I SA/Kr 1078/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2018 r. sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 21 sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. - skargę oddala - Sygn. I SA/Kr 1078/17 UZASADNIENIE Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego K. - [...] z dnia 18.01.2017 r. Nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2012 z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny nr [...] położony w budynku przy ul. [...] w K., z własnością którego związany jest udział w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz współwłasność niewydzielonych części wspólnych budynku, zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr [...] z dnia 01.10.2012 r. sporządzonym w Kancelarii Notarialnej w K. przy ul. [...], przed asesorem notarialnym J. B., zastępcą notariusz E. S., w kwocie 61.371,00 zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z akt sprawy wynika, że W dniu 18.04.2013 r. w Urzędzie Skarbowym złożone zostało zeznanie [...] o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty w roku podatkowym 2012, w którym M. J. wykazał: przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości - 367.000,00 zł, koszty uzyskania przychodu - 645.000,00 zł, stratę z odpłatnego zbycia nieruchomości - 278.000,00 zł. W celu weryfikacji prawidłowości sporządzenia zeznania [...], podatnik został poproszony o dostarczenie dokumentów potwierdzających sprzedaż nieruchomości w 2012r. oraz sposób jej nabycia, a także dokumentów potwierdzających poniesione wydatki na własne cele mieszkaniowe. W odpowiedzi M. J. przesłał akty notarialne dokumentujące odpłatne nabycie i zbycie nieruchomości, umowę kredytu hipotecznego oraz fakturę VAT dokumentująca koszty wynikające z zawarcia ww. umów Organ I instancji w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, w dniu 23.11.2015 r. sporządził protokół z czynności sprawdzających nr [...] BA: [...], doręczony w dniu 23.11.2015r., w którym zobowiązał Podatnika do złożenia korekty zeznania podatkowego [...] za rok 2012 zwartościami zerowymi oraz złożenia zeznania [...] lub korekty [...] uwzględniających wyliczenia zawarte w protokole oraz dokonania zapłaty należnego podatku dochodowego wraz z odsetkami z tytułu dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego położonego przy ul. [...] w K. nabytego w 2008 r. W wyniku czynności sprawdzających stwierdzono bowiem, iż zwolnienie z podatku dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w [...], w tym przypadku nie ma zastosowania. Ulga ta odnosi się bowiem do nieruchomości, nabytych po dniu 01 stycznia 2009r. W stosunku do dochodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w latach 2007-2008 możliwe było uzyskanie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych w ramach tzw. ulgi meldunkowej, w tym celu należało złożyć oświadczenie o zamiarze skorzystania z takiej ulgi. Nie złożenie takiego oświadczenia, tak jak miało to miejsce w przedmiotowej sprawie, skutkowało koniecznością zapłaty należnego podatku. Podatnik wniósł zastrzeżenia do ustaleń zawartych w protokole z czynności sprawdzających Organ podatkowy I instancji zwrócił się ponownie o złożenie korekty zeznania podatkowego [...] za rok 2012 z wartościami zerowymi oraz zeznania [...] lub korekty [...] zgodnego z dokonanymi ustaleniami. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego K. - Stare Miasto wydał decyzję z dnia 18 stycznia 2017r. Nr. [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2012 z tytułu sprzedaży nieruchomości w kwocie 61.371,00 zł. M. J. złożył odwołanie, zaskarżając powyższą decyzję w całości i zarzucając jej: błędne ustalenia faktyczne polegające na stwierdzeniu, że skarżący nie złożył oświadczenia, iż spełnia warunki do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991r. w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2008r., naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991r. w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2008r. poprzez niezastosowanie. W petitum środka zaskarżenia wniesiono o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez stwierdzenie, że co do przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego objętego aktem notarialnym Rep. A nr [...] z dnia 1 października 2012r. odwołujący korzysta ze zwolnienia określonego art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991r. w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2008r., alternatywnie wniesiono też o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. rozpatrując niniejszą sprawę utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W ocenie organu podstawową kwestią w sprawie było rozstrzygniecie, czy oświadczenie o spełnieniu warunków zwolnienia w ramach tzw. ulgi meldunkowej przesłane zostało do Urzędu Skarbowego przesyłką listową poleconą. Organ II instancji nie dał wiary wyjaśnieniom M. J., który twierdził, iż oświadczenie dotyczące ulgi zostało przesłane, albowiem nie potwierdzały tego żadne inne dowody. W uzasadnieniu wskazano, że nie odnotowano oświadczenia dotyczącego ulgi meldunkowej M. J. nadanego wg. podatnika listem poleconym w dniu 25.03.2013r. nr (00)259007731367429122 przez Biuro Usług Księgowych T. J. K.. W przesyłce poleconej o nr (00)259007731367429122, dostarczonej do Urzędu Skarbowego w dniu 27.03.2013r. znajdowała się deklaracja [...] za 02/2013r. dotycząca innego podatnika: nadana przez Biuro Usług Księgowych TAX J. K.. Koperta została dołączona do deklaracji [...] Ponadto stwierdzono, iż na deklaracji brak jest informacji o wpływie innego dokumentu w ww. przesyłce, brak jest też informacji dot. wpływu oświadczenia Pana M. J. dot. ulgi meldunkowej. Wskazano, że w interesie każdej osoby wnoszącej osobiście do organu administracji publicznej jakiekolwiek pismo leży uzyskanie od organu stosownego potwierdzenia jego wpływu, gdyż stanowi to wiarygodny, a w praktyce nawet niepodważalny dowód wniesienia pisma czy dokonania czynności. Od powyższej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej M. J. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, podnosząc następujące zarzuty: 1. naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę materiału dowodowego, a w szczególności: oświadczenia skarżącego z dnia 20 marca 2013 r., pocztowego potwierdzenia nadania przesyłki poleconej z dnia 25 marca 2013 r., zeznania PIT - 39 skarżącego z dnia 18 kwietnia 2013 r.; co skutkowało przyjęciem, że skarżący nie udowodnił, iż spełnia wszystkie warunki do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2008 r.; 2. naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2008 r. poprzez niezastosowanie. Skarżący wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Podstawowa zasada polskiego sądownictwa administracyjnego została określona w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1066), zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Zasada, że sądy administracyjne dokonują kontroli działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, została również wyartykułowana w art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) – dalej "p.p.s.a.". Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji, stwierdzenia jej nieważności bądź wydania decyzji z naruszeniem prawa, przewidziane są w art. 145 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla ten akt w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala - art. 151 p.p.s.a. Dokonując kontroli zaskarżonego aktu prawnego, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami stwierdzić należy, że skarga nie jest zasadna. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest to czy słusznie organy podatkowe uznały, że przychód uzyskany przez skarżącego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny nie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych, bowiem skarżący nie spełnił łącznie dwóch warunków, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. – dalej: u.p.d.o.f.), gdyż nie złożył pisemnego oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia. Zdaniem skarżącego spełnił on warunki skorzystania z tzw. "ulgi meldunkowej" bowiem przez okres 12 miesięcy przed dniem zbycia przedmiotowego prawa był zameldowany na pobyt stały w lokalu, a stosowne oświadczenie złożył w formie pisemnej we właściwym urzędzie skarbowym, za pośrednictwem Biura Usług Księgowych T. J. K.. Jak wynika z wyżej wskazanego przepisu, wolne od opodatkowania są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia między innymi spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, jeżeli podatnik był zameldowany w zbywanym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Jednocześnie z mocy ust. 21 tego przepisu wynika, że zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w wymaganym terminie od dnia dokonania odpłatnego zbycia prawa majątkowego (w przypadku skarżącego do dnia 30 kwietnia 2013r.) złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, we właściwym urzędzie skarbowym. Należy mieć przy tym na uwadze to, że wprawdzie w dniu 1 stycznia 2009 roku uległy zmianie zasady opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jednak zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2009 r. Nr 209, poz. 1316 ze zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienianej w art. 1 nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Z uwagi na fakt, że skarżący nabył własność zbytego w 2012r. lokalu mieszkalnego w 2008 r. w sprawie znajdują więc zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., które zostały przedstawione powyżej. Przy czym należy zwrócić uwagę, że stosownie do postanowień art. 8 ust. 3 ww. ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...), podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienianej w art. 1 w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, zaś 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania. Z przytoczonej regulacji prawnej wynika, że zasadą jest opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów pochodzących z odpłatnego zbycia nieruchomości lub określonych praw, w tym własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego. Jednakże w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. ustawodawca wprowadził wyjątek od ww. zasady, stanowiąc, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. Zatem, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu. Jeżeli natomiast zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło przed upływem owych 5 lat, wówczas podatnik zobowiązany jest do zapłaty podatku, chyba, że skorzystał z tzw. "ulgi meldunkowej". Warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat od ich nabycia, było łączne spełnienie 2 warunków, tj. podatnik musiał być zameldowany w zbywanym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia oraz musiał złożyć do urzędu skarbowego oświadczenie o spełnieniu warunków do zwolnienia w terminie złożenia zeznania podatkowego za rok, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości. Termin złożenia zeznania upływał w dniu 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Brak spełnienia choćby jednego warunku, skutkował utratą prawa do ulgi. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 listopada 2016r. (sygn. akt II FSK 2892/14 – wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl), skoro ustawa wprost stanowi, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f. jest złożenie w terminie wymaganego prawem oświadczenia, to niezłożenie takiego oświadczenia wyłącza możliwość powstania uprawnienia podatnika do zwolnienia podatkowego i to niezależnie od przyczyn z powodu których oświadczenie nie zostało złożone. Wynikający z ustawy termin do złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f., jest terminem prawa materialnego. Nie podlega więc przywróceniu przez organ podatkowy i tym samym okoliczności, w których doszło do uchybienia tego terminu pozostają bez znaczenia dla oceny skutków prawnych jego niedochowania z punktu widzenia nabycia uprawnienia do przedmiotowej ulgi. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny, skarżąca nie mogła więc w analizowanym stanie faktycznym powoływać się na zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f, niezależnie od tego, czy brak złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f., w opisanej powyżej formie, w terminie wyznaczonym w art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej był następstwem braku zachowania przez nią należytej staranności, czy też jak wskazywała w postępowaniu podatkowym, udzielenia jej błędnej informacji przez pracownika w Urzędzie Skarbowym (por. prawomocne wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 marca 2010 r., I SA/Gl 976/09, czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2010 r., III SA/Wa 561/10). W tym kontekście, stanowisko skarżącego dotyczące okoliczności złożenia wymaganego oświadczenia, za pośrednictwem Biura Usług Księgowych T. J. K. nie może zostać uznane za prawidłowe. Skarżący nie przedstawił dowodu w postaci dokumentu potwierdzającego, że oświadczenie o spełnieniu warunków zwolnienia w ramach tzw. ulgi meldunkowej przesłane zostało do Urzędu Skarbowego przesyłką listową poleconą. Twierdził jedynie, iż oświadczenie dotyczące ulgi zostało przesłane, i nadane listem poleconym w dniu 25.03.2013r. nr (00)[...] przez Biuro Usług Księgowych T. J. K.. W urzędzie nie odnotowano wpływu tego rodzaju oświadczenia. W przesyłce poleconej o nr (00)259007731367429122 na którą powoływał się skarżący, dostarczonej do Urzędu Skarbowego w dniu 27.03.2013r. znajdowała się deklaracja [...] za 02/2013r. dotycząca innego podatnika: nadana przez Biuro Usług Księgowych TAX J. K.. Koperta została dołączona do deklaracji [...] Na deklaracji brak jest informacji o wpływie innego dokumentu w ww. przesyłce, brak jest też informacji dot. wpływu oświadczenia Pana M. J. dot. ulgi meldunkowej. W tej sytuacji organ prawidłowo – zdaniem Sądu – ocenił, że ze wskazywanych przez skarżącego dokumentów, nie wynika, aby zawierały one oświadczenie skarżącego o skorzystaniu z "ulgi meldunkowej" co oznacza, że skarżący nie spełnił jednego z koniecznych warunków uprawniających go do skorzystania z "ulgi meldunkowej". Słusznie też wywiódł, że w interesie każdej osoby wnoszącej osobiście do organu administracji publicznej jakiekolwiek pismo leży uzyskanie od organu stosownego potwierdzenia jego wpływu, gdyż stanowi to wiarygodny, a w praktyce nawet niepodważalny dowód wniesienia pisma czy dokonania czynności. Nie można też stwierdzić by organ dopuścił się w tym zakresie jakichkolwiek uchybień proceduralnych w zakresie postępowania dowodowego. Nie poprzestał bowiem na dowodzie z przedstawionych dokumentów ale przeprowadził także dowód z zeznań J. K. a następnie realizując zasadę swobodnej oceny dowodów prawidłowo i z odniesieniem do wszelkich okoliczności sprawy skonkludował, że dowodom w powyższym zakresie nie można nadać takiego znaczenia, jakie chciałby widzieć skarżący. Skarżący nie przedstawił żadnych wiarygodnych dowodów na potwierdzenie forsowanej przez siebie tezy, zaś wszelkie okoliczności sprawy wskazują, iż przesyłka nadana do organu w dniu 25 marca 2010 r. nie zawierała żadnych innych pism, czy załączników. W tym miejscu wyjaśnić należy, iż oddalając wnioski dowodowe skarżącego przedstawione na rozprawie poprzedzającej wydanie wyroku a zatem złożone w toku postępowania sądowo-administracyjnego, Sąd działał na podstawie art. 106 § 3 p. p. s. a., zgodnie z którym sąd administracyjny może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Należy zwrócić uwagę, iż postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym i w konsekwencji dokonywanie przez ten sąd ustaleń faktycznych jest dopuszczalne w zakresie uzasadnionym celami postępowania administracyjnego i powinno umożliwiać sądowi dokonywanie ustaleń, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Oznacza to, że sąd w istocie nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwionej zaskarżoną decyzją a nadto co najbardziej istotne w stanie faktycznym sprawy, dopuszczenie dowodów uzupełniających jest możliwe tylko "jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości". Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie wystąpiła. Pełnomocnik skarżącego zaoferował bowiem jako dowód jego korespondencję prowadzoną z tut. Sądem w sprawie innej strony, z której wynikać miało, że Sąd nie podpiął do pisma przewodniego dokumentów wskazywanych w tym piśmie. Miało to wykazywać na "możliwość popełniania błędów w obiegu dokumentów". Zdaniem Sądu, zarówno teza dowodowa jak i treść zaoferowanych dokumentów nie była adekwatna do wykazania jakichkolwiek okoliczności w badanej sprawie i nie wykazywała cech niezbędności a nawet przydatności do "wyjaśnienia istotnych wątpliwości". Odnosząc się zaś do twierdzeń skarżącego odnośnie skutków złożenia oświadczenia w zeznaniu [...], wskazać można na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2016r. (sygn. akt II FSK 2279/14), w którym zostało stwierdzone, że oświadczenie z art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. nie może być rozumiane jako przejaw kształtowania stosunku cywilnoprawnego oraz element czynności prawnej. Ma ono charakter zdarzenia prawnego, z którym ściśle określona norma prawna (wynikająca z art. 21 ust. 1 pkt 126 in fine u.p.d.o.f.) wiąże wskazane w jej dyspozycji konsekwencje prawne w postaci zwolnienia z opodatkowania. Jest to zatem czynność konwencjonalna i jedynie poprzez należyte jej dokonanie powstają lub ustają, czy też zmieniają się obowiązki prawne jakichś podmiotów (por. Z. Ziembiński, Logika praktyczna, PWN 1984, str. 98). Sam zatem generalny zamiar, czy wola skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania leżąca po stronie podatnika jest niewystarczająca. Przede wszystkim jednak, nawet jeżeli organ poddałby zeznanie [...] takiej interpretacji, doszukując się w nim wyrazu woli skorzystania z opisywanego zwolnienia, musiałby wziąć pod uwagę, że zwolnienie z podatku dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w [...] ma zastosowanie jedynie do nieruchomości nabytych po dniu 1 stycznia 2009r. W kontekście wywodów zwartych w powołanym powyżej wyroku, nie mogą zatem odnieść skutku zarzuty skarżącego, że organ zaniechał podjęcia działań zmierzających do przyjęcia skutku złożenia oświadczenia o korzystaniu z ulgi meldunkowej poprzez samo tylko złożenie formularza [...] Oceny tej nie zmienia również powołanie się skarżącego na tezy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2017r. sygn.. II FSK 1627/15 gdyż jest to pogląd wyrażony jednostkowo w jednej z rozpoznawanych spraw nie zaś pogląd utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych nadto stan faktyczny w jakim orzekał ten sąd był odmienny od występującego w niniejszej sprawie. NSA wyraźnie wskazał, że przyczyną takiej jak przedstawiał skarżący oceny jest fakt, iż skarżąca od początku postepowania konsekwentnie twierdziła, że złożyła oświadczenie na nieprawidłowym druku przez pomyłkę. Skarżący natomiast powoływał się w postępowaniu na złożenie oświadczenia o zamiarze korzystania z ulgi meldunkowej za pośrednictwem Biura Usług Księgowych TAX w dniu 25 marca 2013r. Postępowanie podatkowe pokazało jednak, iż takie oświadczenie nie zostało złożone. Ocenę tą w pełni podziela sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie. Podsumowując należy stwierdzić, że ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji nie dostarczyła podstaw do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Organy poczyniły w sprawie prawidłowe ustalenia faktyczne, wywiodły z nich logiczne wnioski, przytoczyły przepisy prawa znajdujące zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego i omówiły ich treść. W toku przeprowadzonego przez organy postępowania Sąd nie dopatrzył się również naruszeń procedury, które miałyby istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W sprawie zostały zastosowane właściwe przepisy prawa materialnego, zaś uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi wynikające z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Biorąc pod uwagę wszystkie powyższe wywody, wynikające przede wszystkim z ugruntowanej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego w przykładowo powołanych wyrokach rozstrzygających analogiczne sprawy pod względem faktycznym i prawnym, skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi