III SAB/Gl 18/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska - Kyć, Sędzia WSA Renata Siudyka (spr.), Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi ,,A.’’ sp. z o. o. w C. na bezczynność Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w przedmiocie przewlekłego prowadzenia postępowania kontrolnego wszczętego z urzędu w zakresie deklarowanych podstaw opodatkowania w podatku od towarów i usług za okres od [...] r. do [...] r. oddala skargę. W dniu [...] r. (data wpływu do urzędu 2 lipca 2012 r.) "A" Sp. z o.o. z siedzibą w C. – dalej także Spółka - wniosła skargę na przewlekłość postępowań kontrolnych prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w tym postępowania w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2009 r. do 30 kwietnia 2010 r. Jak wynika z akt sprawy postanowieniem z dnia [...] r. wszczęto postępowanie kontrolne wobec firmy "A" Sp. z o.o. z siedzibą w C. w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2009 r. do 30 kwietnia 2010 r. Pismem z dnia [...] r. Spółka wystosowała do organu wyższego rzędu wniosek - ponaglenie i wyznaczenie terminu do zakończenia kontroli. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia [...] r. uznał ponaglenie za nieuzasadnione. Przywołując treść art. 139 § 1 O.p. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej zwrócił uwagę, że postępowanie powinno zostać zakończone bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a w sprawach szczególnie skomplikowanych – nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Ustawodawca w art. 140 O.p. zezwolił na przedłużenie tego terminu, zobowiązując jednocześnie organ prowadzący postępowanie do powiadomienia o tym fakcie strony i równoczesnego wskazania nowego terminu załatwienia sprawy. W ocenie organu rozpatrującego ponaglenie, z przekazanych dokumentów oraz wyjaśnień organu kontroli skarbowej wynikało, że strona była zawiadamiana o każdym przypadku niezakończenia postępowania kontrolnego w terminie. Ponadto podawano jej przyczynę przedłużenia i wskazywano nowy termin załatwienia sprawy. Nadto organ rozpatrujący ponaglenie odnosząc się do wniosku Spółki o wyznaczenie terminu zakończenia postępowania kontrolnego zauważył, że zakończenie postępowania kontrolnego bez wcześniejszego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego spowodowałoby narażenie organu na zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Skoro zatem w przedmiotowej sprawie organ, wskazując na przyczyny niezałatwienia sprawy we właściwym terminie, wyznaczył nowy termin jej zakończenia oraz zawiadomił o tym stronę, to zdaniem Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, złożenie ponaglenia było nieuzasadnione. Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wskazując na przewlekłość postępowania kontrolnego poprzez naruszenie terminu do załatwiania spraw. Skarżąca wniosła o zobowiązanie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. do merytorycznego zakończenia sprawy w terminie 14 dni od dnia doręczenia akt organowi. W uzasadnieniu Skarżąca zarzuciła naruszenie przez organ kontroli skarbowej art.121 § 1, art. 125 i art.139 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.– dalej "O.p.") w związku z art. 31 ust.1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tj. Dz. U. z 2011 r., Nr 41, poz. 214 ze zm.). Zdaniem Skarżącej organ kontroli skarbowej od początku kontroli skarbowej jest w posiadaniu całej dokumentacji Spółki, a sprawa nie jest skomplikowana. W ocenie Skarżącej okoliczność, iż w sprawie mają być przesłuchani świadkowie jest bez znaczenia, a przysyłanie postanowień informujących o nowym terminie zakończenia postępowania nie usprawiedliwia długiego okresu jego trwania. Skarżaca podkreśliła, że nie zgadza się ze stanowiskiem wyrażonym przez Ministra Finansów, który w postanowieniu z dnia [...] r. uznał za nieuzasadnione ponaglenie Spółki. Nadto Skarżąca stwierdziła, że potrzeba przeprowadzenia przez organ określonych dowodów nie ma znaczenia w sprawie bowiem czynności te można było wykonać w pierwotnym terminie kontroli skarbowej. Zdaniem Skarżącej organ kontroli skarbowej prowadząc postępowanie kontrolne naruszył zasady ogólne postępowania, tj. zasadę zaufania do organów podatkowych oraz zasadę szybkości postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Organ podkreślił, że każdorazowo w przypadku nie zakończenia sprawy w terminie, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. zawiadamiał Stronę, podając przyczynę niedotrzymania terminu oraz wskazywał nowy termin załatwienia sprawy, czyniąc zadość wymogom art. 140 § 1 ustawy O.p. Dalej organ przywołał art.139 O.p., art.140 O.p. oraz 141 O.p. stwierdzając, że ustawodawca dopuszcza możliwość przedłużenia terminu prowadzonego postępowania, a okoliczności sprawy decydują, czy przedłużenie terminu jej zakończenia jest uzasadnione. Organ wskazał, że postępowanie kontrolne zostało wszczęte w związku ze śledztwem. pod nadzorem Prokuratury Okręgowej w Rzeszowie przeciwko między innymi J. D. H. Prezesowi Zarządu "A" Sp. z o.o. Jak podkreślono w dniu wszczęcia postępowania kontrolnego zabezpieczone zostały przez ABW w siedzibie Spółki wszystkie znajdujące się tam dokumenty i komputery, a także dokonano zabezpieczenia dokumentów znajdujących się w biurze rachunkowym obsługującym Spółkę. Wskazano, że w dniu 13 lipca 2010 r. zostały przekazane inspektorowi kontroli skarbowej prowadzącemu postępowanie kontrolne zabezpieczone wcześniej przez ABW materiały dowodowe. Argumentowano jednocześnie, że przekazany materiał dowodowy nie był kompletny. Organ wskazał przy tym, jakie czynności zostały podjęte w trakcie kontroli w Spółce i stwierdził, że zakończenie sprawy nie jest jeszcze możliwe, gdyż nie został zgromadzony pełny materiał dowodowy. Zdaniem organu do zakończenia sprawy niezbędnym jest: - zakończenie postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. u głównego dostawcy złomu, katod miedzi oraz usług transportowych w firmie "B" Sp. z o.o., który w 2009 r. dostarczał Spółce prawie [...] % złomu. Jak wskazał organ postępowanie u tego dostawcy prowadzone jest przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K.. P Organ wskazał nadto, że pismem z dnia [...] r. wystąpił z pytaniem na jakim etapie znajduje się prowadzone postępowanie. Pismem z dnia [...] r. (k.343 akt administracyjnych) Dyrektor UKS w K. poinformował, że postępowanie nie zostało zakończone. - otrzymanie i analiza dodatkowych materiałów dowodowych mogących mieć znaczenie w prowadzonym przez organ postępowaniu (zgromadzonych przez ABW). Organ podkreślił, iż z informacji uzyskanych od ABW wynika, że dotychczas przekazane materiały dowodowe mogą nie być kompletne i mogą nie pozwalać na rzetelne zakończenia prowadzonego postępowania. - przeprowadzenie dodatkowych kontroli sprawdzających w zakresie prawidłowości i rzetelności transakcji dokonywanym w okresie 2008 r. w "C" SA w L. i "D" Sp. z o.o. z siedzibą w O. Organ wskazał, że o pozostawaniu w bezczynności nie decyduje długość trwania postępowania, lecz okoliczność , czy i jakie czynności były w postępowaniu wykonane, a na organie administracyjnym ciąży obowiązek zebrania pełnego materiału dowodowego oraz wszechstronnego jego wyjaśnienia. Organ podkreślił, że nie pozostawał on w zwłoce i bezczynności lecz wykonywał i wykonuje cały szereg czynności zmierzających do zakończenia postępowania. Na rozprawie w dniu 30 listopada 20012 r. pełnomocnik Skarżącej po. Pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumenty zawarte w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Z art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, zwanej dalej P.p.s.a.) wynika, że kontrola działalności administracji publicznej sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na: bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4a. Jak stanowi art. 52 § 1 i 2 P.p.s.a.: "§1 Skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. § 2 Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie." Natomiast według przepisu art. 53 § 1 P.p.s.a. skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie. Skutki uwzględnienia skargi zostały uregulowane w art. 149 P.p.s.a., zgodnie z którym: § 1 Sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a, zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa. § 2 Sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1, może ponadto orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § Mając na uwadze powyższe regulacje prawne należy zauważyć, że od dnia [...] r. obok bezczynności organu również przewlekłość postępowania stanowi ustawową podstawę interwencji sądu administracyjnego w razie naruszenia prawa strony do rozpoznania sprawy administracyjnej bez uzasadnionej zwłoki. Za kryterium odróżniające obie instytucje należy uznać upływ instrukcyjnego terminu do załatwienia sprawy (art. 139 O.p. i art. 35 § 3, 4 i 5 k.p.a.) (zob. A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Lex, 2011, teza 35 komentarza do art. 3, wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2012 r., II OSK 709/12, dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Brak jest legalnych definicji tych pojęć, dlatego w literaturze przyjmuje się, że bezczynność organu administracji publicznej zachodzi wówczas, gdy w prawnie określonym terminie wymieniony organ nie podejmie żadnych czynności w sprawie lub gdy wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże - mimo istnienia ustawowego obowiązku - nie zakończył go wydaniem stosownego aktu lub nie podjął czynności (T. Woś (w:) T. Woś (red.), H. Knysiak- Molczyk, M. Romańska, Postępowanie..., 2010, s. 70). Natomiast znamiona przewlekłości postępowania mogą być wyczerpane, jeśli jeszcze w ramach terminu podstawowego sprawa mogła być załatwiona w czasie krótszym niż termin maksymalny lub gdy organ w bezzasadny sposób przedłuża termin załatwienia sprawy. Przewlekłość może mieć miejsce także wtedy, gdy bieg terminu został zatrzymany, w szczególności wskutek bezzasadnego zawieszenia postępowania lub jego niepodjęcia. Jeżeli jednak wskutek przekroczenia terminu instrukcyjnego organ popadnie w zaskarżalną bezczynność, przewlekłość postępowania nie zostanie wyłączona a oba stany nałożą się na siebie (por. Z. Kmieciak, Przewlekłość postępowania administracyjnego, PiP, z.6, W. Chróścielewski, Zmiany w zakresie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego i prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które weszły w życie w 2011 r., ZNSA 2011/4). Przed wniesieniem skargi do sądu administracyjnego wymagane jest wyczerpanie swoistego środka zaskarżenia, jakim jest ponaglenie określone w art. 141 § 1 O.p. lub zażalenie w art. 37 § 1 k.p.a., a w przypadku braku organu wyższego stopnia wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, o którym mowa w art. 52 § 4 P.p.s.a. W tym zakresie zauważa się, że terminy do wniesienia skargi przewidziane w art. 53 P.p.s.a. nie dotyczą skargi na bezczynność lub na przewlekłe prowadzenie postępowania. Tym samym skargę taką można wnieść w każdym czasie, po wyczerpaniu przysługujących stronie środków zaskarżenia lub po złożeniu wezwania do usunięcia naruszenia prawa (zob. zob. A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Lex, 2011, teza 3 komentarza do art. 53). Podstawową zasadą instytucji tego rodzaju skargi jest ochrona strony poprzez doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia w sprawie. Uznając zatem skargę na bezczynność lub przewlekłość postępowania za zasadną sąd zobowiązuje organ do wydania aktu w terminie przez siebie wskazanym. W związku z tym sąd może orzekać jedynie o obowiązku wydania aktu lub czynności w przedmiotowej sprawie, nie może natomiast nakazywać organowi sposobu rozstrzygnięcia, ani też bezpośrednio orzekać o prawach i obowiązkach skarżącego (zob. wyrok NSA z dnia 20 lipca 2012 r., I OSK 676/12 oraz wyroki tam powołane). W tym zakresie w orzecznictwie podkreśla się też, że sąd administracyjny pierwszej instancji nie jest wprawdzie ściśle związany granicami skargi, "ale zawsze jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona i nie może swoimi ocenami prawnymi (...) wkraczać w sprawę nową w stosunku do tej która była albo powinna być przedmiotem postępowania administracyjnego i wydawanych w nim decyzji administracyjnych" (zob. wyrok NSA z dnia 20 listopada 1997 r" SA/Łd 2572/95, Pr. Gosp, 1998, nr 5, s. 36). W podobny sposób ujęto to w uchwale NSA z dnia 3 lutego 1997 r" OPS 12/96 (ONSA 1997/3/104), w której stwierdzono, że: "w postępowaniu sądowoadministracyjnym wprawdzie obowiązuje zasada niezwiązania sądu granicami skargi (...), jednakże nie oznacza ona, że sąd nie jest związany granicami przedmiotu zaskarżenia, którym jest konkretny akt lub czynność, kwestionowane przez uprawniony podmiot". W tej sytuacji przepis art. 149 P.p.s.a. wyznacza granice przedmiotowe sprawy ze skargi na bezczynność lub przewlekłość postępowania. Przekroczeniem granic przedmiotowych sprawy jest więc przeprowadzenie przez sąd kontroli danego aktu, lub czynności danego organu, podczas gdy winien był rozstrzygnąć wyłącznie o tym, czy istotnie organ pozostaje czy nie pozostaje w bezczynności (zob. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2009 r" II OSK 812/08, LEX nr 478295). Reasumując, w ramach skargi na bezczynność lub przewlekłość postępowania nie można rozstrzygać kwestii merytorycznych i określać w jaki sposób winna być rozpatrzona sprawa w postępowaniu administracyjnym. W orzecznictwie sądowym niespornym jest też to, że podejmując rozstrzygnięcie w sprawie ze skargi na bezczynność lub przewlekłość postępowania należy uwzględniać stan sprawy istniejący w dniu wyrokowania. Inaczej jest w sytuacji, gdy sąd rozpoznaje skargę na dany akt lub czynność. Wówczas, co do zasady, sąd zobowiązany jest do wzięcia pod uwagę stanu faktycznego i prawnego właściwego na datę wydania decyzji ostatecznej. Z bezprzedmiotowością postępowania w rozumieniu art. 161 § 1 pkt 3 P.p.s.a. mamy między innymi do czynienia wówczas, gdy po złożeniu skargi na bezczynność organu, organ ten wyda w sprawie decyzję, bądź podejmie inne rozstrzygnięcie wstrzymujące bieg postępowania w sprawie, co wyłącza możliwość uwzględnienia tej skargi nawet wówczas, gdy decyzja ta lub inne rozstrzygnięcie zostało podjęte z naruszeniem terminu przewidzianego do ich wydania. W tej sytuacji postępowanie winno zostać umorzone jako bezprzedmiotowe (zob. uchwała NSA z dnia 26 listopada 2008 r., I OPS 6/08 oraz wyroki NSA z dnia 11 września 2012 r., II OSK 1431/12 i z dnia 29 listopada 2007 r. II OSK 1380/07, dostępne jak wyżej). W niniejszej sprawie wniesiona skarga na przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. była dopuszczalna, a Strona, przed wniesieniem skargi, wyczerpała właściwy tryb, a mianowicie uzyskała stanowisko Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej po wniesieniu ponaglenia stosownie do art. 141 § 1 O.p. Z art. 125 § 1 O.p. wynika, iż organy podatkowe powinny w sprawie działać wnikliwie i szybko. Norma ta statuuje jedną z zasad ogólnych postępowania podatkowego zwaną zasadą szybkości tego postępowania. Jak podkreśla się zarówno w doktrynie jak i w judykaturze zasada szybkości oraz wypływający z niej obowiązek niezwłocznego załatwienia sprawy nie może prowadzić do naruszenia przepisów prawa. Zasada ta "(...) w żadnej mierze nie może być jakimś ogólnym upoważnieniem (a ściślej pretekstem) dla pomijania form postępowania, naruszania uprawnień procesowych stron itp." (S. Rozmaryn: O zasadach ogólnych kodeksu postępowania administracyjnego. PiP 1961, z. 12). Z zasady tej nie mogą wynikać żadne wyjątki od norm Ordynacji podatkowej, poza tymi, na które wyraźnie zezwala sama ustawa. Wskazuje na to expressis verbis ustawodawca stawiając na pierwszym miejscu wnikliwość postępowania, a następnie szybkość postępowania. Wnikliwie - tzn. z poszanowaniem wszystkich reguł prawa procesowego, a zwłaszcza mającej w tym zakresie szczególne znaczenie zasady ogólnej prawdy obiektywnej, wynikającej z art. 122 O.p. Pominięcie tych reguł powoduje wadliwość postępowania, czego konsekwencją jest wadliwe zastosowanie normy prawa materialnego. Wbrew pozorom w konsekwencji hołdowanie tylko dyrektywie szybkości postępowania z pogwałceniem prawa prowadzić może do przewlekania ostatecznego załatwienia sprawy przez konieczność ponownego rozpoznania sprawy w toku instancji (w postępowaniu odwoławczym) bądź do weryfikacji decyzji w trybach nadzwyczajnych postępowania administracyjnego lub na drodze sądowej. Realizacja zasady ogólnej szybkości postępowania podatkowego jest gwarantowana przepisami określającymi termin załatwienia sprawy, tj. normami zawartymi w art. 139 O.p. Zgodnie z nim: "Załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej." (§ 1) "Niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawianych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącemu postępowanie." (§ 2). "Załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy." (§ 3). "Do terminów określonych w § 1-3 nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu." (§ 4). Jeśli organ podatkowy z jakiejkolwiek przyczyny nie może załatwić sprawy w terminach wskazanych w art. 139 O.p. ma tzw. "obowiązek sygnalizacji", wynikający z treści art. 140 O.p., który stanowi, że: "O każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy." (§ 1). "Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu." (§ 2). Przedmiotowe zawiadomienie jest kierowane do stron postępowania oraz podmiotów działających na prawach strony i winno zwierać dwa elementy: wskazanie przyczyny opóźnienia biegu postępowania w sprawie, co nawiązuje do treści art. 139 § 4 O.p. oraz wyznaczenie nowego terminu załatwienia sprawy. Pierwszy element zawiadomienia jest określony treścią art. 140 § 1 O.p., a drugi pozostawiony jest do uznania organowi, który albo wskaże konkretną datę wydania decyzji, albo oznaczy termin w dniach, tygodniach lub miesiącach stosownie do stanu, w jakim są czynności postępowania (por. J. Borkowski (w): B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski., J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz 2007. Wrocław 2007, s. 639). Jak podkreśla się w orzecznictwie sądowy: "Wskazanie nowego terminu załatwienia sprawy musi być przy tym oparte na w pełni racjonalnych przesłankach i podstawach gwarantujących efektywną (skuteczną) realizację obowiązku rozstrzygnięcia sprawy przez organ administracji we wskazanym nowym terminie." (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 14 marca 2008 r., I SAB/Lu 1/08; LEX nr 464029). Nadto należy zauważyć, iż Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w zdaniu ostatnim tezy do wyroku z dnia 22 lutego 2007 r., II FSK 346/06 (LEX nr 296905) wyraził pogląd, iż: "Nie ma przeszkód prawnych do wielokrotnego przedłużania terminu załatwienia sprawy, jeżeli jest to usprawiedliwione okolicznościami sprawy (art. 140 O.p.)". Organ podatkowy pozostaje w bezczynności w każdym przypadku niezałatwienia sprawy w terminie określonym w art. 139 O.p., jeśli nie dopełnił czynności określonych w art. 140 tej ustawy lub nie podjął innych działań wynikających z przepisów procesowych mających na celu usuniecie przeszkody w wydaniu decyzji (por. wyrok NSA z 20 lipca 1999 r., I SAB 60/99 - OSP 2000, nr 6, poz. 87). Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że w tej sprawie: 1) strona skarżąca prawidłowo przed wniesieniem skargi do sądu administracyjnego złożyła ponaglenie w trybie art. 141 O.p. Po rozpatrzeniu tegoż ponaglenia Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] uznał je za bezzasadne, 2) w ramach przedmiotowego postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wydał postanowienia, odpowiadające wymogom art. 140 O.p., tj. zawierające: podanie przyczyny opóźnienia biegu postępowania w sprawie oraz wyznaczenie nowego terminu załatwienia sprawy. Terminy wyznaczone postanowieniami, a kwestionowane przez stronę skarżącą, w ocenie Sądu, nie naruszają prawa. Są one uzasadnione racjonalnymi przesłankami, a przede wszystkim tym, iż w przedmiotowym postępowaniu organ podatkowy musi zgromadzić kompletny materiał dowodowy, aby następnie prawidłowo rozstrzygnąć sprawę, przy zastosowaniu właściwego przepisu prawa materialnego. Jak słusznie przyjął organ podatkowy w tej sprawie (a stanowisko to podzielił również Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej w Warszawie w postanowieniu z dnia [...] r., nr [...] kompletny i rzetelnie zebrany materiał w sprawie musi obejmować także materiały zawierające ustalenia kontroli podatkowej i czynności sprawdzających prowadzonych u powiązanych ze sobą kontrahentów. A zatem fakt, iż organ podatkowy prowadzący postępowanie nie otrzymał kompletnych materiałów z ABW, a nadto nie zakończono postępowania kontrolnego u głównego dostawcy złomu, katod miedzi oraz usług transportowych to jest w firmie "B" Sp. z o.o., który w 2009 r. dostarczał Spółce prawie [...] % złomu, stanowi niewątpliwie okoliczność, o której mowa jest w § 4 art. 139 O.p., tzn. jest to opóźnienie z przyczyn niezależnych od organu prowadzącego przedmiotowe postępowanie. Należy podkreślić, iż przede wszystkim w dobrze pojętym interesie Skarbu Państwa i organów je reprezentujących, a w konsekwencji także w interesie podatnika, w toku postępowania podatkowego, powinna mieć miejsce szczególna dbałość o należyte, wyczerpujące i pełne wyjaśnienie prawidłowości rozliczenia podatnika za przedmiotowy miesiąc. "Do takiego zachowania się w stosunku do podatników, obligują organy podatkowe zasady ogólne Konstytucji RP (art. 2 i 84), zasady ogólne prawa podatkowego (równość i pewność podatków) oraz reguły ogólne postępowania podatkowego art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 O.p." (wyrok NSA z dnia 22 lutego 2007 r., II FSK 346/06;LEX nr 296905); 3) wbrew twierdzeniom strony skarżącej czynności podejmowane przez organ podatkowy w przedmiotowym postępowaniu, w ocenie Sądu, nie sprowadzają się do przesłuchania kierowców u kontrahentów Spółki. Sąd podziela także stanowisko zajęte przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] r., nr [...] . Reasumując Sąd stwierdził, iż nie można organowi podatkowemu zarzucić skutecznie, iż pozostaje w przedmiotowym postępowaniu podatkowym w bezczynności i prowadzi postępowanie kontrolne w sposób przewlekły. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), oddalił skargę.