III SA/Gl 526/17

Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 lipca 2017 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: O.p.) oraz art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm., dalej: ustawa o VAT) po rozpatrzeniu zażalenia "A" Sp. z o.o. z siedzibą w S. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r., nr [...] , w sprawie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2016 r. w wysokości 1 816 904,00 zł do dnia 29 grudnia 2017 r., utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Postanowienie to zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu [...] r. do Urzędu Skarbowego w B. wpłynęła deklaracja VAT-7 za listopad 2016r., w której "A" Sp. z o.o. wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni w wysokości 1.816.904,00 zł. Postanowieniem z [...]r., nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. działając na podstawie art. 216 § 1, art. 217 O.p., a także art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2016r. w wysokości 1.816.904,00 zł do dnia 29 grudnia 2017r. W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji wskazał, że w celu zbadania zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za listopad 2016 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. , na podstawie postanowienia nr [...] oraz upoważnienia z [...] r., wszczął w Spółce postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania i prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług oraz ustalenia zasadności dokonania zwrotu różnicy podatku w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Dodał, że w "A" Sp. z o.o. prowadzone są kontrole podatkowe w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług za okres od listopada 2014r. do grudnia 2015r., a także za sierpień i październik 2016r. W toku kontroli organ wystąpił z wnioskami do administracji podatkowych państw UE właściwych dla kontrahentów Spółki o zweryfikowanie transakcji wewnątrzwspólnotowych przez nią dokonanych. Otrzymane dotychczas odpowiedzi na wnioski SCAC wysłane do administracji podatkowych w krajach kontrahentów występujących w okresach objętych wcześniejszą kontrolą podatkową, wskazują na udział w transakcjach tzw. "znikających podatników" lub podmiotów nieosiągalnych pod adresem siedziby - brak kontaktu, brak dostępu do dokumentacji. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wskazał, że w okresie od lutego do grudnia 2015r. występowało siedmiu kontrahentów, na rzecz których "A" Sp. z o.o. dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, z czego sześciu zostało wykreślonych z rejestru podatników przez organy podatkowe. Ponadto część z nich nie zadeklarowała wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz została uznana za "znikających podatników". Dodał, że również po stronie wewnątrzwspólnotowych nabyć transakcje dokonane przez łotewskie podmioty z "A" Sp. z o.o. zostały krytycznie ocenione przez łotewską administrację podatkową. W przypadku słowackiego kontrahenta nie udało się organom nawiązać kontaktu z tym podmiotem. W ocenie organu pierwszej instancji powyższe ustalenia wskazują na konieczność kontynuowania czynności zmierzających do potwierdzenia rzetelności transakcji dokonywanych z innymi podmiotami gospodarczymi. W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. przedłużył termin zadeklarowanego przez Spółkę zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2016r. w wysokości 1.816.904,00 zł do dnia 29 grudnia 2017r. W zażaleniu na to rozstrzygnięcie, pełnomocnik Spółki powołując przepisy art. 13 ust. 1 oraz art. 42 ust. 1 ustawy o VAT podkreślił, iż Spółka spełniła wszystkie warunki do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, wobec czego brak jest podstaw prawnych zatrzymania zwrotu podatku w oparciu o argumenty wskazane w postanowieniu. Organ odwoławczy rozpoznając zażalenie na wstępie stwierdził, że z prawem do odliczenia podatku naliczonego ściśle związane jest prawo podatnika do otrzymania zwrotu różnicy podatku, tj. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 tej ustawy, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Z kolei, w myśl ust. 2 art. 87 (zdanie drugie) ww. ustawy, w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Ponadto, zgodnie z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT, w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z: - faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015r., poz. 584 z późn. zm.), - dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone, - importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji - przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio. Zatem i w tej sytuacji termin zwrotu różnicy podatku może zostać przedłużony, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji. Z akt sprawy wynika, że [...]r. do Urzędu Skarbowego w B. wpłynęła deklaracja VAT-7 za listopad 2016r., w której "A" Sp. z o.o. wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni w wysokości 1.816.904,00 zł. Wraz z deklaracją Spółka złożyła wniosek o przyspieszenie terminu zwrotu podatku (VAT-ZT), w którym wskazała, że spełnione zostały wszystkie określone przepisami warunki wystąpienia z wnioskiem o przyspieszenie terminu zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Termin zwrotu ww. kwoty przypadał na dzień [...] . Na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. , Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wszczął postępowanie kontrolne wobec "A" Sp. z o.o. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług oraz ustalenia zasadności dokonania zwrotu różnicy podatku za listopad 2016r. W Spółce prowadzone są kontrole podatkowe przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. wszczęte: w dniu 19 maja 2016r. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od listopada 2014r. do grudnia 2015r. - zasadność wykazanego zwrotu; badanie nadwyżki podatku naliczonego z miesięcy poprzednich, w dniu 21 października 2016r. w zakresie podatku od towarów i usług za sierpień 2016r. - zasadność wykazanego zwrotu; badanie nadwyżki podatku naliczonego z miesięcy poprzednich, w dniu 10 listopada 2016r. w zakresie podatku od towarów i usług za październik 2016r. - zasadność wykazanego zwrotu. W toku prowadzonych ww. kontroli urząd skarbowy wystąpił z wnioskami SCAC do administracji podatkowych właściwych dla kontrahentów Spółki o zweryfikowanie nabyć i dostaw wewnątrzwspólnotowych dokonanych przez Spółkę, jednak do dnia 23 grudnia 2016r. nie otrzymano wszystkich odpowiedzi, a przede wszystkim brak jest odpowiedzi za październik 2016r., które mogą mieć wpływ na rozliczenie za listopad 2016r., gdyż niektóre podmioty występujące w październiku 2016r. występują również w listopadzie 2016r. Z otrzymanych dotychczas odpowiedzi wynika, że w transakcjach biorą udział tzw. "znikający podatnicy" lub podmioty nieosiągalne pod adresem siedziby - brak kontaktu, brak dostępu do dokumentacji. Ze wstępnych ustaleń postępowania kontrolnego wynika ponadto, że udziałowcem Spółki jest osoba niepełnoletnia, a osoby zatrudnione w Spółce i kontrahenci są ze sobą powiązani personalnie i kapitałowo. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wskazał, że zachodzi konieczność wystąpienia z wnioskami SCAC do administracji podatkowych właściwych dla kontrahentów "A" Sp. z o.o. o zweryfikowanie nabyć i dostaw wewnątrzwspólnotowych dokonanych przez Spółkę za listopad 2016r., jak również konieczność przeprowadzenia czynności sprawdzających w zakresie transakcji zawartych przez Spółkę z podmiotami na terenie kraju. Dodał, że na dzień 23 grudnia 2016r. Spółka nie złożyła do Urzędu Skarbowego w B. zbiorczych informacji podsumowujących VAT-UE. W odpowiedzi na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. pismem z dnia [...] r. poinformował, że na obecnym etapie postępowania nie jest możliwe wskazanie dokładnej daty, do jakiej należy przedłużyć termin zwrotu w wysokości 1.816.904,00 zł wynikający z deklaracji VAT-7 za listopad 2016r. Wskazując na złożoność sprawy stwierdził, że postępowanie kontrolne może trwać rok, w związku z tym uznał, że zasadne jest przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku do 29 grudnia 2017r. W ocenie organu odwoławczego przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku za listopad 2016r. było uzasadnione. Z powołanego przepisu ust. 2 art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług wynika w sposób jednoznaczny, że warunkiem, od którego uzależniona jest możliwość przedłużenia terminu zwrotu VAT, jest "wymóg dodatkowego zweryfikowania" zasadności zwrotu, przy czym organ podatkowy podejmując decyzję o tym, czy zasadność zwrotu różnicy podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 ww. ustawy, musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. Muszą zatem wystąpić okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadności zwrotu). Nie chodzi jednak przy tym o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi więc o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku. Przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT, uzależnia możliwość wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym od wymogu dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu, a w ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. w szczegółowy sposób opisał powody, jakie legły u podstaw stwierdzenia, że zasadność zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2016r. wymaga dodatkowego zweryfikowania. Organ pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazał, że w wyniku podjętych działań pozyskał informacje, że za wcześniejsze okresy rozliczeniowe występują wątpliwości co do autentycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Nadmienił, iż wątpliwości te dotyczą między innymi występujących w transakcjach "znikających podatników" oraz podmiotów nieosiągalnych pod adresem siedziby - brak kontaktu, brak dostępu do dokumentacji. Zarówno w badanym okresie jak i w okresach wcześniejszych Spółka dokonywała transakcji wewnątrzwspólnotowych na znaczne kwoty z kontrahentami z różnych krajów. Co istotne, weryfikacja za wcześniejsze okresy rozliczeniowe dotyczy również tych samych kontrahentów, którzy występują w listopadzie 2016r. Nadmienić należy, że nawet wątpliwości co do rzetelności transakcji w stosunku do jednego z podmiotów, jeżeli mają wpływ na powstanie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym uzasadniają przedłużenie terminu do dokonania zwrotu żądanej kwoty różnicy podatku. Podejmowane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. czynności w ramach kontroli podatkowych za sierpień i październik 2016r., przed dokonaniem przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za listopad 2016r., nie dały jeszcze rezultatu, a w sprawie istniały wątpliwości co do prawidłowości rozliczeń Spółki w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych na przestrzeni wielu okresów rozliczeniowych. A zatem możliwe było przyjęcie przez organ pierwszej instancji, na mocy art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o VAT, że zasadność zwrotu różnicy podatku wymagała dodatkowego zweryfikowania i uzasadnione było wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu za listopad 2016 r. W odniesieniu do zarzutu pełnomocnika, że Spółka spełniła wszystkie warunki do zastosowania stawki 0% w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów organ wskazał, że w trakcie postępowania zażaleniowego badana jest prawidłowość postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku. W postępowaniu tym nie podlega ocenie prawidłowość zastosowanej stawki podatku, jak również spełnienie wymogów formalnych jej zastosowania. W skardze wniesionej do WSA w Gliwicach strona wnosząc o uchylenie postanowienia organu odwoławczego i postanowienia pierwszoinstancyjnego oraz zasądzenie kosztów postępowania, postawiła zarzuty naruszenia przepisów: - art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu podatkowego pierwszej instancji w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu za listopad 2016r. w sytuacji gdy postanowienie to zostało wydane przez organ pierwszej instancji mimo braku istnienia jakichkolwiek przesłanek uzasadniających zastosowanie takiego przedłużenia, a tylko w przypadku istnienia dowodów materialnych na istnienie wątpliwości dotyczących zasadności zwrotu organ powinien korzystać z tego uprawnienia, - art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 217 § 2, art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, mimo że uzasadnienie faktyczne i prawne tego postanowienia nie wskazuje na istnienie jakichkolwiek istotnych wątpliwości mogących stanowić podstawę do jego wydania i zarazem do dalszej weryfikacji zasadności przedmiotowego zwrotu, co jednocześnie oznacza, że zostało ono wydane na zasadzie dowolności, - art. 127 O.p. poprzez pozbawienie Spółki możliwości dwukrotnego rozpoznania sprawy w związku z uzupełnieniem uzasadnienia postanowienia organu pierwszej instancji w stopniu naruszającym zasadę dwuinstancyjności. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał i powtórzył dotychczasowe stanowisko wraz z argumentacją zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo - administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) Ponadto sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana : z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą ( art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 O.p.). Nadto sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( art. 134 § 1 w/w ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.). Sądowa kontrola zaskarżonego aktu przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do wniosku, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Przedmiotem sporu jest zasadność przedłużenia przez organ podatkowy terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 za listopad 2016 r. w kwocie 1. 816. 904,00 zł do dnia 29 grudnia 2017 r. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Z kolei, po myśli art. 87 ust. 6 ustawy o VAT, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z: - faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015r., poz. 584 z późn. zm.), - dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone, - importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji. Natomiast zgodnie z art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzona dodatkowa weryfikacja wykaże zasadność zwrotu, wypłaca się należną kwotę zwrotu wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Organ podatkowy ma prawo do weryfikacji rozliczenia podatnika (zbadania zasadności zwrotu podatku) w ramach procedur wymienionych w tym przepisie, a jeżeli taka weryfikacja jest przeprowadzana, to wówczas naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć termin zwrotu różnicy podatku. Przesłanki do wydania postanowienia w tym trybie nie stanowi sam fakt wykazania przez podatnika nadwyżki do zwrotu, ale muszą istnieć wątpliwości co do zasadności zwrotu. Organ podatkowy nie wykazuje w takowym postanowieniu, że zwrot jest niezasadny ani też, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. W postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu organ ma obowiązek wyłącznie wskazać, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyroki NSA z 11.04.2014 r., sygn. akt I FSK 610/13; z 27.03.2015r. sygn. akt I FSK 373/14, dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl). W tym kontekście Sąd potwierdza regułę, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu muszą być już podjęte czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, które nie dały jeszcze rezultatu. (por. wyrok WSA w Warszawie z 24.01.2013 r., sygn. akt III SAB/Wa 32/12, dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu, czynności podejmowane przez organ, wbrew zarzutom skargi wskazują na prowadzenie postępowania w zgodzie z zasadami postępowania określonymi w O.p. Przedstawiona w sprawie ocena istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności jest zgodna z zasadą swobodnej oceny dowodów z art. 191 O.p., zaś uzasadnienie postanowienia spełnia wymagania z art. 210 § 4 O.p. Organ pierwszej instancji przekonywująco wskazał na okoliczności świadczące o zaistnieniu potrzeby dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu VAT. Słusznie oparł się na fakcie prowadzenia postępowania kontrolnego za wcześniejsze okresy rozliczeniowe tj. od listopada 2014 r. do grudnia 2015r. oraz za sierpień 2016 r. i październik 2016 r. Zauważył powiązana osobowe Spółki z jej kontrahentami. Do tego organ pierwszej instancji wskazał na udział w transakcjach tzw. "znikających podatników". Sąd podziela pogląd organów podatkowych, oparty na zebranym dotychczas materiale dowodowym, że zachodzą uzasadnione wątpliwości, co do rzeczywistego przebiegu zawieranych transakcji. Jest to wystarczająca przesłanka do zastosowania w sprawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwłaszcza, że nie nakłada on na organy podatkowe obowiązku wykazywania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu. Wydanie postanowienia o przedłużeniu zwrotu nie musi być poprzedzone rozstrzygnięciem zasadności deklarowanego zwrotu. Sąd nie ma przy tym wątpliwości, że końcowa ocena zasadności zwrotu skarżącej Spółce, uzależniona jest od weryfikacji nie tylko poprawności prowadzenia dokumentacji przez samą Spółkę, ale dotyczy to również kontrahentów uczestniczących w wewnątrzwspólnotowych dostawach. W niniejszej sprawie organ podatkowy nadal zbiera w tym zakresie dowody, a ustalenia dotyczące poprzednich okresów rozliczeniowych, w tym za październik 2016 r. mogą mieć wpływ na rozliczenie podatku za listopad 2016 r. W niniejszej sprawie organy podatkowe ustaliły, że nadwyżkę podatku naliczonego generują dostawy wewnątrzwspólnotowe na rzecz kilku ustalonych kontrahentów, przy czym w transakcjach brały udział tzw. "znikający podatnicy" lub podmioty z którymi nie można pod adresem siedziby nawiązać kontaktu. Słusznie zatem uznały organy podatkowe, że zasadność zwrotu podatku naliczonego za miesiąc listopad 2016 r. wymaga zweryfikowania, co w świetle art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o podatku od towarów i usług uzasadniało wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu. Należy w tym miejscu wskazać na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-525/11 Mednis SIA przeciwko Valstsieņēmumu dienests, w którym Trybunał uznał, że artykuł 183 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej nie zezwala na to, by organ podatkowy państwa członkowskiego odraczał, nie dokonując konkretnego badania i opierając się jedynie na obliczeniach arytmetycznych, zwrot części nadwyżki podatku od wartości dodanej powstały w miesięcznym okresie rozliczeniowym, aż do czasu zbadania przez wspomniany organ rocznego podsumowania podatnika (publ. www.eur-lex.europa.eu). Należy zatem stwierdzić, że organy podatkowe miały podstawy do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2016 r., a postanowienie to zostało wydane przed upływem ustawowego terminu zwrotu, który przypadał na 30 grudnia 2016 r., co czyni je skutecznym. Zaskarżone orzeczenie, podobnie jak poprzedzające je rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji jest zatem zgodne z prawem i brak podstaw do wyeliminowania go z obrotu prawnego. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.