I SA/Go 50/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Asystent sędziego Marta Świetlik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2016 r. sprawy ze skargi K Sp. z o.o. na indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. K Sp. z o.o. złożyła skargę na interpretację indywidualną wydaną w dniu [...] października 2015r. znak [...] przez Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Rozstrzygnięcie organu zapadło w następującym stanie faktycznym: Wnioskiem z [...] lipca 2015 roku, uzupełnionym pismami z [...] sierpnia 2015 r. i [...] października 2015 r., K Sp. z o.o. zwróciła się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodu z tytułu wykonanych przez Spółkę usług serwisowych (nieobjętych gwarancją) polegających na naprawie na terenie i poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej, sprzedanych wyrobów wyprodukowanych przez Spółkę na terenie strefy. W opisie stanu faktycznego strona skarżąca podała, że jest wspólnikiem K sp. z o.o. sp. komandytowa i z tytułu uczestnictwa w niej osiąga przychody i ponosi koszty ich uzyskania proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w Specjalnej Strefie Ekonomicznej. Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności strefowej w zakresie produkcji i handlu wyrobami z metalu. Zezwolenie na prowadzenie działalności strefowej (produkcyjnej, handlowej, usługowej) przewiduje określone pozycje PKWiU z 2004 r., tj.: • 28.1. Konstrukcje metalowe; • 28.2 Metalowe cysterny, zbiorniki i pojemniki; grzejniki i kotły CO; • 28.4 Usługi kucia, prasowania, wytłaczania i walcowania metali; usługi w zakresie metalurgii proszków; • 28.5 Usługi obróbki metali i nakładania powłok na metale; usługi w zakresie obróbki mechanicznej elementów metalowych; • 28.6 Wyroby nożownicze, narzędzia i drobne wyroby metalowe ogólnego przeznaczenia; • 28.7 Wyroby metalowe gotowe pozostałe; • 29.2 Maszyny ogólnego przeznaczenia pozostałe; • 29.5 Maszyny specjalnego przeznaczenia pozostałe; • 29.7 Sprzęt gospodarstwa domowego, gdzie indziej niesklasyfikowany; • 31.6 Sprzęt elektryczny, gdzie indziej niesklasyfikowany; • 33.2 Instrumenty i przyrządy pomiarowe, kontrolne, nawigacyjne i podobne instrumenty i przyrządy; • 34.2 Nadwozia do pojazdów samochodowych; przyczepy i naczepy; • 34.3 Części i akcesoria do pojazdów samochodowych i ich silników. Zezwolenie na prowadzenie działalności strefowej nie wskazuje, iż wykonywanie usług poza SSE z materiałów własnego oraz nabytego od kontrahentów w zakresie napraw (w tym poza gwarancją) wyrobów wytworzonych na terenie SSE, stanowi działalność prowadzoną w specjalnej strefie ekonomicznej. Skarżąca wyjaśniła, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest proszona o usuwanie usterek, dokonywanie napraw, obsługę procesu naprawy wytworzonych przez K wyrobów objętych zezwoleniem strefowym. Wyroby K, to nie ostateczne produkty użytkowane przez konsumentów, lecz półprodukty stosowane w przemyśle motoryzacyjnym. Ponieważ bardzo często usterki lub wady wyrobów Spółki nie powstały z jej winy, lecz na przykład z winy dostawców podzespołów dla Spółki, za doprowadzenie do usunięcia usterek Spółce przysługuje dodatkowe wynagrodzenie. O zlecaniu napraw Spółce (także napraw nieobjętych gwarancją) decyduje zaufanie klienta, znajomość technologii oraz fachowa wiedza pracowników Spółki. Bardzo często ze względu na złożoność procesu, zlecanie naprawy lub usunięcia usterek innym podmiotom nie byłoby ekonomicznie uzasadnione. Na niektórych naprawach serwisowych dotyczących naprawy lub wymiany podzespołów wytworzonych przez K, Spółka osiąga przychody. Dotyczy to tych sytuacji, gdy wada podzespołu nie wynika z winy Spółki, lecz z winy zamontowania w podzespole elementu dostarczonego od poddostawcy, który zawierał wadę. W takiej sytuacji, choć roszczenia o naprawę kierowane są do K, to jednak koszty takich napraw ponosi poddostawca K, ponieważ ten podmiot jest winny powstania wad w podzespołach wytworzonych przez K. Naprawy serwisowe są dokonywane przez K zarówno przez pracowników Spółki, jak i przez podwykonawców. Na potrzeby serwisu, często zużywane są materiały, które nie są wytworzone w SSE. Bardzo często naprawy są dokonywane poza terenem SSE. Ze względu na właściwości wyrobów, ich budowę, ilość, konieczność demontażu, czas, koszty transportu nie jest opłacalne lub nawet możliwe przewożenie tych urządzeń na teren zakładu Spółki (SSE). Niemniej zawsze naprawy dotyczą wyrobów powstałych na terenie zakładu Spółki istniejącego na terenie SSE. Pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca doprecyzował, że: -wydatki z tytułu usług serwisowych wykonywanych przez spółkę komandytową, spółka komandytowa traktuje jako koszty w ujęciu bilansowym i podatkowym. Wszystkie koszty wykonanych usług serwisowych czy dotyczące podwykonawców, czy też koszty czynności wykonanych bezpośrednio przez spółkę komandytową ujmowane są na kontach kosztowych. Z drugiej strony spółka komandytowa przychody z tytułu wykonanych usług serwisowych ujmuje na kontach przychodowych. W księgach spółki komandytowej operacje dotyczące wykonywanych usług serwisowych ujmowane są wynikowo, a nie jedynie przez konta rozliczeniowe; -następnie Wnioskodawca traktuje swój udział w kosztach wykonanych usług serwisowych co do zasady jako podatkowe koszty uzyskania przychodów. Są to bowiem wydatki, które wypełniają definicję kosztów uzyskania przychodów przytoczoną w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są prawidłowo udokumentowane i nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1; -w przypadku uznania, że do przychodów (a w konsekwencji także do kosztów uzyskania tych przychodów) wskazanych w pytaniu ma zastosowanie zwolnienie o którym mowa wart. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy, koszty te nie będą uwzględniane w podstawie opodatkowania. Z art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika bowiem, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz nie uwzględnia się kosztów uzyskania tych przychodów; -nie można przyjąć, iż zawsze przychód uzyskany przez spółkę komandytową z tytułu wykonywania przez nią usług serwisowych stanowi zwrot poniesionych wydatków z tytułu wykonywania tych usług. Czasami spółka komandytowa za wykonanie usług serwisowych otrzymuje jedynie zwrot poniesionych wydatków. Zdarzają się jednak sytuacje, że czynności związane z usługami serwisowymi wykonywane są bezpośrednio przez spółkę komandytową przy pomocy jej pracowników i aktywów. W takiej sytuacji spółka komandytowa wystawia faktury dokumentujące wynagrodzenie należne spółce komandytowej za wykonane usługi serwisowe. Wysokość wynagrodzenia należnego spółce komandytowej za wykonane usługi serwisowe jest wyższa od wydatków poniesionych przez spółkę komandytową na wykonanie danych usług; -stwierdzenie zawarte w opisie sprawy, że: "(...) Spółce przysługuje dodatkowe wynagrodzenie" oznacza, że w ogóle spółce komandytowej przysługuje wynagrodzenie z tytułu wykonania bezpośrednio usługi serwisowej, a nie jedynie wynagrodzenie, jakie spółce komandytowej przysługiwało w związku z dostawą jej produktów. Za wykonanie usług serwisowych spółka komandytowa otrzymuje jedno wynagrodzenie, którego sposób kalkulacji zależy od ustaleń z konkretnym klientem. Czasami jest to wynagrodzenie skalkulowane w wysokości kosztów wynikających z faktur od innych podmiotów, czasami podstawą kalkulacji są nie tylko zafakturowane koszty, ale też ryczałtowo określone koszty pracy pracowników spółki komandytowej, a czasami wynagrodzenie stanowi kwota określona z góry i zaakceptowana przez klienta. W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny skarżąca zadała pytanie: Czy przychód uzyskiwany z tytułu wykonanych przez Spółkę usług serwisowych (nieobjętych gwarancją) polegających na naprawie na terenie i poza terenem strefy, sprzedanych wyrobów wyprodukowanych przez Spółkę na terenie SSE korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niezależnie od tego, czy usługę serwisową wykonuje podwykonawca czy pracownik Spółki i niezależnie od tego, czy do wykonania usługi są zużywane materiały wytworzone przez Spółkę, czy też materiały zakupione u zewnętrznych dostawców oraz niezależnie od tego, czy usługa serwisowa wykonywana jest na terenie czy poza terenem SSE? Zdaniem strony skarżącej, usługi serwisowe (naprawy, usuwanie usterek) dokonywane na wyrobach wytworzonych przez Spółkę na terenie SSE korzystają ze zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niezależnie od tego, czy usługa wykonywana jest przez podwykonawcę, czy pracownika Spółki, niezależnie od tego czy materiały potrzebne do naprawy zostały wytworzone na terenie SSE i niezależnie od tego, czy usługa serwisowa została dokonana na terenie SSE, czy poza nim. Jest to bowiem działalność pomocnicza w stosunku do działalności podstawowej jaką jest wytwarzanie półproduktów stosowanych w przemyśle motoryzacyjnym (Części i akcesoria do pojazdów samochodowych i ich silników - PKWiU 34.3). Gdyby Spółka nie podejmowała się usuwania usterek i napraw - także pogwarancyjnych - swoich własnych produktów, to traciłaby klientów kupujących od niej wyroby wytworzone na terenie strefy. W przypadku tak specjalistycznych półproduktów stosowanych w przemyśle motoryzacyjnym, klient nabywając półprodukty ma świadomość, że nikt nie dokona naprawy lepiej niż producent, który zna swoje wyroby i stosowaną do ich wytworzenia technologię. Na poparcie swego stanowiska przywołała interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej. Dnia [...] października 2015 roku Dyrektor IS - jako organ upoważniony - wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Spółki wyrażone we wniosku za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851) zw. dalej "u.p.d.o.p.", wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 282) zw. dalej "u.s.s.e.", przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. W świetle powyższego, aby zakwalifikować dochód jako podlegający zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochód ten musi spełniać łącznie dwa zasadnicze warunki: -musi być uzyskany w ramach działalności określonej (objętej) w zezwoleniu, -prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Nie podlegają zatem zwolnieniu z opodatkowania - na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - dochody uzyskane z działalności, która wykonywana jest poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej, jak również dochody, które nie zostały objęte zezwoleniem na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy. Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, które obejmuje swym zakresem działalność sklasyfikowaną pod wskazanymi numerami PKWiU z 2004 r. "Zezwolenie na prowadzenie działalności strefowej nie wskazuje, że wykonywanie usług poza SSE z materiałów własnego oraz nabytego od kontrahentów w zakresie napraw (w tym poza gwarancją) wyrobów wytworzonych na terenie strefy stanowi działalność prowadzoną w specjalnej strefie ekonomicznej". Nadto przychód z tytułu wykonywanych usług serwisowych nie jest następstwem działalności gospodarczej wynikającej z posiadanego zezwolenia. Zezwolenie nie obejmuje bowiem swym zakresem wykonywania usług napraw wyrobów wytworzonych przez Spółkę. W konsekwencji organ interpretacyjny stwierdził, że skoro zezwolenie Spółki na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie obejmuje swym zakresem usług serwisowych, to nie można uznać, by przychód z ich wykonywania wchodził w zakres działalności strefowej i podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. W ocenie Dyrektora nie można też przyjąć argumentacji skarżącej Spółki, że wykonywanie usług napraw wyrobów wytworzonych przez Spółkę, gdy wina leży po stronie poddostawcy i Spółka wykonuje usługę naprawy z tytułu której przysługuje jej dodatkowe wynagrodzenie (na podstawie wystawionej faktury dokumentującej wykonanie usługi) może zostać uznane za działalność pomocniczą. Podkreślił przy tym, że czynności mają charakter pomocniczy, gdy: -są wykonywane przez podatnika, tj. podmiot, któremu przysługuje prawo do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów z tytułu sprzedaży wyrobów strefowych, -pozostają w bezpośrednim powiązaniu przyczynowo-skutkowym z działalnością strefową podatnika objętą zezwoleniem, -nie są samodzielne gospodarczo i nie byłyby podejmowane przez podmiot, gdyby nie prowadziły do sprzedaży wyrobów strefowych, -są nieodłącznym elementem procesu gospodarczego, bez którego podmiot nie mógłby w pełni realizować podstawowego celu działalności prowadzonej w SSE - tj. osiągania przychodów ze sprzedaży wyrobów strefowych. Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, skarżąca Spółka zaskarżyła powyższą interpretację podatkową do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie: -art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż dochody z usług serwisowych pogwarancyjnych, świadczonych przez Spółkę, polegające na naprawie wyrobów wyprodukowanych przez Spółkę na terenie SSE poprzez wymianę elementów na nowe części wyprodukowane na terenie SSE nie stanowią dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia do których zastosowanie ma zwolnienie o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; -art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej polegające na braku uwzględnienia w rozpatrywanej sprawie przywołanego przez Podatnika orzecznictwa sądowego. W uzasadnieniu przywołała argumentację zawartą już we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, jak i w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Podniosła, że działalność gospodarcza Spółki polegająca na świadczeniu usług serwisowych także poza terenem SSE (u nabywcy), polegających na naprawie wyrobów wyprodukowanych przez Spółkę na terenie SSE poprzez wymianę elementów na nowe części wyprodukowane na terenie SSE, jak i na nowe części zakupione od podmiotów trzecich, lub usuwanie usterek jest działalnością objętą zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie SSE. Stanowią de facto usługi pomocnicze, niezbędne do prowadzenia podstawowej działalności na terenie strefy i są wykonywane przez K wyłącznie ze względu i jako konsekwencja sprzedaży wyprodukowanych na terenie SSE wyrobów. Nie sposób nie powiązać ich ściśle z działalnością strefową. Na zakończenie skarżąca wskazała, że organ nie odniósł się do argumentacji wskazanej w orzecznictwie sądowym zaprezentowanym przez nią, czym naruszył art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona interpretacja nie została wydana z naruszeniem prawa. Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a.", kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Treść art. 57a P.p.s.a. stanowi, że skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Podkreślenia też wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy dokonuje interpretacji tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - Dz. U. z 2015 r., poz. 613). Istota sporu koncentruje się w niniejszej sprawie na kwestii dopuszczalności stosowania zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym. Skarżąca Spółka forsowała konsekwentnie pogląd, że zwolnione od podatku dochodowego są jej dochody uzyskane za usługi serwisowe (naprawy, usuwanie usterek) dokonywane na wyrobach wytworzonych przez nią na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, niezależnie od tego, czy usługa wykonywana jest przez podwykonawcę, czy pracownika Spółki, niezależnie od tego, czy materiały potrzebne do naprawy zostały wytworzone na terenie strefy i niezależnie od tego, czy usługa serwisowa została dokonana na terenie strefy, czy poza nią. Z kolei organ stanął na stanowisku, że ww. zwolnieniem objęte są wyłącznie przychody uzyskane w ramach działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, określonej (objętej) w zezwoleniu. W tym miejscu należy przypomnieć regulacje prawne stanowiące podstawę rozstrzygnięcia sprawy. Zgodnie z art. 12 powołanej wyżej ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 u.s.s.e, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Stosownie do treści art. 16 ust. 1 i 2 u.s.s.e., podstawą do korzystania z pomocy podatkowej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Zezwolenie określa w szczególności przedmiot i warunki prowadzenia działalności. Analiza przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że podstawowym warunkiem objęcia zwolnieniem od podatku jest więc to, aby dochody były dochodami uzyskanymi z działalności gospodarczej, a działalność generująca te dochody powinna spełniać dwa kolejne warunki: -powinna być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, oraz -powinna być prowadzona na podstawie i w ramach udzielonego zezwolenia. Dokonując zatem oceny, czy w świetle treści art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. dana działalność może zostać objęta zwolnieniem podatkowym, w każdym przypadku niezbędne jest ustalenie, czy dochody są uzyskane z określonego źródła tj. działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że działalność ta jest prowadzona w określonym miejscu tj. na terenie strefy (art. 12 u.s.s.e.) i na podstawie stosownego zezwolenia, a więc w jego ramach i w granicach zakreślonych przedmiotem działalności gospodarczej ujętej w zezwoleniu (art. 16 ust. 1 u.s.s.e.). W świetle powyższego, podstawę korzystania z pomocy publicznej - zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowi zezwolenie (por. wyrok NSA z dnia 17 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 2080/09, wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia opublikowano na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Skoro bowiem analizowany przepis ustawy podatkowej, zawiera odesłanie do art. 16 ust. 1 u.s.s.e. - regulującego zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej - to w konsekwencji uznać należy, że zakres zwolnienia uzależniony jest od treści konkretnego zezwolenia (por. wyrok NSA z 15 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1457/12 oraz z 20 sierpnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1551/13). Innymi słowy, dochody uzyskane z innej niż określona w zezwoleniu działalności gospodarczej, nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że skarżąca spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w zakresie produkcji i handlu wyrobami z metalu. Zezwolenie na prowadzenie działalności strefowej obejmuje m.in. części i akcesoria do pojazdów samochodowych i ich silników. Wyroby skarżącej Spółki to nie ostateczne produkty użytkowane przez konsumentów, lecz półprodukty stosowane w przemyśle motoryzacyjnym. Ponadto skarżąca wykonuje usługi serwisowe (naprawy, usuwanie usterek) nieobjęte gwarancją zarówno na terenie, jak i poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej, wyprodukowanych przez siebie i sprzedanych wyrobów. W tym miejscu wskazać należy, że uzyskane przez Spółkę zezwolenie nie obejmuje swym zakresem ww. usług. Jak sama zresztą wskazała skarżąca w złożonym wniosku "Zezwolenie na prowadzenie działalności strefowej nie wskazuje, że wykonywanie usług poza SSE z materiałów własnego oraz nabytego od kontrahentów w zakresie napraw (w tym poza gwarancją) wyrobów wytworzonych na terenie strefy stanowi działalność prowadzoną w specjalnej strefie ekonomicznej". W rozpoznawanej sprawie, wbrew twierdzeniom skarżącej, świadczone usługi naprawcze nie mają również charakteru "czynności pomocniczych" w prowadzonej przez skarżącą działalności na terenie strefy. Przypomnieć należy, że działalność strefowa Spółki rozumiana jako działalność produkcyjna i handlowa polega na wytworzeniu i sprzedaży części, półproduktów. Nie występuje zatem w tym przypadku ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, wymagany przy uznaniu ww. czynności serwisowych za pomocnicze. Wręcz przeciwnie, usługi naprawcze są samodzielne gospodarczo, mogą więc być realizowane niezależnie od działalności wytwórczej Spółki i w żadnym razie nie są niezbędne do wytworzenia wyrobu (części, półproduktu) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Należy zatem uznać, że produkcja części i akcesoriów, jak i późniejszy serwis urządzeń z ich wykorzystaniem, to odrębne rodzaje działalności strefowych, wymagających odrębnego wskazania w zezwoleniu. Sąd uznał, że wydając zaskarżoną interpretację Minister Finansów prawidłowo zinterpretował treść znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa podatkowego stwierdzając, że skoro usługi serwisowe (nieobjęte gwarancją) polegające na naprawie, usuwaniu usterek, wymianie części, dokonywane na wyrobach wyprodukowanych przez Spółkę na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie zostały objęte udzielonym skarżącej Spółce zezwoleniem, nie stanowią działalności strefowej, z której uzyskane dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Sąd za nietrafny uznaje zarzut naruszenia art. 14c oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu zaskarżona interpretacja zawiera przewidziane prawem elementy. Organ wskazał prawidłowe stanowisko i uzasadnił je. Poddał przy tym analizie te regulacje prawne, które z punktu widzenia przedstawionego zagadnienia - prawa do zwolnienia z opodatkowania - były najistotniejsze. Trafnie też wskazał w uzasadnieniu, że rolą organu podatkowego w sprawie była ocena stanowiska wnioskodawcy, a nie ocena stanowiska innych organów czy sądów. Każda interpretacja indywidualna jest bowiem wydawana w odpowiedzi na przedstawiony we wniosku konkretny, zindywidualizowany stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a, skargę oddalił.