odwoławczy tak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko. Bezzasadny jest zarzut skargi, że doszło do naruszenia przepisów materialnych i proceduralnych, ponieważ organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa wskazanych w obu decyzjach. Należy podkreślić, że w postępowaniu administracyjnym, które nie jest postępowaniem kontradyktoryjnym, strona nie korzysta z prawa do obrony, ponieważ ta zasada funkcjonuje jedynie w postępowaniu karno-procesowym, ponadto w postępowaniu administracyjnym nie funkcjonuje zasada odpowiedzialności strony na zasadzie winy. Organ podatkowy nie jest również uprawniony do rozstrzygania wątpliwości na rzecz podatnika, ponieważ zgodnie z art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, obowiązkiem organu jest dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co oznacza, że sprawa powinna być tak wyjaśniona, aby nie było żadnych wątpliwości odnośnie jej stanu faktycznego. Na gruncie prawa podatkowego nie ma zatem znaczenia dokładne ustalenie, w jakich okolicznościach sporządzono kwestionowane faktury, ponieważ najistotniejszym i niezbędnym jest jedynie ustalenie, że faktury wystawił podmiot do tego nieuprawniony - w tym wypadku L. W.. W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo ustaliły tę okoliczność na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, który wszechstronnie i wnikliwe oceniły z zachowaniem reguł tej oceny i z uwzględnieniem reguł procesowych. Za nieuzasadniony należy zatem uznać zarzut kwestionujący te ustalenia. Słusznie zatem, tak organ I instancji jak i odwoławczy ustaliły, że podatnik nie był uprawniony do korzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, zawarty w fakturach dokumentujących zakupy za [...]. W prawie podatkowym potrzeba należytego dokumentowania dokonanych czynności odzwierciedlających rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych, zgodnie z określonymi przepisami, jest warunkiem koniecznym do tego, by podatnik z takiego faktu mógł wyprowadzić dla siebie wynikające z przepisów uprawnienia. Z treści przepisów nakładających wspomniane wyżej obowiązki nie daje się w szczególności wyprowadzić konkluzji, że w wypadku faktury, którą wystawił podmiot do tego nieuprawniony, organy podatkowe uprawnione są do dowolnej oceny dowodów zebranych w sprawie poprzez odrębną ocenę zachowania się sprzedawcy i kupującego. Kupujący może skorzystać z prawa określonego w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT dopiero wówczas, gdy do transakcji faktycznie doszło, transakcja została udokumentowana fakturą wystawioną przez podmiot uprawniony, sprzedawca zapłacił podatek należny - a tak nie było w tej sprawie. Na końcu należy przypomnieć, że prawem i obowiązkiem organów podatkowych jest dokonywanie oceny stosunków prawnych, zdarzeń czy stanów rzeczy danego rodzaju pod kątem skutków, jakie wywierają one w zakresie obowiązków podatkowych. W szczególności organy podatkowe mają obowiązek badania, czy dyspozycyjny charakter umów cywilnoprawnych nie jest wykorzystywany przez strony do uchylenia się od obowiązku podatkowego albo zaniżenia zobowiązania podatkowego. Treść umowy cywilnoprawnej jak i wyrażona w niej wola stron w zakresie, w jakim rzutują na rozmiar obowiązku publicznoprawnego są bowiem elementami prawno podatkowego stanu faktycznego i jako takie winny być ustalone i ocenione przez organy podatkowe w toku prowadzonego przez nie postępowania na podstawie przepisów proceduralnych (tak w uchwale NSA z dnia 4 czerwca 2001 r., sygn. FPS 14/00). Organy podatkowe są zobowiązane zatem w pierwszej kolejności do dokonania prawidłowej kwalifikacji danej umowy cywilnoprawnej pod względem zgodności jej nazwy z treścią, uwzględniając przy tym wszelkie okoliczności faktyczne sprawy. Zakwestionowanie umowy z publicznoprawnego punktu widzenia może nastąpić jedynie poprzez pryzmat przepisów prawa podatkowego. Należy zatem stwierdzić, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe były uprawnione do oceny stosunków gospodarczych łączących spółkę "A" i firmę "C", w szczególności zaś do ustalenia, czy w [...] usługi akwizycji w rzeczywistości miały miejsce. Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalono.