II SA/Go 8/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Pauter (spr.) Sędzia WSA Michał Ruszyński Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Zacharia-Gardzielewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lutego 2016 r. sprawy ze skargi C Spółki z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r., nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej C Spółki z o.o. kwotę 1337 (jeden tysiąc trzysta trzydzieści siedem) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2015 r. znak [...], którą to decyzją w oparciu o art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 613), art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (tj. Dz.U. z 2013 r. poz. 1404 ze zm.) oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tj. Dz. U z 2015 r. poz. 612) po rozpoznaniu odwołania C sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z [...] października 2014 r. znak [...] wymierzającą skarżącej Spółce karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry na automatach [...] nr [...] oraz [...] nr [...] w łącznej wysokości 24.000 złotych, utrzymano w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Z przedstawionego przez organ odwoławczy stanu faktycznego znajdującego potwierdzenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym wynika, że organ I instancji decyzją z dnia [...] października 2014 r. na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (dalej: u.g.h.) wymierzył stronie karę pieniężną w wysokości 24.000 zł za urządzanie gier na automatach [...] nr [...] oraz [...] nr [...] poza kasynem gry. W uzasadnieniu organ ten wskazał, iż w wyniku przeprowadzonej w dniu [...] sierpnia 2012 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego kontroli w lokalu restauracji na stacji paliw [...] stwierdzono włączone i gotowe do gry dwa urządzenia elektroniczne do gier tj. [...] nr [...] i [...] nr [...]. W ramach czynności kontrolnych funkcjonariusze urzędu celnego stwierdzili, że automaty były podłączone do sieci elektrycznej. Na obu automatach były umiejscowione naklejki papierowe informujące, że są to urządzenia służące do gier zręcznościowych, należące do C sp. z o.o., a w dalszej części podano adres Spółki i numer telefonu. Nadto zawarto informację, że gry prowadzone na powyższych automatach są grami zręcznościowymi prowadzonymi na czas, obsługa lokalu nie wypłaca wygranych pieniężnych ani rzeczowych. Przy obu urządzeniach były wywieszone również zasady prowadzenia na nich gier. Po dokonaniu oględzin automatów funkcjonariusze celni przeprowadzili gry kontrolne. Ustalili, że są to typowe automaty bębnowe, układ znaków na bębnach w chwili zatrzymania nie zależy od zręczności grającego a wyłącznie od przypadku, jest losowy. Decyduje o tym oprogramowanie zamontowane w automatach, zawierając w ciągu logicznym generator liczb losowych. Uzyskane w trakcie gry wygrane punktowe umożliwiają dalsze jej prowadzenie, bez konieczności wpłacania do automatu gotówki. Rozpoczęcie gry na każdym z poddanych badaniu automacie wymaga uprzedniego uiszczenia przez grającego określonej kwoty pieniężnej. Z powyższej czynności sporządzono protokół oględzin. Automaty do gier zostały zabezpieczone i złożone do magazyny depozytowego Urzędu Celnego. W toku dalszych czynności ustalono, że powyższe automaty zostały wystawione w lokalu użytkowym w oparciu o umowy najmu zawartych w dniu [...] kwietnia 2012 r. (nr [...] i nr [...]), na podstawie których G.M. oddał skarżącej Spółce w najem po 1 m kw. lokalu, z przeznaczeniem na zainstalowanie oraz użytkowanie wskazanych wyżej automatów do gier zręcznościowych, za czynsz w kwocie po 600 zł kwartalnie, powiększony o należy podatek VAT. Najemca potwierdził w umowach tych, że jest właścicielem zajętych urządzeń elektronicznych do gier. W toku dalszego postępowania organ I instancji dołączył do akt sprawy opinie sporządzone przez biegłego sądowego z informatyki mgr inż. R.R., obie noszące datę [...] kwietnia 2013 r., w których opisano zasady prowadzenia gier na zajętych i zdeponowanych w magazynie depozytowym Urzędu Celnego w dniu [...] lutego 2013 r. automatach do gier. Powyższe opinie zostały włączone do zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego w oparciu o postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] września 2014 r. Postanowieniem z dnia [...] października 2014 r. organ wyznaczył skarżącej Spółce siedmiodniowy termin do wypowiedzenie się w sprawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania, które doręczono Spółce w dniu 20 października 2014 r. W piśmie noszącym datę [...] października 2014 r. skarżąca Spółka podniosła, iż brak jest podstaw do wymierzenia jej kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w oparciu o przepis art. 89 i następne u.g.h. Posiadane przez nią urządzenia nie są urządzeniami do gier hazardowych, a gry na nich urządzane nie są grami na automatach i nie podlegają one po przepisy ustawy o grach hazardowych. Na poparcie swoich twierdzeń przedłożyła opinię rzeczoznawcy Z.S. przedstawiającą ogólny schemat tj. zasady działania urządzenia do gier zręcznościowych urządzanych przez skarżącą Spółkę. Nadto dołączono opinię sporządzoną w sprawie karnej prowadzonej przez Sąd Rejonowy sporządzoną przez Z.K. dotyczącą podobnych urządzeń jak zajęte w niniejszej prawie, działających na takich samych zasadach, z treści której wynika, że nie podlegają one pod przepisy ustawy o grach hazardowych. W piśmie tym podniesiono również zarzut dotyczący braku notyfikacji przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h. jako przepisu o charakterze technicznym, co zgodnie z stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jak i Trybunału Konstytucyjnego oraz Sądu Najwyższego winno skutkować odmową jego stosowania. W konsekwencji brak jest podstaw do przyjęcia, że Spółka wyczerpała delikt opisany w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wobec braku zakazu urządzania gier na automatach poza kasynami gry. Decyzją z dnia [...] października 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. wymierzył stronie karę pieniężną w wysokości 24.000 zł za urządzanie gier na automatach [...] nr [...] oraz [...] nr [...] poza kasynem gry. W uzasadnieniu powyższej decyzji po przedstawieniu dotychczasowego przebiegu postępowania organ I instancji wskazał, że zgodnie z art. 6 u.g.h. działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry. W myśl art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 przytoczonej ustawy karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, a wysokość kary pieniężnej wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Według ustaleń zawartych w opiniach sporządzonych przez biegłego R.R. zatrzymane w trakcie oględzin i zdeponowane w magazynie depozytowym organu automaty do gier [...] nr [...] i [...] są urządzeniami elektronicznymi stymulującymi gry na automatach bębnowych, punkty zdobyte w jednej grze mogą być wykorzystane do prowadzenia kolejnych gier w ramach wykupionego czasu. Gry na powyższych automatach mają zarówno charakter czasowo – zręcznościowy jak i charakter losowy, Automaty nie wypłacają w sposób bezpośredni wygranych pieniężnych lub rzeczowych. Wygrane punktowe uzyskane w grach losowych pozwalają na rozgrywanie kolejnych gier do momentu wykupionego czasu, wygrane punktowe nie przedłużają wykupionego czasu gry. Gry prowadzone na zajętych automatach mają charakter komercyjny, albowiem przed ich rozpoczęciem grający musi uiścić określoną kwotę środków pieniężnych. Gry video rozgrywane na badanych automatach mają charakter losowy, wynik uzyskany w każdej z takich gier jest losowy i niezależny od umiejętności (zręczności, wiedzy) grającego bądź jego zdolności psycho-motorycznych, grający nie ma wpływu na to w jakiej konfiguracji zatrzymają się i ułożą się symbole skutkujące wygraną, decyduje o tym oprogramowanie automatów zawierające generator losowy. Wobec powyższych ustaleń poczynionych przez biegłego, organ I instancji przyjął, że na zajętych urządzeniach można prowadzić gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. Skoro zatem skarżąca Spółka urządzała gry na dwóch automatach poza kasynem zasadnym było wymierzenie jej grzywny w oparciu o art. 98 ust. 2 pkt 2 w wysokości 24.000 zł. W odwołaniu, wnosząc o uchylenie decyzji organu I instancji w całości i orzeczenie, iż brak jest podstaw do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej z tytułu urządzania kier na automatach poza kasynem, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisów: 1) naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 2 ust. 5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 i art. 91 u.g.h. poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które doprowadziło do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, podczas gdy skarżący takich gier na urządzeniach zręcznościowych nr [...] nie urządzał, 2) prawa materialnego tj. art. 2 ust. 5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt. 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które doprowadziło do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, podczas gdy skarżący takich gier na urządzeniach zręcznościowych nr [...] nie urządzał, 3) art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez prowadzenie ustaleń przez organ podatkowy w zakresie cech urządzenia określonych w art. 2 ust. 1-5 u.g.h., podczas gdy wyłączne ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą na automacie przysługuje Ministrowi Finansów, a nie organowi prowadzącemu niniejsze postępowanie, 4) art. 2 ust. 7 u.g.h. poprzez oparcie przez organ wydanej decyzji na wynikach eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych oraz niepełnych opiniach biegłego sądowego R.R., podczas gdy jedynym podmiotem ustawowo umocowanym do przeprowadzenia badań urządzeń do gier jest upoważniona przez Ministra Finansów jednostka badająca w ramach procedury prowadzonej przed Ministrem Finansów, o której mowa w art. 2 ust. 6 u.g.h. 5) błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, który polegał na nieprawidłowym ustaleniu, że skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy skarżący nie urządzał takich gier, 6) przepisów postępowania tj. przepisów art. 122, art. 187 §1 w zw. z art. 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez brak dokładnego wyjaśnienia przez organ podatkowy wszystkich okoliczności niezbędnych do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy wymagającej wiadomości specjalnych oraz ograniczenie się do powtórzenia wyników postępowania dowodowego przeprowadzonego w toku kontroli celnej i postępowania karno-skarbowego oraz oparcie się przez organ podatkowy na niepełnym materiale dowodowym w toczącej się sprawie [...], 7) art. 191 o.p. w zw. z art. 2 ust. 5 u.g.h. poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na kwalifikacji zatrzymanych urządzeń [...], jako urządzeń w rozumieniu art. 2 u.g.h., podczas gdy materiał dowodowy w postaci wyników eksperymentu oraz niepełnej opinii biegłego sądowego R.R. nie pozwalał na taką ocenę, 8) art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 8 i art. 1 punkt 11) dyrektywy nr 98/34 WE z dnia 22 czerwca 1998r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż można prowadzić postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie niemającej zastosowania (nieskutecznej) wobec polskich podmiotów, nienotyfikowanej przez Polskę normy art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych (jako stanowiącej podstawę do wymierzenia kary pieniężnej w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.), która to norma została w sposób wiążący uznania prze TSUE za "przepis techniczny" w rozumieniu nr 98/34 WE, skutkujące wydaniem decyzji bez podstawy prawnej, a więc dotkniętej wadą nieważności, 9) art. 201 §1 pkt 2 o.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia pomimo istnienia podstaw do zawieszenia postępowania tj. istnienie zagadnienia wstępnego, od którego to zagadnienia, było uzależnione wydanie decyzji w niniejszej sprawie w postaci pytania prawnego skierowanego do Trybunału Konstytucyjnego przez NSA postanowieniem z dnia 15 stycznia 2014r. (sygn. akt II GSK 686/13), dotyczącego zgodności art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. z art. 2, art. 7 oraz art. 20 i art. 22, w zw. z art. 31 ust.3 Konstytucji RP, jak również w postaci toczącego się równolegle postępowania karno-skarbowego. W uzasadnieniu odwołania strona w pierwszej kolejności, powołując się na art. 91 ust.3 Konstytucji RP, wskazała na zasadę pierwszeństwa prawa wspólnotowego nad prawem krajowym i zauważyła, że w przypadku kolizji norm prawa krajowego z normami prawa europejskiego sąd powinien odmówić zastosowania sprzecznego z prawem wspólnotowym przepisu ustawy i zastosować bezpośrednio przepis prawa wspólnotowego, a jeżeli nie jest możliwe bezpośrednie zastosowanie normy prawa wspólnotowego, szukać możliwości prounijnej wykładni prawa krajowego, zgodnej z prawem europejskim. Następnie strona podniosła, że urządzenia będące jej własnością, a których dotyczy postępowanie będące przedmiotem wniesionego odwołania, są urządzeniami zręcznościowymi, a nie automatami do gier i nie urządzano na nich gier na automatach w rozumieniu przepisów u.g.h., a co za tym idzie, na skorzystanie z nich Spółka nie musiała uzyskiwać jakiejkolwiek koncesji, czy też zezwolenia. Zaskarżoną decyzją noszącą datę [...] grudnia 2014 r. organ odwoławczy - Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie wydane przez organ I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że ustalenia poczynione w trakcie przeprowadzonego postępowania pozwalają przyjąć, że gry na zabezpieczonych urządzeniach [...] o nr [...] i [...] o nr [...] mają charakter gier na automatach w rozumieniu art. art. 2 ust. 5 u.g.h. jak to ustalił organ I instancji. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowy. Z kolei w myśl art. 2 ust. 5 tej ustawy grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Przepis art. 2 ust. 4 ustawy stanowi natomiast, że wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Zdaniem organu odwoławczego sporządzone przez biegłego rzeczoznawcę R.R. ekspertyzy noszące datę [...] kwietnia 2013 r. po wykonaniu tzw. gier testowych i dokonaniu oględzin automatów oraz ustalenia poczynione przez funkcjonariuszy urzędu celnego w dniu [...] lutego 2013r. w trakcie oględzin pozwalają przyjąć, że przedmiotowe automaty są urządzeniami elektronicznymi stymulującymi gry na automatach bębnowych. Automaty nie mają możliwości przedłużania gry poza wykupiony czas, punkty zdobyte w jednej grze mogą być wykorzystane do prowadzenia kolejnych gier, gry mają charakter losowy i komercyjny. Automaty umożliwiają uzyskanie wygranych w postaci punktów kredytowych i gry na obu urządzeniach wyczerpują definicje gier na automatach określonych w art. 2 ust. 5 u.g.h. Bezspornym jest, że w przypadku gry na spornych automatach gracz nie ma wiedzy, jaki będzie wynik. Wynik jest nieprzewidywalny dla grającego co przesądza o charakterze losowym gry. Wygrana punktowa nie zależy od umiejętności wrodzonych lub nabytych uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych. Nie ma on wpływu na ustawienie się bębnów w określonej konfiguracji, bowiem po naciśnięciu odpowiedniego przycisku zatrzymują się one samoczynnie. Z uwagi na dużą prędkość obracania się ich grający nie jest w stanie przewidzieć kombinacji symboli, która pojawi się na bębnach w chwili zatrzymania. Tym samym za prawidłowe organ odwoławczy uznał ustalenia, iż sporne automaty są automatami do gry w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. Powyższe ustalenia dotyczące charaktery gier na spornych automatach oraz bezspornego ich użytkowania poza kasynem, stanowiło podstawę do nałożenia na stronę skarżącą kary pieniężnej w oparciu o art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu podniesionych w odwołaniu. Nie została naruszona konstytucyjna hierarchia aktów prawnych. Organ I instancji wydając zaskarżoną decyzję opierał się na obowiązujących i pozostających w obiegu przepisach prawnych. Organ II instancji stwierdził, że przepisy ustawy o grach hazardowych niosą za sobą liczne ograniczenia, jednakże takie ograniczenia są dozwolone jeśli ustanowiono je w ustawie. W wyroku z dnia 11 marca 2015 roku w sprawie o sygn. akt P 4/4 Trybunał Konstytucyjny orzekł o zgodności art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. z art. 2 i 7 Konstytucji RP oraz z art. 20 i 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Odnośnie braku notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych organ podzielił stanowisko Sądu Najwyższego wyrażone w postanowieniu z dnia 28 listopada 2013 r. w sprawie o sygn. akt I ZP 15/13 i I KZP 14/13, zgodnie z którym do czasu przyjęcia przez Trybunał Konstytucyjny stosownego rozstrzygnięcia o braku obowiązywania przepisów tej ustawy, brak jest podstaw do odmowy ich stosowania. Zdaniem organu odwoławczego zgromadzony materiał dowodowy jest kompletny i pozwalający poczynić ustalenia, iż gry na spornych automatach są grami w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. oraz, że gry na tych automatach prowadzono poza kasynami gier. Wskazany przez stronę wnoszącą odwołanie art. 2 ust. 6 u.g.h. ma zastosowanie tylko wtedy, gdy nie jest możliwe określenie charakteru danej gry co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Stwierdzono również brak podstaw do uwzględnienia wniosku skarżącej Spółki o zwieszenie postępowania. Sprawa karna skarbowa toczy się bowiem przeciwko osobie fizycznej, nie zaś przeciwko Spółce. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. strona, reprezentowana przez pełnomocnika, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) prawa materialnego tj. art. 2 ust. 5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które doprowadziło do błędnej kwalifikacji charakteru prawnego urządzenia i do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, podczas gdy skarżący takich gier na spornych urządzeniach zręcznościowych nie urządzał, 2) art. 2 ust. 6 oraz ust. 7 u.g.h. poprzez prowadzenie ustaleń przez organ podatkowy w zakresie cech urządzenia określonych w art. 2 ust. 1-5 u.g.h. i oparcie przez organ wydanej decyzji na wynikach eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych oraz niepełnej opinii biegłego sądowego R.R., podczas gdy wyłącznie ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą na automacie przysługuje Ministrowi Finansów w drodze decyzji, a nie organom prowadzącym postępowanie podatkowe, 3) błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, który polegał na nieprawidłowym ustaleniu, że skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy skarżący nie urządzał takich gier; 4) przepisów postępowania, tj. przepisów art. 122, art. 187 § 1, art. 188 w zw. z art. 197 i art. 229 o.p. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia przez organ podatkowy wszystkich okoliczności niezbędnych do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy wymagającej wiadomości specjalnych oraz ograniczenie się wyłącznie do powtórzenia wyników postępowania dowodowego przeprowadzonego w toku kontroli celnej i postępowania karno-skarbowego oraz oparcie się przez organ na opiniach recypowanych z postępowania karno-skarbowego sporządzonych przez biegłego R.R., mimo uzasadnionych zastrzeżeń strony co do treści opinii i odmowie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w zakresie wymagającym wiedzy specjalnych, 5) art. 191 o.p. w zw. z art. 2 ust. 5 u.g.h. poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na kwalifikacji urządzeń nr [...] i [...] jako urządzenia w rozumieniu art. 2 ustawy o grach hazardowych, podczas gdy materiał dowodowy w postaci wyników eksperymentu oraz niepełnej opinii biegłego sądowego R.R. nie pozwalał na taką ocenę, 6) prawa Unii Europejskiej poprzez naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 8 i art. 1 punkt 11) dyrektywy nr 98/34 WE poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż można prowadzić postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie niemającej zastosowania (nieskutecznej) wobec polskich podmiotów nienotyfikowanej przez Polskę normy wyartykułowanej w art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., która to norma została w sposób wiążący uznana przez TSUE za "przepis techniczny" w rozumieniu dyrektywy 98/34 WE skutkujące wydaniem decyzji bez podstawy prawnej, a więc dotkniętej wadą nieważności, 7) art. 120 o.p. i art. 7 Konstytucji RP poprzez naruszenie przez organy podatkowe konstytucyjnej zasady działania zgodnego z prawem, w tym również z prawem unijnym, a to przez zastosowanie sprzecznych z prawem unijnym technicznych przepisów ustawy o grach hazardowych, 8) art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez jego błędne zastosowanie polegające na naruszeniu konstytucyjnej hierarchii aktów prawnych wynikającej wprost z literalnego brzmienia powołanego przepisu i niezastosowaniu zasady pierwszeństwa prawa unijnego, tj. przyjęcie, że w niniejszym stanie faktycznym powinna znaleźć zastosowanie u.g.h. stanowiąca cześć krajowego porządku prawnego, pomimo braku notyfikacji i niezgodności ustawy z prawem europejskim, Mając powyższe na uwadze strona wniosła o uwzględnienie skargi i stwierdzenie nieważności decyzji II instancji i poprzedzającej ją decyzji I instancji w całości, jako wydanych bez podstawy prawnej; ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ II instancji, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej p.p.s.a.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ocena legalności zaskarżonej decyzji, przeprowadzona według wskazanych powyżej kryteriów wykazała, iż skargę należało uwzględnić jednakże z przyczyn zasadniczo innych niż wynikające z zarzutów w niej podniesionych. Analiza akt administracyjnych sprawy, w oparciu o które orzeka sąd (art. 133 § 1 p.p.s.a) pozwala na stwierdzenie, iż organy orzekające prawidłowo ustaliły stan faktyczny w rozpoznawanej sprawie w zakresie obejmującym ustalenie Spółki jako podmiotu, któremu przysługiwał tytuł prawny do opisanych w decyzjach urządzeń na których urządzane były gry, zainstalowanych w kontrolowanej przez funkcjonariuszy celnych stacji paliw i znajdowały się one w jej władaniu. Okoliczności tej strona skarżąca zresztą nie kwestionowała ani w toku postępowania przed organami, ani w skardze. Jej stanowisko na etapie odwołania jak i w skardze, sprowadzało się jednakże do kwestionowania ustaleń co do charakteru zatrzymanych urządzeń jako automatów do gier w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. dokonanych przez organ I instancji w oparciu o opinię biegłego R.R. i wyniki kontroli, przeciwstawiając im tezę, iż są to automaty do rozgrywania na nich gier zręcznościowych (lub z przewagą gier zręcznościowych), w odniesieniu do których działalność nie jest reglamentowania ani podmiotowo (koncesją, zezwoleniem ), ani przedmiotowo (przez określenie miejsc w których dopuszczalne jest ich prowadzenie). Kwestionowała też uprawnienie organów celnych do samodzielnego ustalania charakteru urządzanych na automatach gier, czyli zastosowany przez organy tryb dokonywania takich ustaleń. Rozstrzygnięcie sporu zaistniałego w sprawie zależy przede wszystkim - jak to podnosi strona skarżąca - od ustalenia, czy kontrolowane urządzenia umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub 5 ustawy o grach hazardowych. Według postanowień art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Natomiast według unormowania zawartego w art. 2 ust. 5 tej ustawy grami na automatach są także oprócz określonych w art. 2 ust. 3 ustaw gry na urządzeniach mechanicznych, elektronicznych lub elektrycznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgromadzony przez organy celne materiał dowodowy, zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie pozwala przyjąć w sposób nie budzący wątpliwości, że gry na badanych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Wskazują na to przede wszystkim ustalenia i wynikające z nich wnioski zawarte w opiniach biegłego sądowego z zakresu informatyki R.R.. W opiniach dotyczących badanych urządzeń uprzednio zatrzymanych przez funkcjonariuszy urzędu celnego biegły po dokonaniu ich oględzin, ustaleniu ich stanu technicznego i wykonaniu gier kontrolnych stwierdził, że gry prowadzone na sporych urządzeniach wyczerpują definicję gier na automatach zawartej w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. W obu automatach udostępnia się gry będących symulatorami klasycznych automatów bębnowych. Zasada rozgrywania gier na zajętych urządzeniach jest taka sama. Aby rozegrać grę, automat należy zasilić środkami pieniężnymi, które są przeliczane na maksymalny czas gry oraz na punkty. Bębny po uruchomieniu gry po naciśnięciu przycisku "graj rozrywkowo" rozpoczynają się obracać, a następnie zatrzymują się samoczynnie bez żadnego udziału gracza. Ich wzajemne ustawienie w momencie zatrzymania jest losowe i niezależne od zręczności, umiejętności grającego. Jeśli końcowy układ symboli na bębnach nie odpowiada układowi premiowania wygraną, wtedy ilość posiadanych punktów kredytowych podlega zmniejszeniu o wysokość stawki. Jeżeli natomiast układ symboli na bębnach będzie zgodny z jednym z układów premiowanych wygraną, to grający ma możliwość podjęcia wygranej poprzez dodanie ich do posiadanych punktów i mogą być wykorzystane w kolejnych grach w ramach wykupionego limitu czasowego, po upływie którego automat staje się nieaktywny, a punkty wskazane na liczniku kasują się. Grający na obu automatach może również zdobywać punkty zręcznościowe. Gry video rozgrywane na obu urządzeniach mają charakter losowy, bowiem grający nie ma realnego wpływu na to w jakiej konfiguracji zatrzymają się i układają symbole skutkujące wygraną. Automaty nie wypłacają w sposób bezpośredni wygranych pieniężnych lub rzeczowych. Powyższe ustalenia biegłego co do konstrukcji, oprogramowania i przebiegu gier prowadzonych na zajętych urządzenia pozwalają przyjąć, że stanowią one automaty do gry w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Poczynione przez biegłego ustalenia znajdują potwierdzenie w ustaleniach poczynionych przez funkcjonariuszy urzędu celnego przeprowadzających oględziny urządzeń w dniu [...] lutego 2013 r., w tym przeprowadzonego w ramach tej czynności eksperymentu w postaci gier kontrolnych. Zgromadzony zatem materiał dowodowy, a w szczególności ustalenia i wnioski wynikające z opinii biegłego w ocenie Sądu pozwalają przyjąć, iż organy wykazały w sposób nie budzący wątpliwości, że gry na badanych automatach charakteryzują się wszystkimi wskazanymi w powołanym przepisie cechami. Badane urządzenia są urządzeniami elektronicznymi. Gry były prowadzone w celach komercyjnych, czyli nastawione na zysk jaki przynosiły przedsiębiorcy (skarżącej Spółce) korzyści związane ze świadczeniem pieniężnymi, uiszczanymi przez grających przed rozpoczęciem gry. Zasadnie też organy przyjęły, że gry na badanych urządzeniach miały charakter losowy ze względu na fakt, że wynik uzyskany w ramach gier dostępnych na automatach jest losowy i niezależny od umiejętności, zręczności grającego bądź jego zdolności psycho-fizycznych. Grający z chwilą rozpoczęcia poszczególnych gier nie ma wpływy na konfigurację w jakiej ustawą się bębny co decyduje o ewentualnej ilości zdobytych punktów będącej następstwem odpowiedniego ustawienia symboli na bębnach. Wskazać należy, że nie pozbawia gry "charakteru losowego" fakt, że kończy się ona z upływem wykupionego czasu niezależnie od zdobytych punktów. O "charakterze losowym" gry decyduje okoliczność, że grający nie ma wpływu na ilość zdobytych punktów, o której decyduje tylko i wyłącznie układ znaków na bębnach, które jednak zatrzymują się losowo, w sposób niezależny od umiejętności, zręczności grającego. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 maja 2012 roku w sprawie V KK 420/11 (Lex 1212391), stwierdził, że całkowita lub częściowa losowość jest zasadniczą cechą dla gier hazardowych. Pojęcia "losowości" nie należy utożsamiać tylko z przypadkiem. Gra ma bowiem charakter losowy, gdy do gracza jej wynik jest nieprzewidywalny, a więc nie jest możliwy do przewidzenia i nie istnieje strategia umożliwiająca polepszenie wyniku bez złamania zasad gry. Sąd stwierdził też, że nieprzewidywalność tę należy oceniać przez pryzmat warunków standartowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). Sąd Najwyższy wskazał, że zestawienie zamieszczone w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 ustawy zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do uprawnionego systemowo wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 ustawy, poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie do gry, jako istotnych, elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 ustawy te elementy (umiejętności, zręczność, wiedza) mogą mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Dominującym elementem musi być "losowość", rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu tej gry dla jej uczestnika. Podnieść nadto należy, że podstawą do zaliczenia danego urządzenia do automatów w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. jest wystarczające, że tylko niektóre gry na nim dostępne odpowiadają definicjom zwartym w tych przepisach. Nie jest koniecznym, aby taki charakter miały wszystkie gry. Za chybiony należy uznać zarzut naruszenia przez organy art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. Według tego pierwszego przepisy minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga w drodze decyzji czy gra jest grą losowa, a także czy jest grą na automacie w rozumieniu ustawy. Nie kwestionując określonych w art. 2 ust. 6 u.g.h. kompetencji ministra właściwego do spraw finansów publicznych, należy zauważyć, że tego unormowania nie można odnieść wprost do ustalonego w niniejszej sprawie stanu faktycznego. Mając bowiem na uwadze funkcję unormowania zawartego w tym przepisie wskazać należy, że decyzja ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzygająca o tym czy oceniana gra jest grą na automatach w rozumieniu tej ustawy, wymagana jest na etapie planowania lub rozpoczęcia urządzania gier. Postępowanie w tym zakresie - jak wynika z art. 2 ust. 7 u.g.h. - wszczyna się na wniosek przedsiębiorcy. Przyjęcie koncepcji odmiennej prowadziłoby do uznania, że w każdym przypadku uruchomienia na terenie Polski jakiejkolwiek gry, na jakimkolwiek automacie, a więc nawet przy podejmowaniu działań nielegalnych, urządzaniu gier na automatach bez koncesji lub zezwolenia, konieczne byłoby uzyskanie decyzji wskazanego ministra co do charakteru takiej gry. Tymczasem obowiązujące unormowania takiego wymogu nie przewidują. Podzielenie dokonanej przez stronę skarżącą wykładni art. 2 ust. 6 u.g.h. prowadziłoby niejednokrotnie do zablokowania merytorycznej działalności takiego organu centralnego, który byłyby zmuszony orzekać o charakterze gry w ogromnej liczbie spraw, w których wstawia się do różnych lokali urządzenia do gier, bez jakiejkolwiek ich rejestracji lub zgłoszenia, a po stwierdzeniu przez organy celne możliwości organizowania na takich urządzeniach gier odpowiadających definicji zawartej w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h., usiłuje się przerzucić na te organy obciążający przedsiębiorcę rozpoczynającego działalność, obowiązek wystąpienia do właściwego ministra do spraw finansów publicznych o wydanie decyzji w warunkach określonych w art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust 7 u.g.h. Stąd - zdaniem Sądu - organy celne przeprowadzając postępowanie dowodowe w oparciu o unormowania zawarte w Ordynacji podatkowej były uprawnione, w sytuacji jaka zaistniała w niniejszej sprawie, do samodzielnego dokonywania ustaleń czy dana gra jest grą na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. ( vide: wyrok NSA z dnia 24 września 2015 r. sygn. akt II GSK 1788/15, wyrok NSA z dnia 18 września 2015 r. , sygn. akt II GSK 1603/15). Niezależnie od powyższego, w analizowanym zakresie nie można również pomijać konsekwencji wynikających z unormowań zawartych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej. Służbie tej - zgodnie z art. 2 przywołanej ustawy - powierzono kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych: od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń. W zadaniach Służby Celnej mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także - co istotne w realiach rozpatrywanej sprawy - w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 omawianej ustawy (art. 30 ust. 1 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13). W świetle więc i tych argumentów brak jest podstaw, aby twierdzić o istnieniu potrzeby - wręcz obowiązku - rozstrzygania w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych (vide: wyrok NSA z dnia 25 listopada 2015 r. II GSK 183/14, baza orzeczeń nsa.gov.pl ). W odniesieniu do zarzutów dotyczących wad postępowania wyjaśniającego prowadzonego przed organami, to wskazać należy, że bezpodstawne pozostawało stanowisko skarżącej zarzucające organom oddalenie jej wniosku dowodowego o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w sytuacji, gdy akta administracyjne sprawy nie wskazują by taki wniosek strona zgłaszała. Bezpodstawny pozostawał też zarzut o nieprzeprowadzeniu przez organy dowodu z własnej opinii biegłego. Wprawdzie opinia biegłego R.R., którą uzyskał organ I instancji, wydana została w sprawie karno-skarbowej, jednakże zgodnie z art. 181 O.p. – mającym odpowiednie zastosowanie w niniejszej sprawie poprzez art. 8 u.g.h. - dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być również materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Analiza akt administracyjnych rozpoznawanej sprawy jak i stanowisko samej spółki wskazuje również, że nie legitymowała się ona, wydanym na podstawie poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. nr 4, poz. 27 ze zm. – określana dalej jako u.g.z.w.), zezwoleniem na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, które na mocy przepisów przejściowych zawartych w art. 129 ust. 1 u.g.h. uprawniałyby ją do urządzania takich gier na takich automatach w lokalu, w którym funkcjonariusze urzędu celnego w trakcie kontroli stwierdzili ich wystawienie. Chodzi tutaj o zezwolenie udzielone przed dniem wejścia w życie u.g.h., zgodnie z którym skarżąca byłaby uprawniona do wystawienia automatu do gier o niskich wygranych w kontrolowanym lokalu do czasu wygaśnięcia zezwolenia, a które na podstawie art. 141 u.g.h. wyłączałoby możliwość stosowania sankcji z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Ponadto skarżąca spółka nie dysponowała koncesją na prowadzenie kasyna gry o jakiej mowa w art. 6 ust. 1 u.g.h. Mimo prawidłowości powyższych ustaleń organów orzekających w sprawie stwierdzić należy, iż nałożenie na skarżącą kary pieniężnej nastąpiło z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy administracyjnej. Jak wynika ze wskazanych w decyzjach organów obu instancji podstaw prawnych kara wymierzona została w oparciu o przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., przy czym organ I instancji powołał się dodatkowo na przepis art. 6 ust. 1 tej ustawy. Działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry ( art. 6 ust. 1 u.g.h. ), przy czym urządzanie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry ( art. 14 ust. 1 u.g.h.). W świetle zaś art. 23 a ust. 1 i 2 u.g.h., automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Rejestracja automatu lub urządzenia do gier oznacza dopuszczenie go do eksploatacji. Ujawnione w kontrolowanym lokalu automaty nie posiadały wymaganej przez art. 23a ust. 1 u.g.h. rejestracji. Warunkiem bowiem uzyskania takiej rejestracji jest prowadzenie działalności w oparciu o zezwolenie bądź koncesję. Stosownie zaś do art. 89 ust. 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. Stan faktyczny sprawy niniejszej ustalony niewadliwie we wskazanym powyżej zakresie świadczy o urządzaniu gry na automatach o jakich mowa w art. 2 ust. 5 u.g.h. przez podmiot, który nie posiada koncesji na prowadzenie kasyna ani też zezwolenia określonego w art. 129 ust. 1 u.g.h. W świetle przywołanej regulacji art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność gospodarcza związana z prowadzeniem gier hazardowych jest reglamentowana przez państwo. Przepis ten jest skierowany do podmiotu, który ma zamiar lub prowadzi określony rodzaj działalności, w tym przypadku urządza gry cylindryczne, gry w kości, w karty oraz gry na automatach. Działalność w zakresie gier na automatach wymaga zatem uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna, co oznacza, że prowadzenie takiej działalności bez koncesji wyczerpuje dyspozycję art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., stanowiącego sankcję za naruszenie obowiązku określonego w art. 6 ust. 1 u.g.h. (vide: wyroki NSA z dnia 7 października 2015 r., sygn. akt II GSK 1701/15 i II GSK 1702/15 ). Skutkiem tego musi być uznanie, że art. 6 ust. 1 i 14 ust. 1 u.g.h. to dwie normy, z których wynikają dwa różne zakazy znajdujące potwierdzenie w treści art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h., zatem konstytuujące dwa różne delikty administracyjne zagrożone różnymi karami ( vide: wyrok NSA z dnia 7 października 2015 r., sygn. akt II GSK 1792/15 ). Oznacza to, iż Spółka C działała w sposób naruszający prawo, jednakże podstawą prawną wymierzenia kary w takiej sytuacji stanowić mógł przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Podmiot bowiem, który nie legitymuje się wskazanym powyżej zezwoleniem albo koncesją działa nielegalnie i podlega karze pieniężnej, która wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej nielegalnie gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.). Tymczasem organy do ustalonego stanu faktycznego sprawy zastosowały jako podstawę orzeczenia kary normę, która jest skierowana do podmiotów mających koncesję na prowadzenie kasyna w sytuacji, gdy zastosowanie powinna znaleźć norma z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Skoro nielegalne działanie podmiotu sankcjonowane jest w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., to przyjąć należy, że kara za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., dotyczy urządzającego te gry legalnie, lecz z naruszeniem warunków prowadzenia działalności w tym zakresie. Za konstatacją taką przemawia także ustalenie w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. kary za delikt opisany w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości 12.000 zł od każdego automatu, która umożliwia, podmiotowi urządzającemu grę na automacie poza kasynem gry, zachowanie przychodu z tej gry ponad kwotę kary. Nie sposób przyjąć, aby podmiot działający nielegalnie mógł być premiowany w ten sposób. Jednakowe traktowanie tych podmiotów pozostawałoby także w sprzeczności z zasadą równości wobec prawa, wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Odmiennej oceny wymagają sprawy, w których strona prowadzi działalność regulowaną przepisami u.g.h. pomimo, że zezwolenia ani koncesji na prowadzenie kasyna gry nigdy nie posiadała, a nawet o nie się nie ubiegała. Stwierdzone przez Sąd naruszenie przepisów prawa materialnego, przez niewłaściwą kwalifikację deliktu do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. zamiast do art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., ma wpływ na wynik spawy, gdyż konieczne jest ustalenie innej wysokości kary. W postępowaniu dotychczas przeprowadzonym przez organy nie zostały poczynione żadne ustalenia dotyczące wysokości osiągniętego przychodu z kontrolowanych automatów. Nie jest zatem wykluczona sytuacja, że 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej nielegalnie gry na badanych automatach byłaby kwotą niższą od 12.000 zł. W aktach administracyjnych nie został udokumentowany okres eksploatacji automatów do momentu ich zatrzymania. Z dokonanych przez biegłego odczytów statystyk na badanych urządzeniach wynika w odniesieniu do dwóch automatów, ilość rozegranych gier, w tym gier wygranych. Konieczne jest zatem dokonanie ustaleń w odniesieniu do wysokości przychodu uzyskanego w wyniku funkcjonowania automatów. Takiej inicjatywy dowodowej nie może, z przyczyn ustrojowych, podjąć czy uzupełnić sąd administracyjny. W świetle powyżej przedstawionej oceny prawnej nie mogły odnieść zamierzonego skutku zarzuty strony skarżącej podniesione w skardze o bezskuteczności przepisów art. 6 ust. 1, 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wobec braku notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej. W piśmiennictwie i orzecznictwie zakwestionowano dopuszczalność stosowania kary pieniężnej za delikt administracyjny, jakiego dopuścił się podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.). Pogląd taki wyprowadzono z zestawienia art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. z art. 14 ust. 1 u.g.h., przyjmując, że pierwszy z nich jest przepisem sankcjonującym w stosunku do art. 14 ust. 1 u.g.h., wprowadzającego zakaz urządzania wymienionych w nim gier poza kasynem gry. Skoro więc Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 uznał, że przepisy w rodzaju art. 14 ust. 1 u.g.h. należą do zbioru "przepisów technicznych" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, a przepis ten (podobnie jak inne unormowania tej ustawy) nie został poddany procedurze notyfikacji (art. 8 dyrektywy 98/34/WE), to wykluczone jest jego stosowanie, przeto odpadła także podstawa "stosowania przepisu sankcjonującego", tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (vide: A. Kisielewicz, Kary administracyjne przewidziane ustawą z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych, ZNSA 2013, nr 5, s. 17; wyrok NSA z dnia 17 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1296/15). Zauważyć należy, iż wskazana relacja nie występuje natomiast między art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Delikt administracyjny, opisany w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie ma powiązania z art. 14 ust. 1 u.g.h. Obejmuje on bowiem katalog czynów, które nie pozostają w związku z nakazami lub zakazami ujętymi w art. 14 ust. 1 u.g.h., a więc z miejscem urządzania gier, lecz dotyczy urządzania gier hazardowych bez stosownego upoważnienia, jak też bez zarejestrowania automatu lub urządzenia (vide: wyrok WSA we Wrocławiu z 19 sierpnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wr 113/15). Przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. pozostaje natomiast w związku z art. 6 ust. 1. u.g.h. W kwestii zaś charakteru przepisu art. 6 ust. 1 u.g.h., podzielić należy pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 17 września 2015 r. w sprawie o sygn. akt II GSK 1711/15 - w zakresie zawartej w nim oceny o braku "techniczności" tego przepisu i niemożności traktowania go na równi z przepisem art. 14 ust.1 u.g.h., któremu TSUE w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. przypisał bezpośrednio charakter techniczny. Z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE wynika, że pojęcie "przepis techniczny" obejmuje trzy kategorie przepisów, tj. specyfikacje techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 3 dyrektywy, "inne wymagania" zdefiniowane w art. 1 pkt 4 dyrektywy oraz zakazy produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i użytkowania produktów, wskazane w art. 1 pkt 11 dyrektywy. Analizując uzasadnienie wyroku TSUE w zakresie rozumienia pojęcia "przepis techniczny", NSA w powołanym orzeczeniu uznał, że przepis art. 6 ust. 1 u.g.h. nie kwalifikuje się do żadnej z tych kategorii przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, ponieważ nie dotyczy produktów (automatów do gier) w taki sposób, że mógłby wpływać istotnie na ich właściwości lub sprzedaż (inne wymagania) lub wprowadza zakazy, które wiąże się z trzecią, wyżej wymienioną kategorią przepisów technicznych. Przepis art. 6 ust. 1 u.g.h. nie może być również uznany za specyfikację techniczną (pierwsza kategoria przepisów technicznych). W kontekście brzmienia art. 6 ust. 1 u.g.h. NSA zauważył, że ustawa o grach i zakładach wzajemnych reglamentowała działalność w zakresie gier hazardowych w podobny sposób – wymagała pozwolenia na taką działalność. Podmiotem urządzającym gry na automatach o niskich wygranych mogła być, tak jak obecnie, wyłącznie spółka akcyjna lub spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, mająca siedzibę w Polsce (art. 5 ust. 1 u.g.z.w. i art. 6 ust. 4 u.g.h.), posiadająca zezwolenie udzielone przez Ministra Finansów, a jeżeli działalność miała być prowadzona na obszarze właściwości miejscowej jednego lub kilku dyrektorów izby celnej - zezwolenia odpowiedniego dyrektora izby celnej (art. 24 ust. 1, 1a i 1b tej ustawy). Wskazać należy, iż zezwolenia i koncesje są uznawane za formy podmiotowej reglamentacji w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Pełnią funkcję wstępnej kontroli spełniania przez podmiot gospodarczy prawem przewidzianych warunków prowadzenia działalności gospodarczej w określonej dziedzinie, objętej koncesjonowaniem. Takie właśnie znaczenie ma norma zawarta w art. 6 ust. 1 u.g.h. Nie ustanawia ona żadnych ograniczeń albo warunków dotyczących strony przedmiotowej koncesjonowanej działalności. Stanowi tylko tyle, że działalność m.in. w zakresie gier na automatach może prowadzić podmiot, który posiada koncesję na prowadzenie kasyna gry. Natomiast nie ma w nim żadnych odniesień dotyczących urządzeń do prowadzenia gier. W szczególności art. 6 ust. 1 u.g.h. nie przesądza o tym, że posiadacz takiej koncesji może urządzać gry na automatach wyłącznie w kasynie gry. Tę kwestię reguluje bowiem art. 14 ust. 1 u.g.h. Dlatego też istnieje istotna różnica o charakterze "treściowym" i "jakościowym" pomiędzy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. Oba te przepisy należy postrzegać jako uzupełniające się, ale też jako zawierające dwie odrębne normy prawne, ustanawiające dwa różne zakazy, powiązane w art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 z dwoma różnymi deliktami administracyjnymi, zagrożonymi dwiema różnymi karami administracyjnymi. Nieprzypadkowo zatem notyfikowano Komisji Europejskiej projekt ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1201), obejmujący art. 14 ust. 1 u.g.h., z pominięciem art. 6 ust. 1 ustawy. Pogląd, iż art. 6 ust. 1 u.g.h. nie dotyczy produktów (automatów do gry) i dlatego nie ma charakteru przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 i 4 dyrektywy 98/34/WE znajduje wsparcie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (vide: wyrok w sprawie CIA Security SA C - 194/94; wyrok w sprawie Lindberg C- 267/03; w sprawie Canal Satelite Digital C - 390/99; wyrok w sprawie van der Burg C - 278/99), w którym wskazuje się, że nie mają charakteru technicznego przepisy krajowe określające warunki niezbędne do prowadzenia określonej działalności czy ustanawiające warunki zakładania przedsiębiorstw, poddające wykonywanie jakiejś działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia. Uznanie braku "techniczności" przepisu sankcjonowanego (art. 6 ust. 1 u.g.h.) wpływa też na ocenę "techniczności" przepisu sankcjonującego tj. art. 89 ust.1 pkt 1 i ust 2 pkt 1 u.g.h. Brak też było – zdaniem Sądu – podstaw do uwzględnienia zarzutu dotyczącego naruszenia przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h., zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywna pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 k.k.s. W przedmiotowym postępowaniu podmiotem, któremu wymierzono grzywnę w oparciu o art. 89 u.g.h jest skarżąca Spółka. W zakresie postępowania karno – skarbowego spółka nie może popełnić przestępstwa lub wykroczenia. Może je popełnić jedynie osoba fizyczna. Co prawda przepisy Kodeksu karnego skarbowego dopuszczają możliwość nałożenia na osobę prawną, w tym spółkę, jak również na jednostki nie posiadające osobowości prawnej odpowiedzialność za grzywnę nałożoną na inny podmiot na podstawie art. 24 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 1999 r., Nr 83, poz. 930), jednak ewentualna odpowiedzialność spółki następuje dopiero w przypadku, gdy spółka odniosła lub mogła odnieść z przestępstwa korzyść majątkową, a grzywny nie jest w stanie uiścić skazany. Spółka jako osoba prawna będzie zatem odpowiadać posiłkowo, co oznacza, że nie ponosi ona odpowiedzialności karnej skarbowej w sposób bezpośredni. Odpowiedzialność na podstawie art. 24 § 1 ma charakter jedynie posiłkowy. Realizowana jest niejako dopiero w "trzeciej kolejności" – przede wszystkim grzywnę powinien uiścić sam skazany, jeżeli to nie nastąpi, należy grzywnę ściągnąć z jego majątku w drodze egzekucji. Dopiero wówczas, gdy okaże się to niemożliwe, grzywna może obciążyć odpowiedzialnego posiłkowo. Stąd też nie występuje, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, problem kumulacji odpowiedzialności administracyjnej i karnoskarbowej osoby fizycznej. Nie sposób przyjąć, aby istniał bezpośredni związek między kontrolowaną sprawą, w której wydano decyzję o wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej na podstawie art. 89 u.g.h., a zagadnieniem sformułowanym przez Spółkę w proponowanym pytaniu prawnym co do zgodności z art. 2, art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP przepisów art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2 pkt 1 i 2 u.g.h. w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tego samego podmiotu, za ten sam czyn kary pieniężnej i odpowiedzialności karno-skarbowej za przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 k.k.s., czy też odpowiedzialności posiłkowej określonej w art. 24 k.k.s. Nie można też zarzucić organom celnym przekroczenia zakreślonych w art. 191 O.p. granic oceny dowodów, tylko przez sam fakt, że postępowanie wyjaśniające doprowadziło organy do odmiennych wniosków, aniżeli miałyby wynikać z opinii przedstawionych przez stronę skarżącą. Organy oceniły materiał dowodowy bez uchybienia elementarnym zasadom poprawnego myślenia, wskazując na dowody, które przeczą twierdzeniom o możliwości oddziaływania grającego na wynik gry przez jego "zręczność", umożliwiającą każdorazową lub z dużym prawdopodobieństwem wygraną. Wbrew sugestii strony skarżącej, żadne z wymienionych w skardze unormowań (art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej) nie formułuje bezwzględnego zakazu skorzystania przez organ administracji publicznej z dokumentacji zawartej w aktach innej sprawy, jeżeli może ona przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczna z prawem (art. 181 § 1 o.p.). Bez względu zatem na różnice między postępowaniem administracyjnym i karnym skarbowym, nie można uznać za sprzeczne z prawem sięgnięcie po opinię biegłego sądowego tylko dlatego, że ten sporządził ją w postępowaniu karnym skarbowym, gdy tymczasem znajdują się w niej elementy mogące przyczynić się do wyjaśnienia sprawy administracyjnej. Według art. 180 § 1 O.p obowiązuje szeroki, otwarty katalog środków dowodowych, zaś z przepisu art. 181 § 1 tej ustawy wprost wynika, że w poczet materiału dowodowego mogą być również włączone materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Powołany biegły jest biegłym sądowym Sądu Okręgowego z zakresu informatyki. Podważanie w tej sytuacji jego kompetencji oraz wiedzy specjalistycznej jest bezpodstawne. Strona skarżąca zresztą popada w sprzeczność, utrzymując bowiem, że biegły powinien posiadać wiedzę z dziedziny mechaniki, elektromechaniki i elektroniki, zarazem - na tle swych wywodów w skardze dotyczących przedłożonych przez stronę innych opinii eksperckich, sporządzonych na jej zlecenie, których moc dowodowa trafnie została oceniona przez organy celne - podkreśla, że przedmiotem badań w tych opiniach było oprogramowanie urządzeń do gier. W skardze nie sprecyzowała, z jakich względów posiadanie przez biegłego sądowego, którego opinię wykorzystano w postępowaniu administracyjnym, wiedzy w dziedzinie informatyki miałoby budzić zastrzeżenia przy badaniu oprogramowania automatów do gier. Opinia biegłego sądowego służyła dokonaniu ustaleń faktycznych, jest jasna, wyczerpująca, zawiera dokładny opis (sprawozdanie) z przeprowadzonych czynności oraz spostrzeżeń poczynionych w ich toku, a dodatkowo także ich przebieg odzwierciedlono dokumentacją zdjęciową wykonywanych operacji (badania dokonano po oględzinach zewnętrznych i wewnętrznych urządzenia). Podkreślić trzeba, że ustalenia i wnioski biegłego są zbieżne z innym dowodem bezpośrednim (uzupełniają ten dowód), jakim był eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych (także z ustaleniami poczynionymi przez funkcjonariuszy w wyniku oględzin spornego urządzenia). Wynikający z tych dowodów opis obserwacji działania urządzenia oraz przebiegu gry, a także ostateczne konkluzje, w ocenie Sądu, nie budzą żadnych zastrzeżeń co do ich poprawności, odpowiadają także regułom doświadczenia życiowego i logiki. W szczególności, nie sposób podzielić zapatrywania strony, jakoby zakres postrzegania biegłego nie mógł stanowić obiektywnego miernika dla oceny funkcjonowania automatu do gier i wobec tego badanie przebiegu gry powinno być przeprowadzane przez techniczne urządzenia, skoro nie o umiejętność percepcji urządzeń technicznych tu chodzi, lecz sposób postrzegania typowy dla przeciętnego użytkownika gier. W takim kontekście, zarzuty strony podważające formalnoprawny i merytoryczny walor uzyskanego w postępowaniu karnym skarbowym dowodu z opinii biegłego są z gruntu niezasadne. Podkreślić trzeba, że sporna opinia biegłego została poddana ocenie organów celnych na równi z innymi zebranymi w sprawie dowodami, w tym przedłożonymi przez stronę. Zaakcentowania wymaga, że zgromadzone w sprawie dowody (w tym wynik oględzin automatów, wynik eksperymentu procesowego i opinia biegłego sądowego) odnosiły się do konkretnych automatów, w ich stanie technicznym z momentu wszczęcia kontroli. Włączone zaś do akt sprawy i ocenione przez organy celne - zasadnie, zdaniem Sądu, jako niemające wpływu na wynik sprawy - dowody w postaci przedłożonej przez Spółkę ekspertyz technicznych są dokumentami prywatnymi i nie odnoszą się do konkretnego automatu do gier, czy do przedmiotowych automatów, a jedynie do grupy automatów o podobnych cechach, funkcjonujących na podobnych, ale nie na takich samych zasadach. Mimo niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, Sąd uwzględniając regulację art. 134 §1 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 135 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Rozpoznając ponownie sprawę organy winny uwzględnić wskazaną w niniejszym uzasadnieniu interpretację przepisu art. 89 u.g.h. i poczynić wskazane ustalenia celem dokonanie prawidłowej kwalifikacji czynu przypisanego spółce w związku z naruszeniem ustawy o grach hazardowych, przy jednoczesnym uwzględnieniu rozważań Sądu dotyczących ustalenia wysokości kary pieniężnej. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., mając przy tym na względzie wysokość uiszczonego przez Spółkę wpisu, (720 zł), wynagrodzenie pełnomocnika Spółki, będącego radcą prawnym, ustalone zgodnie z § 6 pkt 5 w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokatów oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 461 ze zm.). Uznając jednakże, że w sprawie zachodzi uzasadniony przypadek, o którym mowa w art. 206 p.p.s.a., Sąd zasądził na rzecz skarżącej w ramach zwrotu kosztów postępowania, wynagrodzenie dla pełnomocnika w wysokości 1/4 stawki przewidzianej w § 6 pkt 5 w.w. rozporządzenia - 600 zł ( tj.1/4 z kwoty 2 400 zł ). Sąd wziął bowiem pod uwagę, że rozpatrywana sprawa jest kolejną, ze skargi C. Spółki z o.o. na decyzję o nałożeniu kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem, w której skarżąca reprezentowana jest przez tego samego profesjonalnego pełnomocnika. Okoliczność ta musiała mieć wpływ na ocenę nakładu pracy pełnomocnika, związanego z przygotowaniem niniejszej sprawy, w tym – ze sporządzeniem skargi do Sądu, której treść jest analogiczna jak w sprawach uprzednio rozpatrywanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp., wniesionych ze skargi wyżej wymienionej spółki. Uwzględniono przy wymiarze wynagrodzenia także i to że skarga została uwzględniona przyczyn innych niż w niej podnoszone. Nadto uwzględniono uiszczenie przez skarżącą spółkę opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa procesowego (17 zł).