I SA/Go 344/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant Asystent sędziego Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lipca 2012 r. sprawy ze skargi M.I. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę. M.I. (zw. dalej: stroną, skarżącą), reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (zw. dalej: Kolegium Odwoławcze ,organem II instancji, organem odwoławczym) z dnia [...] lutego 2012r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta (zw. dalej: Prezydentem Miasta, organem I instancji) z dnia [...] października 2011r. nr [...] wydaną w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za rok 2009 w kwocie 66.529,00 zł. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: W dniu [...] września 2007r. na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy darowizny skarżąca otrzymała do swojego majątku osobistego od męża M.I. prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w [...], w skład którego wchodzą działki nr [...] o łącznej powierzchni 2,8741 ha oraz własność posadowionego na tym gruncie budynku o łącznej kubaturze 70.906 m2 , stanowiącego odrębną nieruchomość. Organ I instancji ustalił, że skarżąca w ustawowym terminie, tj. do [...] października 2007r. nie złożyła wymaganej zgodnie z art.6 ust.6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. Nr 121 poz. 844 ze zmianami – zw. dalej: upol) deklaracji podatkowej. Strona stosowny dokument - "Informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych" dotyczącą przedmiotowej nieruchomości złożyła dnia 4 lutego 2008r. Organ uznając, że w deklaracji błędnie zadeklarowano powierzchnię gruntów (działka nr [...]) jako pozostałe oraz wpisano grunty o pow. 4.416,9 m2 jako przedmiot zwolniony od podatku (zabytki), pismem z dnia [...] marca 2008r. wezwał stronę do skorygowania złożonej informacji. Wyjaśnił, że stosownie do zapisu art.7 ust.1 pkt 6 upol zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, wobec czego grunty położone przy ul. [...] niewpisane indywidualnie do tego rejestru, nie podlegają zwolnieniu podatkowemu. Powołał się również na ustawową definicję gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą, sformułowaną w art.1a ust.1 pkt 3 upol. W odpowiedzi na wezwanie strona podtrzymała przekazane w dniu 4 lutego 2008r. dane zawarte w "Informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych". W dniu 9 września 2008r. wpłynęło do organu I instancji zestawienie, sporządzone przez skarżącą wg stanu od [...] lipca 2008r., w którym określiła powierzchnię użytkową poszczególnych budynków, wartość budowli oraz powierzchnię gruntu przy ulicy [...], uwzględniając powierzchnię zajętą na działalność gospodarczą oraz powierzchnie budynków wpisanych do rejestru zabytków. Strona wskazała, że powierzchnia użytkowa budynków wpisanych do rejestru zabytków wynosi ogółem 4740 m2 (budynek administracyjny I - część zabytkowa o pow. 1718 m2 i budynek dawnej fermentowni z piwnicami o pow. 3022 m2), w tym część zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, a niewpisanych do rejestru zabytków 1290 rn2 (budynek administracyjny II o pow. 1115 m2, cześć przyległa do budynku administracyjnego I o pow. 160 m2 oraz portiernia o pow. 15 m2), co daje ogółem 6030 m2. Wskazała również, iż obiekt o pow. 160 m2 (niebędący zabytkiem) nie nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na brak okien, prądu, wody i ogrzewania. W dniu 12 września 2008r. skarżąca złożyła skorygowaną "Informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych", obejmująca okres od VII 2008r., w której: 1. w części E zadeklarowano do opodatkowania: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 4000m2, - grunty pozostałe o pow. 24741 m2, - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. użytkowej 2457 m2, - budynki związane z działalnością gospodarczą w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych o pow. użytkowej 107 m2, - budynki pozostałe o pow. użytkowej 160 m2, - budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 67 500,00zł; 2. w części F - w przedmiotach opodatkowania podlegających zwolnieniu od podatku od nieruchomości zadeklarowała - budynki o pow. 3.306m2, wyjaśniając, że są to obiekty wpisane do rejestru zabytków. (zadeklarowana powierzchnia użytkowa budynków wynosiła ogółem 6030 m2). W związku z treścią złożonej deklaracji, organ podjął działania weryfikujące zasadność wykazanego zwolnienia pod katem spełnienia wymogów wynikających z treści art.7 ust.1 pkt 6 upol. Zaznaczył, że norma ta ustanawia zwolnienie podatkowe o charakterze przedmiotowym. Obejmuje ono bowiem grunty i budynki charakteryzujące się szczególną cechą a mianowicie tym, że na podstawie decyzji wydanej przez właściwy do spraw ochrony zabytków organ administracji publicznej zostały wpisane do rejestru zabytków. W zakresie istnienia pierwszej przesłanki, dotyczącej wydania indywidualnego aktu administracyjnego przez właściwy organ administracji publicznej – Prezydent Miasta wskazał na decyzję Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków nr [...] z dnia [...] kwietnia 2000r., którą do rejestru zabytków województwa wpisano pod nr [...] zespół budynków dawnej Wytwórni [...] przy ul. [...], składającego się z: budynku administracyjnego i budynku produkcyjnego - fermentowni. W ramach drugiej z przesłanek - dotyczącej "utrzymywania" i "konserwacji" gruntów i budynków zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, organ wskazał na pismo skarżącej z dnia [...] sierpnia 2009r., którym poinformowała, iż w przedmiotowej sprawie stosowne, bezterminowe zaświadczenie wydał w dniu [...] czerwca 2006r. organ II instancji - Wojewódzki Konserwator Zabytków. W załączeniu przedłożyła w/w dokument. Z jego treści wynikało, że zaświadczenie zostało wydane na wniosek M.I. (ówczesnego) właściciela nieruchomości położonej w [...], oraz, że budynki przy ul. [...] wpisane do rejestru zabytków pod nr [...] są utrzymane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Organ odnosząc się do ww. pisma skarżącej, wskazał, iż w jego ocenie, na podstawie zaświadczenia wydanego w 2006, które odzwierciedlało stan faktyczny istniejący w dniu jego wydawania, tj. [...] czerwca 2006r. nie można jednoznacznie stwierdzić, że w roku 2009, po trzech latach i po zmianie właściciela, budynki nadal utrzymywane były zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Podkreślił, iż określone działania bądź zaniechanie działania właściciela zabytku mogą skutkować tym, iż właściwy organ sprawujący nadzór w zakresie przestrzegania przepisów o ochronie zabytków uzna, iż nie jest on utrzymywany zgodnie z tymi przepisami. Prezydent Miasta, poinformował również skarżącą, że na podstawie porozumienia z dnia [...] listopada 2007r. w sprawie powierzenia Miastu niektórych kompetencji w zakresie właściwości Wojewody, realizowanych przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków (Dz. Urz. Woj. Nr 131, poz. 1815) sprawy z terenu Miasta właściwe dla Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków prowadził z upoważnienia Prezydenta Miasta - Miejski Konserwator Zabytków. Zatem, Miejski Konserwator Zabytków nie był organem niższego stopnia i stosownie do postanowień ww. porozumienia do jego zadań należy kontrola w zakresie utrzymania zabytków, tzw. nadzór konserwatorski. Następnie, pismem z [...] grudnia 2010r. organ I instancji wystąpił do Miejskiego Konserwatora Zabytków z zapytaniem, czy zabytkowe budynki położone przy ul. [...], a zwłaszcza budynek fermentowni są od roku 2007 utrzymywane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Z otrzymanej odpowiedzi, wynikało, że zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami utrzymywany jest budynek administracyjny. Natomiast oględziny przeprowadzone w maju 2009r. oraz październiku 2010r. wykazały, iż budynek fermentowni wymaga przeprowadzenia prac remontowych w zakresie: naprawy stropu Kleina oraz nieszczelnego pokrycia dachowego, naprawy bądź całkowitej wymiany świetlików, których metalowa konstrukcja jest skorodowana, a w szkleniu występują znaczne braki umożliwiające przenikanie opadów atmosferycznych do wnętrza, naprawy ze wzmocnieniem i przemurowaniem ceglanych ścian obwodowych, gruntownego osuszenia mocno zawilgoconych murów, oczyszczenia murów z porostów i innych mikroorganizmów rozwijających się w środowisku o podwyższonej wilgotności, oszklenia otworów okiennych i nadświetli, przez które także dostają się opady atmosferyczne do wnętrza, uzupełnienie tynków. Miejski Konserwator Zabytków stwierdził ponadto, że budynek jest zaniedbany, a określone powyżej prace są niezbędne w celu doraźnego zabezpieczenia i zapobieżenia degradacji. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2011r. Prezydent Miasta ustalił skarżącej wysokość podatku od nieruchomości za 2009r. Rozstrzygnięcie to Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] lipca 2011r. uchyliło w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że stanowisko Miejskiego Konserwatora Zabytków nie przesądza jednoznacznie, czy zwolnienie się stronie należało czy nie. Podkreślił, że Miejski Konserwator Zabytków wypowiadając się odnośnie 2009 roku wskazał, że budynek fermentowni jest zaniedbany i wymaga przeprowadzenia prac remontowych w określonym zakresie, ale nie stwierdził jednoznacznie, czy budynek ten w 2009r. był utrzymany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, czy tez nie. W ramach ponownie przeprowadzonego postępowania, Prezydent Miasta pismem z [...] września 2011r. wystąpił do Miejskiego Konserwatora Zabytków o zajęcie stanowiska i jednoznaczne stwierdzenie na podstawie przeprowadzonych oględzin w latach 2009 - 2010, czy zabytkowy budynek fermentowni z piwnicami, położony przy ul. [...], był w roku 2009 i 2010 utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków czy też nie. W odpowiedzi z dnia [...] września 2011r. Miejski Konserwator Zabytków stwierdził, że przedmiotowa nieruchomość w latach 2009 - 2010 nie była utrzymywana i konserwowana zgodnie z wymogami konserwatorskimi. Ponadto poinformował, że w listopadzie 2010 roku wydana została decyzja, udzielająca pozwolenia na przeprowadzenie prac budowlanych z przewidywanym terminem realizacji marzec 2011 - październik 2011. Natomiast nie zgłoszono ich rozpoczęcia ani zakończenia. Mając na uwadze powyższe ustalenia, organ I instancji stwierdził, że w odniesieniu do budynku fermentowni, błędnie go zadeklarowano w części F "Informacji..." i nie zachodzą przesłanki do zwolnienia od podatku od nieruchomości, o którym mowa w art.7 ust.1 pkt 6 upol. W konsekwencji, decyzją z dnia [...] października 2011r. Prezydent Miasta ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości w wysokości 66.529,00zł. Pismem z dnia [...] października 2011r. organ I instancji powiadomił Kolegium Odwoławcze, że w dniu 10 października 2011r. wpłynęło pismo skarżącej informujące, że decyzje Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2011r. uchylające jego decyzje wydane w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za lata 2007 – 2009 i przekazujące sprawy do ponownego rozpatrzenia, zostały zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. Jednocześnie wskazał, że w związku z tym, iż nie otrzymał orzeczenia o wstrzymaniu wykonania ww. decyzji i nie znalazł podstawy do zawieszenia z urzędu postępowań podatkowych w trybie art.201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - po ponownym rozpatrzeniu sprawy wydał w dniu [...] października 2011r. decyzje ustalające skarżącej podatek od nieruchomości za lata 2007, 2008, 2009. W odwołaniu na decyzję z dnia [...] października 2011r, skarżąca wnosząc o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania podniosła, iż zaskarżone orzeczenie wydane zostały z naruszeniem podstawowych zasad prowadzenia postępowania zawartych w ordynacji podatkowej. W jej ocenie, decyzje z [...] października 2010r. zostały wydane w sprawach, w których organ z mocy prawa winien był zawiesić postępowanie ponieważ toczy się cały czas postępowanie dotyczące poprzednich decyzji wydanych w tej samej sprawie, z uwagi na to, że strona zaskarżyła do sądu administracyjnego orzeczenia kasatoryjne organu odwoławczego. Zatem niedopuszczalne jest wydanie rozstrzygnięć w sprawach, w których toczy się postępowanie odwoławcze. Kolegium Odwoławcze pismem z dnia [...] grudnia 2011r. zleciło organowi I instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego, którego celem miało być ustalenie, w jakim zakresie nieruchomość należąca do strony – położna w [...] – nie była w 2009 roku utrzymywana i konserwowana zgodnie z wymogami ustawy o ochronie zabytków, tj. na czym polegało przedmiotowe zachowanie podatniczki, jako właściciela ww. nieruchomości. Organ odwoławczy wskazał, iż w tym zakresie Prezydent Miasta winien się zwrócić do Miejskiego Konserwatora Zabytków o dokładne i faktyczne wskazanie działania lub zaniechania podatnika w zakresie naruszenia przepisów ustawy o ochronie zabytków. Z informacji pozyskanej od Miejskiego Konserwatora Zabytków (pismo z dnia [...] grudnia 2011r.) wynikało, iż oględziny przeprowadzone w maju 2009r. oraz w październiku 2010r. wykazały, iż właścicielka nieruchomości, położonej w [...], nie wykonała prac remontowych w zakresie: - naprawy stropu Kleina oraz nieszczelnego pokrycia dachowego, - naprawy bądź całkowitej wymiany świetlików, których metalowa konstrukcja jest skorodowana, a w szkleniu występują znaczne braki umożliwiające przenikanie opadów atmosferycznych do wnętrza, - naprawy ze wzmocnieniem i przemurowaniem ceglanych ścian obwodowych, - gruntownego osuszenia mocno zawilgoconych murów, - oczyszczenia murów z porostów i innych mikroorganizmów rozwijających się w środowisku o podwyższonej wilgotności, - oszklenia otworów okiennych i nadświetli, przez które także dostają się opady atmosferyczne do wnętrza, - uzupełnienie tynków. Dodatkowo Miejski Konserwator Zabytków stwierdził, iż wykonanie tych prac jest niezbędne w celu zabezpieczenia i zapobieżenia dalszej degradacji nieruchomości. Podkreślił, że ważne jest, by obiekt zabytkowy był użytkowany, gdyż zabytki niegospodarowane niszczeją. Wskazał, że budynek fermentowni wymaga remontu gruntownego, kapitalnego. Pismem z dnia [...] stycznia 2012r. strona uzupełniła odwołanie. Wskazała, że zmienia żądanie i wnosi jedynie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości z powodu rażącego naruszeni prawa. Za niedopuszczalne uznała prowadzenie postępowania w sprawie, gdy akta postępowania znajdują się w sądzie administracyjnym, który kontroluje poprawność poprzednich rozstrzygnięć wydanych w sprawie, jak również zlecanie przez organ nadzoru przeprowadzenia postępowania uzupełniającego. Na marginesie dodała, że stwierdzenia Miejskiego Konserwatora Zabytków odnoszą się do tzw. fermentowni, nie odnoszą się do samodzielnego konstrukcyjnie obiektu, jakim są piwnice. Z powyższych powodów stwierdziła, że w jej ocenie zaskarżona decyzja jest nieważna z mocy prawa. Decyzją z [...] lutego 2012r. Kolegium Odwoławcze utrzymało decyzję Prezydenta Miasta w całości. Organ odwoławczy nie podzielając argumentacji strony, podkreślił że w sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek określonych w art.201 §1 Ordynacji podatkowej, zatem organ nie był zobowiązany z mocy prawa do zawieszenia postępowania. Zaznaczył też, że na podstawie art.229 Ordynacji podatkowej mógł przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję, co uczynił. Stwierdził także, że w zaskarżonej decyzji organ I instancji prawidłowo określił wysokość podatku od nieruchomości, kierując się informacjami podatkowymi, składanymi przez skarżącą oraz oględzinami nieruchomości, podlegającej opodatkowaniu. Zaznaczył, ze organ I instancji zastosował zwolnienie podatkowe w odniesieniu do budynku administracyjnego o powierzchni 322 m2 jako budynku niezajętego na prowadzenia działalności gospodarczej. W skardze do Sądu, skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji. Zarzuciła: 1/ rażące naruszenie przepisu art.201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że Prezydent Miasta nie miał obowiązku zawieszenia postępowania w przedmiocie ustalenia stronie podatku od nieruchomości za rok 2009, do czasu prawomocnego rozpatrzenia przez Sądy Administracyjne skargi strony na decyzję Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2011r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2009; 2/ naruszenie art.7 §1 pkt 6 upol w związku z art.5 pkt 3 i 4 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami i naruszenie art.122 Ordynacji podatkowej poprzez ustalenie, że w 2009 roku strona nie utrzymywała i nie konserwowała, budynku fermentowni jako zabytku, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. W uzasadnieniu ponownie podniesiono kwestię obligatoryjnego zawieszenia postępowania. W tym zakresie wskazano na wyrok NSA z 22 lipca 2008r. sygn. akt II FSK 634/08. Opierając się na wcześniejszej argumentacji powoływanej przez skarżącą w kolejnych pismach przed organami obu instancji oraz na cytowanym wyżej wyroku, pełnomocnik ponownie podkreślił, że organy powinny były zawiesić postępowanie w sprawie. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując prezentowane dotychczas stanowisko wniósł o oddalenie skargi. Na rozprawie dnia 18 lipca 2012r. pełnomocnik skarżącej przedłożył pismo procesowe z dnia [...] lipca 2012r. wraz z załącznikami w postaci kopii postanowienia Prezydenta Miasta z dnia [...] maja 2012r. oraz kopii zażalenia na to postanowienie z dnia [...] czerwca 2012r. Podtrzymując dotychczasowe stanowisko, w treści pisma wskazano, że decyzja organu wydana została bez zgromadzenia najważniejszego dla przedmiotowego sporu dowodu, jakim jest prawomocne zaświadczenie uprawnionego organu – Miejskiego Konserwatora Zabytków o utrzymaniu obiektów wpisanych do rejestru zabytków zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków. Jednocześnie za kuriozalne i niedopuszczalne uznał oparcie się organu przy podejmowaniu decyzji na piśmie Miejskiego Konserwatora Zabytków będącego odpowiedzią na zapytanie organu podatkowego, czy obiekty utrzymywane są zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, albowiem na takie pismo nie przysługuje mu żaden środek zaskarżenia do organu wyższego stopnia. Nadto, do protokołu na rozprawie pełnomocnik podtrzymując stanowisko wyrażone zarówno w skardze jak i w przedłożonym piśmie procesowym. Podniósł, że jeżeli nawet nie należało zawiesić postępowania w związku z niezakończonym postępowaniem sądowoadministracyjnym odnoszącym się do decyzji kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego, to w tej konkretnej sprawie niemożliwym było orzekanie przez organ podatkowy ze względu na to, że nie posiadał on akt administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Przeprowadzona przez sąd kontrola zaskarżonej decyzji nie daje podstaw do przyjęcia, iż decyzja wydana została z naruszeniem prawa. W ocenie sądu nie doszło bowiem przy jej wydawaniu ani do naruszenia przepisów postępowania, ani do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu skutkującym koniecznością jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Tym samym, skargę należało uznać za bezzasadną. W pierwszej kolejności należy się odnieść do rażącego naruszenia przepisu art.201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Skarżąca zaprezentowała pogląd, że Prezydent Miasta, wbrew temu co twierdza organy, miał obowiązek zawieszenia postępowania w przedmiocie ustalenia stronie podatku od nieruchomości za rok 2009, do czasu prawomocnego rozpatrzenia przez Sądy Administracyjne skargi strony na decyzję Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2011r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2009; Zatem, istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zasadnym jest w świetle art.201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zawieszenie postępowania prowadzonego po wydaniu decyzji kasacyjnej do czasu rozpoznania przez sąd administracyjny skargi wniesionej na tę decyzję. Dla rozstrzygnięcia tej kwestii konieczne jest przypomnienie treści art.201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w myśl którego organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zgodnie z wypracowanym w tym przedmiocie stanowiskiem judykatury, interpretując przesłanki zawarte w w/w przepisie, wskazuje się na konieczność zaistnienia ścisłego związku między zagadnieniem wstępnym a sprawą główną. Skład orzekający w niniejszej sprawie aprobuje pogląd, że zagadnienie wstępne to zagadnienie materialnoprawne (tak też: WSA Gdańsk w wyroku z 27 kwietnia 2010r. sygnatura akt I SA/Gd 124/10, NSA w wyrokach z 14 lutego 2001r. sygnatura akt III SA 3226/99 oraz z 2 listopada 1999r. sygnatura akt II SA/Kr 78/98). Treścią takiego zagadnienia może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku, zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne, od rozstrzygnięcia których uzależnione jest rozpatrzenie sprawy administracyjnej. Artykuł 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Przez określenie zagadnienia wstępnego należy rozumieć więc pewną kwestię o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nie przesądzoną), której treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne. Z zagadnieniem wstępnym, zwanym też kwestią wstępną lub prejudycjalną, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd. Zagadnieniem wstępnym jest sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (wyrok z dnia 28 listopada 1997 r., I SA/Lu 1199/96, niepubl.). Istotnym też jest, że zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Jest to przesłanka negatywna jurysdykcyjnego postępowania podatkowego. Zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można jednak utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. Jakkolwiek powstrzymanie się organu podatkowego od podejmowania czynności procesowych oraz dokonania rozstrzygnięcia w postępowaniu prowadzonym po wydaniu decyzji kasacyjnej do czasu rozpoznania przez sąd administracyjny skargi wniesionej na tę decyzję może być uzasadnione względami ekonomiki procesowej, to jednak w rozstrzygnięciu sądu administracyjnego nie można upatrywać zagadnienia wstępnego w rozumieniu art.201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Między postępowaniem sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzję kasacyjną a postępowaniem podatkowym prowadzonym po wydaniu tej decyzji nie istnieje bowiem zależność polegająca na tym, że nie jest możliwe zakończenie postępowania podatkowego bez uprzedniego rozpoznania wniesionej skargi. Zaprezentowane powyżej stanowisko ma swoje oparcie w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, czego przykładem jest chociażby wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2011r. sygnatura akt II FSK 1792/11. Zbieżne poglądy z powyższymi wyrażają również komentatorzy: "Nie pojawia się zagadnienie wstępne w przypadku wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję kasacyjną organu drugiej instancji (odmiennie NSA w wyroku z dnia 22 lipca 2008 r., II FSK 634/08, POP 2008, z. 5, poz. 63). Jeżeli sąd administracyjny pierwszej instancji nie wstrzyma wykonania zaskarżonej decyzji kasacyjnej, to podczas postępowania sądowego może się toczyć równolegle postępowanie podatkowe w danej sprawie i może się ono zakończyć decyzją (nawet ostateczną), zanim zapadnie wyrok przesądzający o losach decyzji kasacyjnej. Postępowanie sądowe i ponowne postępowanie podatkowe w sprawie mogą się ułożyć tak, że wyrok sądu administracyjnego uchylający decyzję kasacyjną zapadnie w czasie, gdy w ponownie przeprowadzanej sprawie toczy się już postępowanie odwoławcze. Wtedy wyrok sądu administracyjnego prowadziłby do dość paradoksalnego zbiegu dwóch postępowań odwoławczych w tej samej sprawie. W takim razie postępowanie odwoławcze w sprawie prowadzonej ponownie powinno się zakończyć decyzją uchylającą decyzję pierwszej instancji i umarzającą postępowanie w pierwszej instancji. Natomiast w normalny sposób powinno być przeprowadzone i zakończone postępowanie odwoławcze, które wcześniej zakończyło się uchyloną teraz decyzją kasacyjną (zob. też wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2000r., III SA 8210/98, niepubl.)." - [autor: Piotr Pietrasz, Komentarz do art.201 ustawy - Ordynacja podatkowa; stan prawny na 1 marca 2011r.]. W konkluzji poczynionych dotychczas uwag należy podkreślić, że zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art.201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie jest wyjaśnienie (nawet poważnych) wątpliwości dotyczących aspektów prawnych sprawy będącej przedmiotem postępowania podatkowego, lecz rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego przez inny organ lub sąd. Co do zasady bowiem, obowiązek wyjaśnienia sprawy pod względem faktycznym i prawnym należy do organu podatkowego prowadzącego to postępowanie. W tej sytuacji zarzut naruszenia art.201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej okazał się bezzasadny. Na marginesie należy zauważyć, że powołane w skardze orzeczenie NSA z 22 lipca 2008r. sygn. akt II FSK 633/08, zapadło w odmiennym stanie faktycznym. W niniejszej sprawie, decyzja obecnie zaskarżona została wydana po [...] grudnia 2011r., tj. po dacie wyroku WSA w Gorzowie Wlkp. oddalającym skargę na decyzję kasacyjną Kolegium Odwoławczego. Zatem, rozstrzygnięcie organu II instancji nadal pozostało w obrocie prawnym, co umożliwiało organowi I instancji przeprowadzenie postępowania. Natomiast, w powołanym orzeczeniu, przedmiotem kontroli NSA był wyrok WSA na decyzję wymiarową. Niemniej jednak, sądy orzekały w sprawie, w której ze stanu faktycznego wynikało, że na wcześniejszych etapach postępowania zapadło szereg orzeczeń organów podatkowych i jeden wyrok sądu I instancji uwzględniający skargę na decyzję kasacyjną, konsekwencją czego było wyeliminowanie z obrotu prawnego orzeczenia organu II instancji i powrót postępowania do etapu wniesienia odwołania. Ustosunkowując się z kolei do zarzutu prowadzenia postępowania w sprawie, w sytuacji, gdy akta postępowania znajdują się w sądzie administracyjnym, który kontroluje poprawność poprzednich rozstrzygnięć wydanych w sprawie, należy podkreślić, że przesłanie Sądowi akt administracyjnych sprawy podatkowej, dotyczącej decyzji kasacyjnej nie stało na przeszkodzie wydania decyzji w niniejszej sprawie. Sama skarżąca, ani w postępowaniu administracyjnym, ani w skardze do Sądu nie wskazała czego konkretnie, jakich dokumentów brakowało. Nie wskazała również jaki wpływ miałby ww. brak akt wywrzeć na prawidłowość rozstrzygnięcia organów. Z wyczerpującego uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ poddał analizie cały dotychczas zebrany w sprawie materiał dowodowy. W sposób rzeczowy i wnikliwy rozważył stan faktyczny dotyczący kwestii ustalenia skarżącej zobowiązania podatkowego od nieruchomości. Nie znajduje również właściwego uzasadnienia, tak w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego, jak również stanu faktycznego sprawy zarzut naruszenia art.7 §1 pkt 6 upol w związku z art.5 pkt 3 i 4 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami i art.122 Ordynacji podatkowej poprzez ustalenie, że w 2009 roku strona nie utrzymywała i nie konserwowała, budynku fermentowni jako zabytku, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków wskazać należy są one bezzasadne. Stosownie do treści art.7 §1 pkt 6 upol (w brzmieniu obowiązującym w 2009r.) zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Wykładnia powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że przewidziane w nim zwolnienie ma charakter przedmiotowy. Obejmuje ono bowiem grunty i budynki charakteryzujące się szczególną cechą, a mianowicie tym, że na podstawie decyzji wydanej przez właściwy do spraw ochrony zabytków organ administracji publicznej zostały wpisane do rejestru zabytków. Podkreślenia wymaga fakt, iż konstrukcja omawianego zwolnienia podatkowego przesądza ponadto o tym, iż jest on stosowany przez organ obligatoryjnie z urzędu, a zatem nie zależy od wniosku podatnika ani od jego stanowiska w tej sprawie. Organ podatkowy ustaliwszy w postępowaniu podatkowym, iż dana nieruchomość jest wpisana do rejestru zabytków zobowiązany jest zbadać możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego w art.7 ust.1 pkt 6 upol. Analiza treści powołanego przepisu wskazuje, że badanie to winno polegać na ustaleniu przez organ podatkowy drugiej przesłanki zwolnienia, a mianowicie czy nieruchomości wpisane indywidualnie do rejestru zabytków są utrzymywane i konserwowane, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z powyższego wynika, iż ocena zachowania się podatnika polegająca na "utrzymywaniu" i "konserwacji" gruntów i budynków powinna być dokonana z punktu widzenia przepisów o ochronie zabytków. W treści art.5 ustawa z dnia 23 lipca 2003r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. Nr 162, poz. 1568 ze zm.) sformułowano definicję opieki nad zabytkiem. Opieka nad zabytkiem sprawowana przez jego właściciela lub posiadacza polega w szczególności na zapewnieniu warunków naukowego badania i dokumentowania zabytku; prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku, zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie; korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości; popularyzowania i upowszechniania wiedzy o zabytku oraz jego znaczeniu dla historii i kultury. Analiza powyższych norm prawnych prowadzi do wniosku, że istotę zachowania polegającą na "utrzymywaniu" zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków można sprowadzić do przestrzegania w szczególności tych przepisów, które nakładają na właściciela zabytku obowiązek realizacja działań wynikających z definicji opieki nad zabytkami spoczywającej na właścicielu, a zatem zabezpieczenie i utrzymanie zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie i korzystanie z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości. Podkreślenia ponadto wymaga fakt, iż z omawianej ustawy wynika obowiązek podporządkowania się działaniom organów ochrony zabytków. Zważywszy na prezentowane w toku postępowania stanowiska stron, należy stwierdzić, że spór w sprawie sprowadza się zasadniczo do odpowiedzi na pytanie, czy w sytuacji, w której podatnik nie przedstawił organowi podatkowemu stosownego zaświadczenia wydawanego przez Konserwatora Zabytków, a potwierdzającego, że przedmiotowe nieruchomości są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków - prawidłowym było przeprowadzenie przez organ podatkowy postępowania, którego celem miało być ustalenie w zakresie wypełnienia drugiej przesłanki zwolnienia przewidzianej w treści art.7 §1 pkt 6 upol. oraz czy pozyskane od Miejskiego Konserwatora Zabytków informacje mogły być podstawą wydania decyzji wymiarowej. W pierwszej kolejności należy wskazać, że Sąd podziela pogląd organu co do tego, że zaświadczeniu z 2006r. Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, stwierdzającego utrzymanie i konserwowanie spornych nieruchomości zgodnie z przepisami o ochronie zabytków nie można przypisać charakteru bezterminowego stwierdzania wystąpienia drugiej przesłanki z art.7 ust.1 pkt 6 upol. Dotyczy ono bowiem stanu faktycznego zbadanego na moment wydania tego zaświadczenia, tj. zaistniałego w 2006r. co istotne, zostało ono wydane poprzedniemu właścicielowi. Zmiana w 2007r. właściciela mogła przecież, choć nie musiała, zmienić dotychczasowy sposób utrzymywania, czy konserwowania zabytków. Skoro wystąpienie drugiej przesłanki wiąże się z ustaleniem istnienia konkretnego stanu faktycznego w okresie, którego dotyczy ustalany podatek od nieruchomości, to zaświadczenie z 2006r. tego stanu nie może stwierdzać. Poza sporem pozostaje fakt, że skarżąca w kwietniu 2009r. wystąpiła do właściwego organu z wnioskiem o wydanie stosownego zaświadczenia. Miejski Konserwator Zabytków uznając, że skarżąca mimo wezwania nie uiściła opłaty skarbowej – postanowieniem z dnia [...] maja 2009 roku, działając na podstawie art.261 §1 kpa zwrócił podanie skarżącej. Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego, po rozpatrzeniu wniosku skarżącej, postanowieniem z dnia [...] marca 2010r. stwierdził nieważność w/w orzeczenia z dnia [...] maja 2009r, albowiem, jak zostało dowiedzione, skarżąca wykazała, że stosowną opłatę uiściła w terminie zakreślonym w wezwaniu. Powyższe okoliczności znajdują pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Z akt sprawy wynika również, że Urząd Miasta pismem z dnia [...] kwietnia 2010r. wystąpił z zapytaniem do Miejskiego Konserwatora Zabytków o udzielenie informacji, na jakim etapie jest obecnie sprawa wydania przez niego zaświadczenia, że budynki dawnej Wytwórni (budynek administracyjny i budynek produkcyjny – fermentownia) są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Poproszono też o podanie przewidywanego terminu zakończenia tej sprawy. W odpowiedzi Miejski Konserwator Zabytków poinformował, że pomimo stwierdzenia przez Ministra nieważności postanowienia z dnia 27 maja 2009 roku, oryginał wniosku zgodnie z art.261 §2 kpa został stronie fizycznie zwrócony. Ponieważ bez wniosku nie ma możliwości rozpatrzenia sprawy, Miejski Konserwator Zabytków wystosował do strony w dniu [...] marca 2010r. pismo z prośbą o ponowne złożenie zwróconego wniosku. Pismo zostało doręczone, lecz do dnia 5 maja 2010r. taki wniosek nie wpłynął. W zaistniałej sytuacji, Urząd Miasta pismami z dnia [...] maja 2010r. i [...] czerwca 2010r. wyznaczył stronie ostateczny termin (wcześniejsze wezwania z [...] marca 2009r. i [...] lipca 2009r.) do dostarczenia stosownego zaświadczenia. Jednocześnie poinformował stronę o treści prowadzonej z Miejskim Konserwatorem Zabytków korespondencji. Zatem, z przedstawionych powyżej okoliczności wynika, że pomimo iż w 2010r. stwierdzono nieważność postanowienia z dnia [...] maja 2009r., to na etapie wydawania tego orzeczenia Miejski Konserwator Zabytków w sposób uprawniony zwrócił stronie jej wniosek. U podstaw jego działania legł bowiem przepis art.261 §2 kpa. Otrzymawszy jednakże rozstrzygnięcie Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia [...] marca 2010r. czynił starania, by skarżąca stosowny wniosek ponownie złożyła. Wezwania pozostały jednak bez odpowiedzi, choć organ wyjaśniał stronie, że brak wniosku uniemożliwia wydanie zaświadczenia. Zważywszy na powyższe, mając na względzie, z jednej strony brak współpracy ze strony Skarżącej w zakresie przedłożenia stosownego dokumentu, z drugiej zaś fakt, iż organ podatkowy jest zobligowany do ustalenia, czy w 2009r. wpisane do rejestru zabytków nieruchomości skarżącej były utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków – przeprowadzone przez Prezydenta Miasta postępowanie należy ocenić za godne z prawem. Prawidłowo więc organ I instancji zwrócił się o informację do Miejskiego Konserwatora Zabytków. Wszystkie pozyskane w tej mierze dowody, w szczególności pisma: z [...] grudnia 2010r., [...] września 2011r., [...] grudnia 2011r. stanowią pełnoprawny materiał dowodowy. Wynika z nich wprost, że przeprowadzone oględziny wykazały, iż fermentownia w 2009 roku - nie była utrzymywana i konserwowana zgodnie z wymogami konserwatorskim. Budynek był zaniedbany, wymagał przeprowadzenia prac remontowych w szerokim zakresie. Konkludując, zarzut naruszenia art.7 §1 pkt 6 upol w związku z art.5 pkt 3 i 4 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami i art.122 Ordynacji podatkowej należy uznać za bezzasadny. Odnosząc się z kolei do nadmienionej w toku postępowania kwestii piwnic, wskazać należy, że z zebranego materiału wynika wprost, że budynek fermentowni wymaga remontu gruntownego, kapitalnego. Strona natomiast na żadnym etapie postępowania sądowoadministracyjnego nie wskazywała w jakikolwiek sposób, by stan piwnic różnił się od stanu całego budynki (np. chociażby na skutek przeprowadzonych i zakończonych prac remontowych). Reasumując, mając na uwadze powyższe ustalenia, organ I instancji zasadnie stwierdził, że w odniesieniu do budynku fermentowni, nie zachodzą przesłanki do zwolnienia od podatku od nieruchomości, o którym mowa w art.7 ust.1 pkt 6 upol. Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy, ani przepisów materialnych, ani postępowania do których przestrzegania organy są zobowiązane z urzędu. Wobec powyższego uznać należało, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, a zaskarżona decyzja nie podlega uchyleniu. W tej sytuacji na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 270,.), orzeczono jak w sentencji wyroku. Sędzia WSA Sędzia WSA Sędzia WSA Alina Rzepecka Krystyna Skowrońska-Pastuszko Anna Juszczyk-Wiśniewska