I SA/Go 845/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant Asystent sędziego Marta Świetlik po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2012 r. na rozprawie sprawy ze skargi T.W., A.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. oddala skargę. U S A S A D N I E N I E Skarżący, A. i T.W., wnieśli skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] lipca 2012 r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu z dnia [...] kwietnia 2012 r. określającą skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w wysokości 23.938,00 zł. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego sprawy. Skarżący w dniu 21 marca 2007 r. złożyli zeznanie podatkowe PIT-36 za rok 2006, w którym T.W. wykazał z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przychód w wysokości 1.131.145,14 zł, koszty uzyskania przychodu 1.078.708,53 i dochód w wysokości 52.436,61 zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w wysokości 22.974,00 zł. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania z [...] grudnia 2010 r., decyzją z [...] marca 2011 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, ponieważ rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r., określił skarżącym wysokość zobowiązania w kwocie 23.938,00 zł. Organ podatkowy I instancji badając podatkową księgę przychodów i rozchodów stwierdził, że w zakresie przychodów jest rzetelna i prowadzona zgodnie z art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej. W zakresie kosztów uzyskania przychodów organ podatkowy stwierdził ich zawyżenie o kwotę 68.177,97 zł poprzez zaewidencjonowanie faktur VAT wystawionych przez: 1. A sp. z o.o., NIP [...] (11szt. faktur VAT, dotyczących zakupu oleju napędowego w łącznej kwocie netto 64.963,13 zł), 2. W sp. z o.o., NIP: [...] (1 szt. fakturę VAT, dotyczącą zakupu oleju napędowego w kwocie netto 3.214,84 zł). W ocenie organu faktury wystawione przez wskazane nie dokumentowały faktycznie przeprowadzonych transakcji sprzedaży oleju napędowego na rzecz podatnika. Organ pierwszej instancji stwierdził, że podatkowa księga przychodów i rozchodów za 2006 rok prowadzona przez T.W. w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów nie odzwierciedla stanu rzeczywistego i w związku z tym uznał ją w tej części za nierzetelną. Zawyżenie kosztów o kwotę 68.177,97 zł stanowi 6,32 % kosztów wykazanych przez podatnika w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2006 rok (68.177,97 zł: 1.078.708,53 zł x 100). W związku z tym, w oparciu o art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej organ nie uznał jej w tej części za dowód w rozumieniu art. 193 § 1 ustawy. Ponadto na podstawie dokumentów dostarczonych przez T.W., organ przyjął, że strona nabyła prawa do odliczenia od podatku oraz od dochodu wydatków, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 oraz art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, a także, że podatek uległ zmniejszeniu o kwotę 63,50 zł z tytułu wpłaty na rzecz organizacji pożytku publicznego. Pismem z dnia [...] maja 2012 roku pełnomocnik skarżących wniósł odwołanie od decyzji, zarzucając jej naruszenie: -art. 22 i 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz § 11 ust. 1, 2, 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w związku z konstytucyjną zasadą zaufania obywateli do organów państwowych (art. 2 Konstytucji), -art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, co mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, poprzez bezkrytyczne powołanie się na zeznania świadka J.O. bez dokonania wszechstronnej analizy tych zeznań i oceny ich wiarygodności podczas gdy zeznania te pozostają w sprzeczności z zeznaniami co najmniej dwóch innych świadków tj. W.B. i A.W. oraz strony w zakresie w jakim świadek wskazuje, że nie pośredniczył w dostawach dla strony paliwa od A. W uzasadnieniu podniesiono, że twierdzenie organu podatkowego, dotyczące spornych faktur okazały się ostatecznie chybione. Zeznania świadków i strony postępowania potwierdzają, że sprzedaż udokumentowana spornymi fakturami rzeczywiście miała miejsce. Ponadto podatnik wykazał, że dysponował w ramach prowadzonej działalności gospodarczej maszynami, które wykorzystywały zakupione paliwo oraz zbiornikami służącymi do gromadzenia i przechowywania paliwa. Nie zgodził się ze stanowiskiem przyjętym w decyzji, iż strona postępowania nie dochowała należytej staranności w wyborze kontrahentów tj. A i W sp. z o.o. Skarżący podkreślili, że sprawdzenie kontrahentów w Krajowym Rejestrze Sądowym nie przyniosłoby żadnych rezultatów wskazujących na nielegalność ich działania. Firmy były zarejestrowanymi podatnikami, posiadającymi własne numery identyfikacji podatkowej. Podatnik nie ma innych możliwości prawnych sprawdzenia rzetelności kontrahenta, jak sprawdzenie treści rejestru ewidencji działalności gospodarczej. W ocenie skarżących organ podatkowy powinien wskazać podstawę prawną i procedury w obowiązujących przepisach umożliwiające podatnikowi uzyskanie informacji. Wykładnia przepisów tj. art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 193 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa i § 11 ust. 1,2 i 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów dokonana przez organ podatkowy prowadząca do wniosku, że podatnik naruszył obowiązek rzetelnego prowadzenia księgi opiera się na błędnych założeniach. Zdaniem skarżących uznanie nierzetelności ksiąg podatkowych wymagałoby ustalenia przez organ , czy podatnicy mieli świadomość lub mogli mieć świadomość, że dostarczone paliwo nie pochodziło od podmiotów wskazanych na spornych fakturach. Skarżący nie zgodzili się z twierdzeniami organu podatkowego, że posłużenie się nieprawdziwymi dokumentami sporządzonymi przez osoby trzecie, nawet jeżeli podatnicy rzeczywiście ponieśli koszty wynikające z faktur VAT, powoduje wyłączenie tych wydatków z kosztów uzyskania przychodu, niezależnie od faktu oszukania podatników przez te osoby. Odnosząc się do art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej, powołanego w decyzji wskazali, że przepis ten nie pozbawia podatników prawa do udowadniania okoliczności, z których wywodzą skutki prawne innymi środkami dowodowymi. Stwierdzenie nierzetelności samej księgi oznacza bowiem wyłącznie wzruszenie przez organ podatkowy domniemania związanego z samą księgą podatkową (prawdziwości treści księgi). Decyzją z [...] lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy stwierdził, że kwestią sporną w niniejszej sprawie jest odmowa uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez A sp. z o.o. oraz W na rzecz firmy Podatnika. Organ wskazał, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Nie każdy zatem wydatek poniesiony przez podatnika będzie stanowił koszt uzyskania przychodów. Dla uznania wydatku za element kosztów uzyskania przychodów konieczne jest zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego w tym przypadku polegającego na zakupie określonej ilości oleju napędowego u konkretnego sprzedawcy i za konkretną cenę, a także odpowiednie udokumentowanie operacji. Nie wystarczający jest fakt, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć paliwo i zużyć je lub inny towar niż wynika z opisu na fakturze. Faktura nie odzwierciedlająca rzeczywistości gospodarczej nie jest dokumentem, który pozwala zweryfikować związek wydatku z przychodem. W ocenie organu odwoławczego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że faktury wystawione przez firmy A sp. z o.o. i W sp. z o.o. nie odzwierciedlają faktycznych operacji gospodarczych, Ww. Spółki nie dokonywały dostaw paliwa dla T.W.. W ocenie organu powyższe okoliczności potwierdza m. in. protokół badania ksiąg podatkowych A sp. z o.o. z dnia [...] sierpnia 2009 r., z którego wynika, że R.M. właściciel PPHU R.M., rzekomo główny dostawca paliw do A sp. z o.o. w badanym okresie był osobą niezdolną do samodzielnego zarządzania opisaną działalnością oraz podejmowania w jej ramach jakichkolwiek czynności z uwagi na brak odpowiedniej wiedzy i kwalifikacji. Działalność założył na polecenie Ł.M. oraz przekazał mu pełną dokumentację swojej firmy i pieczątki firmowe, za co otrzymał pieniądze. Faktycznie nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami płynnymi, nie wystawiał nigdy faktur VAT w imieniu swojej firmy, nieznana mu jest spółka A i osoba W.F.. Ponadto pod adresem [...] nie była prowadzona żadna działalność gospodarcza, na działce tej nigdy nie magazynowano paliwa. Prezesem i jedynym udziałowcem A Sp. z o.o. był W.F.. Organy podatkowe ustaliły, że był on osobą niezdolną do samodzielnego zarządzania spółką oraz podejmowania w ramach jej działalności decyzji z uwagi na brak odpowiedniej wiedzy i kwalifikacji. Nie dysponował własnymi środkami finansowymi na nabycie Spółki A, środki te otrzymał od P.Z.. Ponadto nie znał kontrahentów spółki zarówno w zakresie sprzedaży, jak i zakupów, nie posiadał wiedzy dotyczącej sytuacji finansowej. Praca W.F. polegała na podpisywaniu faktur VAT dokumentujących fikcyjną sprzedaż oleju napędowego bez znajomości ich treści oraz odbiorze pieniędzy z banku. Wszelkie formalności związane z działalnością spółki, np. zawieraniem umów, wypłat pieniędzy z rachunku bankowego spółki dokonywał tylko i wyłącznie w obecności i pod nadzorem J.I.. Zgodnie z protokołem badania ksiąg Spółka A dokonywała obrotu "pustymi" fakturami VAT. Zdarzenia gospodarcze opisane w fakturach VAT sprzedaży, jak i zakupu oleju napędowego przez spółkę faktycznie nie miały miejsca. Kolejnymi dowodami potwierdzającymi fikcyjność spornych faktur są protokoły przesłuchań m. in. R.B. (pracownik sekretariatu A Sp. z o.o.), J.I. (nieformalny współpracownik ww. Spółki), D.N. (nieformalna księgowa ww. Spółki) i W.F. (prezes i jedyny udziałowiec A Sp. z o.o.). Z protokołu przesłuchania z dnia [...] czerwca 2009 r. D.N. wynika, że pracując w A nigdy nie widziała żadnego paliwa, ani żadnych jego próbek. A nie miał żadnego transportu, ani własnego, ani dzierżawionego, jak również ciężarowego i osobowego. Zeznała, że "z całości okoliczności dotyczących funkcjonowania firmy A sp. z o.o. mogę domniemywać, że wszystkie transakcje zakupu i sprzedaży paliwa w ramach ww. spółki były fikcyjne". Z protokołu przesłuchania W.F. z dnia [...] marca 2008 r. wynikało, że jego praca polegała na podpisywaniu faktur i odbiorze pieniędzy z banku. Przesłuchany nigdy nie widział żadnego paliwa, żadnej cysterny. Zeznał, że "...ja nawet nie wiem, czy to paliwo, które było na fakturach istniało". Wg jego zeznań spółka nie zatrudniała żadnych kierowców. Powyższe potwierdzają również zeznania J.I. przesłuchanego [...] listopada 2008 r., który stwierdził, że 90% faktur z A były to tzw. "puste faktury". Ogromną większość faktur stanowiły faktury gotówkowe. Kontrahenci spółki za nie nie płacili. Ze spółką za te wystawione faktury rozliczali się pośrednicy płacąc 13 groszy za każdy litr oleju napędowego wypisanego na dokumencie. Były to puste faktury, tzw. kosztowe. J.I. nigdy nie widział żadnego środka transportu paliwa, żadnych cystern, żadnej bazy paliwowej. Zeznał, że R.M. zajmował się wyszukiwaniem spółek w celu ich zakupu do wytwarzania faktur i to on załatwił spółkę W. Firma ta również wystawiała fikcyjne faktury do tych samych kontrahentów, co firma A. Do protokołu przesłuchania z dnia [...] listopada 2008 r. J.I. zeznał "Ja przyznaję się do tego, że uczestniczyłem w zorganizowanej grupie przestępczej zajmującej się obrotem tzw. pustymi fakturami oraz obrotem paliwami z niewiadomego źródła". R.B. przesłuchany w dniu [...] stycznia 2009 r. zeznał, że A nie posiadało pojazdów do przewozu paliwa. "Domyślałem się, że faktury które podpisywałem zarówno ja jak i W. mogą poświadczać obrót paliwem, którego faktycznie nie ma. No bo z faktur wynikało, że ten obrót dotyczy ogromnych ilości paliwa, a to raczej fizycznie niemożliwe". Organ odwoławczy stwierdził, że świadkowie przesłuchiwani byli w postępowaniu karnym w charakterze podejrzanych i nie leżało w ich interesie składanie zeznań obciążających samych siebie, a za takie trzeba uznać przyznanie się do wystawienia dokumentów, posługując się cudzymi danymi i do potwierdzenia w nich nieprawdy. Organ wskazał dodatkowo, że przedstawione okoliczności potwierdza również ostateczna decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2010 r., wydana w stosunku do A sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2006 r. W decyzji tej stwierdzono, że działalność gospodarcza spółki A w zakresie sprzedaży i zakupu oleju napędowego w okresie od stycznia do października 2006 r. była działalnością fikcyjną. Zdarzenia gospodarcze opisane w fakturach VAT sprzedaży, jak i zakupu oleju napędowego przez A Sp. z o.o. faktycznie nie miały miejsca. Organ podkreślił, że zgodnie z art. 194 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Zatem prawomocne decyzje wydane w odrębnych postępowaniach dotyczących kontrahentów T.W. należy uznać za dowody i na podstawie art. 194 Ordynacji podatkowej przyznać im szczególną moc dowodową, traktując je jako dokumenty urzędowe. Organ wskazał również, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał ostateczną decyzję z dnia [...] maja 2011 r. dla sp. z o.o. W w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od października 2006 r. do czerwca 2007 r. Z decyzji tej wynika, że działalność Spółki W w zakresie sprzedaży, jak i zakupu oleju napędowego w okresie od października 2006 r. do czerwca 2007 r. była działalnością fikcyjną. Zdarzenia gospodarcze opisane w fakturach VAT sprzedaży, jak i zakupu oleju napędowego przez spółkę faktycznie nie miały miejsca. Spółka nie dokonywała zakupów oleju napędowego od podmiotów gospodarczych, które faktycznie zajmują się jego obrotem. Zatem nie dysponowała paliwem, które mogłoby być przedmiotem rzeczywistych transakcji gospodarczych. Działalność Spółki W sprowadzała się do procederu prowadzenia pozornych czynności zakupu i sprzedaży oleju napędowego i wprowadzaniu do obrotu gospodarczego tzw. "pustych" faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji w nich opisanych. Dotyczyło to zarówno dostaw oleju napędowego jak i jego nabycia. Ponadto organ odwoławczy stwierdza, że świadkowie wskazani przez skarżących w piśmie z [...] listopada 2010 r. również nie potwierdzili otrzymania przez stronę paliwa od spółki A bądź od Sp. z o.o. W. Na pytanie odnośnie wiedzy na temat zakupu oleju napędowego przez T.W., tj. od jakiej firmy był kupowany olej i czy była Pani/Pan obecny przy transakcji zakupu oleju świadkowie zeznali, że nie posiadają wiedzy skąd T.W. otrzymywał olej napędowy. T.L. znajoma T.W. zeznała, że raz uczestniczyła przy zlewaniu paliwa na terenie CPN-u do jednego dystrybutora. Nie wie od kogo był kupiony olej, jedynie od brata S.B. wiedziała, że zięć J.O. załatwia mu przewóz paliwa. J.O. kierowca ciągników zatrudniony u T.W. zeznał, że biały bus przyjeżdżał i przywoził paliwo. Nie wie od jakiej firmy był kupiony olej, ani jak często dochodziło do tych transakcji. S.K. pracownik T.W. również nie znał nazwy firmy dostarczającej olej napędowy. Wskazał, że paliwo przywoziły dwa busy biały i czerwony, najprawdopodobniej z okolic [...]. W.B. szwagier T.W. zeznał, że paliwo woził jego brat S.B.. Nie wie, z której firmy pochodziło paliwo. Brat przywoził T.W. fakturę, a ten mu za to płacił. Również Z.Z. kolega z pracy i A.W. żona T.W. nie znali firmy, od której strona postępowania nabywała olej napędowy. Przesłuchany w dniu [...] listopada 2011 r. J.O. zeznał, że nie zna firmy A, nie nawiązał z nią współpracy, a paliwo dla T.W. dostarczył tylko raz na prośbę teścia. Tym samym świadek J.O. również nie potwierdził zakupu przez stronę paliwa z ww. Spółek. Ponadto organ odwoławczy zauważył, że za sporne faktury T.W. za każdym razem płacił gotówką. Płatności w formie gotówkowej uniemożliwiają identyfikację rzeczywistego sprzedawcy i odbiorcy. W ocenie organu odwoławczego, ustalenia poczynione na podstawie zebranego w sposób rzetelny, wszechstronny i wyczerpujący materiału dowodowego są prawidłowe. Wnioski wyprowadzone z zebranych dokumentów są logiczne i spójne. Stąd uzasadnione jest stwierdzenie, że faktury wystawione przez firmy A i W wystawione na rzecz firmy T.W. nie odzwierciedlają faktycznie przeprowadzonych transakcji. Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu dotyczącego obciążenia podatnika "odpowiedzialnością" za nieuczciwe działania kontrahenta, o których nie mógł wiedzieć, organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej oraz § 11 ust. 3 rozporządzenia jako warunek uznania księgi podatkowej za rzetelną, jest zgodność jej zapisów z rzeczywistym stanem rzeczy. Nie ma zatem znaczenia z punktu przepisów prawa podatkowego, czy podatnik w sposób zawiniony, czy też niezawiniony, dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Istotny jest jedynie fakt, że faktury te nie odzwierciedlają faktycznych transakcji tzn., że ich wystawca nie był dostawcą towarów w nich wymienionych. Przepisy w zakresie dokumentowania operacji gospodarczych zezwalają na dokonywanie zapisów w księdze podatkowej tylko na podstawie dokumentów prawidłowych i rzetelnych. Dokumenty, którymi posłużył się podatnik, okazały się nieprawdziwe, zatem niezależnie od tego, czy strona została oszukana przez wystawców zakwestionowanych faktur, czy też wiedziała, że nie są one prawdziwe, na prawidłowość ustalenia zobowiązania podatkowego okoliczności te nie mogą mieć wpływu. Organ podkreślił, że ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym też z wyborem partnerów w interesach ponosi wyłącznie podatnik i niedopuszczalne jest przenoszenie skutków nieudanego wyboru na budżet państwa. W ocenie organu zarzut naruszenia przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej jest niezasadny. O uchybieniu tym zasadom nie może stanowić podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez stronę w sytuacji gdy prawidłowo i w sposób wyczerpujący zebrano materiał dowodowy. Skarżący nie zgodzili się z rozstrzygnięciem organu drugiej instancji i wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonej decyzji zarzucili: - naruszenie art. 22 i 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz §11 ust 1, 2, 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w związku z konstytucyjną zasadą zaufania obywateli do organów państwowych (art, 2 Konstytucji) zasadą równości obywateli wobec prawa - art. 32 Konstytucji RP. - art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, co mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, poprzez bezkrytyczne powołanie się na zeznania świadka J.O. bez dokonania wszechstronnej analizy tych zeznań i oceny ich wiarygodności, podczas gdy zeznania te pozostają w sprzeczności z zeznaniami co najmniej dwóch innych świadków tj. W.B. i A.W. oraz strony w zakresie w jakim świadek wskazuje, że nie pośredniczył w dostawach dla strony paliwa od A. Wskazując na powyższe zarzuty skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Wnieśli również o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi skarżący podtrzymali dotychczas prezentowane stanowisko. W ich ocenie z przeprowadzonego postępowania dowodowego wynika jednoznacznie, że sporne faktury odzwierciedlają rzeczywiste transakcje. Zeznania przesłuchanych w sprawie świadków, korespondujące z zeznaniami strony potwierdziły, że udokumentowana spornymi fakturami sprzedaż, rzeczywiście miała miejsce, tzn. podatnik rzeczywiście kupował paliwo w ilościach wskazanych w fakturach oraz płacił za zakupiony towar. Ponadto podnieśli, że podatnik dysponował w ramach prowadzonej działalności gospodarczej maszynami, do których było wykorzystywane zakupione paliwo oraz dysponował zbiornikami służącymi do gromadzenia i przechowywania tego paliwa. Jako dowód wskazali na zeznania świadków i strony oraz dokumenty załączone do pisma z dnia [...] listopada 2011 r. Ponadto stwierdzili, że stanowisko organu podatkowego mające świadczyć o niedochowaniu przez podatnika należytej staranności nie wytrzymuje krytyki z punktu widzenia wystąpienia w sprawie następujących bezspornych okoliczności. Po pierwsze firmy A i W były legalnymi podmiotami gospodarczymi zarejestrowanymi we właściwym rejestrze i dysponującymi, jako spółki prawa handlowego, powołanymi organami. Zatem sprawdzenie podmiotów w Krajowym Rejestrze Sądowym nie przyniosłoby żadnych rezultatów wskazujących na nielegalność ich działania. Spółki nie były podmiotami fikcyjnymi, jedynie działały nielegalnie poprzez obrót pustymi fakturami. Po drugie spółki były zarejestrowanymi podatnikami, posiadającymi własny numer identyfikacji podatkowej, sprawdzenie tych podmiotów pod kątem dopełnienia obowiązków rejestracji podatkowej nie wykazałoby nielegalności działania podmiotów. Po trzecie podatnik nie miał żadnych innych możliwości prawnych sprawdzenia rzetelności kontrahenta. Zdaniem skarżących organ winien wskazać podstawę prawną i procedury w obowiązujących przepisach umożliwiające podatnikowi uzyskanie informacji np. o pracownikach danej firmy, kontroli posiadania przez podmiot towaru na sprzedaż np. kontroli zbiorników na paliwo, stanów magazynowych, dokonania kontroli w siedzibie firmy, dokonania kontroli dokumentów podmiotu, jego ksiąg handlowych itd. Organ tych procedur i przepisów nie wskazał, albowiem nie istnieją żadne prawne możliwości uzyskania przez kontrahenta informacji innych niż wskazane w rejestrach działalności gospodarczej. Jakikolwiek kontrahent podatnika nie ma żadnego obowiązku udzielenia informacji na temat jego organizacji pracy, pracowników, kadr, stanów magazynowych, środków trwałych, ewidencji własnych pojazdów, majątku, organizacji działalności itd. Uznać zatem należy, że wymagania stawiane podatnikowi przez organ podatkowy w zakresie kontroli rzetelności kontrahenta, to pozbawiona podstaw prawnych i faktycznych mrzonka. Wskazali, że okoliczności dostarczenia paliwa nie mogły wzbudzić w podatniku żadnych uzasadnionych podejrzeń, co do pochodzenia paliwa i legalności działań A, W. Jak wynika z materiału dowodowego sporne faktury odzwierciedlały stan faktyczny tj. ilość zamówionego paliwa pokrywała się z treścią faktury. Samo paliwo nie budziło zastrzeżeń co do jakości, nie było żadnych problemów z jego dostawą, terminowością. W dostawach uczestniczyły osoby znane podatnikowi. Skoro materiał dowodowy potwierdził, że podatnik faktycznie zakupił paliwo w ilościach i po cenach określonych w spornych fakturach, czyli faktycznie poniósł koszty uzyskania przychodów , to nie ma podstaw do określenia na nowo zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym. Wniosek przeciwny prowadziłby do podważenia konstytucyjnej zasady zaufania obywateli do organów państwowych - art 2 Konstytucji RP oraz zasady równości obywateli wobec prawa - art. 32 Konstytucji RP poprzez obciążenie odpowiedzialnością podatnika za bezprawne postępowanie osób trzecich, na które podatnik nie miał żadnego wpływu oraz, o których nie wiedział, do czasu ujawnienia tego postępowania przez właściwe organy państwowe. Skarżący wskazując na wyroki sądów dotyczące odliczenia podatku VAT wyrok: WSA w Rzeszowie z 22 grudnia 2009 r., I SA/Rz 667/09, wyrok WSA w Gdańsku z 7 sierpnia 2007 r., I SA/Gd 533/07, wyrok WSA w Warszawie z 11 marca 2010 r., III SA/Wa 1896/09, wyrok WSA w Szczecinie z 15 lipca 2010 r. I SA/Sz 258/10, wyrok WSA w Olsztynie z 9 stycznia 2008 r. I SA/Ol 180/07 wywiedli wniosek, że o braku możliwości zaliczenia spornych faktur VAT do kosztów uzyskania przychodu, a co za tym idzie pomniejszenie podatku dochodowego wyłącznie gdyby wykazano, że podatnik wiedział lub przy należytej staranności mógł wiedzieć o oszukańczym charakterze transakcji. W ocenie skarżących zebrany materiał dowodowy nie daje w żadnym wypadku podstaw do stwierdzenia, że skarżący wiedzieli lub przy należytej staranności mogli wiedzieć o oszukańczym charakterze transakcji. Stwierdzili, że podatnik w niniejszej sprawie winien być traktowany jako pokrzywdzony przestępstwem, a niejako współsprawca, a co za tym idzie winien zachować prawo do pomniejszenia podatku dochodowego. W dalszej części skargi, przytoczyli treść art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 193 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa i § 11 ust. 1, 2 i 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów. W ich ocenie wykładnia powołanych przepisów dokonana przez organ podatkowy prowadząca do wniosku, że podatnik naruszył obowiązek rzetelnego prowadzenia księgi opiera się na błędnych założeniach. Przy ocenie możliwości (prawa) zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu należy dokonać wykładni w oparciu o całość obowiązujących przepisów. Definicja rzetelności to tylko fragment cytowanego przepisu § 11 rozporządzenia. Dużo istotniejsza jest treść § 11 ust. 1, który kreuje określone obowiązki w stosunku do podatnika. Wg tego przepisu podatnik jest obowiązany prowadzić księgę rzetelnie i w sposób niewadliwy. Skarżący zgodzili się z ustaleniami organu I instancji, że wpisany w spornych fakturach VAT dostawca paliwa, nie był faktycznym dostawcą, ale uważają, że brak jest jakichkolwiek podstaw do przypisania podatnikom naruszenia nałożonego przez ustawodawcę obowiązku rzetelnego prowadzenia księgi. Uznanie nierzetelności ksiąg podatkowych wymagałoby przez organ ustalenia, czy podatnicy mieli świadomość lub mogli mieć świadomość, że dostarczone paliwo nie pochodziło od podmiotów wskazanych na spornych fakturach. Tylko w takiej sytuacji można by zarzucić podatnikom naruszenie nałożonego na nich obowiązku rzetelnego prowadzenia księgi. Tymczasem skarżący mieli uzasadnione podstawy do przyjęcia, że paliwo pochodzi od dostawcy wskazanego na fakturze. Ponadto skarżący zarzucili decyzji naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, poprzez powołanie się przez organ podatkowy na dowód w sprawie w postaci zeznań J.O. bez dokonania analizy wiarygodności tego dowodu oraz skonfrontowania go z pozostałymi dowodami w sprawie. Zeznania te stoją w sprzeczności z zeznaniami co najmniej dwóch świadków tj. A.W. i W.B. oraz z zeznaniami strony. Organ podatkowy w decyzji powołał się na przesłuchanie J.O., wskazując, że zeznania T.W. świadczą o tym, iż strona miała świadomość tego, że dostarczane paliwo nie pochodzi od firmy A. Skoro więc powołuje się na ww. dowód, to należałoby uznać, że jednocześnie nie dał wiary zeznaniom T.W., W.B. i strony postępowania, w zakresie w jakim osoby te potwierdziły udział J.O. w dostawach paliwa. W zaskarżonej decyzji nie ma uzasadnienia dlaczego zeznania J.O. organ uznał za zasadne. Organ podatkowy nie dokonał również konfrontacji tych zeznań w zakresie wynikających z nich sprzeczności. Zdaniem skarżących brak analizy powołanego przez organ w sprawie materiału dowodowego rodzi tę konsekwencję, że zaskarżona decyzja uchybia bezwzględnym wymaganiom art. 210 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, co winno skutkować jej uchyleniem. Ponadto skarżący wskazali, że zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma prawo do zaliczenia rzeczywiście poniesionych kosztów ze spornych faktur do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeżeli wskutek działania osób trzecich dokumenty te nie wskazują prawdziwego dostawcy paliwa. Nie zgadzili się z twierdzeniami organu podatkowego, że posłużenie się nieprawdziwymi dokumentami sporządzonymi przez osoby trzecie, nawet jeżeli podatnicy rzeczywiście ponieśli koszty wynikające z faktur VAT, powoduje wyłączenie tych wydatków z kosztów uzyskania przychodu, niezależnie od faktu oszukania podatników przez te osoby. Na rozprawie w dniu 12 grudnia 2012 r. T.W. oświadczył, że paliwo otrzymywał przez cały czas i wykonywał na tym paliwie usługi dla Nadleśnictwa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując oceny zaskarżonej decyzji organu podatkowego należy stwierdzić że zarzuty skarżących podniesione w skardze okazały się niezasadne. Na wstępie należy podkreślić, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie bardzo obszerny materiał dowodowy, który został prze nie szczegółowo przeanalizowany. Wnioski wyprowadzone z analizy materiału dowodowego i zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji są logiczne i spójne. Organy podatkowe przeprowadziły postepowanie zgodnie z zasadami ogólnymi postepowania wyrażonymi w Ordynacji podatkowej, w szczególności z jej art. 120, 121, 122, 123. Również postepowanie dowodowe przeprowadzone przez organy podatkowe pozostawało w zgodzie z art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Przeprowadzona ocena uzyskanych dowodów nastąpiła z uwzględnieniem zasady wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej, czyli zasadą swobodnej oceny dowodów. Oceny tej w żadnej mierze nie można uznać za dowolną. Uzasadnienia decyzji organów obu instancji spełniają wymogi art. 210 §1, 2 i 4 Ordynacji podatkowej. W szczególności uzasadnienia decyzji zawierają szczegółowe uzasadnienie stanu faktycznego sprawy, ze wskazaniem faktów, które organy uznały za udowodnione, dowodów, którym dały wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom wiarygodności odmówiły. Uzasadnienie prawne wskazuje w sposób precyzyjny podstawę prawną rozstrzygnięcia z przytoczeniem przepisów prawa. Wskazać należy, ze kwestią sporną w niniejszej sprawie jest odmowa uznania przez organy podatkowe za koszty uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez A sp. z o.o. oraz W na rzecz firmy prowadzonej przez współoskarżonego. Przypomnieć zatem należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.Trafnie wskazały organy podatkowe, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów. Dla uznania wydatku za element kosztów uzyskania przychodów konieczne jest zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego w tym przypadku polegającego na zakupie określonej ilości oleju napędowego u konkretnego sprzedawcy i za konkretną cenę, a także odpowiednie udokumentowanie tej operacji gospodarczej. Faktura, która nie odzwierciedla rzeczywistej operacji gospodarczej nie jest dokumentem, który pozwala zweryfikować związek wydatku z przychodem. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy uprawniał organy podatkowe do przyjęcia stanowiska, faktury wystawione przez firmy A sp. z o.o. i W sp. z o.o. nie odzwierciedlały faktycznych operacji gospodarczych, ponieważ podmioty te nie dokonywały dostaw paliwa dla T.W.. Wniosek organów w tym zakresie został wyprowadzony z analizy zgromadzonego materiału dowodowego i znajduje w nim pełne potwierdzenie. Ze zgromadzonego materiału dowodowego, m. in. protokół badania ksiąg podatkowych A sp. z o.o. z dnia [...] sierpnia 2009 r., z którego wynika, że R.M. właściciel PPHU R.M., główny dostawca paliw do A sp. z o.o. w badanym okresie był osobą niezdolną do samodzielnego zarządzania opisaną działalnością oraz podejmowania w jej ramach jakichkolwiek czynności z uwagi na brak odpowiedniej wiedzy i kwalifikacji. Działalność założył na polecenie Ł.M. oraz przekazał mu pełną dokumentację swojej firmy i pieczątki firmowe, za co otrzymał pieniądze. Faktycznie nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami płynnymi, nie wystawiał nigdy faktur VAT w imieniu swojej firmy, nieznana mu jest spółka A i osoba W.F.. Ponadto pod adresem [...] nie była prowadzona żadna działalność gospodarcza, na działce tej nigdy nie magazynowano paliwa. Prezesem i jedynym udziałowcem A Sp. z o.o. był W.F.. Z ustaleń organów podatkowych wynika, że był on osobą niezdolną do samodzielnego zarządzania spółką oraz podejmowania w ramach jej działalności decyzji z uwagi na brak odpowiedniej wiedzy i kwalifikacji. Nie dysponował własnymi środkami finansowymi na nabycie Spółki A, środki te otrzymał od P.Z.. Ponadto nie znał kontrahentów spółki zarówno w zakresie sprzedaży, jak i zakupów, nie posiadał wiedzy dotyczącej sytuacji finansowej. Praca W.F. polegała na podpisywaniu faktur VAT dokumentujących fikcyjną sprzedaż oleju napędowego bez znajomości ich treści oraz odbiorze pieniędzy z banku. Wszelkie formalności związane z działalnością spółki, np. zawieraniem umów, wypłat pieniędzy z rachunku bankowego spółki dokonywał tylko i wyłącznie w obecności i pod nadzorem J.I.. Z protokołu badania ksiąg, na co również wskazał organ podatkowy, wynika, że spółka A dokonywała obrotu "pustymi" fakturami VAT. Zdarzenia gospodarcze opisane w fakturach VAT sprzedaży, jak i zakupu oleju napędowego przez spółkę faktycznie nie miały miejsca. Kolejnymi dowodami potwierdzającymi fikcyjność spornych faktur, na które wskazał w swoim rozstrzygnięciu organ podatkowy były protokoły przesłuchań m. in. R.B. (pracownik sekretariatu A Sp. z o.o.), J.I. (nieformalny współpracownik ww. Spółki), D.N. (nieformalna księgowa ww. Spółki) i W.F. (prezes i jedyny udziałowiec A Sp. z o.o.). Z protokołu przesłuchania z dnia [...] czerwca 2009 r. D.N. wynikalo, że pracując w A nigdy nie widziała żadnego paliwa, ani żadnych jego próbek. A nie miał żadnego transportu, ani własnego, ani dzierżawionego, jak również ciężarowego i osobowego. Zeznała, że "z całości okoliczności dotyczących funkcjonowania firmy A sp. z o.o. mogę domniemywać, że wszystkie transakcje zakupu i sprzedaży paliwa w ramach ww. spółki były fikcyjne". Z protokołu przesłuchania W.F. z dnia [...] marca 2008 r. wynikało, że jego praca polegała na podpisywaniu faktur i odbiorze pieniędzy z banku. Przesłuchany nigdy nie widział żadnego paliwa, żadnej cysterny. Zeznał, że "...ja nawet nie wiem, czy to paliwo, które było na fakturach istniało". Wg jego zeznań spółka nie zatrudniała żadnych kierowców. Powyższe potwierdzają również zeznania J.I. przesłuchanego [...] listopada 2008 r., który stwierdził, że 90% faktur z A były to tzw. "puste faktury". Ogromną większość faktur stanowiły faktury gotówkowe. Kontrahenci spółki za nie nie płacili. Ze spółką za te wystawione faktury rozliczali się pośrednicy płacąc 13 groszy za każdy litr oleju napędowego wypisanego na dokumencie. Były to puste faktury, tzw. kosztowe. J.I. nigdy nie widział żadnego środka transportu paliwa, żadnych cystern, żadnej bazy paliwowej. Zeznał, że R.M. zajmował się wyszukiwaniem spółek w celu ich zakupu do wytwarzania faktur i to on załatwił spółkę W. Firma ta również wystawiała fikcyjne faktury do tych samych kontrahentów, co firma A. Do protokołu przesłuchania z dnia [...] listopada 2008r. J.I. zeznał "Ja przyznaję się do tego, że uczestniczyłem w zorganizowanej grupie przestępczej zajmującej się obrotem tzw. pustymi fakturami oraz obrotem paliwami z niewiadomego źródła". R.B. przesłuchany w dniu [...] stycznia 2009 r. zeznał, że A nie posiadało pojazdów do przewozu paliwa. "Domyślałem się, że faktury które podpisywałem zarówno ja jak i W. mogą poświadczać obrót paliwem, którego faktycznie nie ma. No bo z faktur wynikało, że ten obrót dotyczy ogromnych ilości paliwa, a to raczej fizycznie niemożliwe". Zeznania te zasadnie zostały uznane przez organy podatkowe jako wiarygodne. Świadkowie przesłuchiwani byli w postępowaniu karnym w charakterze podejrzanych i nie leżało w ich interesie składanie zeznań obciążających samych siebie, a za takie trzeba uznać przyznanie się do wystawienia dokumentów, posługując się cudzymi danymi i do potwierdzenia w nich nieprawdy. Podkreślić należy, że przedstawione okoliczności potwierdzone zostały w ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2010 r., wydana w stosunku do A sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2006 r. W decyzji tej stwierdzono, że działalność gospodarcza spółki A w zakresie sprzedaży i zakupu oleju napędowego w okresie od stycznia do października 2006 r. była działalnością fikcyjną. Zdarzenia gospodarcze opisane w fakturach VAT sprzedaży, jak i zakupu oleju napędowego przez A Sp. z o.o. faktycznie nie miały miejsca. Prawidłowo uznał organ podatkowy, że zgodnie z art. 194 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Zatem prawomocne decyzje wydane w odrębnych postępowaniach dotyczących kontrahentów T.W. należy uznać za dowody i na podstawie art. 194 Ordynacji podatkowej przyznać im szczególną moc dowodową, traktując je jako dokumenty urzędowe. Również w stosunku do drugiego podmiotu - W sp. z o.o . - Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał ostateczną decyzję z dnia [...] maja 2011 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od października 2006 r. do czerwca 2007 r. Z decyzji tej wynika, że działalność spółki w zakresie sprzedaży, jak i zakupu oleju napędowego w okresie od października 2006 r. do czerwca 2007 r. była działalnością fikcyjną. Zdarzenia gospodarcze opisane w fakturach VAT sprzedaży, jak i zakupu oleju napędowego przez spółkę faktycznie nie miały miejsca. Spółka nie dokonywała zakupów oleju napędowego od podmiotów gospodarczych, które faktycznie zajmują się jego obrotem. Zatem nie dysponowała paliwem, które mogłoby być przedmiotem rzeczywistych transakcji gospodarczych. Działalność Spółki W sprowadzała się do procederu prowadzenia pozornych czynności zakupu i sprzedaży oleju napędowego i wprowadzaniu do obrotu gospodarczego tzw. "pustych" faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji w nich opisanych. Dotyczyło to zarówno dostaw oleju napędowego jak i jego nabycia. Wskazać również należy, że świadkowie wskazani przez skarżących w piśmie z [...] listopada 2010 r. nie potwierdzili otrzymania przez stronę paliwa od spółki A bądź od Sp. z o.o. W. Na pytanie odnośnie wiedzy na temat zakupu oleju napędowego przez T.W., tj. od jakiej firmy był kupowany olej i czy była Pani/Pan obecny przy transakcji zakupu oleju świadkowie zeznali, że nie posiadają wiedzy skąd T.W. otrzymywał olej napędowy. T.L. znajoma T.W. zeznała, że raz uczestniczyła przy zlewaniu paliwa na terenie CPN-u do jednego dystrybutora. Nie wie od kogo był kupiony olej, jedynie od brata S.B. wiedziała, że zięć J.O. załatwia mu przewóz paliwa. J.O. kierowca ciągników zatrudniony u T.W. zeznał, że biały bus przyjeżdżał i przywoził paliwo. Nie wie od jakiej firmy był kupiony olej, ani jak często dochodziło do tych transakcji. S.K. pracownik T.W. również nie znał nazwy firmy dostarczającej olej napędowy. Wskazał, że paliwo przywoziły dwa busy biały i czerwony, najprawdopodobniej z okolic [...]. W.B. szwagier T.W. zeznał, że paliwo woził jego brat S.B.. Nie wie, z której firmy pochodziło paliwo. Brat przywoził T.W. fakturę, a ten mu za to płacił. Również Z.Z. kolega z pracy i A.W. żona T.W. nie znali firmy, od której strona postępowania nabywała olej napędowy. Przesłuchany w dniu [...] listopada 2011 r. J.O. zeznał, że nie zna firmy A, nie nawiązał z nią współpracy, a paliwo dla T.W. dostarczył tylko raz na prośbę teścia. Tym samym świadek J.O. również nie potwierdził zakupu przez stronę paliwa z ww. Spółek. Podkreślić również należy, na co zasadnie zwrócił uwagę organ odwoławczy, że T.W. za każdym razem płacił gotówką. Płatności w formie gotówkowej utrudniają lub uniemożliwiają identyfikację rzeczywistego sprzedawcy i odbiorcy. Ustalenia poczynione przez organy podatkowe na podstawie prawidłowo zebranego i w sposób rzetelny, wszechstronny i wyczerpujący ocenionego materiału dowodowego są prawidłowe. Stąd uzasadnione jest stwierdzenie, że faktury wystawione przez firmy A i W na rzecz firmy T.W. nie odzwierciedlały faktycznie przeprowadzonych transakcji. Również za prawidłowe uznać należy stanowisko organu w odniesieniu do zarzutu dotyczącego obciążenia podatnika "odpowiedzialnością" za nieuczciwe działania kontrahenta. Prawidłowo wskazał organ, że zgodnie z art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej oraz § 11 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów ( Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm. ) jako warunek uznania księgi podatkowej za rzetelną, jest zgodność jej zapisów z rzeczywistym stanem rzeczy. Nie ma zatem znaczenia z punktu przepisów prawa podatkowego, czy podatnik w sposób zawiniony, czy też niezawiniony, dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Istotny jest jedynie fakt, że faktury te nie odzwierciedlają faktycznych transakcji tzn., że ich wystawca nie był dostawcą towarów w nich wymienionych. Przepisy w zakresie dokumentowania operacji gospodarczych zezwalają na dokonywanie zapisów w księdze podatkowej tylko na podstawie dokumentów prawidłowych i rzetelnych. Dokumenty, którymi posłużył się podatnik, okazały się nieprawdziwe, zatem niezależnie od tego, czy podatnik została oszukany przez wystawców zakwestionowanych faktur, czy też wiedział, że nie są one prawdziwe, na prawidłowość ustalenia zobowiązania podatkowego okoliczności te nie mogą mieć wpływu. W tym kontekście, w ocenie Sądu, za trafny uznać należy pogląd organu, że ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym też z wyborem partnerów, kontrahentów operacji gospodarczych ponosi podatnik i nie jest dopuszczalne przenoszenie skutków takiego wyboru na budżet państwa. Reasumując należy stwierdzić, że odmienne rozumienie przez skarżących norm prawnych, nie czyni skargi zasadną. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny uznając, że zaskarżona decyzja Izby Skarbowej nie narusza prawa, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. ) skargę oddalił. /-/ J. Niedzielski /-/ J. Grzęda /-/ B. Rennert