I SA/Kr 15/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Inga Gołowska Sędziowie: WSA Paweł Dąbek WSA Waldemar Michaldo (spr.) Protokolant: Specjalista Katarzyna Zbylut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lutego 2025 r. sprawy ze skarg K.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 29 października 2024 r., nr SKO.Pod/4140/521/2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 r. oraz na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 30 października 2024 r. nr SKO.Pod/4140/523/2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2023 r. I. uchyla zaskarżone decyzje i poprzedzające je decyzje organu I instancji; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz skarżącej K.P. kwotę 13 834 zł (trzynaście tysięcy osiemset trzydzieści cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Burmistrz Miasta S., decyzją z 23 stycznia 2024 r. ustalił K.P. wysokość podatku od nieruchomości za 2021 r. w kwocie [...] zł. Organ I instancji podał w szczególności, że na podstawie umowy z 30 września 2015 r. Skarżąca nabyła zabudowaną nieruchomość gruntową położoną w S., tj. działkę nr ew. [...] o pow. 0,8455 ha, nieruchomość gruntową stanowiącą działkę nr ew. [...] o pow. 0,725 ha oraz prawo użytkowania wieczystego gruntów obejmujących niezabudowane działki nr ew. [...] o pow. 0,454 ha i [...] o pow. 0,0784 ha. Łączna powierzchnia nabytych nieruchomości gruntowych wynosiła 10 418 m2. W dniu 14 października 2015 r. Podatnik złożył Informację o nieruchomościach, w której wykazał budynki "zajęte na pomieszczenia własne przez osoby fizyczne" o powierzchni 3 418,69 m2 oraz grunty pozostałe o powierzchni 10418 m2. Organ I instancji zakwestionował prawidłowość danych wskazanych w ww. informacji i przedstawił podjęte działania zmierzające do ustalenia rzeczywistej powierzchni oraz sposobu użytkowania budynków należących do Podatnika, podkreślając notoryczne uniemożliwianie przez Podatnika przeprowadzenia kontroli podatkowej na terenie nieruchomości oraz uchylanie się od obowiązku złożenia rzetelnej informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych. Skutkowało to zawiadomieniem Prokuratury Rejonowej w S. o możliwości popełnienia przestępstwa przez Podatnika. Prokuratura przekazała sprawę zgodnie z właściwością do Małopolskiego Urzędu Celno- Skarbowego. W toku czynności procesowych prowadzonych przez Małopolski Urząd Celno-Skarbowy w dniu 8 sierpnia 2023 r. na terenie nieruchomości należącej do Podatnika miała miejsce kontrola podatkowa. W jej trakcie został wykonany przez osobę z uprawnieniami budowlanymi pomiar powierzchni użytkowej znajdującego się tam budynku produkcyjno-magazynowego z częścią biurową. Organ ustalił ostatecznie powierzchnię przedmiotowego budynku w wysokości 3 149,64 m2 przyjmując stawkę opodatkowania właściwą dla budynków, w których prowadzona była działalność gospodarcza. Burmistrz przedstawił także sposób wyliczenia podatku od nieruchomości za 2021 r. Z kolei decyzją z 26 stycznia 2024 r. Burmistrz Miasta S. ustalił Podatnikowi wysokość podatku od nieruchomości za 2023 r. w kwocie [...] zł. Organ opierając się na podobnych ustaleniach, jak w sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości za 2021 r., do wyliczenia podatku od gruntów przyjął łącznie powierzchnię 10 413 m2 (w tym 9 688 m2 dotyczy prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast 725 m2 jako grunty pozostałe) i wskazał, że taka wielkość wynika z ewidencji gruntów i budynków. Organ ustalił ostatecznie powierzchnię przedmiotowego budynku w wysokości 3 149,64 m2 i dla powierzchni 2 713,99 m2 przyjął stawkę związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą. Natomiast dla powierzchni 435,65 m2 wskazanej przez Podatnika jako powierzchnia budynków mieszkalnych (informacja o nieruchomościach i obiektach budowlanych, która wpłynęła do organu 8 lipca 2023 r.), organ przyjął do opodatkowania stawkę właściwą dla "innych budynków pozostałych" kierując się ewidencją gruntów i budynków, z której wynika, że budynek stanowiący przedmiot opodatkowania zaklasyfikowany jest jako budynek przemysłowy, budynek produkcyjno-magazynowy z częścią biurową. Organ podkreślił, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym i wiążącym źródłem informacji faktycznych, wykorzystywanych w postępowaniach podatkowych. Burmistrz podał, że podatek od powierzchni produkcyjnej został naliczony od lutego 2023 r. Po rozpatrzeniu odwołań Podatnika, w których zarzucono zawyżenie podatku poprzez bezpodstawne przyjęcie, że nieruchomości stanowiące własność Strony są związane z działalnością gospodarczą, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie, decyzją z 29 października 2024 r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza w sprawie podatku od nieruchomości za 2021 rok, a decyzją z 30 października 2024 r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza dotyczącą podatku od nieruchomości za rok 2023. Uzasadniając rozstrzygnięcia, Kolegium w pierwszej kolejności zacytowało szereg przepisów zawartych w ustawie z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.), dalej "u.p.o.l.". W decyzji dotyczącej 2021 r. organ odwoławczy podał, że w celu prawidłowego wyliczenia podatku od nieruchomości dla Podatnika, a w szczególności właściwego zastosowania stawek podatkowych, koniecznym było ustalenie przeznaczenia i sposobu użytkowania budynków w 2021 roku. Z informacji z Wydziału Architektury Starostwa Powiatowego wynika, że jest to budynek produkcyjno-usługowy, co wynika również z ewidencji gruntów i budynków, a od zrealizowania inwestycji zgodnie z pierwotną dokumentacją projektową Starostwo Powiatowe nie wydawało pozwolenia na budowę (rozbiórkę), nie przyjmowało zgłoszenia wykonywania robót budowlanych ani zgłoszenia zmiany sposobu użytkowania budynków. Wyjątkiem jest przyjęcie zgłoszenia z dnia 23 lutego 2023 r. dokonanego przez Skarżącą, prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą "B." s.c. (dalej "spółka cywilna"), dotyczącego zmiany sposobu użytkowania budynku produkcyjno-usługowego - zakładu przetwórstwa mięsnego (nr ew. działki: [...], [...]) na budynek produkcyjno-usługowy zakład przetwórstwa karmy dla zwierząt. Kolegium stwierdziło jednak, że powyższa zmiana sposobu użytkowania nie ma znaczenia dla toczącego się postępowania w sprawie naliczenia podatku od nieruchomości za 2021 rok, ponieważ dotyczy zmian dokonywanych w 2023 roku. Należy w związku z tym przyjąć, że powierzchnia obiektów w 2021 r. była identyczna w momencie dokonywanych pomiarów podczas kontroli podatkowej w sierpniu 2023 r. W ocenie Kolegium, organ I instancji po dokonaniu szczegółowej analizy zgromadzonych materiałów dowodowych, dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i rozpatrzenia sprawy, prawidłowo ustalił podatek od nieruchomości za 2021 rok w wysokości [...] zł. Do wyliczenia podatku od gruntów uwzględnione zostało zawiadomienie o zmianie ze Starostwa Powiatowego w S. z 23 lipca 2020 r. nr 717/2020, dotyczące mapy aktualizacji na podstawie L.DZ. [...] z dnia 17.06.2020 r., zgodnie z którym powierzchnia terenów przemysłowych 1 238,00 m2 uległa zmniejszeniu do 1 233,00 m2 od lipca 2020 r. oraz zawiadomienie z 17 listopada 2020 r. nr 939/2020 dotyczące umowy zamiany, w związku z którym dokonano zamiany praw użytkowania wieczystego działek, po dokonanym podziale geodezyjnym działek ewidencyjnych nr: [...] i [...] położonych w S. Do opodatkowania została przyjęta powierzchnia gruntów łącznie 10 418 m2 (w tym 9 693 m2 dotyczy prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast 725 m2 jako grunty pozostałe) do czerwca 2020 r., natomiast od lipca 2020 r. powierzchnia gruntów łącznie 10 413 m2 (w tym 9 688 m2 dotyczy prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast 725 m2 jako grunty pozostałe). Kolegium podało, że wielkość ta wynika zarówno z ewidencji gruntów i budynków, jak również z faktycznego wykorzystywania przez najemców Podatnika. Dla powierzchni 725 m2 zastosowano stawkę jak za grunty pozostałe, natomiast dla powierzchni 9 693 m2 i 9688 m2 wg stawki związanej z działalnością gospodarczą, która wynosiła 0,70 zł/m2, zgodnie z uchwałą Rady Miasta S. z dnia 30 października 2019 roku. Wielkość powierzchni budynków została ostatecznie ustalona w wysokości 3 149,64 m2, a zastosowana stawka za budynki, w których prowadzona była działalność gospodarcza wynosiła w 2021 roku 16,50 zł/m2. Wprawdzie w operacie pomiarowym wykonanym podczas kontroli w dniu 8 sierpnia 2023 roku widnieje wydzielona powierzchnia 306,98 m2 z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe, lecz zgodnie ustaleniami organu podatkowego nieruchomość jest w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej "B.", a w wynajmowanym obiekcie nie jest dopuszczalne przeznaczenie powierzchni na cele mieszkaniowe. Organ dodał, że Podatnik do dnia wydania decyzji nie złożył wyjaśnień, nie przedstawił umów najmu ani obowiązkowej informacji podatkowej. Na podstawie informacji złożonej przez Podatnika, która wpłynęła do Urzędu Miasta w dniu 15 listopada 2017 roku, organ ustalił, że nieruchomość od października 2017 roku była wydzierżawiona i wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na obieraniu owoców. Pomimo wezwań, Podatnik nie przedstawił wielkości wynajmowanych powierzchni ani kserokopii zawartych umów dzierżawy. W tej sytuacji organ podatkowy zastosował stawki podatkowe związane z działalnością gospodarczą obowiązujące w 2021 roku. Poza informacją z 15 listopada 2017 roku dotyczącą rozpoczęcia prowadzenia działalności na przedmiotowej nieruchomości, Podatnik do dnia wydania decyzji nie informował organu podatkowego o zakończeniu działalności lub zmianach w tym zakresie. Kolegium podało także, że pomimo wielokrotnego wzywania Podatnika do złożenia informacji o wartości budowli do celów podatkowych informacje nie zostały złożone. Organ podatkowy nie był zatem w stanie na obecnym etapie postępowania ustalić wartości początkowych budowli, dlatego w niniejszej decyzji opodatkowanie budowli zostało pominięte. Odnosząc się do zarzutów odwołania Kolegium wskazało w szczególności, że zastosowanie do gruntów stawek jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą jest zgodne z prawem i znajduje uzasadnienie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. SKO podało, że dołączone do akt dopiero na etapie postępowania odwoławczego nieuwierzytelnione, zawierające przekreślenia kserokopie umowy najmu, jak też jej wypowiedzenia nie mogą stanowić w takiej formie dowodu w sprawie. Podkreśliło, że Podatnik reprezentowany jest przez fachowego pełnomocnika, który ma świadomość powyższego. SKO zwróciło także uwagę, że podniesiona w uzupełnieniu odwołania okoliczność, że nieruchomość wykorzystywana była na cele działalności gospodarczej jedynie w okresie od dnia 31 sierpnia 2017 r. do 30 września 2019 r., nie pokrywa się z datami widniejącymi na ww. kserokopiach. Z informacji, która wpłynęła do Urzędu Miasta S. w dniu 15 listopada 2017 roku, złożonej przez Podatnika wynika, że nieruchomość od października 2017 roku była wydzierżawiona i wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na obieraniu owoców. Żadna informacja odnośnie innego wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości nie wpłynęła do organu I instancji. Zatem nie ma podstaw do przyjęcia, że nieruchomość nie była wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej w 2020 r., a tym samym przedstawione przez Podatnika ww. nieuwierzytelnione kopie nie stanowią dowodu przeciwnego i nie stanowiłyby go nawet gdyby były przedłożone we właściwej formie. Zdaniem SKO, nawet gdyby przyjąć, że miał miejsce fakt wypowiedzenia umowy najmu, to nie oznacza to, że Strony po tym fakcie nie ustaliły kontynuacji umowy, skoro żadna informacja odnośnie innego wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości nie wpłynęła do organu I instancji. Organ odwoławczy podkreślił także, że z deklaracji o odpadach składanych do Urzędu Miasta S. wynika, że od 2018 roku na nieruchomości należącej do Podatnika działalność gospodarczą prowadziła firma G. W opinii Kolegium, biorąc pod uwagę ilość wytworzonych w ciągu roku 2018 odpadów komunalnych (ponad 3200 kg) można przyjąć, że działalność gospodarcza była prowadzona na znaczną skalę. Zgodnie z prowadzoną przez Urząd Miasta ewidencją wywozu odpadów w 2019 r. od Firmy G. odebrano łącznie 4340 kg odpadów. Tym samym przyjąć należy, że podnoszona przez Odwołującą okoliczność zaprzestania wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości do celów prowadzenia działalności gospodarczej jest nieprawdziwa. Kolegium podało także, że Burmistrz wyjaśnił w decyzji kwestię ewentualnej powierzchni przeznaczonej na cele mieszkaniowe. Wyjaśniło, że dołączone do akt dopiero na etapie postępowania odwoławczego nieuwierzytelnione kserokopie umowy z 30 marca 2022 r. i aneksów do niej nie dotyczą okresu objętego niniejszym postępowaniem, a ponadto nie mogą stanowić w takiej formie dowodu w sprawie. Podobna argumentacja została przedstawiona w uzasadnieniu decyzji SKO w Krakowie z 30 października 2024 r. i doprowadziła ona do stwierdzenia przez Kolegium, że organ I instancji prawidłowo ustalił podatek od nieruchomości za 2023 r. w kwocie [...] zł. Do opodatkowania została przyjęta powierzchnia gruntów łącznie 10 413 m2 (w tym 9 688 m2 dotyczy prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast 725 rn2 jako grunty pozostałe). Kolegium podało, że wielkość ta wynika z ewidencji gruntów i budynków. Dla powierzchni 725 m2 zastosowano stawkę jak za grunty pozostałe, natomiast dla powierzchni 9688 m2 stawkę dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, która wynosiła 0,86 zł/m2, zgodnie z uchwałą Rady Miasta S. z dnia 28 października 2022 roku. Wielkość powierzchni budynków została ostatecznie ustalona w wysokości 3 149,64 m2, a zastosowana stawka za budynki, w których prowadzona była działalność gospodarcza wynosiła w 2023 roku 20,24 zł/m2. Organ podał, że w operacie pomiarowym wykonanym podczas kontroli w dniu 8 sierpnia 2023 roku widnieje wydzielona powierzchnia 306,98 m2 z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe, a Podatniczka w informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, która wpłynęła do organu 8 lipca 2023 r. (z datą wypełnienia 30 lutego 2023 r.) podała powierzchnię budynków mieszkalnych 435,65 m2. Kolegium podało, że z akt sprawy wynika, że nieruchomość jest w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej "B.", a w wynajmowanym obiekcie nie jest dopuszczalne przeznaczenie powierzchni na cele mieszkaniowe. Zatem do opodatkowania ww. powierzchni należy przyjąć stawkę właściwą dla "Innych budynków pozostałych", która wynosiła 8,05 zł/m2, kierując się ewidencją gruntów i budynków, z której wynika, że budynek stanowiący przedmiot opodatkowania zaklasyfikowany jest jako budynek przemysłowy, budynek produkcyjno-magazynowy z częścią biurową. Podatek od powierzchni produkcyjnej został naliczony od lutego 2023 r. Podobnie jak w decyzji dotyczącej podatku od nieruchomości za 2021 r. Kolegium odniosło się do zarzutów odwołania i stwierdziło, że nie ma podstaw do przyjęcia, że nieruchomość nie była wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej w 2023 r. Kolegium podało także, że okoliczność wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości na cele mieszkaniowe nie została w żaden sposób udowodniona. W skierowanych do WSA w Krakowie skargach na decyzje SKO w Krakowie Skarżąca zarzuciła: naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, a to art. 3 ust. 1 u.p.o.l. polegające na przyjęciu, że nieruchomość jest w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność w formie spółki cywilnej i w związku z tym zasadne jest ustalenie wymiaru podatku jak dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą, podczas gdy spółka cywilna zgodnie z przepisami prawa nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, ponieważ nie może być ani właścicielem nieruchomości, ani też posiadaczem samoistnym, czy też użytkownikiem wieczystym, odnośnie 2021 r. - naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, a to art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. polegające na przyjęciu, że zasadne jest zastosowanie stawek podatku dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą tylko w oparciu o fakt, że trzy lata wcześniej, tj. w 2017 r. na nieruchomości była prowadzona działalność polegająca na obieraniu owoców, która to działalność ze względu na jej rodzaj miała charakter epizodyczny i sezonowy, a także braku jakichkolwiek dowodów na okoliczność prowadzenia działalności na nieruchomości przez jakichkolwiek innych przedsiębiorców działających indywidualnie czy w formie spółek, odnośnie 2023 r. - naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, a to art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. polegające na przyjęciu, że zasadne jest zastosowanie stawek podatku dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą w sytuacji, gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że nieruchomość była wykorzystywana na cele mieszkaniowe dla obywateli Ukrainy, naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej ,,0.p.) w zw. z art. 187 §1 O.p., w zw. z art. 191 O.p., polegające na wydaniu decyzji w oparciu o wybiórczy materiał dowodowy, tj. z jednej strony przyjęcie za prawidłowy operatu szacunkowego z 8 sierpnia 2023 r., jako ustalającego w sposób bezsporny powierzchnię użytkową budynków do opodatkowania, zaś z drugiej strony bezpodstawne przyjęcie, że mimo iż we wskazanym operacie szacunkowym widnieje wydzielona powierzchnia 306,98 m2 z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe powierzchnia ta powinna zostać opodatkowana według stawki dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, a także bezpodstawne przyjęcie, że w obiekcie nie jest dopuszczalne przeznaczenie powierzchni na cele mieszkaniowe, naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p., w zw. z art. 191 O.p. polegające na pobieżnej i wybiórczej ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i niedokonanie weryfikacji, czy i jaka działalność gospodarcza miałaby być prowadzona na opodatkowanej nieruchomości oraz czy była prowadzona przez cały rok i czy cała nieruchomość była przeznaczona na cele związane z działalnością gospodarczą, odnośnie 2021 r. - naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p., w zw. z art. 191 O.p. polegające na wybiórczej ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i w konsekwencji oparcie decyzji o nieuprawnione domniemanie, że mimo iż Skarżąca przedłożyła dokumenty potwierdzające fakt zakończenia umowy najmu nie oznacza to, że strony po tym fakcie nie ustaliły kontynuacji umowy najmu, a co za tym idzie nieruchomość, wbrew zgromadzonemu w sprawie materiałowi dowodowemu powinna zostać opodatkowana według stawki dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, odnośnie 2023 r. - naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 122 O.p. w zw. z art. 180 §1 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p., w zw. z art. 188 O.p., w zw. z art. 191 O.p. polegające na bezpodstawnym przyjęciu, że kserokopie umowy z dnia 30 marca 2022 r. i aneksów do niej nie mogą stanowić w takiej formie dowodów w sprawie, a jednocześnie niewezwanie Skarżącej do przedłożenia oryginałów umów, co pozostaje w sprzeczności z art. 122 O.p., który zobowiązuje organ do podjęcia maksymalnych starań i wyczerpania wszystkich środków procesowych, niezbędnych do dotarcia do prawdy, tj. z zasadą prawdy obiektywnej, odnośnie 2021 r. - naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p., w zw. z art. 191 O.p. polegające na wybiórczej ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i w konsekwencji wywiedzenie z faktu wywozu odpadów z nieruchomości w roku 2018 i 2019 przez osobę trzecią, że działalność gospodarcza na nieruchomości miała miejsce w roku 2021, odnośnie 2023 r. - naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p., w zw. z art. 191 O.p. polegające na wybiórczej ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i w konsekwencji bezpodstawnym przyjęciu, że umowa najmu nie przesądza, że nieruchomość była wykorzystywana na cele mieszkaniowe, ponieważ Skarżąca nie przedłożyła żadnej ewidencji obywateli Ukrainy, mimo że żaden przepis prawa nie nakładał na Skarżącą takiego obowiązku A w konsekwencji: naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 233 §1 pkt 1 O.p., polegające na utrzymaniu w mocy wadliwej decyzji Burmistrza Miasta S. W oparciu o tak sformułowane zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji i poprzedzających je decyzji organu I instancji, jak również zasądzenie kosztów postępowania. Odpowiadając na skargi SKO w Krakowie wniosło o ich oddalenie i podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawach. Na rozprawie w dniu 28 lutego 2025 r. Sąd połączył sprawy o sygn. akt I SA/Kr 15/25 i I SA/Kr 16/25 dotyczące ustalenia K.P. wysokości podatku od nieruchomości za lata 2021 i 2023 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i postanowił prowadzić je pod sygn. akt I SA/Kr 15/25, działając na zasadzie art. 111 §2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.), dalej "p.p.s.a.". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Stosownie do brzmienia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnych) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.). W niniejszych sprawach, sądowa kontrola decyzji organów obu instancji przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do uznania, że skargi zasługują na uwzględnienie, chociaż z przyczyn niebezpośrednio w nich podniesionych. Przystępując bowiem do kontroli zaskarżonych decyzji, Sąd stwierdził istotne braki w materiale dowodowym spraw, uniemożliwiające dokonanie pełnej oceny wydanych w sprawach decyzji pod względem zgodności z prawem. Podkreślić należy, że zgodnie z treścią art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Podstawą orzekania przez sąd jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organy podatkowe w toku całego postępowania toczącego się przed organami. Kontrolując zaskarżoną decyzję, sąd nie ogranicza się jedynie do tego aktu, lecz bada, czy okoliczności przedstawione w takiej decyzji znajdują odzwierciedlenie w dokumentacji zgromadzonej w nadesłanych aktach sprawy. To na organie ciąży obowiązek przedłożenia wraz ze skargą kompletnych akt, zawierających wszystkie dowody i dokumenty, które stały się podstawą wydanego przez niego aktu i które pozwolą sądowi dokonującemu kontroli na pełną ocenę jego zgodności z prawem rozumianym zarówno jako prawo procesowe jak i materialne. Orzekanie przez sąd administracyjny jest możliwe tylko na podstawie całości akt sprawy, co związane jest z tym, że sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń faktycznych we własnym zakresie, a tylko bada, czy dokonane przez organy administracji ustalenia odpowiadają prawu. Obowiązek ten został wyartykułowany w art. 54 § 2 p.p.s.a., zgodnie z którym organ przekazuje skargę sądowi wraz z kompletnymi i uporządkowanymi aktami sprawy i odpowiedzią na skargę w terminie trzydziestu dni od dnia jej otrzymania. Co istotne w niniejszych sprawach, wskazane przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie nakładają na sąd obowiązku zgromadzenia kompletnych akt postępowania, a tylko dokonanie oceny na podstawie akt przesłanych przez organ, wyjątkowo jedynie uzupełnianych dodatkowymi istotnymi dowodami w zakresie wyznaczonym w art. 106 p.p.s.a. I choć orzecznictwo sądowe nie jest jednolite w kwestii obowiązku sądu co do kompletowania akt administracyjnych, bowiem wskazuje się w nim również, że sąd w sytuacji dostrzeżenia brakujących w aktach dokumentów powinien wezwać organ do ich nadesłania, to jednak podkreśla się, że obowiązek ten istnieje w sytuacji, gdy z lektury akt wynika, iż zgromadzony został pełny materiał dowodowy, lecz nie przesłano sądowi kompletnych akt sprawy (por. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2006r., sygn. akt II OSK 1231/05). Sąd może zatem wezwać organ do uzupełnienia akt sprawy, jeśli przez niedopatrzenie akta zawierają braki, ale to uzupełnienie dotyczy jedynie tych akt, które organ posiadał, wydając rozstrzygnięcie. Uzupełnienie to nie może natomiast oznaczać kompletowania przez sąd akt znajdujących się poza organem, gdyż to nie należy do obowiązków sądu, ale organu, o czym stanowią przepisy art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Tym samym sąd nie ma obowiązku wzywać organu do uzupełnienia akt sprawy, w przypadku, gdy z przedłożonych wraz ze skargą akt sprawy wynika, że istotne dla rozstrzygnięcia materiały i dowody nie znalazły odzwierciedlenia w aktach zgromadzonych przed wydaniem kontrolowanego przez sąd rozstrzygnięcia. Z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpoznanych sprawach. Podstawę materialnoprawną zaskarżonych decyzji stanowiły przepisy u.p.o.l. Z treści art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. wynika, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają w szczególności grunty oraz budynki lub ich części. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in.: osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3, jak również użytkownikami wieczystymi gruntów. Z kolei w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi: dla gruntów - powierzchnia; dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa. W sprawach zasadnicze znaczenie miała również treść powołanego przez SKO w Krakowie (a pominiętego w podstawie prawnej decyzji przez organ I instancji) art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2023 r., poz. 1752 ze zm., dalej "P.g.k."), zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zatem przepis ten ustanawia konieczność uwzględniania danych zawartych w ewidencji gruntów przy wymiarze podatku od nieruchomości. Na konieczność uwzględniania przy wymiarze podatku danych z ewidencji gruntów i budynków wskazał także ustawodawca w art. 7a ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l., nakazując uwzględnienie w ewidencji podatkowej nieruchomości, prowadzonej dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości, danych z ewidencji gruntów i budynków. Należy także zwrócić uwagę, że zgodnie z treścią art. 194 O.p., dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego. W wyroku z dnia 8 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 411/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach stwierdził, że: "(...) dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej i zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji". Zgodnie z art. 6 ust. 7 zd. 1 u.p.o.l. podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Oznacza to, że organ podatkowy corocznie wydaje decyzję ustalającą, powodującą powstanie zobowiązania podatkowego z chwilą doręczenia decyzji. W każdym kolejnym roku podatkowym należy wydać w tych podatkach decyzję wymierzającą podatek na ten rok podatkowy. Podstawą wymiaru podatku jest aktualny (podkreślenie Sądu) wypis z ewidencji gruntów i budynków. Jest to stanowisko ugruntowane w orzecznictwie (por. np. wyrok WSA w Krakowie z 12 listopada 2020 r., sygn. akt 1403/18, dostępny, tak jak inne orzeczenia powołane w uzasadnieniu, na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). W rozpoznanych sprawach, w treści decyzji ustalających wymiar podatku od nieruchomości za lata 2021 i 2023 Burmistrz, opisując stan faktyczny spraw, powołał się między innymi na następujące dokumenty: operat pomiarowy z sierpnia 2023 r. wykonany w celu określenia powierzchni użytkowej budynku produkcyjno- magazynowego z częścią biurową oraz zapisy ewidencji gruntów i budynków, jednak bez określenia okresu, jakiego zapisy te dotyczą. Brak jest jednak tych dokumentów w aktach spraw. Tymi dokumentami, w szczególności aktualnym na rok podatkowy 2021 i 2023 wypisem z ewidencji gruntów i budynków, nie dysponowało - w toku ponownego rozpoznawania spraw - także Kolegium. SKO w Krakowie zweryfikowało zatem dokonany przez organ I instancji wymiar podatku od nieruchomości należących do Skarżącej bez należytej analizy akt, co świadczy o naruszeniu przez organ odwoławczy zasad postępowania podatkowego, w szczególności określonej w art. 127 O.p. zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. W aktach sprawy dotyczącej podatku od nieruchomości za 2023 r. znajduje się co prawda wydruk zawiadomienia o zmianie danych EGiB z dnia 15 listopada 2023 r., jednak dotyczy ono jedynie działki, na której znajdował się budynek produkcyjno-usługowy i jest związany ze zmianą sposobu użytkowania przedmiotowego budynku. Nie jest to zatem dokument wystarczający do przeprowadzenia wymiaru podatku od nieruchomości należących do Skarżącej za cały 2023 rok. Powyższe braki w materiale dowodowym uniemożliwiają w konsekwencji Sądowi zbadanie prawidłowości wydanych przez organy obu instancji decyzji. Sąd nie jest bowiem w stanie zweryfikować ustaleń organów, które legły u podstaw wydanych rozstrzygnięć. Sąd nie wzywał organów o nadesłanie brakujących dokumentów, gdyż braki te występowały już na etapie postępowania przed organem l instancji. W wyniku tego organ II instancji nie dysponował kompletnym materiałem dowodowym umożliwiającym mu rozpoznanie odwołań. Konieczne zatem stało się uchylenie zarówno decyzji wydanych przez SKO w Krakowie, jak i przez organ I instancji, by organy podatkowe mogły zebrać cały potrzebny materiał dowodowy i ponownie rozpoznać sprawy. Mając zatem powyższe na względzie Sąd uznał, że decyzje organów obu instancji nie mogą się ostać albowiem naruszają one przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tylko bowiem prawidłowo przeprowadzone postępowanie, w oparciu o kompletny materiał dowodowy, jest warunkiem koniecznym do właściwego zastosowania przepisów prawa materialnego i w konsekwencji wydania trafnego rozstrzygnięcia. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe powinny działać praworządnie, a zatem na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Przepis art. 121 § 1 O.p. obliguje organy do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, natomiast wyrażona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej oznacza obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Stosownie do treści art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przypomnieć również trzeba, że art. 191 O.p. formułuje jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z nią organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, jednak owa swoboda nie oznacza całkowitej dowolności. Swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, a ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że organy obu instancji nie zebrały w niniejszych sprawach kompletnego materiału dowodowego w sposób prawidłowy, naruszając tym samym opisane powyżej normy regulujące podstawowe zasady dotyczące postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym. Na podstawie zgromadzonych w aktach spraw dokumentów nie da się bowiem stwierdzić, czy organy prawidłowo ustaliły przedmiot i podstawę opodatkowania, co jest kluczowe dla wymiaru spornego podatku od nieruchomości. Na podstawie więc art. 153 p.p.s.a., przy ponownym rozpoznaniu spraw organy podatkowe będą zatem zobowiązane do uzupełnienia postępowania dowodowego o wskazane dokumenty, które pozwolą Sądowi na zweryfikowanie prawidłowości dokonanego przez organy podatkowe wymiaru podatku od nieruchomości należących do Skarżącej. Dopiero bowiem po skontrolowaniu przez Sąd, że stan faktyczny przyjęty przez organ jest prawidłowy, może przejść do skontrolowania procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżone decyzje - jak w pkt I wyroku. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł w pkt II wyroku, działając na podstawie art. 200 oraz 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzone koszty w kwocie 13 834 zł składają się: uiszczone wpisy od skarg w łącznej kwocie 3000 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w łącznej kwocie 10800 zł, ustalone w każdej ze spraw na podstawie § 2 pkt 6 w zw. z §14 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 ze zm.) oraz opłaty od pełnomocnictw w łącznej kwocie 34 zł. ----------------------- Sygn. akt I SA/Kr 15/25