I SA/Go 420/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (sprawozdawca) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant sekretarz sądowy Katarzyna Grycuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 lutego 2026 r. sprawy ze skargi "S" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. Uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w całości. 2. Zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi S sp. z o.o. (dalej: strona, skarżąca, Spółka) jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS, organ) z [...] października 2025 r., wydana w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: p.d.o.p.). Z akt wynika następujący stan faktyczny. We wniosku z [...] sierpnia 2025 r. strona wskazała, że jest polską spółką kapitałową zajmującą się produkcją i sprzedażą opakowań papierowych. Jej portfolio produktowe obejmuje m.in. torebki płaskie (w tym otwarte), torebki fałdowe (w tym z okienkiem), torebki klockowe (w tym zwykłe, z okienkiem, z rączką), papier opakowaniowy, papier tłuszczoszczelny. Spółka należy do grupy kapitałowej. Spółka sprzedaje swoje wyroby na terenie kraju oraz za granicę, także poza Europę. Jej klientami są zarówno podmioty powiązane jak i niepowiązane. Działa w [...] Strefie Ekonomicznej (dalej: [...]SE, SE, Strefa) na podstawie uzyskanego zezwolenia. Obecnie korzysta z pomocy publicznej udzielanej jej zgodnie z przepisami ustawy o CIT oraz aktów prawnych dotyczących funkcjonowania przedsiębiorców w specjalnych strefach ekonomicznych. Dochody uzyskane z prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej są zwolnione z podatku dochodowego, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.) w zakresie, w jakim działalność ta jest prowadzona na terenie SE na podstawie zezwolenia i w ramach dostępnego limitu zwolnienia. Na terenie SE Spółka działa od 2016 r. Przedmiotem działalności gospodarczej wykonywanej przez nią na terenie SE jest produkcja i działalność z nią związana. Spółka posiada jedno zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie [...]SE: Zezwolenie nr [...] z [...] stycznia 2012 r. W zezwoleniu nie ma daty jego obowiązywania, tak więc jest ono ważne (obowiązuje) do czasu istnienia SE (chyba że limit dopuszczalnej pomocy zostanie wykorzystany szybciej) – obecnie do 31 grudnia 2026 r. W toku prowadzonej działalności gospodarczej strona wprowadzała do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej: "Ewidencja") środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane z prowadzeniem tej działalności, podlegające amortyzacji. Dla celów podatkowych Spółka zasadniczo dokonuje odpisów amortyzacyjnych metodą liniową, zachowując limity stawek amortyzacyjnych wynikające z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącego Załącznik nr 1 do ustawy o CIT (dalej: Wykaz). Skarżąca rozważa obniżenie stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych w stosunku do stawek wynikających z Wykazu. Obniżenie dotyczyłoby środków trwałych wykorzystywanych w działalności strefowej, tj. w działalności, z której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym, wprowadzonych do Ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. Obniżone stawki amortyzacyjne będą wyższe od lub równe 0,1%. Obniżone stawki planuje zastosować dla okresów przeszłych, z uwzględnieniem okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Do końca 2025 r., Spółka ma możliwość skorygowania rozliczeń amortyzacji począwszy od 2019 r. Obniżenie stawek nastąpiłoby za cały rok podatkowy objęty taką zmianą i skutkowało korektą zeznań CIT-8 za dany rok. Rok podatkowy Spółki jest równy rokowi kalendarzowemu. W przyszłości nie wyklucza również dalszej modyfikacji obniżonych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych poprzez ich podwyższanie lub dalsze obniżanie. Rozważa również w przyszłości sprzedaż lub likwidację niektórych środków trwałych wprowadzonych do Ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. amortyzowanych metodą liniową, co do których stosowane będą obniżone stawki amortyzacyjne. Dla przedmiotowych ŚT może ulec zmianie również okres ich amortyzacji dla celów bilansowych/rachunkowych ze skutkiem od kolejnych okresów obrachunkowych. Na tle powyższego opisu strona zadała pytania: 1. Czy jest uprawniona do obniżenia stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. w tym środków trwałych modernizowanych po 31 grudnia 2020 r., ale wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2021 r. za nieprzedawnione lata podatkowe tj. od 2019 r.?; 2. Czy po przeprowadzonej korekcie stawek amortyzacyjnych powinna skorygować zeznania CIT-8 za lata 2019-2024?; 3. Czy może obniżyć stawki amortyzacyjne do dowolnej wysokości wyższej niż 0% dla środków trwałych wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r., w tym środków trwałych modernizowanych po 31 grudnia 2020 r., ale wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2021 r.?; 4. Czy nie jest wymagane istnienie związku stosowanych stawek amortyzacyjnych dla celów podatkowych z faktycznym okresem ekonomicznej użyteczności środków trwałych?; 5. Czy odpisy amortyzacyjne dokonane w wydłużonym okresie amortyzacji (w porównaniu do okresu standardowego amortyzacji według stawek wynikających z Wykazu stawek amortyzacyjnych) będą stanowić odpowiednio dla Spółki koszty uzyskania przychodu?; 6. Czy w momencie sprzedaży bądź likwidacji wprowadzonych do Ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. środków trwałych będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów podatkową wartość netto tych środków trwałych (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi)?; 7. Czy będzie mogła począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego dokonać dalszego obniżenia wcześniej obniżonych stawek amortyzacyjnych lub dowolnego ich podwyższenia, jednakże do poziomu nie wyższego niż wynika to z Wykazu stawek amortyzacyjnych (i wyższego od 0% rocznie) w odniesieniu do środków trwałych wprowadzonych do Ewidencji przed 1 stycznia 2021 r.? Odnośnie własnego stanowiska – w kwestii pytania nr 1 strona wskazała, że jest uprawniona do obniżenia stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. w tym środków trwałych modernizowanych po 31 grudnia 2020 r., ale wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2021 r. za nieprzedawnione lata podatkowe tj. od 2019 r. Wyjaśniła, że zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m ustawy o CIT. Według art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. wynika, że kosztem uzyskania przychodów są co do zasady odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m. W myśl art. 16i ust. 1 u.p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1. Natomiast zgodnie z art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Przepisu tego nie stosuje się jednak do środków trwałych wykorzystywanych przez podatników w działalności, z której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym – w okresie korzystania z takiego zwolnienia, o czym stanowi art. 16i ust. 8 u.p.d.o.p. Przepis ten wprowadzono na podstawie art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2020 r., poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca), z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2021 r. Zgodnie z nim obniżenie stawek amortyzacyjnych nie dotyczy środków trwałych, które są wykorzystywane w działalności prowadzonej na terenie specjalnych stref ekonomicznych na podstawie zezwolenia (a także działalności prowadzonej na podstawie decyzji o wsparciu), gdyż dochody z takiej działalności podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, przepisy art. 16i ust. 8 w brzmieniu nadanym tą ustawą zmieniającą, stosuje się zatem do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych po dniu 31 grudnia 2020 r. W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) ograniczenie wynikające z art. 16i ust. 8 u.p.d.o.p., nie znajdzie zastosowania, gdyż Spółka planuje dokonać obniżenia stawek amortyzacyjnych w stosunku środków trwałych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych przed 1 stycznia 2021 r. W odniesieniu do pytania nr 2 Spółka wskazała, że po przeprowadzonej korekcie stawek amortyzacyjnych powinna ona skorygować zeznania CIT-8 za lata 2019-2024. Zgodnie z art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. zmiany stawek dokonuje się od pierwszego miesiąca roku podatkowego. Przepis ten określa wyłącznie okres, jakiego dotyczy zmiana stawki, a nie moment w czasie, w którym takiej zmiany należy dokonać. Nie odnosi się on do momentu, w którym podatnik jest uprawniony do zmiany stawek amortyzacyjnych, tj. w którym momencie można wprowadzić zmianę stawek w księgach podatkowych podatnika, ani do tego czy zmiany tej można dokonać wyłącznie w odniesieniu do przyszłych okresów rozliczeniowych. Ustawodawca w przepisach dotyczących amortyzacji w żaden sposób nie odnosi się do "okresów", czyli przedziałów czasu, w których taka zmiana mogłaby zostać dokonana. Z tych powodów przedmiotowej zmiany można dokonać zarówno "na bieżąco" – korygując stawki w odniesieniu do przyszłych okresów, jak i "wstecz" – za okresy wcześniejsze, z uwzględnieniem terminu przedawnienia. Strona zaznaczyła posługując się przykładami z orzecznictwa, prawidłowość powyższego stanowiska. W oparciu o powyższe stwierdziła, że dla środków trwałych wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. jest uprawniona do obniżenia stawek amortyzacyjnych wstecznie. Powyższe da uprawnienie Spółce do korekty deklaracji CIT-8 za lata 2019-2024 oraz przeprowadzenia korekty rozliczeń w 2025 r. W odniesieniu do pytania nr 3 Spółka wskazała, że może obniżyć stawki amortyzacyjne do dowolnej wysokości wyższej niż 0% dla środków trwałych wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r., w tym środków trwałych modernizowanych po 31 grudnia 2020 r., ale wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2021 r. Obniżenie stawek amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. będzie mogło zostać dokonane do dowolnej wysokości wyższej niż 0%, tj. nawet do poziomu 0,1% rocznie. W myśl art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Jednocześnie ustawodawca nie przewiduje w tym zakresie żadnych dodatkowych obostrzeń, w szczególności nie wskazuje w jakichkolwiek regulacjach obowiązujących w zakresie ustawy o CIT minimalnego poziomu stawek amortyzacyjnych, które mogłyby być zastosowane przez podatnika w przypadku ich obniżenia. W konsekwencji brak jest jakiegokolwiek limitu, do którego można obniżyć wysokość stawek amortyzacyjnych, co pozwala na dowolne ustalenie ich poziomu. Ponadto w uzasadnieniu do projektu nowelizacji u.p.d.o.p., z dnia 27 lipca 2002 r., w zakresie zmian w art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. wskazano: "Wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie (...) podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania". Przyjąć można zatem, że intencją ustawodawcy było umożliwienie podatnikom elastycznej modyfikacji stawek amortyzacyjnych, w zależności od ich wyboru. Skarżąca wykazała przedstawiając przykłady, że ww. stanowisko zostało potwierdzone wielokrotnie w wydawanych interpretacjach indywidualnych Reasumując, Spółka stwierdziła, że może obniżyć stawki amortyzacyjne do dowolnej wysokości wyższej niż 0% dla ŚT wykorzystywanych w ramach Działalności strefowej, wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r., w tym środków trwałych modernizowanych po 31 grudnia 2020 r., ale wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2021 r. W odniesieniu do pytania nr 4 Spółka wskazała, że nie jest wymagane istnienie związku stosowanych stawek amortyzacyjnych dla celów podatkowych z faktycznym okresem ekonomicznej użyteczności środków trwałych, w wyniku czego stawki amortyzacyjne stosowane przez nią mogą kształtować się na dowolnym, ustalonym przez Spółkę poziomie (przy założeniu, że nie będą wyższe niż stawki określone w Wykazie i będą wyższe od 0%). Przepisy u.p.d.o.p. nie wskazują na konieczność występowania związku pomiędzy określaną przez podatnika obniżoną stawką amortyzacyjną a okresem ekonomicznej użyteczności środka trwałego, dla którego stawka amortyzacyjna jest obniżana. Przyjąć zatem należy, że stawki amortyzacyjne mogą być kształtowane według uznania podatnika, jednak na poziomie nie wyższym, niż wynikałoby to z Wykazu, niezależnie od okresu ekonomicznej użyteczności danego środka trwałego. Również i w tym przypadku powołała szereg przykładów potwierdzających prawidłowość jej stanowiska. W odniesieniu do pytania nr 5 skarżąca wskazała, że odpisy amortyzacyjne dokonane w wydłużonym okresie amortyzacji (w porównaniu do okresu standardowego amortyzacji według stawek wynikających z Wykazu stawek amortyzacyjnych) będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Podkreśliła, że zakładane przyszłe obniżanie stawek amortyzacyjnych oraz ich ewentualne późniejsze podwyższenie będzie przeprowadzane zgodnie z powołanymi powyżej przepisami ustawy o CIT, w konsekwencji, dokonywane odpisy amortyzacyjne, bez względu na zastosowaną dla ich kalkulacji w danym roku podatkowym stawkę amortyzacyjną (zgodną z przepisami), stanowią oraz będą stanowiły dla niej koszty uzyskania przychodu w okresie, za który dokonywany jest odpis. Bez znaczenia pozostanie przy tym poziom, czy rodzaj przychodów generowanych w okresie stosowania stawek obniżonych czy stawek podstawowych z Wykazu. Także i w tym przypadku wskazała na interpretacje zgodne z jej stanowiskiem. W odniesieniu do pytania nr 6 strona wskazała, że w momencie sprzedaży bądź likwidacji wprowadzonych do Ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. środków trwałych Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów podatkową wartość netto tych środków trwałych (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi). Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie zaś z art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na: • nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, • nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, • ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia. Powyższe oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych zalicza się wydatki na ich nabycie lub wytworzenie, pomniejszone o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Powyższe ma również zastosowanie do możliwości ujęcia kosztów uzyskania przychodów, w przypadku gdy likwidacja nie jest związana z utratą przez te środki przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju prowadzonej działalności. Strona wskazała, że to stanowisko również znalazło swoje odzwierciedlenie indywidualnych interpretacjach DKIS. W odniesieniu do pytania nr 7 Spółka stwierdziła, że w odniesieniu do środków trwałych wprowadzonych do Ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. Spółka będzie mogła począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego dokonać dalszego obniżenia wcześniej obniżonych stawek amortyzacyjnych lub ich dowolnego podwyższenia, jednakże do poziomu nie wyższego niż wynika to z Wykazu (i wyższego od 0% rocznie). Zgodnie z art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnicy mogą stosować stawki amortyzacyjne w przedziale mieszczącym się pomiędzy stawkami określonymi w Wykazie, stanowiącymi górną ich granicę, a wartością ustaloną na najniższym poziome. Mając na uwadze powyższe w ocenie Spółki stawki amortyzacyjne mogą być zmieniane i ustalane na dowolnym poziomie pod warunkiem, że ich wysokość nie przekroczy wartości określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych. Na potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska powołała szereg wydanych w Polsce interpretacji indywidualnych. W wymienionym na wstępie akcie DKIS, organ uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W motywach w pierwszej kolejności przytoczył brzmienie przepisów u.p.d.o.p., m.in. - art. 15 ust. 1 i ust. 6; art. 16a ust. 1; art. 16f ust. 1, ust. 3; art. 16h ust. 2, ust. 4; art. 16i ust. 1, ust. 4, ust. 5 i ust. 8. Następnie wyjaśnił, że z treści art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. wynika, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie Stawek Amortyzacyjnych. Przy czym, wysokość dokonywanych podatkowo odpisów amortyzacyjnych ma istotne znaczenie dla powstania obowiązku podatkowego na gruncie u.p.d.o.p., a tym samym wywiera wpływ na wysokość płaconego podatku, zaliczek na podatek dochodowy, czy też straty podatkowej. DKIS zaznaczył, że art. 16i ust. 4 i ust. 5 u.p.d.o.p., nie zabraniają odpowiednio podwyższenia czy obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj. jej zwiększenia/zmniejszenia począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo jej zwiększenia/zmniejszenia począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych. Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 4 i ust. 5 u.p.d.o.p., pomimo że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Zatem, ww. przepisy umożliwiły podatnikom podwyższenie/obniżenie stawek amortyzacyjnych, nie określając przy tym szczegółowych zasad tego procesu, za wyjątkiem określenia terminów, w których może do tych zmian dojść (czyli począwszy od miesiąca wprowadzenia do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego) oraz w przypadku stosowania dla tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych metodą liniową. Organ podkreślił, że w art. 16i ust. 4 i ust. 5 u.p.d.o.p., ustawodawca jasno określił, kiedy może nastąpić modyfikacja stawki z Wykazu, stwierdzając, że zmiany stawki w odniesieniu do: a) środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji – dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji; b) środków pozostających już w ewidencji – dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Zasady zawarte w art. 16i ust. 4 i ust. 5 u.p.d.o.p. nie oznaczają, że zmiany stawki amortyzacji można dokonać "wstecz". Wyrażenie "następny", zdaniem organu, oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Tak więc podwyższenia/obniżenia stawek amortyzacji środków trwałych, które zostały wprowadzone do ewidencji we wcześniejszym okresie można dokonać tylko na początku każdego roku po bieżącym. Podatnicy mogą w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania. Nie można jednak uznać, że art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., zezwala na modyfikowanie odpisów amortyzacyjnych (a więc w konsekwencji wysokości kosztów podatkowych) za okresy wcześniejsze. Analogiczne zasady należy przyjąć do podwyższenia stawek amortyzacyjnych. Podatnicy nie są uprawnieni do modyfikowania kosztów uzyskania przychodów w dowolnym dla siebie momencie i za dowolny okres w przeszłości według własnego uznania, bez wyraźnej przyczyny powodującej korektę. Taką przyczyną może być m.in. błąd rachunkowy, oczywista omyłka czy też błędnie stosowane stawki amortyzacji. Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że strona prowadzi działalność gospodarczą w Strefie Ekonomicznej i posiada jedno zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w tej strefie. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej na terenie SE na podstawie zezwolenia Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Zwolnienie stanowi dla Spółki pomoc publiczną udzielaną jej zgodnie z przepisami u.p.d.o.p. oraz aktów prawnych dotyczących funkcjonowania przedsiębiorców w specjalnych strefach ekonomicznych. DKIS stwierdził, że wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 1 dotyczą kwestii ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do obniżenia stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. w tym środków trwałych modernizowanych po 31 grudnia 2020 r., ale wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2021 r. za nieprzedawnione lata podatkowe tj. od 2019 r. Odnosząc się do jej wątpliwości organ w pierwszej kolejności zauważył, że w opisanej we wniosku sytuacji nie znajdzie zastosowania określone w art. 16i ust. 8 u.p.d.o.p. wyłączenie z możliwości obniżenia stawek amortyzacyjnych środków trwałych wykorzystywanych w działalności prowadzonej na terenie strefy ekonomicznej, bowiem jak wynika z wniosku, wątpliwości dotyczą środków trwałych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przed 1 stycznia 2021 r. W myśl bowiem przepisu art. 14 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2123) wprowadzającej ww. wymienione wyłączenie: Przepisy art. 22i ust. 8 i art. 22j ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 16i ust. 8 i art. 16j ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych po dniu 31 grudnia 2020 r. Organ zaznaczył jednakże, że jak dowiedziono powyżej, wykładnia przepisu art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., nie daje podstaw do dokonania modyfikacji stawki amortyzacyjnej "wstecz", a więc podjęcia w konsekwencji, skoro strona planuje obniżenie stawek amortyzacyjnych środków trwałych wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r., za wymienione lata podatkowe tj. od 2019 r. W tym stanowisko w strony organ uznał za nieprawidłowe. Biorąc powyższe pod uwagę, jak również okoliczność, że pozostałe zawarte we wniosku pytania (pytania 2-7) dotyczą obniżonych wstecznie odpisów amortyzacyjnych, bądź odpisów będących przedmiotem dalszego obniżania, za bezzasadne DKIS uznał odnoszenie się do tych pytań i dokonywanie w tym zakresie oceny stanowiska strony. Odnosząc się natomiast do przywołanych wyroków organ zaznaczył, że orzeczenia sądowe również są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego. W skardze strona zarzuciła naruszenie przepisów: - prawa materialnego mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: -/ błędną wykładnię prawa materialnego, tj. art. 16i ust. 1 oraz art. 16i ust. 4 i 5 u.p.d.o.p. w zw. z art. 81 § 1 oraz art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., dalej: O.p.) przez uznanie, że korekty stawek amortyzacji nie można dokonać wstecz.; - postępowania: -/ art. 14c § 1 i 2 O.p. w związku z art. 14h oraz art. 120 i art. 121 § 1 O.p. przez brak prawidłowego uzasadnienia prawnego wydanego aktu, w szczególności brak przedstawienia w zaskarżonej interpretacji prawidłowej i wyczerpującej oceny stanowiska strony wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz prawidłowego i wyczerpującego uzasadnienia stanowiska organu, a także poprzez brak należytego odniesienia się do argumentacji strony przywołanej we wniosku; -/ art. 2a O.p. w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 O.p. przez wydanie interpretacji z naruszaniem zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania, wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na wstępie należy wskazać, że - zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r., poz. 1267, ze zm.) - sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935; dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla interpretację w całości albo w części, jeżeli stwierdzi (a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub (c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku niestwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. W toczonym sporze racje należało przyznać skarżącej. Spór w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Spółka jest uprawniona do obniżenia stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. w tym środków trwałych modernizowanych po 31 grudnia 2020 r., ale wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2021 r. za nieprzedawnione lata podatkowe tj. od 2019 r. DKIS w przeciwieństwie do stanowiska strony wskazał, że zasady zawarte w art. 16i ust. 4 i ust. 5 u.p.d.o.p. nie oznaczają, że zmiany stawki amortyzacji można dokonać "wstecz". Wyrażenie "następny", zdaniem organu, oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Tak więc podwyższenia/obniżenia stawek amortyzacji środków trwałych, które zostały wprowadzone do ewidencji we wcześniejszym okresie można dokonać tylko na początku każdego roku po bieżącym. Podatnicy mogą w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania. Nie można jednak uznać, że art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., zezwala na modyfikowanie odpisów amortyzacyjnych (a więc w konsekwencji wysokości kosztów podatkowych) za okresy wcześniejsze. W ocenie organu, analogiczne zasady należy przyjąć do podwyższenia stawek amortyzacyjnych. Sąd nie podzielając stanowiska organu podkreśla, że odnośnie powyższego problemu istnieje już od dłuższego czasu jednolita linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którą - wobec nieprecyzyjnej redakcji ww. przepisu należy uznać, że jego brzmienie pozwala podatnikom podatku dochodowego na zmianę stawek amortyzacyjnych w odniesieniu zarówno do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych (zob. wyroki NSA: z: 3 lutego 2022 r., II FSK 1413/19; 16 lutego 2024 r., II FSK 708/21; Z 19 marca 2025 r. sygn. akt II FSK 856/22; z 8 lipca 2025 r. sygn. akt II FSK 295/25; z 7 maja 2025 r. sygn. akt II FSK 1028/22; z 7 sierpnia 2025 r. sygn. akt II FSK 1477/22; z 7 sierpnia 2025 r. sygn. akt II FSK 305/23 - orzeczenia te, jak i inne, powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.). Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w powołanych judykatach. W dalszych rozważaniach posłuży się argumentacją przedstawioną w uzasadnieniach ww. wyroków. Jak już wskazano powyżej – stosownie do brzmienia art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. - podatnicy mogą obniżać podane w stosownym wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Należy zatem wskazać, że wykładnia art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. zaprezentowana przez organ podatkowy jest przede wszystkim sprzeczna z wykładnią gramatyczną tego przepisu. Z językowego znaczenia powyższych regulacji wynika bowiem wprost, że podatnicy mogą zmienić (podwyższyć lub obniżyć) stosowane stawki zaczynając od danego miesiąca (rozliczenia za ten miesiąc) – rozumianego jako punkt w czasie – w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ich ewidencji (czyli siłą rzeczy zarówno "na bieżąco", jak i "wstecz") albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Brzmienie wykładanego przepisu (zdania drugiego) nie zawiera jakichkolwiek przesłanek do wprowadzenia ograniczenia postulowanego przez organ podatkowy, którego podstawę miałoby stanowić wyrwane z szerszego kontekstu sformułowanie "od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego". To końcowe sformułowanie zawarte w wykładanym przepisie dotyczy bowiem tylko części normy prawnej (przyszłości). Natomiast wcześniejsze sformułowanie zawarte w zdaniu drugim art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. ("począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji") jednoznacznie wskazuje zarówno na czas teraźniejszy, jak i umożliwia działanie wstecz (z zastrzeżeniem przewidzianym dla ograniczenia w postaci przedawnienia danego zobowiązania podatkowego, którego owo wsteczne działanie może dotyczyć). Wykładnia gramatyczna art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. uzasadnia zatem wniosek, że wolą ustawodawcy było (i jest) stworzenie podatnikom możliwości modyfikowania podstawy opodatkowania za dany rok podatkowy w sposób elastyczny, poprzez możliwość korygowania odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów. Istotne ograniczenia w stosowaniu wykładanego przepisu dotyczą zatem okresu początkowego, którym jest miesiąc ujawnienia środka trwałego w ewidencji, a także konieczność stosowania jednej stawki w rozliczeniu za dany rok podatkowy. W ramach wykładni systemowej uznać zaś należy, że wsteczna możliwość modyfikowania wysokości dokonywanych odpisów amortyzacyjnych (kosztów uzyskania przychodów), a przez to również podstawy opodatkowania, ograniczona jest terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 O.p.). Sąd podkreśla, że nie jest istotne odesłanie do "pierwszego miesiąca" rozumiane jako warunek dokonania omawianej zmiany koniecznie w tymże "pierwszym miesiącu". Taki warunek nie został bowiem sformułowany przez ustawodawcę. Odkodowując normę prawną wyrażoną w art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. należy przyjąć, że istotny jest skutek dokonania określonej zmiany stawki amortyzacyjnej rozciągający się na cały rok podatkowy. Innymi słowy, omawiana zmiana stawki amortyzacyjnej liczona jest od "pierwszego miesiąca" danego roku podatkowego (czas teraźniejszy), a sformułowanie "każdego następnego roku podatkowego" należy rozumieć jako samą możliwość dokonania zmiany stawki amortyzacyjnej w odniesieniu do roku wcześniejszego. Powyższe stanowisko zgodne jest z art. 81 § 1 O.p., który dopuszcza możliwość dokonania korekty uprzedniego samoobliczenia podatku przez podatnika. Dopiero wyraźnie uregulowany w ustawie podatkowej wyjątek wyłącza uprawnienie dokonania takiej korekty, przy czym granicą prawa do dokonania korekty deklaracji jest przedawnienie zobowiązania podatkowego. W art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. nie uregulowano wprost ani zakazu dokonywania korekty deklaracji podatkowej (z uwagi na zmianę stawki amortyzacji dokonaną "wstecz"), ani bezpośredniego zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacji za lata wcześniejsze. Podkreślić należy, że gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie takiego zakazu, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości w ustawie. Tego rodzaju ograniczeń podatnik ani organ podatkowy nie mogą domniemywać. Na prawidłowość powyższego stanowiska wskazuje również treść uzasadnienia projektu nowelizacji u.p.d.o.p., w szczególności dotyczącego nowelizacji art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. (zob. druk sejmowy nr 411 z 17 kwietnia 2002 r.), w którym wskazano, że "podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania." Nie zawsze jest możliwe oszacowanie ewentualnej wysokości straty podatkowej, zwłaszcza straty osiąganej na przestrzeni kilku lat. W konsekwencji, osiągnięcie celu regulacji art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., o którym mowa w uzasadnieniu projektu nowelizacji u.p.d.o.p., możliwe jest niejednokrotnie jedynie w drodze zmiany stawki amortyzacji wstecz i korekty deklaracji podatkowej. Brak jest w konsekwencji podstaw prawnych uzasadniających wniosek, że wykładany przepis uniemożliwia dokonanie zmiany stawki amortyzacyjnej w trakcie danego roku podatkowego, z zastrzeżeniem dotyczącym konieczności zastosowania tej samej stawki amortyzacyjnej za wszystkie okresy rozliczeniowe danego roku podatkowego. Podatnik może zaplanować obniżenie lub podwyższenie stawek w sposób dla niego korzystny (tj. na przyszłość, jak i wstecz). Błędnie zatem wywodzi organ podatkowy, że – wbrew stanowisku wyrażonemu przez spółkę – nie jest ona uprawniona do dokonania zmiany stawek amortyzacyjnych z mocą wsteczną za poprzednie lata podatkowe danego roku podatkowego. Ograniczenie możliwości "wstecznego" modyfikowania wysokości dokonywanych odpisów amortyzacyjnych (kosztów uzyskania przychodów), a przez to również podstawy opodatkowania, związane jest z terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 - § 7 O.p.). Brak jest natomiast podstaw prawnych do wprowadzenia prezentowanego przez organ ograniczenia w ramach wykładni art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., w oparciu o końcową część zdania drugiego tego przepisu, z pominięciem jego części początkowej. Dodać warto, że możliwość dokonywania odpisu amortyzacyjnego za określony okres rozliczeniowy (miesiąc, kwartał lub jednorazowo na koniec roku podatkowego) wynika wprost z art. 16 ust. 4 u.p.d.o.p. Zawarte w tym przepisie odesłanie do art. 16i nie modyfikuje zaś owej możliwości przy dokonywaniu zmiany odpisów amortyzacyjnych, tj. "z uwzględnieniem art. 16i" u.p.d.o.p., którego analiza całościowa prowadzi do wniosku, że wolą ustawodawcy nie było wprowadzanie istotnych ograniczeń dotyczących zasad przewidzianych w art. 16h u.p.d.o.p., a także w przepisach art. 70 § 1 oraz art. 81 § 1 O.p. Istotne ograniczenie dotyczące zmiany stawek amortyzacyjnych (tj. ich podwyższania lub obniżania) zostało wprowadzone od 1 stycznia 2021 r. na podstawie regulacji zawartej w art. 16i ust. 8 u.p.d.o.p., jednakże dotyczy ono wyłącznie dochodów zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym. Usprawiedliwione okazały się w konsekwencji zarzuty skargi. Odnośnie art. 81 § 1 O.p. warto zauważyć, że wykładnia językowa tego przepisu nie potwierdza tezy jakoby miał on zastosowanie jedynie do poprawiania błędów (pomyłek) w uprzednio złożonej deklaracji podatkowej. Z treści art. 81 § 1 O.p. wynika wprost, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Przepis ten nie wprowadza zatem warunku dotyczącego możliwości jego zastosowania wyłącznie w celu usuwania błędów lub pomyłek (ich poprawiania). Nadto, jeżeli ustawodawca dopuszcza możliwość korygowania deklaracji w sytuacji uregulowanej w art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., bądź też w innej regulacji prawnopodatkowej pozostawiającej podatnikowi pewien luz decyzyjny odnośnie do skorzystania z przysługującego uprawnienia bądź wypełnienia nałożonego obowiązku, to może to uczynić w terminie, o którym mowa w przepisach art. 70 § 1 – § 7 O.p. Podkreślić należy, że gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie takiego zakazu, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości w ustawie. Tego rodzaju ograniczeń podatnik ani organ podatkowy nie mogą domniemywać. Na prawidłowość powyższego stanowiska wskazuje również - wbrew stanowisku organu - treść uzasadnienia projektu nowelizacji u.p.d.o.p., w szczególności dotyczącego nowelizacji art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. (druk sejmowy nr 411 z 17 kwietnia 2002 r.), w którym wskazano, że "podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania". Nie zawsze jest możliwe oszacowanie ewentualnej wysokości straty podatkowej, zwłaszcza straty osiąganej na przestrzeni kilku lat. W konsekwencji, osiągnięcie celu regulacji art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., o którym mowa w uzasadnieniu projektu nowelizacji u.p.d.o.p., możliwe jest niejednokrotnie jedynie w drodze zmiany stawki amortyzacji wstecz i korekty deklaracji podatkowej. Brak jest w konsekwencji podstaw prawnych uzasadniających wniosek, że wykładany przepis uniemożliwia dokonanie zmiany stawki amortyzacyjnej w trakcie danego roku podatkowego, z zastrzeżeniem dotyczącym konieczności zastosowania tej samej stawki amortyzacyjnej za wszystkie okresy rozliczeniowe danego roku podatkowego. Wbrew zarzutom skargi DKIS nie naruszył zasad opisanych art. 14c § 1 i § 2 O.p. oraz art. 14h O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p. oraz art. 124 O.p. w szczególności przez brak przedstawienia w zaskarżonej interpretacji wyjaśnienia stanowiska zajętego przez organ w sposób wyczerpujący, przekonujący i logiczny. W ocenie Sądu, choć w skarżonej interpretacji DKIS – ocenił negatywnie stanowisko strony, a ocena ta z przyczyn podanych powyżej okazała się błędna, to jednakże organ działał na podstawie przepisów prawa. Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska strony i uzasadnienie prawne tej oceny. Organ powołał treść przepisów u.p.d.o.p. oraz dokonał ich wykładni. Szczegółowo wyjaśnił przesłanki stanowiące podstawę swojego rozstrzygnięcia. Wydana interpretacja indywidualna spełnia zatem wymogi określone w art. 14c O.p. Natomiast sama w sobie okoliczność, że organ nie zaakceptował w całości stanowiska skarżącej nie może uzasadniać zarzutu naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Nadto, Sąd za wystarczające w warunkach tej sprawy (stanowiska wyrażonego w interpretacji) uznaje wyjaśnienie organu co do braku odniesienia się do pozostałych pytań wniosku. Z argumentów powołanych przez organ wynika bowiem, że punktem wyjścia dla przyjęcia takiego rozwiązania było przesadzające stanowisko DKIS wyrażone w kwestii zagadnienia dotyczącego pytania nr 1. Zgodnie z kolei z treścią art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7,10,14,16 i 23 działu IV. Tym samym, art. 124 O.p. nie ma zastosowania w sprawach dotyczących wydawania interpretacji indywidualnych. W konsekwencji zarzut naruszenia tego przepisu uznać należało za bezpodstawny. Za niezasadny Sąd uznał także zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów postępowania tj. art. 2a O.p. w związku z art. 120, art. 121 § 1 O.p. przez wydanie interpretacji z naruszaniem zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika. W myśl art. 2a O.p. niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Zgodnie z poglądami orzecznictwa, zasada określona w art. 2a O.p. ma zastosowanie do istniejących wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego i nie odnosi się do ustaleń faktycznych (por. – wyrok WSA w Lublinie z 6 października 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 244/21). W niniejszej sprawie występowały wątpliwości co treści przepisów prawa, a nie występowały wątpliwości co do ustaleń stanu faktycznego. Tym niemniej, zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez NSA w wyroku z 12 stycznia 2022 r., sygn. akt III FSK 4839/21), "Zasada rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na korzyść podatnika (in dubio pro tributario), dotyczy tylko takich wątpliwości, których nie da się usunąć za pomocą dostępnych reguł interpretacyjnych.". W przedmiotowej sprawie nie występowały wątpliwości, których nie udało by się usunąć za pomocą reguł interpretacyjnych. Zatem, przepis ten nie znajdował zastosowanie w niniejszej sprawie. W efekcie organ wydając zaskarżoną interpretację nie dopuścił się naruszenia art. 2a O.p. Mając powyższe na względzie, Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna narusza przepisy prawa materialnego –wymienione w skardze – przez ich błędną wykładnię i uznanie, że korekty stawek amortyzacyjnych nie można dokonać wstecz. To stanowiło podstawę do zastosowania art. 146 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości. Przy ponownym rozpoznaniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, DKIS winien uwzględnić ocenę Sądu zawartą w niniejszym uzasadnieniu wyroku. W konsekwencji, obowiązkiem organu będzie wydanie interpretacji co do wszystkich zadanych przez stronę we wniosku pytań. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a.