I SA/Kr 1057/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.) Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek WSA Urszula Zięba Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 4 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 19 lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne - skargę oddala - I. Zaskarżonym postanowieniem z 19 lipca 2018r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. po rozpoznaniu zażalenia G. Sp. z o.o. w K. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 9 maja 2018r. nr [...] oddalającego skargę zobowiązanego na czynności egzekucyjne, działając na podstawie art. 138§1 pkt 1, art. 144 ustawy z 14 czerwca 1060r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U z 2017r. poz. 1257 ze zm. dalej-k.p.a.), w zw z art. 17, art. 18, art. 23§2 i §4, art. 54 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U z 2018r. poz. 1314 ze zm. dalej-u.p.e.a.)-utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy: Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] (organ egzekucyjny) prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego G. [...] Sp z o.o. na podstawie tytułu wykonawczego z 7 marca 2018r. nr [...] wystawionego przez Województwo Z. (wierzyciela) obejmującego należności publicznoprawne na kwotę należności głównej [...] zł. Organ egzekucyjny doręczył zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego z zawiadomieniem o zajęciu z 15 marca 2018r. innej wierzytelności pieniężnej w Państwowym Muzeum [...] w O., działając w konsorcjum z S. Sp. z o.o. Zobowiązany złożył skargę na tę czynność w trybie art. 54§1 u.p.e.a. zarzucając: 1.dokonanie czynności z naruszeniem art. 67§2 pkt 5 u.p.e.a.tj. brak podania w zawiadomieniu o zajęciu okresu za który należność została ustalona a także brak podania w zawiadomieniu rodzaju odsetek z tytułu niezapłacenia należności w terminie, 2.dokonanie czynności egzekucyjnej pomimo, że należności wskazane w zawiadomieniu o zajęciu uległy przedawnieniu z odsetkami, 3.dokonanie czynności egzekucyjnej w sposób niezgodny z zasadą wyrażoną w art. 7§2 u.p.e.a. tj. brak zastosowania środka najmniej uciążliwego dla zobowiązanego, 4.błędne określenie wysokości kosztów egzekucyjnych. Postanowieniem z 9 maja 2018r. nr [...] organ egzekucyjny oddalił skargę. W zażaleniu na powyższe postanowienie zobowiązany zarzucił naruszenie: 1.art.54§5a u.p.e.a. w zakresie w jakim organ egzekucyjny nie uwzględnił skargi spółki, pomimo, istnienia obiektywnych przesłanek uzasadniających uchylenie zajęcia innej wierzytelności z rachunku bankowego, 2.art. 70§1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2018r. poz. 800 ze zm. dalej-O.p.) poprzez brak uznania, ze na gruncie niniejszej sprawy doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej podczas gdy należność dochodzona na gruncie niniejszego postępowania egzekucyjnego ulega przedawnieniu w całości. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. w pisemnych motywach postanowienia nie podzielił zarzutów podniesionych w zażaleniu, wskazując, że zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z 22 sierpnia 2016r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U z 2016r. poz.1339) załącznik nr 3 w poz. Rodzaj odsetek wpisuje się ,,za zwłokę". Zobowiązany zarzucił przedawnienie (art. 33§1 pkt 1 u.p.e.a.) i zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33§1 pkt 8 u.p.e.a.) które zgłasza się w ramach zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne nie zaś w ramach skargi na czynność egzekucyjną, która ma charakter subsydiarny. W skardze na czynności egzekucyjne, niedopuszczalne jest podnoszenie okoliczności, które mogą być podstawą zarzutów. Kwestionowana w skardze wysokość kosztów egzekucyjnych nie mieści się w przedmiocie oceny w postępowaniu wszczętym ze skargi na czynność egzekucyjną w trybie art. 54 u.p.e.a. Odnosząc się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016r. sygn. akt: SK 31/14, wejście w życie przedmiotowego orzeczenia nie powoduje utraty mocy obowiązującej art. 64§1 pkt 4 i art. 64§6, art. 64§8 u.p.e.a. Naliczone koszty obciążają zobowiązanego. II. W skardze do Sądu na powyższe postanowienie, Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy: a. art. 7 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i nie kierowanie się przez organ II instancji zasadą prawdy obiektywnej a w szczególności niepodjęcie wszelkich czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia sprawy, b. art. 8§1 k.p.a. poprzez naruszenie na gruncie postępowania przed organami administracyjnymi zasady pogłębiania zaufania obywateli do władzy publicznej w szczególności poprzez nieuwzględnienie podniesionych przez skarżącą daleko idących zarzutów wpływających na prawidłowość prowadzonego postępowania, c. art. 15 k.p.a. poprzez niezachowanie na gruncie niniejszej sprawy zasady dwuinstancyjności i nieprawidłowe rozważenie przez organ II instancji okoliczności podniesionych przez skarżącą w zażaleniu a także podniesionych na wcześniejszych etapach postępowania a których prawidłowe rozważenie rzutowałoby na ocenę prawidłowości postępowania organów egzekucyjnych a także poprzez brak odpowiedniej analizy sprawy przez organ II instancji, d. art. 138§1 pkt 1 w z art. 144 k.p.a. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 9 maja 2018r. podczas gdy postanowienie to powinno zostać zmienione zgodnie z żądaniem zażalenia w szczególności mając na uwadze zakres zgłoszonych zarzutów, e. art. 7§2 w zw z art. 1a pkt 12 lit. a w zw z art. 80§1 u.p.e.a. poprzez zastosowanie wobec skarżącej środka egzekucyjnego który nie jest współmierny i nie jest najmniej uciążliwy dla skarżącej, f. art. 54§5a u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną pomimo, że zachodziły przesłanki uzasadniające jej uwzględnienie w całości co skutkować powinno uchyleniem zaskarżonej czynności egzekucyjnej, g. art. 70§1 O.p. w zw z art.67 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych w zw z art. 59§1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez nieuznanie za uzasadnione twierdzeń skarżącej, ze doszło do przedawnienia należności głównej z odsetkami a także poprzez uznanie, że skarżąca nie była uprawniona do podniesienia takiego zarzutu w skardze, h. art. 64§1 pkt 4 w zw z art. 64§6 u.p.e.a poprzez błędne określenie wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie przepisów, które zostały uznane przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z Konstytucją, i. art. 67§2 pkt 5 u.p.e.a. poprzez brak określenia rodzaju odsetek dochodzonych na gruncie postępowania egzekucyjnego. Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Uzasadniając skargę jej autor rozwinął zarzuty wykazując wadliwość rozstrzygnięcia. Odpowiadając na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. III. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Stosownie do art. 3§1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U z 2018r. poz. 1302 ze zm. dalej-p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przepis art. 3§2 pkt 3 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd, podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145§1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145§1 pkt. 2 p.p.s.a.). Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które uzasadniałyby wyeliminowanie go z obrotu prawnego. W sprawie nie doszło bowiem do naruszenia przepisów u.p.e.a. w związku z przepisami k.p.a. Przedmiotem oceny w niniejszej sprawie jest prawidłowość dokonanej przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnej polegającej na zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, a w konsekwencji zasadność postanowienia organu egzekucyjnego o oddaleniu skargi na tę czynność egzekucyjną. W rozpatrywanej sprawie organy egzekucyjne prawidłowo ocenił legalność zawiadomienia organu egzekucyjnego o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, w kontekście przesłanek określonych w art. 67§1 u.p.e.a. Na wstępie należy wskazać, że w świetle art. 1a pkt 2 u.p.e.a. ilekroć w ustawie jest mowa o czynności egzekucyjnej - rozumie się przez to wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego, a więc środka wymienionego w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. Do czynności egzekucyjnych zalicza się zatem wszelkie czynności zajęcia prawa majątkowego zobowiązanego, takie jak np. zajęcie wynagrodzenia, renty, rachunku bankowego bądź innej wierzytelności pieniężnej, a także zajęcia ruchomości lub nieruchomości oraz dalsze czynności związane z realizacją tych środków egzekucyjnych, takie jak np. odebranie zajętych ruchomości bądź ich licytacja. Egzekucja z tzw. "innych wierzytelności pieniężnych" jest wyszczególnionym w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. środkiem egzekucyjnym stosowanym w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych. W myśl art. 67§1 u.p.e.a. podstawę jego zastosowania stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego u dłużnika zajętej wierzytelności. Natomiast sposób zastosowania tego środka egzekucyjnego regulują przepisy Oddziału 1 ("Egzekucja z innych wierzytelności pieniężnych"), zamieszczonego w Rozdziale 5 u.p.e.a. Zgodnie z art. 89§1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Z §2 tego przepisu wynika, że zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w §1. Zobowiązana Spółka wystąpiła ze skargą w odpowiedzi na zawiadomienie o zajęciu przypadającej mu wierzytelności, zatem należy przypomnieć, że w myśl art. 89§1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Następnie art. 89§2 u.p.e.a. stanowi, że zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w §1. Z kolei według art. 89§3 u.p.e.a. jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w §1, organ egzekucyjny: 1) wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy: a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania, c) - i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność; 2) zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu zajętej kwoty odebrać ani też rozporządzać nią lub ustanowionym dla niej zabezpieczeniem; 3) doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, a także odpis wniosku, o którym mowa w art. 90§1 u.p.e.a. Analizowana skarga zobowiązanej Spółki dotycząca konkretnego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności, zawiera zarzuty i argumenty wykraczające poza przedmiotowe granice tego szczególnego trybu. W jego ramach nie może być oceniane istnienie egzekwowanego obowiązku, zasadność wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie opisanej w nim decyzji, w następstwie wszczęcia i prowadzenia egzekucji. W niniejszej sprawie, podstawę zastosowania środka egzekucyjnego w postaci egzekucji z innych wierzytelności pieniężnych przysługujących zobowiązanemu od Państwowego Muzeum [...] w O. stanowił tytuły wykonawcze obejmujące należności publiczno-prawne na kwotę należności głównej [...] zł Organ egzekucyjny zastosował tryb postępowania określony w przepisie art. 89 u.p.e.a., dokonując zajęcia innej wierzytelności pieniężnej poprzez przesłanie do Państwowego Muzeum [...] w O. zawiadomienia. Zawiadomienie o zajęciu zawierało wszystkie elementy określone w art. 89 u.p.e.a. Ponadto organ egzekucyjny wezwał dłużnika, aby należnej od niego kwoty bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, pouczając o obowiązku złożenia oświadczenia wciągu 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia. Jednocześnie organ egzekucyjny zawiadomił zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności, doręczając mu odpis zawiadomienia o zajęciu. Jednocześnie, organy obu instancji w wydanych postanowieniach (oddalającym skargę na powyższą czynność egzekucyjną, jak i utrzymującym w mocy to oddalenie skargi), zawarły ocenę prawidłowości jej dokonania w kontekście ich zgodności z przepisami u.p.e.a., które regulują sposób i formę zastosowania danego środka egzekucyjnego. Sąd stwierdza również, że uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, jak również postanowienia je poprzedzającego są wyczerpujące, odnoszą się do podniesionych zarzutów, wskazują podstawy prawne i faktyczne przyjętych rozstrzygnięć. Badana czynność egzekucyjna odpowiada prawu. Zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego odpowiada wymogom przepisów wykonawczych i precyzuje rodzaj i wysokość egzekwowanego obowiązku, w tym odsetek. Zatem dokonane przez organ egzekucyjny w postępowaniu egzekucyjnym zajęcie innej wierzytelności pieniężnej jest prawnie dozwolone. Organy prawidłowo uznały za bezzasadną przedmiotową skargę na czynność zajęcia rachunku bankowego. W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, iż skarga składana w trybie art. 54§1 u.p.e.a. powinna dotyczyć konkretnej czynności egzekucyjnej, a organ dokonuje w tym trybie oceny zgodności z prawem czynności faktycznych podjętych przez organ egzekucyjny w wykonaniu zastosowanego środka egzekucyjnego. Na szczególne podkreślenie zasługuje przy tym okoliczność, iż w ramach skargi na czynności egzekucyjne można wnosić wyłącznie zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonywania czynności egzekucyjnych w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Skargę na czynność egzekucyjną normuje art. 54§1 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. Skargę na czynności egzekucyjne, o której mowa w §1, wnosi się w terminie 14 dni od dnia zawiadomienia zobowiązanego o czynności egzekucyjnej, o ile przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej (art. 54§4 u.p.e.a.). W myśl art. 54§5 u.p.e.a. w sprawie skarg, o których mowa w §1 i §2, postanowienie wydaje organ egzekucyjny. Na postanowienie o oddaleniu skargi przysługuje zażalenie. W przypadku uwzględnienia skargi na czynności egzekucyjne organ egzekucyjny uchyla zakwestionowaną czynność egzekucyjną lub usuwa stwierdzone wady czynności (art. 54§ 5a u.p.e.a.). Wniesienie skargi, o której mowa w §1, nie wstrzymuje postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny lub organ nadzoru może jednak, w drodze postanowienia, wstrzymać w uzasadnionych przypadkach prowadzenie postępowania egzekucyjnego (art. 54§6 u.p.e.a.). Określony w art. 54§1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucją postępowania egzekucyjnego. Kontroli w tym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne, którymi są zgodnie z definicją legalną z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Pojęcie czynności egzekucyjnych obejmuje zarówno czynności o charakterze prawnym, podejmowane wyłącznie przez organ egzekucyjny lub organ rekwizycyjny, jak i czynności o charakterze faktycznym, dokonywane przez egzekutora lub poborcę skarbowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, zgodnie z którym w ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a., kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (por. wyrok NSA z 2 kwietnia 2015r. sygn. akt: II FSK 778/13; wyrok NSA z 18 sierpnia 2015r. sygn. akt: II FSK 1688/13; wyrok WSA w Warszawie z 23 października 2015r. sygn. akt: III SA/Wa 3396/14). W ramach skargi na czynności egzekucyjne można zatem podnosić kwestie formalnoprawne, które odnoszą się do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora w oparciu o przepisy regulujące sposób i formę dokonania tych czynności. Skarga w tym trybie przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty (postanowienia i zarządzenia), na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie, czy zarzuty. Skarga ma bowiem charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego (por. wyrok NSA z 2 kwietnia 2015r., sygn. akt: II FSK 778/13; wyrok NSA z 18 sierpnia 2015r., sygn. akt: II FSK 1688/13, wyrok NSA z 24 października 2014r., sygn. akt: II GSK 1377/13). Wskazać należy, że organ w toku postępowania wywołanego wniesieniem skargi nie był uprawniony do badania istnienia egzekwowanej należności podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 29§1 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Nie jest zatem możliwe podnoszenie w postępowaniu skargowym zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 u.p.e.a. (por. Przybysz P.M., Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wolters Kluwer 2015r., wyd. VII, komentarz do art. 54) czyli przykładowo zarzutu przedawnienia jak to miało miejsce w sprawie poddanej osądowi. Rozpatrzenie zarzutów w postępowaniu skargowym byłoby obejściem prawa i naruszałoby zasadę niekonkurencyjności środków zaskarżenia (tak np. wyrok NSA z 18 sierpnia 2015r. sygn. akt: II FSK 1688/13). Powyższa zasada sprowadza się do ukształtowania środków ochrony prawnej w taki sposób, by ich podstawy nie mogły być powielane, tzn. by nie zaistniała sytuacja w ramach, których dany zarzut byłby rozpatrywany w ramach kilku środków ochrony prawnej. Środki zaskarżenia w postępowaniu egzekucyjnym nie są względem siebie konkurencyjne. Nie można ich stosować zamiennie. Każdy z nich, w szczególności skarga na czynności egzekucyjne i zarzuty, dotyczy konkretnych uchybień, jest wnoszony w różnym terminie i rozpoznawany z zastosowaniem innych przesłanek. Rodzajowa tożsamość przedmiotu zaskarżenia skargi oraz innych środków prawnych nie oznacza, że określonemu podmiotowi przysługuje możliwość wyboru środka prawnego. Dyferencjacja środków prawnych następuje bowiem nie tylko poprzez zróżnicowanie przedmiotu zaskarżenia, ale także poprzez zastosowanie kryteriów odnoszących się do innych elementów konstrukcji środków prawnych. Zasadą jest zatem wniesienie jednego środka prawnego, a nie dwóch konkurujących wobec siebie (tak wyrok NSA z 24 października 2014r. sygn. akt: II GSK 1377/13, wyrok NSA z 14 listopada 2018r. sygn. akt: I GSK 2645/18). Powyższe zatem oznacza, że zarzut naruszenia art. 70§1 O.p. i art. 67 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych nie mogły być uwzględnione w ramach postępowania zainicjowanego skargą na czynność egzekucyjną. Nie ma też racji strona skarżąca twierdząc, że w ramach skargi na czynność egzekucyjną może kwestionować wysokość lub podstawę wyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych. Kwestia kosztów egzekucyjnych w tym ewentualnego naruszenia przepisów art. 64§1 pkt 4 i §6 u.p.e.a. przez nałożenia na Spółkę kosztów egzekucyjnych nie podlega zaskarżeniu w ramach skargi na czynności egzekucyjne. Kwestie te mogą być przedmiotem odrębnego postepowania, które powinna zainicjować Spółka stosowanie do przepisu art. 64c§6a i §7 u.p.e.a. W ramach tego postępiania mogą być podnoszone zarówno zarzuty dotyczące podstawy do naliczenia kosztów egzekucyjnych, jak i ich wysokości, w tym związane z treścią wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016r. w sprawie sygn. akt: SK 31/14. Zdaniem Sądu, organy obu instancji prawidłowo oceniły dokonanie zaskarżonej czynności egzekucyjnej w kontekście jej zgodności z powołanymi wyżej przepisami u.p.e.a., które regulują sposób i formę zastosowania środka egzekucyjnego jakim jest zajęcie innej wierzytelności pieniężnej. Organy obu instancji w wydanych postanowieniach (oddalającym skargę na powyższą czynność egzekucyjną, jak i utrzymującym w mocy to oddalenie skargi), zawarły ocenę prawidłowości jej dokonania w kontekście ich zgodności z przepisami u.p.e.a., które regulują sposób i formę zastosowania danego środka egzekucyjnego. Zatem, zważywszy powyższe, Sąd w oparciu o przepis art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018r., poz. 1369 ze zm.), skargę oddalił.