I SA/Go 417/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2013 r. sprawy ze skargi H.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę. H.S. (zw. dalej: skarżącym, stroną) wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej (zw. dalej Dyrektorem IS, organem odwoławczym, organem II instancji) z dnia [...] czerwca 2013r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (zw. dalej: Naczelnikiem US, organem I instancji) z dnia [...] grudnia 2012r. określającą zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 171.516 zł. Rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym. W dniu [...] grudnia 2007r. skarżący wraz z E.S., jak wynika z umów zawartych w formie aktu notarialnego: - sprzedał – nabyte w dniu [...] października 2005r. - udziały w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w [...], oznaczonej jako działki gruntu nr [...] wraz z odrębną własnością budynku biurowego (Rep. A nr [...]). Zgodnie z § 4 w/w aktu notarialnego łączna cena sprzedaży wyniosła 3.000.000zł. w tym udział strony: 1.500.000zł.; - zbył - nabyty [...] października 2004r. - lokal mieszkalny oznaczony nr 1, o powierzchni 44,50m2 usytuowany na parterze zabudowanej nieruchomości położonej w [...], składającej się z działki oznaczonej numerem [...] wraz z przynależnymi do niego udziałami w częściach wspólnych budynku i gruntu (Rep. A nr [...]). Łączna cena sprzedaży wyniosła 111.250zł, w tym udział strony: 55.625zł.; - sprzedał - nabyty [...] października 2004r. - lokal mieszkalny oznaczony nr 4, o powierzchni 69,93m2 położony na pierwszym piętrze zabudowanej nieruchomości położonej w [...], składającej się z działki oznaczonej numerem [...] wraz z przynależnymi do niego udziałami w częściach wspólnych budynku i gruntu za cenę 181.750zł. (Rep A [...]). Udział strony wyniósł 90.875zł. Ponadto, jak wynika z aktu notarialnego (Rep. A. Nr [...]) skarżący wraz z W.C. dokonali w dniu [...] grudnia 2007r. sprzedaży lokalu mieszkalnego oznaczonego numerem 3, o powierzchni 54,92m2 położonego na pierwszym piętrze zabudowanej nieruchomości położonej w [...], składającej się z działki oznaczonej numerem [...] wraz z przynależnymi do niego udziałami w częściach wspólnych budynku i gruntu za cenę 137.300zł. Udział skarżącego wyniósł 68.650zł. Udziały w ww. nieruchomości nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia [...] października 2004r. W piśmie z dnia [...] stycznia 2008r. skarżący oświadczył, że przychody z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości zostaną przeznaczone na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwana: updof). Pismami z dnia [...] listopada 2011r. oraz [...] lutego 2012r. Naczelnik US wezwał stronę do złożenia wyjaśnień odnośnie wydatkowania przychodów z tytułu ww. transakcji sprzedaży. W odpowiedzi, w dniu [...] marca 2012r. skarżący złożył wniosek o przedłużenie terminu do złożenia wyjaśnień w związku ze złym stanem zdrowia, wymagającym hospitalizacji. Po ustaniu przeszkody nie zastosował się jednak do wezwań organu. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012r. organ I instancji wszczął wobec strony postępowanie w zakresie zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. z tytułu sprzedaży przedmiotowych nieruchomości. Ustalono, że w toku postępowania skarżący wielokrotnie zmieniał pełnomocników, którzy nie odbierali korespondencji kierowanej przez Urząd Skarbowy. I tak: w dniu [...] września 2012r. udzielił pełnomocnictwa R.S., [...] października 2012r. P.P., [...] października 2012r. R.S., [...] listopada 2012r. M.K., [...] grudnia 2012r. adwokatowi R.P., [...] stycznia 2013r. A.S., [...] stycznia 2012r. adwokatowi M.F., [...] stycznia 2013r. adwokatowi R.P.. Pismem z dnia [...] października 2012r. Naczelnik US wezwał skarżącego do osobistego stawienia się w dniu [...] listopada 2006r. w siedzibie organu celem złożenia zeznań. W dniu 5 listopada 2012r. wpłynął wniosek skarżącego o przesunięcie ww. terminu, w związku z pobytem w szpitalu. We wniosku z dnia [...] października 2012r. skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadków S.J. oraz C.C. na okoliczność wydatkowania środków uzyskanych ze zbytych w 2007r. nieruchomości na cele mieszkaniowe. Pomimo wystosowanych wezwań, S.J. nie stawił się i nie złożył jakichkolwiek wyjaśnień na piśmie. Z kolei C.C. nie odebrał wezwania. Natomiast, postanowieniem z dnia [...] listopada 2012r. Naczelnik US odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka J.S.. Następnie, decyzją z dnia [...] grudnia 2012r. określił stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zbycia nieruchomości w wysokości 171.516zł. W uzasadnieniu stwierdził, że skarżący nie spełnił warunków do zastosowania zwolnienia z art.21 ust.1 pkt 32 lit. a) i e) updof. Podkreślił, że w przypadku posiadania jakichkolwiek dowodów potwierdzających wydatkowanie przychodu na cele wymienione w ww. przepisach, skarżący z pewnością przedłożyłby takowe, zwłaszcza że w treści złożonych oświadczeń zobowiązał się do przedłożenia oryginalnych dowodów na poniesienie wydatków w ustawowym terminie. Stwierdził, że skoro skarżący wnosił wnioski dowodowe, to mógł również złożyć stosowne wyjaśnienia w przedmiotowym zakresie. Fakt powoływania świadków w miejsce przedłożenia stosownych dowodów, zmiana pełnomocników, brak jakichkolwiek wyjaśnień i dowodów, organ uznał za próbę uniknięcia opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Zwrócił też uwagę, że w ewidencjach urzędowych nie odnotowano informacji dotyczącej nabycia przez skarżącego w ustawowym 2-letnim terminie nieruchomości o charakterze mieszkaniowym, ani też poniesienia jakichkolwiek innych wydatków, które mieściłyby się w katalogu zwolnień przedmiotowych. Ponadto podkreślił, że do dnia wydania decyzji, skarżący nie złożył wniosku o zwrot niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym VZM-1, który mógłby potwierdzić, że wydatkował przychód ze sprzedaży nieruchomości w okresie 2 lat od ich sprzedaży na własne cele mieszkaniowe. W odwołaniu od powyższego rozstrzygnięcia strona wniosła o jego uchylenie w całości i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego z uwagi na przedawnienie roszczenia. Skarżący kwestionując odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań J.S. podkreślił, że świadek dysponuje istotną wiedzą na temat wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe strony. Decyzją z dnia [...] czerwca 2013r. Dyrektor IS utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji. W uzasadnieniu zaznaczył, że w sprawie nie budzi wątpliwości, że skarżący uzyskał w 2007r. przychód z art.10 ust.1 pkt 8 lit. a) i c) updof, z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc odo końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, który podlega opodatkowaniu. W jego ocenie, materiał dowodowy nie daje jednak podstaw do zwolnienia ww. przychodu z opodatkowania na podstawie art.21 ust.1 pkt 32 lit a)-c) cyt. ustawy, albowiem Skarżący nie przedłożył jakichkolwiek dowodów, które potwierdzały wydatkowanie przychodu w ustawowym terminie 2 lat na cele wymienione w ww. przepisie. Za takie, według niego, nie można uznać akty notarialne dotyczące zakupu prawa wieczystego użytkowania gruntu działek o nr [...] położonych w [...]. Dyrektor IS podkreślił, że wyjaśnienia skarżącego zawarte w piśmie z dnia [...] marca 2013r. jakoby ww. działki były przeznaczone m.in. na cele mieszkaniowe, nie znajdują odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym. O charakterze danego gruntu nie może bowiem przesądzać subiektywne odczucie czy nieudokumentowane zamiary i plany podatnika. Aby zakup danego gruntu mógł korzystać z przedmiotowego zwolnienia, jego przeznaczenie na cele mieszkaniowe, w tym na budowę budynku mieszkalnego, musi zostać odpowiednio udokumentowane. Organ zwrócił uwagę, że pismem z dnia [...] kwietnia 2013r. wezwał skarżącego do wskazania, czy i ewentualnie, która z nabytych działek była w dacie nabycia przeznaczona pod budowę budynku mieszkalnego oraz o poparcie tych wyjaśnień stosownymi dowodami np. decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, planem zagospodarowania przestrzennego, pozwoleniem na budowę. W odpowiedzi, strona ograniczyła się jednak do gołosłownego stwierdzenia, że teren przedmiotowej nieruchomości, za wyjątkiem części, na której posadowione były budynki przemysłowe, przeznaczony był na budowę budynku mieszkalnego. Organ odwoławczy wskazał również, że wyjaśnieniom strony zaprzecza pisemna informacja Urzędu Gminy z dnia [...] kwietnia 2013r., zgodnie z którą na dzień [...] kwietnia 2008r., tj. na dzień nabycia działek o numerach ewidencyjnych [...], nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani też nie wydano decyzji o warunkach zabudowy w zakresie inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego. W związku z czym, brak było podstaw aby stwierdzić, że ww. działki były działkami przeznaczonymi pod zabudowę mieszkaniową. Dyrektor IS nie uwzględnił także wydatków poniesionych przez skarżącego w dniu [...] września 2009r. na łączną kwotę 872.042,65 zł w związku ze spłatą zobowiązań wobec Urzędu Gminy, z tytułu których na przedmiotowej nieruchomości gruntowej ustanowiono przymusowe hipoteki kaucyjne (k. 22 akt Izby Skarbowej), gdyż, jak zaznaczył, wydatek taki nie mieści się w dyspozycji art.21 ust.1 pkt 32 updof. Odnosząc się z kolei do powołanej przez stronę okoliczności poniesienia wydatków związanych z przystosowaniem na cele mieszkaniowe nieruchomości w [...] zakupionej w dniu [...] lutego 2005r. na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...], na której zgodnie z wyjaśnieniami skarżącego położony jest pałac o przeznaczeniu mieszkaniowym, organ zwrócił uwagę, że brak jest dowodów na dokonywanie przez stronę prac związanych z przystosowaniem przedmiotowej nieruchomości na cele mieszkaniowe. Mimo bowiem wystosowanego wezwania z [...] kwietnia 2013r. do przedłożenia stosownej dokumentacji budowlanej, która potwierdzałaby okoliczność dokonywania prac budowlanych na ww. nieruchomości związanych z przystosowaniem jej na cele mieszkaniowe, skarżący nie przedłożył jakichkolwiek dowodów w tym zakresie, ani też nie złożył stosownych wyjaśnień. Za bezzasadne uznał przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków na okoliczność dokonania prac wyburzeniowych. Wskazał, że nawet gdyby uznać, że okoliczność dokonywania prac adaptacyjnych w pałacu miała w rzeczywistości miejsce, to wydatki związane z wyburzeniem innych zabudowań na tym gruncie, nie kwalifikowałyby się do zwolnienia z tytułu wydatków na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku mieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego. Tym bardziej, że w sprawie istotne znaczenie ma nie sama okoliczność dokonania danych prac budowlanych, lecz wysokość wydatków z tego tytułu. W ocenie organu II instancji, stan faktyczny w przedmiotowym zakresie nie mógłby zostać prawidłowo odtworzony na podstawie zeznań świadków - o co wnioskowała strona - gdyż byłby to stan subiektywny, niepewny, a zatem nie pozwalający organom dokonać prawidłowego obliczenia zobowiązania podatkowego. Dyrektor IS zwrócił uwagę, że pismem z dnia [...] kwietnia 2013r. wezwał skarżącego m.in. do przedłożenia umowy cywilnoprawnej zawartej z firmą, która według jego wyjaśnień miała podjąć się wykonania danych prac budowlanych, a także do przedłożenia dowodów na poniesienie nieudokumentowanych fakturami wydatków w związku z podjęciem współpracy z ww. firmą, takich jak np. przelewy bankowy, dowody KP. Skarżący nie zastosował się do wezwania, podtrzymał natomiast wniosek o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków. Zdaniem organu, w sprawie nie doszło również do przedawnienia zobowiązania podatkowego, gdyż jak wynika z akt sprawy 5-letni termin, o którym mowa w art.70 §1 Ordynacji podatkowej, liczony od końca roku 2008 upływa 31 grudnia 2013r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie decyzji obu instancji zarzucając naruszenie art.180 w zw. z art.181 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie wniosku dowodowego strony dotyczącego przesłuchania świadka S.J., podczas gdy dowód ten był istotny dla rozstrzygnięcia sprawy dowodząc okoliczności relewantnej dla ustalenia istnienia zobowiązania podatkowego. Nie kwestionując faktu odpłatnego zbycia nieruchomości w dniu [...] grudnia 2007r. wskazał, że zgodnie ze złożoną deklaracja, w okresie dwóch lat następujących po sprzedaży nieruchomości dokonywał wydatków na cele mieszkaniowe wskazując na nieruchomość w [...], gdzie - jak twierdzi - dokonywał nakładów o charakterze budowlanym celem przywrócenia w położonym na tej nieruchomości obiekcie pałacowym pełni funkcji mieszkalnych. Prace te były wykonywane przez S.J. i finansowane w całości ze środków uzyskanych z nieruchomości zbytych w dniu 18 grudnia 2007r., co jego zdaniem potwierdza załączone do skargi oświadczenie ww. świadka. Za bezsporne uznał, że cel wydatkowania oraz wysokość wydatków wpływają bezpośrednio na wymiar zobowiązania podatkowego. Jednocześnie podkreślił, że organ podatkowy winien jest uwzględnić wszystkie źródła dowodowe, które potencjalnie dostarczają informacji istotnych dla wyjaśnienia sprawy. Powołany dowód ze świadka w osobie S.J. mógł zatem służyć weryfikacji zarówno faktu poniesienia przez skarżącego wydatków na cele mieszkaniowe, jak i ich wysokości. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art.3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 – powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art.134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art.135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji, stwierdzeniem jej nieważności bądź wydania decyzji z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art.145 §1 p.p.s.a. W wypadku braku podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd oddala ją, co wynika z art.151 p.p.s.a. Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonego orzeczenia nie dała podstaw do uznania, że zostało ono wydane z naruszeniem przepisów, które skutkowałoby wyeliminowaniem go z obrotu prawnego. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe zasadnie pozbawiły skarżącego prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego uznając, że nie dowiódł on, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w 2007r., został wydatkowany w ciągu 2 lat od ich zbycia na jego własne cele mieszkaniowe. Zatem, sądowa kontrola w głównej mierze dotyczy oceny, czy organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy i dokonały prawidłowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego. Z uwagi na treść art.7 ust.1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zastosowanie w sprawie miała ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007r. Tak więc, zgodnie z treścią art.10 ust.1 pkt 8 lit a – c updof źródłami przychodów są odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Z kolei, przepis art.21 ust.1 pkt 32 updof obowiązujący do 31 grudnia 2006r. stanowił, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.10 ust.1 pkt 8 lit. a - c), z zastrzeżeniem ust.2 i 2a: a) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży: - na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, - na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, - na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, - na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, - na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, [...] e) w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów, Nadto, przepisy art.28 ust.2 i ust.3 updof przewidują, że jeśli nie zostaną spełnione przez podatnika warunki do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego ustala się podatek w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami za zwłokę. Niemniej jednak, zasada, o której mowa w ust.2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).[ust.2a art.28 updof] Z brzmienia ww. regulacji prawnych wynika więc, że wskazane zwolnienie podatkowe powstaje z mocy samego prawa o ile podatnik spełni łącznie określone przepisami prawa warunki, którymi są wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem dwuletniego terminu (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 23 czerwca 2003 r., FPS 1/03). Samo zaś złożenie oświadczenia w trybie art.28 updof nie powoduje nabycia prawa do zwolnienia podatkowego, ponieważ nie spełnia przesłanek, o których mowa w art.21 ust.1 pkt 32 lit. a) , e) updof Odnosząc powyższe uwagi do stanu sprawy należy stwierdzić, że bezspornym jest, że w grudniu 2007r. skarżący dokonał sprzedaży nieruchomości lokalowych oraz udziałów w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości, przed upływem 5 lat od ich nabycia. Tym samym, po stronie skarżącego powstał obowiązek zapłaty podatku i wbrew temu co twierdzi, w sprawie nie wystąpiły przesłanki do zwolnienia go z tego obowiązku. W ocenie Sądu, organy trafnie uznały, że skarżący nie dowiódł, że przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w 2007r. wydatkował na własne cele mieszkaniowe w określonym przez prawo terminie, albowiem choć skarżący nabywał w tym okresie nieruchomości (np. zabudowaną nieruchomość we wsi [...] na której znajdowały się bar, stacja paliw, magazyn) to nie były to nieruchomości, które można zaliczyć do tych, które zostały określone w art.21 ust.1 pkt 32 lit. a i e updof. Dodatkowym argumentem wzmacniającym stanowisko organu jest również fakt, że jak wynika z poczynionych w ramach postępowania ustaleń, skarżący nie złożył wniosku o zwrot niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym VZM -1, który z pewnością mógłby potwierdzić wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe. Z argumentacji prezentowanej przez stronę wynika, że na cele mieszkaniowe przeznaczone zostały działki o nr o nr [...]. Na tą okoliczność skarżący przedstawił akty notarialne dotyczące zakupu prawa wieczystego użytkowania ww. gruntu. Niemniej jednak, nie przedstawił on żadnych dowodów na to, że którakolwiek z ww. działek była przeznaczona na cele mieszkaniowe. Koniecznym też jest podkreślenie, że skarżący wezwany do udokumentowania charakteru nabytych działek ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że teren przeznaczony był na budowę budynku mieszkalnego. Tymczasem, jak wynika z informacji Urzędu Gminy z [...] kwietnia 2013r., na dzień nabycia działek, dla tych terenów nie obowiązywał miejscowy plany zagospodarowania przestrzennego ani też nie wydano decyzji o warunkach zabudowy w zakresie inwestycji wskazanej przez stronę. W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, że uprawniony był wniosek organów, że wyjaśnienia skarżącego są gołosłowne. W toku postępowania przed organami podatkowymi, jak i w złożonej skardze skarżący podnosił również, że na zakupionej przez niego nieruchomości w [...] dokonywał nakładów o charakterze budowlanym celem dostosowania znajdującego się na nieruchomości obiektu pałacowego do celów mieszkalnych. Prace miały być finansowane ze środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w 2007r. Analiza akt sprawy dowodzi, że słusznie organ przyjął, że twierdzenia strony nie znajdują jednak potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Skarżący nie przedłożył bowiem żadnej umowy z firmą, która miała wykonać prace budowlane, ani jakichkolwiek innych dowodów na poniesienie nieudokumentowanych fakturami wydatków z tego tytułu takich, jak przelewy bankowe czy też dowody KP. Jego inicjatywa sprowadzała się wyłącznie do podtrzymania wniosku o przesłuchanie świadków. W tym stanie rzeczy, zasadnie organ odwoławczy nie uznał wskazanej przez skarżącego okoliczności. Na zmianę tak sformułowanej oceny nie może także wpływać przedstawione, dopiero na etapie postępowania przed sądem, oświadczenie S.J. z [...] lipca 2013r. z którego wynika, że od grudnia 2007 do września 2008r. wykonywał na rzecz strony na terenie nieruchomości w [...] prace rozbiórkowo – montażowe. Na podstawie tego dowodu trudno bowiem przyjąć, że prace dotyczyły tylko obiektu pałacowego, tym bardziej, że w trakcie postępowania skarżący podnosił, że przystosowanie pałacu do celów mieszkalnych wymagało wyburzenia istniejących tam zabudowań i innych urządzeń. Trafnie organy przyjęły, że roboty budowlane nie związane z adoptowanym na cele mieszkalne budynkiem, nie stanowią rozbudowy, nadbudowy, przebudowy czy też adaptacji samego budynku. Zatem, brak dowodów konkretyzujących tą okoliczność skutkował niemożnością ustalenia w jakiej części ewentualne wydatki - o ile zostały poniesione - dotyczyły prac w obiekcie pałacowym, celem dostosowania go do celów mieszkaniowych. W zaistniałej sytuacji, nie było więc żadnych podstaw, by nakłady skarżącego o których wspomina, uwzględnić w rozliczeniu podatkowym za 2007r. W tym miejscu zauważyć należy, że mimo wezwania organu z dnia [...] października 2012r., S.J. nie stawił się w siedzibie organu ani też nie złożył żadnych wyjaśnień w postępowaniu przed organami podatkowymi. W istocie, mnożenie przez skarżącego - w odpowiedzi na pytania organów - wniosków o przesłuchanie świadków na okoliczności, które skarżący był zobowiązany wyjaśnić, zmierzało jedynie, jak trafnie oceniły organy podatkowe, do przedłużenia postępowania. Tym bardziej, że powoływani świadkowie mogli ewentualnie potwierdzić okoliczność prac, nie zaś wysokość poniesionych wydatków, o których pełną wiedzę niewątpliwie winien posiadać skarżący. Fakt wydatkowania przychodu na cele mieszkaniowe wymaga od podatnika wykazania nie tylko bowiem rzeczywistego wykonania prac, ale wykazania zarówno wysokości jak i terminu poniesienia określonych na ten cel wydatków (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 kwietnia 2010r., I SA/Gd 187/10). W konsekwencji, to skarżący zobowiązany jest przedstawić dowody, które w sposób jednoznaczny i bezsporny potwierdzą okoliczność wydatkowania, cel wydatku oraz jego wysokość. Stosownie zatem do przytoczonych powyżej uwag, za chybiony należało uznać zarzut naruszenia art.180 i art.181 Ordynacji podatkowej, w szczególności poprzez oddalenie wniosku dowodowego o przesłuchanie S.J.. Istotnym też jest, że z treści art.180 cyt. ustawy nie sposób wywieść, że organy podatkowe prowadzące postępowanie w każdej sytuacji obowiązane będą uwzględniać wnioski dowodowe podatnika. W ocenie Sądu, postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organy podatkowe zgodnie z wymogami rządzącymi tym postępowaniem. Nie ulega wątpliwości, że na przebieg tego postępowania wpływ miała bierna postawa samego skarżącego, który nie składał jakichkolwiek wyjaśnień i dowodów, ograniczając się jedynie do powielania wniosków dowodowych, co pozostaje w sprzeczności choćby z deklaracją, którą składał w oświadczeniach o przeznaczeniu uzyskanego przychodu, gdzie zobowiązał się do przedłożenia oryginalnych dowodów - najpóźniej po upływie 2 lat - stwierdzających dokonane wydatki. Koniecznym też jest zaznaczenie, że zgodnie z wypracowanym w tym przedmiocie stanowiskiem judykatury, organy w prowadzonym postępowaniu podatkowym nie są obarczone nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów istotnych dla załatwienia sprawy, jeżeli argumentów tych nie dostarczył sam podatnik (por. wyrok NSA z 30 maja 2006 r., II FSK 835/05). Na zakończenie tej części rozważań należy podkreślić, że fakt wydatkowania przychodu na cele określone w art.21 ust.1 pkt 32 lit. a) updof wymaga od podatnika wykazania nie tylko rzeczywistego wykonania określonych czynności, prac np. remontowo modernizacyjnych własnego budynku mieszkalnego, ale wykazania zarówno wysokości, jak i terminu poniesienia określonych na ten cel wydatków, natomiast ciężar udowodnienia powoływanych okoliczności w tym zakresie obciąża stronę skarżącą. Każda ulga podatkowa czyni wyłom w zasadzie powszechności opodatkowania i równego traktowania podmiotów czego konsekwencją jest to, że przepisy jej dotyczące winne być stosowane przy użyciu wykładni ścisłej. Podatnik winien się liczyć, z koniecznością wykazania wydatków, skoro ze zwolnienia korzysta przychód w części wydatkowanej w określonym czasie, a on sam zamierzał zwolnienie wykorzystać. Liczy się wartość efektywnie poniesionych wydatków; które mogły być udokumentowane w różny sposób (np. fakturami, rachunkami uproszczonymi). Takich dowodów nie zastąpi dowód z przesłuchania świadków. Nie znajduje również właściwego uzasadnienia, tak w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego, jak również stanu faktycznego sprawy zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości powstaje z mocy prawa i jest płatne w 14 dni od dnia sprzedaży, co potwierdza art.28 ust.2 updof. Nie budzi wątpliwości, że zobowiązanie to przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art.70 §1 Ordynacji podatkowej). Skoro w niniejszej sprawie, termin płatności podatku upływał 2 stycznia 2008r. (dla nieruchomości zbytych [...] grudnia 2007r.) oraz 4 stycznia 2008r. (dla nieruchomości zbytej [...] grudnia 2007r.), to należy przyjąć, że 5 letni termin upływa z końcem 2013r. Decyzja organu I instancji została wydana w dniu [...] grudnia 2012r., zaś Dyrektora IS w dniu [...] czerwca 2013r. Obie więc przed upływem terminu przedawnienia. Reasumując, w sprawie brak było podstaw do uznania, że skarżący spełnił warunek wydatkowania przychodu na cel szczegółowo określony w art.21 ust.1 pkt 32 lit. a i e updof, co oznacza, że swoim zachowaniem nie wypełnił dyspozycji tego przepisu, a co było konieczne dla nabycia prawa do zwolnienia w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.