I SA/Go 272/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2009 r. sprawy ze skargi S.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowy od osób fizycznych za 2005 r. oddala skargę. I SA/Go 272/09 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną decyzją z [...] marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] grudnia 2008 r. w przedmiocie określenia skarżącemu S.B. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w wysokości 307.806 zł. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2008 r. wszczął wobec skarżącego postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. W trakcie postępowania ustalono, że skarżący w 2005 r. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą Zakład "H" M. i S.B.. Przedmiotem działalności było m.in. budownictwo, działalność w zakresie projektowania budowlanego, urbanistycznego, technologicznego i inne. Dochody uzyskane w ramach tej działalności były opodatkowane na zasadach ogólnych, a na skarżącym ciążył obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych. W 2005 r. Zakład "H" osiągnął dochód z prowadzonej działalności gospodarczej w kwocie 1.933.503,11 zł, jednakże dla celów podatkowych wykazał stratę w wysokości 373.620,16 zł, którą właściciele: M.B. i S.B. wykazali w zeznaniach podatkowych za 2005 r. po połowie, każde w wysokości 186.810,08 zł. W dniu [...] lipca 2006 r. skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku 2005 - PIT 36L (korekta zeznania). W zeznaniu tym skarżący wykazał stratę w wysokości 186.810,08 zł, wynikającą z pomniejszenia przychodu w kwocie 7.428.665,41 zł o koszty uzyskania przychodów w kwocie 7.615.475,49 zł. Wyszczególnione w zeznaniu kwoty stanowią połowę przychodów i kosztów uzyskania przychodów wykazanych przez Zakład "H" w 2005 r. W toku przeprowadzonego wobec skarżącego postępowania kontrolnego za rok 2005 organ kontroli skarbowej ustalił m. in. , że Zakład "H" w badanym okresie bezpodstawnie wyłączył z przychodów kwotę 33.635.849,24 zł oraz wyłączył z kosztów wydatki w kwocie 30.282.423,25 zł, które uznał za zwolnione z opodatkowania z uwagi na ich związek z realizacją zadań opłacanych ze środków przyznanych w ramach programu PHARE. W kontrolowanym okresie skarżący świadczył na zlecenie gmin usługi związane z realizacją zadań inwestycyjnych współfinansowanych ze środków PHARE. Usługi te były wykonywane na podstawie umów zawartych w latach 2004-2005 z: -Gminą, projekt "Rozbudowa i modernizacja kanalizacji sanitarnej"; -Gminą, projekt "System gospodarki ściekowej na terenie gmin przygranicznych [...]"; -Gminą, projekt "Rozwój terenów inwestycyjnych dla miasta i gminy [...]"; -Gminą, projekt "Rozwój ekonomiczny [...]"; -Gminą, projekt "Ochrona wód rzeki [...] — Budowa zintegrowanego systemu gospodarki wodno-ściekowej z modernizacją oczyszczalni ścieków dla gminy [...]"; -Gminą, projekt "Miejska oczyszczalnia ścieków wraz z systemem kanalizacyjnym w mieście [...]". W związku z realizacją tych umów skarżący wystawiał faktury VAT na dysponentów środków pomocowych, każdorazowo oznaczając je adnotacją "płatne ze środków PHARE" lub "płatne ze środków Gminy". Podstawę do wystawienia faktur za usługi wykonane w ramach programu PHARE stanowiły Świadectwa Płatności zatwierdzane przez inżyniera kontraktu. Należności płatne ze środków PHARE regulowane były przez Władzę Wdrażającą Program Współpracy Przygranicznej na konto dewizowe w [...], a sporadycznie na konto w Banku [...]. Z kolei należności płatne ze środków poszczególnych gmin przekazywane były na wyodrębnione konto w Banku [...] oraz na konto LN w [...]. W księgach rachunkowych za 2005 r. Zakład "H" wykazał przychody z realizacji zadań wykonywanych na zlecenie gmin w kwocie 33.635.849,24 zł (w tym pochodzące ze środków własnych gmin w kwocie 12.012.935,93 zł, pochodzące ze środków HARE w kwocie 21.613.112,13 zł oraz z pozostałych środków w kwocie 9.801,18 zł) oraz koszty poniesione w związku z ich realizacją w kwocie 30.282,423,25 zł. Wynikający z powyższych danych dochód w kwocie 3.353.425,99 zł uznał za pochodzący ze środków bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej w ramach programu PHARE i uznał za zwolniony z opodatkowania na odstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Także w zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2005 r., skarżący nie wykazał przychodów 53.635.849,24 zł / 2 = 16.817.924,62 zł), ani kosztów uzyskania przychodów (30.282.423,25 zł / 2 15.141.211,63 zł) związanych z realizacją zadań wykonywanych na zlecenie gmin realizowanych ze środków z funduszu PHARE. Ponadto organ kontroli skarbowej ustalił, iż Zakład "H" w kontrolowanym okresie zawyżył koszty uzyskania przychodów 2005 r. o kwotę 278.423,12 zł poprzez ujęcie w księgach rachunkowych 2005 r.: 1) wydatków w kwocie 90.838,65 zł niezwiązanych z przychodami osiągniętymi przez skarżącego w tym roku, w skład których wchodzą: a) składki na ubezpieczenie ryzyk budów przypadające w 2006 r. 84.829,59 zł, b) składki na ubezpieczenie komunikacyjne przypadające na 2006 r. 2.098,73 zł, c) opłaty za reklamę firmy w "[...]" w 2006 r., 982,00 zł, d) koszty z tytułu poboru gazu dotyczące poprzedniego okresu rozliczeniowego 1 .467,13 zł, e) koszty z tytułu usług telefonicznych dotyczące poprzedniego okresu rozliczeniowego 616,88 zł, f) koszty z tytułu poboru energii elektrycznej dotyczące poprzedniego okresu rozliczeniowego 762,71 zł, g) koszty abonamentu dotyczące poprzedniego okresu rozliczeniowego 81,61 zł. Organ kontroli skarbowej uznał, iż skarżacy mógł ująć wydatki wymienione w pkt a-g we właściwym okresie. W związku z powyższym dokonał ich podziału proporcjonalnie do okresów, których dotyczą. W ten sposób ustalono, iż wydatki w kwocie 90.838,65 zł nie mają związku z przychodami osiągniętymi przez Zakład "H" w 2005 r., zatem nie stanowią kosztów uzyskania przychodów tego roku. 2) wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, w skład których wchodzą: a) kwota 503,78 zł poniesiona z tytułu zapłaty składki na ubezpieczenie komunikacyjne od wartości samochodu przewyższającej 20.000 €, b) kwota 630,38 zł poniesiona z tytułu odsetek od zobowiązań zapłaconych w 2006 r. ponieważ zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsetki naliczone od zobowiązań wobec kontrahentów, których skarżący nie zapłacił w 2005 r. nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, c) prowizje w kwocie 2.700,00 zł w związku z udzielonym kredytem inwestycyjnym, ponieważ zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowizje naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania powiększającego wartość początkową, d) kwota 63.996,41 zł stanowiąca różnicę pomiędzy należnością wynikającą z faktury a kwotą otrzymaną od zleceniodawcy, którą skarżący wykazał jako ujemne różnice kursowe z działalności operacyjnej, e) kwota 119.753,90 zł, wynikająca z różnic kursowych powstałych na skutek wyceny dewiz po kursie walut na koniec określonych miesięcy, którą skarżący wykazał jako ujemne różnice kursowe z działalności operacyjnej. W świetle powyższych ustaleń organ kontroli skarbowej stwierdził, iż Zakład "H" osiągnął w 2005 r. przychód w wysokości 48.493.180,06 zł, koszty uzyskania przychodów wyniosły 45.234.951,11 zł, a dochód 3.258.228,95 zł. W konsekwencji skarżący w zeznaniu PIT-36L za 2005 r. zaniżył przychody o kwotę 16.817.924,62 zł (33.635.849,24 zł 12 = 16.817.924,62 zł) oraz koszty uzyskania przychodów o kwotę 15.002.000,07 zł (30.282.423,25 zł - 278.423,12 zł) / 2 = 15.002.000,07 zł). Mając na uwadze powyższe Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r. określił skarżącemu kwotę zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w wysokości 307.806 zł. Pismem z dnia [...] stycznia 2009 r. skarżący złożył odwołanie od decyzji wnosząc o jej zmianę w części, w której nie uznaje ona dochodu uzyskanego ze środków PHARE w wysokości 1.563.135,55 zł za zwolniony z opodatkowania, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący zarzucił decyzji organu I instancji naruszenie prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię. W uzasadnieniu odwołania stwierdził, iż dokonana przez organ I instancji zawężająca interpretacja wskazanego przepisu uniemożliwia jego zastosowanie w realizacji programów pomocowych, czyniąc go przez to "martwym". Wskazał, iż spełnił ustawowy wymóg bezpośredniej realizacji celu programu finansowego z bezzwrotnej pomocy. Powyższe wywodzi z treści powołanych w odwołaniu rozstrzygnięć WSA (w sprawach o sygn. akt III SA/Wa 3273/05 oraz I SA/GI 880/07). Zarzucił również organowi I instancji, że niesłusznie pominął powołane w toku postępowania pismo Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2003 r. oraz pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2004 r., co jego zdaniem nie pozostało bez wpływu na rozstrzygnięcie. Ponadto stwierdził, iż na skutek nowelizacji art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a i b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 01.01.2003 r. i z dniem 01.01.2004 r. stanowisko Ministerstwa Finansów nie uległo dezaktualizacji, a sytuacja podatników po tych zmianach uległa poprawie. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] marca 2009 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego skarżący nie był beneficjentem środków bezzwrotnej pomocy (odbiorcą), ani też bezpośrednim wykonawcą celów, dla których środki te zostały udzielone, czy przyznane. Beneficjentem, tj. odbiorcą korzystającym ze środków pomocowych były gminy i to im miały one służyć do realizacji zadań. Skarżący zaś na podstawie odrębnej umowy wykonywał na zlecenie gmin określone prace służące realizacji podjętych przez nie celów. Zgodnie z powyższym warunek określony w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i b) w niniejszej sprawie nie został spełniony. Dochody uzyskiwane przez niego z tego tytułu nie są zatem objęte zwolnieniem podatkowym, o jakim w przepisie tym mowa i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Organ odwoławczy za prawidłowe uznał także ustalenia organu I instancji dotyczące zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 278.423,12 zł. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu odwoławczego i wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnioskując o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skarżący zarzucił organom obu instancji rażące naruszenie prawa materialnego tj. art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Podniósł, iż w uzasadnieniu zawartym w treści zaskarżonej decyzji nie znalazł innego - niż ścisła i zawężająca wykładnia prawa - argumentu przemawiającego za takim, a nie innym rozstrzygnięciem. Powołując się na treść wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 stycznia 2008 r. sygn. I SA/G1 880/07 wskazał, iż w sytuacjach wątpliwych, gdy wykładnia językowa nie doprowadzi do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej (co w jego ocenie ma miejsce w przedmiotowej sprawie) istnieje możliwość zastosowania innych metod wykładni. Podkreślił, że zgodnie z wykładnią celowościową istotą i celem przyznania pomocy unijnej jest wyrównanie dysproporcji gospodarczej i społecznej pomiędzy krajami UE. Podkreślił, że celem tym nie jest finansowanie w sposób wtórny budżetów państw członkowskich, co jego zdaniem ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Wyraził pogląd, że budżet państwa wbrew unijnym zasadom domaga się daniny od przychodu pochodzącego z unijnej pomocy finansowej. Powołując się na wyrok WSA w Krakowie z dnia 13 czerwca 2007 r. sygn. I SA/Kr 1555/2006 wskazał, iż na organach państwowych i sądach ciąży obowiązek pro wspólnotowej wykładni prawa krajowego. Nieuwzględnienie przez organy podatkowe powyższego uzasadnia w jego ocenie postawienie zarzutu błędnej wykładni prawa. Skarżący podkreślił, iż (zgodnie z powołanym przez niego wyrokiem WSA w Gliwicach) art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia zastosowania przedmiotowego zwolnienia od tego, czy podatnik otrzymuje bezpośrednio środki w ramach bezzwrotnej pomocy, lecz od tego, czy bezpośrednio realizował cel programu. Wskazał, iż bezpośrednio realizował cel programu, a dokonana przez organy podatkowe wykładnia wskazanego przepisu czyni go martwym i jest sprzeczna z pro wspólnotową interpretacją tego przepisu poprzez zastosowanie wykładni zawężającej oraz stoi w jaskrawej sprzeczności z wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 19 czerwca 2007 r., sygn. III SA/Wa 742/07. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało oddalić jako niezasadną. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustrojów sądów powszechnych (Dz. U nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość miedzy organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i miedzy tymi organami a organami administracji rządowej ( § 1 ). Kontrola, o której mowa sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( § 2 ). Oznacza to, że w badaniu w postępowaniu sądowo-administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Dodać również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. ), zwaną dalej P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze sąd z urzędu bada, czy nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego lub procesowego skutkujące koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu przez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności. Dokonana w tak zakreślonych ramach kontrola zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem pozwala na przyjęcie, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej jest zgodna z prawem. Podkreślić również należy, że stan faktyczny ustalony w toku postępowania przez organy obu instancji jest w sprawie niesporny. Przedmiotem sporu między skarżącym i organami podatkowymi w niniejszej sprawie była kwestia, czy dochód uzyskany przez skarżącego w roku podatkowym 2005 z tytułu w prac wykonywanych przez niego na podstawie umów zawartych z poszczególnymi gminami korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 zm., Dz. U. z 2002 r. Nr 141, poz. 1182), powoływanej dalej jako u.p.d.o.f. programem. Zarzutem postawionym w skardze jest zarzut rażącego naruszenia art. 21 ust. 1 pkt. 46 u.p.d.o.f., poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Należy w związku z tym zauważyć, że stanowiąca podstawę skargi błędna wykładnia prawa materialnego polega na mylnym rozumieniu treści określonej normy prawnej, natomiast uchybienie prawu materialnemu poprzez niewłaściwe jego zastosowanie polega na tzw. błędzie subsumcji, co wyraża się w tym, że ustalony w sprawie określony stan faktyczny błędnie został uznany za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w konkretnej normie prawnej, względnie gdy do ustalonego stanu faktycznego błędnie nie zastosowano określonej hipotezy normy prawnej. Zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego sprowadza się zatem do nieprawidłowego przyporządkowania określonej normy prawnej do konkretnego, prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy, natomiast zarzut błędnej wykładni prawa materialnego oznacza, iż określony stan faktyczny przyporządkowano do właściwej normy prawnej, której treść została jednak błędnie zrozumiana przez organ ją stosujący. Wykładnia przepisu prawa oznacza odczytywanie rzeczywistej treści z niejasno sformułowanej normy. Jest więc ona konieczna wówczas, gdy na tle tekstu prawnego istnieją wątpliwości wymagające wyjaśnienia. Wynik podjętych w sprawie zabiegów interpretacyjnych może być uznany zatem za błędny tylko wówczas, gdy w efekcie przeprowadzonej wykładni treść określonej normy ustalona została wadliwie, a także wtedy, gdy z wyjaśnianego przepisu wyprowadzono treści w nim nie zawarte. Autor skargi upatruje naruszenia prawa materialnego w ten sposób, że organy podatkowe błędnie uznał, że dochody otrzymywane przez skarżącego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej osiągnięte w związku z wykonywaniem przez niego umów inwestycyjnych współfinansowanych ze środków PHARE spełniające warunki z art. 21 ust. 1 pkt. 46 u.p.d.o.f. nie są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. Zauważyć w zawiązku z tym należy, że jak wynika z treści zaskarżonego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika,: jeżeli: a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy; b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Jak prawidłowo zauważyły organy podatkowe przesłanki skorzystania ze zwolnienia wskazane pod literą a) i b) muszą być spełnione łącznie. Stąd też, obok warunków dotyczących samej pomocy, konieczne jest jeszcze, aby podatnik bezpośrednio realizował cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Zauważyć również należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia podmiotu "bezpośrednio realizującego cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy". O tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu decydowała będzie nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez taki podmiot, została w tym programie przewidziana, a ponadto, to że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków finansowych wynika bezpośrednio z treści programu a nie jedynie z woli stron umowy ( jak ma to miejsce w niniejszej sprawie ) w oderwaniu od jego treści. Odmienna wykładnia, zgodnie z którą z omawianego zwolnienia od podatku dochodowego może korzystać każdy, kto wykonuje czynności związane z realizacją celu programu finansowego, pozostawałaby w sprzeczności z wyżej powołanym zapisem art. 46 ust.1 pkt46 lit. b) zdanie drugie, zgodnie z którym zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem ( por. wyrok NSA z 30 października 2008 r., II FSK 1071/07 ). Dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. nie można zapominać, że omawiany przepis przewiduje zwolnienie określonych dochodów z opodatkowania, reguluje odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, wyrażonej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W orzecznictwie i doktrynie prawa podatkowego powszechnie przyjmuje się, że przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych należy interpretować ściśle, przy pomocy przede wszystkim reguł wykładni językowej. Ten rodzaj wykładni pozwalała bowiem na odkodowanie interpretowanej normy w taki sposób, aby ustalona w niej ulga podatkowa miała zastosowanie wyłącznie w sytuacjach w niej przewidzianych (por. wyrok NSA z dnia 15 maja 2007 r. sygn. akt II FSK 656/06 i przywołana tamże literatura, opubl. w Systemie Informacji Prawnej Lex nr 344987). Prymat wykładni językowej w procesie interpretacji przepisów dotyczących ulg podatkowych wyklucza, w ocenie Sądu, możliwość uwzględnienia argumentów o charakterze słusznościowym. Z tej przyczyny Sąd nie podzielił podniesionego w skardze zarzutu, iż przyjęta przez organy podatkowe wykładnia znacznie ogranicza możliwości zastosowania wymienionego przepisu i podważa sens jego istnienia, bowiem środki pomocowe w nielicznych wypadkach przekazywane są bezpośrednio osobom fizycznym. W tym stanie rzeczy oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę. /-/ J. Niedzielski /-/ D. Skupień /-/ B. Rennert