I SA/Kr 1345/12

Sygn. akt I SA/Kr 1345/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 16 listopada 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Urszula Zięba (spr), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2012 r., sprawy ze skargi M. C., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 9 lipca 2012 r. Nr [...], w przedmiocie przedłużenia terminu zabezpieczenia, - s k a r g ę o d d a l a - Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie decyzji o zabezpieczeniu z dnia 19 października 2010r. nr [...] wydał w dniu 19 października 2010r. zarządzenie zabezpieczające nr [...] zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2007r., poprzez wpis hipoteki przymusowej kaucyjnej na nieruchomości zobowiązanego objętej księgą wieczystą nr [...]. Czas obowiązywania zarządzenia zabezpieczającego nr [...] przedłużono sześciokrotnie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w postanowieniach: z dnia 24 stycznia 2011r. nr [...], z dnia 18 kwietnia 2011r. nr [...], z dnia 18 lipca 2011r. nr [...], z dnia 19 października 2011r. nr [...], z dnia 18 stycznia 2012r. nr [...] do dnia 19 kwietnia 2012r., a w ostatnim postanowieniu z dnia 18 kwietnia 2012r. nr [...] do dnia 19 lipca 2012r. W ostatnim z tych postanowień Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. zwrócił uwagę, że kolejne przedłużenie zabezpieczenia było spowodowane zawieszeniem w dniu 7 kwietnia 2011 r. postępowania podatkowego, bowiem organ podatkowy zwrócił się do organów innych państw o informacje, czy zobowiązany posiada w tych państwach jakiś majątek. Skoro zaś do dnia wydania postanowienia z dnia 18 kwietnia 2012r. organ podatkowy nie uzyskał od organów innych państw informacji, dlatego zwrócił się do organu egzekucyjnego z wnioskiem o przedłużenie zabezpieczenia o dalsze trzy miesiące. W zażaleniu na postanowienie z dnia 18 kwietnia 2012r. pełnomocnik podatnika podniósł, iż w zaskarżonym rozstrzygnięciu Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. dokonał przedłużenia zabezpieczenia już po upływie ustawowego terminu. Zwrócono bowiem uwagę, że postanowienie opatrzone tą właśnie datą zostało nadane dopiero 21 maja 2012r. W ocenie pełnomocnika ponad miesięczna różnica pomiędzy datą wydania postanowienia i datą nadania na poczcie powoduje, że zabezpieczenie nie zostało prawidłowo przedłużone. W przypadku przedłużenia zabezpieczenia najważniejszą musi być bowiem data nadania postanowienia w placówce pocztowej. Przyjęcie przeciwnej koncepcji mogłoby prowadzić w konsekwencji do antydatowania postanowień organu egzekucyjnego. Podatnik nie miałby wówczas żadnych szans na obronę swoich praw przed organem egzekucyjnym. Działanie organu w sposób oczywisty narusza zasadę zaufania do organów administracyjnych wyrażoną w art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity - Dz. U. z 2000r., nr 98, poz. 1071 ze zm.), a która na podstawie art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity - Dz. U. z 2005r., nr 229, poz. 1954 ze zm.) znajduje zastosowanie w sprawie. Wątpliwości pełnomocnika co do rzeczywistej daty wydania kwestionowanego postanowienia potęguje fakt odręcznego poprawienia na niej numeracji pism prowadzonej przez organ egzekucyjny. Ponadto, zarzucono organowi podatkowemu przewlekłość postępowania w zakresie procedury zwrócenia się do organów innych państw o informacje, czy zobowiązany posiada w tych państwach jakiś majątek, co narusza art. 159 § 2 u.p.e.a. Zdaniem pełnomocnika podawania ciągle tej samej przesłanki mającej uzasadnić kolejne przedłużenia zabezpieczenia nie można uznać za uzasadnioną przyczynę uniemożliwiającą wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia 9 lipca 2012r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygniecie organu pierwszej instancji. Odpowiadając na zarzut o wadliwości postanowienia o przedłużeniu terminu zarządzenia zabezpieczającego, organ zażaleniowy wyjaśnił, że postanowienie nr [...] zostało wydane w terminie, tj. do dnia 18 kwietnia 2012r.. a więc jeszcze przed upływem terminu, o którym mowa w postanowieniu z dnia 18 stycznia 2012r. nr [...]. Natomiast perturbacje związane z doręczeniem pełnomocnikowi postanowienia nr [...] wynikały z nieporozumienia zaistniałego u doręczyciela, tj. Poczty Polskiej. Dlatego Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. po raz drugi nadał rzeczoną przesyłkę na poczcie, zaopatrując postanowienie w nowy numer wysyłkowy. Z akt sprawy wynika, że postanowienie nr [...] zostało wystawione w terminie, co pozwala skutecznie przedłużyć termin obowiązywania zarządzenia zabezpieczającego do dnia 19 lipca 2012r. Jednakże nawet, gdyby przyjąć za zasadny zarzut pełnomocnika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. dokonał przedłużenia zabezpieczenia już po terminie trwania poprzedniego przedłużonego zabezpieczenia, to i tak trwa ono nadal, bowiem zgodnie z orzecznictwem sądowo-administracyjnym, zabezpieczenie nie wygasa w związku z nieskutecznym przedłużeniem terminu do wszczęcia postępowania egzekucyjnego (tak wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 17 lutego 2009r., sygn. akt I SA/Wr 1248/08). Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 159 § 2 u.p.e.a. organ wyjaśnił, że została spełniona wskazana tamże przesłanka przedłużenia zabezpieczenia, tj. przedłużenie nastąpiło na wniosek wierzyciela, w którym wskazano, że postępowanie egzekucyjne nie może być jeszcze wszczęte z uwagi na trwające postępowanie podatkowe. Powody przedłużającego się postępowania podatkowego są przy tym niezależne od prowadzącego je organu, bowiem jak wynika z wniosku organu podatkowego o przedłużenie zabezpieczenia, oczekuje on na informację holenderskiej administracji podatkowej. Wyraźnie podkreślono również, że w przypadku uzasadnionej przyczyny uniemożliwiającej wszczęcie postępowania egzekucyjnego, celem przymusowego dochodzenia zabezpieczonej należności pieniężnej, organ egzekucyjny może skorzystać z instytucji określonej w art. 159 § 2 u.p.e.a. wielokrotnie. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik skarżącego zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie przepisów postępowania, a te art. 159 § 1 i 2 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, iż postępowanie egzekucyjne nie może być wszczęte z uzasadnionych przyczyn z uwagi na zawieszenie postępowania podatkowego przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w W. w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2007 r. W konsekwencji zażądano uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. W ocenie pełnomocnika organ odwoławczy nie zwrócił uwagi iż decyzja określająca wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2007 r. wydana w dniu 18 listopada 2010 r. została w całości uchylona przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 18 lutego 2011 r. Podkreślono przy tym, że niemożność wszczęcia postępowania egzekucyjnego wynika wyłącznie z wadliwości postępowania organów administracji podatkowej, czego wynikiem było uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. W tych warunkach przedłużenie postępowania podatkowego wynika bowiem wyłącznie z zaniechania przeprowadzenia dowodów jeszcze przed wydaniem decyzji z dnia 18 listopada 2010 r. Tym samym niemożność wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie jest przyczyną obiektywną i uzasadniającą przedłużenie trwania zabezpieczenia albowiem wynika wyłącznie z nieprawidłowego działania organu podatkowego, na które podatnik nie miał i nie ma żadnego wpływu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi. Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 159 § 2 u.p.e.a. podkreślono, że w kwestionowanym postępowaniu badano przedłużenie zabezpieczenia na majątku skarżącego przez właściwy organ na dalszy okres i nie poddawano weryfikacji, w tym postępowaniu, powodów zabezpieczenia, z którymi skarżący się nie zgadza. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie przedłużenia zabezpieczenia na majątku podatnika przed wdaniem decyzji wymiarowej w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 159 § 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. 2005 r., nr 229, poz. 1954 ze zm.) organ egzekucyjny na żądanie zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 2, uchyla zabezpieczenie, jeżeli wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie został zgłoszony w terminie 30 dni od dnia dokonania zabezpieczenia należności pieniężnej, a w terminie 3 miesięcy od dokonania zabezpieczenia w związku z wydaniem decyzji, o której mowa w art. 33a i 33b ustawy - Ordynacja podatkowa (§ 1), a termin określony w § 1 może być przez organ egzekucyjny przedłużony na wniosek wierzyciela, jeżeli z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte (§ 2). Z tak brzmiącego przepisu wynika, że organ egzekucyjny, do którego zgłosi się wierzyciel o przedłużenie wcześniej ustanowionego zabezpieczenia ma obowiązek zbadania, czy nie upłynął termin wymieniony w § 1 art. 159 cytowanej ustawy, skoro może dokonać jedynie jego przedłużenia (nie zaś dokonać zabezpieczenia na nowo), a obok tego, czy występuje uzasadniona przyczyna, dla której nie wszczęto postępowania egzekucyjnego. W orzecznictwie podnosi się bowiem, że na podstawie art. 159 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny obowiązany jest przedłużyć termin do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego w terminie trwania zabezpieczenia. Utrwalone i jednolite jest nadto stanowisko, że termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przedłużony wielokrotnie (por.: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 7 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 322/09, wyrok WSA w Krakowie z dnia 27 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 424/07, wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 2053/09, wyroki NSA z dnia 10 lutego 2009 r. o sygn. akt I FSK 222/08 i I FSK 1563/07). Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie wskazane wyżej przesłanki z § 2 art. 159 ustawy egzekucyjnej zostały spełnione. Wskazać bowiem należy, że wierzyciel wystąpił z wnioskiem o przedłużenie zabezpieczenia jeszcze przed upływem terminu zabezpieczenia określonego w poprzednim postanowieniu z dnia 18 stycznia 2012r. nr EA/72406-1/12/AL, który to termin mijał w dniu 19 kwietnia 2012 r. Postanowienie o przedłużeniu terminu zarządzenia zabezpieczającego zostało przy tym wydane w terminie, tj. dnia 18 kwietnia 2012r., a więc jeszcze przed upływem wskazanego terminu. Analiza akt administracyjnych potwierdza wyjaśnienia zawarte w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu odwoławczego, a to "perturbacji" związanych z próbą doręczenia przedmiotowego postanowienia i powtórnym ekspediowaniu go po upływie miesiąca.. Zarówno bowiem zwrotne potwierdzenie odbioru dołączone do pierwotnie nadanej przesyłki jak i książka nadawcza Urzędu poświadczają jednoznacznie, iż kwestionowane postanowienie musiało zostać wydane jeszcze przed dniem ekspedycji w dacie 19 kwietnia 2012r. Ponadto, jak wynika z akt sprawy postępowanie egzekucyjne nie mogło zostać wszczęte, ponieważ nie została jeszcze wydana decyzja wymiarowa w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007 r., gdyż postępowanie podatkowe nie zostało zakończone. Zatem fakt dalszego prowadzenia postępowania podatkowego stanowił w ocenie Sądu uzasadnioną przyczynę przedłużenia terminu zabezpieczenia. Postępowanie zostało zawieszone z uwagi na zwrócenie się organu podatkowego do organów innych państw o uzyskanie informacji w sprawie posiadania środków finansowych. Brak ostatecznej decyzji w sprawie czyni niemożliwym złożenie wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Skoro postępowanie podatkowe nie zostało zakończone z powodu konieczności weryfikacji materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i nie została wydana decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., to słusznie uznano, że wystąpiła okoliczność uzasadniająca przedłużenie okresu zabezpieczenia. Odmienne rozstrzygnięcie podważałoby sens dokonanego zabezpieczenia i byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Tak więc rozważone przez organ egzekucyjny okoliczności, z powodu których nie zakończono postępowania podatkowego, uprawniały ten organ do przedłużenia terminu zabezpieczenia. Do momentu zakończenia tego postępowania decyzją wymiarową nie było bowiem możliwe wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Biorąc zaś pod uwagę cel zabezpieczenia w postaci stworzenia warunków przyszłej realizacji obowiązku w postępowaniu egzekucyjnym – istniały uzasadnione przyczyny przedłużenia zabezpieczenia. Wskazać należy, że wbrew twierdzeniom skarżącego nie można organowi podatkowemu zarzucić opieszałości, skoro przyczyna zawieszenia postępowania jest od niego niezależna, a bez uzyskania stosownych informacji od administracji podatkowej innych państw nie jest możliwe zakończenie postępowania. Nie ma także znaczenia podnoszona przez skarżącego okoliczność, że organy aż wielokrotnie dokonywały przedłużenia zabezpieczenia w niniejszej sprawie. Jak wskazano wyżej, nie ma żadnych przeszkód co do tego, by termin zabezpieczenia był wielokrotnie przedłużany. Z wyroku NSA w Warszawie z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1875/07, LEX nr 575440 wynika, że termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przedłużony w sposób nieograniczony, jednakże powinien być skorelowany z terminem rozpatrzenia sprawy przez organ podatkowy i nie powinien być od niego dłuższy. Dopóki zatem istnieją przesłanki i podstawy do trwania zabezpieczenia na majątku podatnika, dopóty organ ma prawo przedłużać jego termin. Nie zasługuje również na uwzględnienie argument dotyczący konieczności uchylenia zabezpieczenia z uwagi na wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji podatkowej organu I instancji. Wskazać należy, że zabezpieczenie w niniejszej sprawie oparte zostało na treści art. 33 i 33a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (DZ. U. z 2005 r. nr 8, poz. 6 ze zm.), a zatem chodziło o zabezpieczenie przyszłego przewidywanego zobowiązania podatkowego, jeszcze przed wydaniem decyzji go ustalającej. Podstawą zabezpieczenia była zatem decyzja o zabezpieczeniu z dnia 19 października 2010 r. nr [...], nie zaś decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe. Zatem jej wyeliminowanie z obrotu prawnego niczego nie zmieniło w sytuacji podatnika. Wręcz przeciwnie, nadal istnieje podstawa do zabezpieczenia i jego przedłużenia, skoro postępowanie podatkowe ciągle trwa. Brak ustosunkowania się do tego zarzutu w treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej jest pewnego rodzaju wadą, ale nie na tyle istotną i mającą wpływ na wynik sprawy, by zaistniała konieczność jego uchylenia. Zwłaszcza, że organ w postanowieniu wydanym w granicach tej samej sprawy wytłumaczył skarżącemu niezasadność jego argumentów, a zatem skarżący miał świadomość stanowiska organu co do powyższej kwestii. Mając powyższe na uwadze, na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.