I SA/Kr 151/13

|Sygn. akt I SA/Kr 151/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 20 czerwca 2013r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: WSA Maja Chodacka (spr.), WSA Paweł Dąbek, Protokolant: Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2013r., sprawy ze skargi W.B., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 17 grudnia 2012r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do października i za grudzień, 1998r. wraz z należnymi odsetkami, - skargę oddala - Zaskarżoną decyzją z dnia 17 grudnia 2012r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego, w której odmówiono skarżącej W. B. umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za m-ce: I - X oraz XII 1998r. w kwocie 46.166,32 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę (naliczonymi na dzień złożenia wniosku tj. 02.07.2012r. ) w wysokości 131.210,00 zł). Jak wynika z uzasadnienia powołanej decyzji skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę. Wniosek ten uzasadniono trudną sytuacją życiową i finansową spowodowaną likwidacją działalności gospodarczej w 1999r., opuszczeniem miejsca zamieszkania, ustaniem stosunku małżeńskiego w wyniku orzeczonego w 2000r. rozwodu, brakiem możliwości podjęcia pracy. Skarżąca zwróciła uwagę na okoliczności powstania zaległości podatkowej związane z przeprowadzoną kontrolą przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, w wyniku której stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług na podstawie faktur wystawionych przez podmioty nieistniejące. Nadmieniła, iż w obecnej chwili nie posiada środków finansowych pozwalających na uiszczenie przedmiotowej zaległości podatkowej i wniosła od odstąpienie od czynności egzekucyjnych. Decyzją z dnia 3 września 2012r., nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia wnioskowanej zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług. Organ pierwszej instancji uznał, iż brak jest przesłanek uzasadniających udzielenie wnioskowanej ulgi. Skarżąca wniosła odwołanie od tej decyzji, uzasadniając swoje żądanie po raz kolejny trudną sytuacją finansową i życiową. Skarżąca zwróciła uwagę na pojęcie ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, które według Niej kłóci się z wydanym rozstrzygnięciem organu podatkowego w zakresie odmowy udzielenia ulgi w spłacie należności podatkowych. Nadmieniła, iż przeprowadzona kontrola podatkowa przez Naczelnika Urzędu Skarbowego przyczyniła się do obciążenia Jej spłatą zaległości podatkowej - wg Strony - powstałą nie z Jej winy, ale w wyniku oszustwa sprzedających. Z tego też względu nie wywiązała się z warunków restrukturyzacji, o których mowa w decyzji organu I instancji z dnia 27.12.2002r. Organ odwoławczy, przywołując treść art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa i charakteryzując pojęcie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, stwierdził, iż w sprawie, argumenty przedstawione we wniosku, jak również w odwołaniu nie wyczerpują znamion ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, a więc w konsekwencji nie przemawiają za wyrażeniem zgody na umorzenie powyższej zaległości. Przeprowadzona kontrola podatkowa przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, zakończona decyzjami z dnia 28.02.2002r., nr [...] oraz nr [...] obejmująca rok 1998 wykazała nieprawidłowości w rozliczeniu podatku VAT. Ustalono, iż skarżąca, jako podatnik podatku od towarów i usług nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu wystawionych przez podmioty nie zarejestrowane we właściwym urzędzie skarbowym, jako podatnicy podatku VAT i jednocześnie, które nie regulowały należnego do zapłaty podatku od towarów i usług z wystawionych faktur sprzedaży. Według przedłożonych informacji i dokumentów zobrazowano obecną sytuację finansową skarżącej. Źródłem utrzymania skarżącej jest dochód uzyskiwany ze świadczeń rentowych w wysokości 423,85 zł miesięcznie. Strona nie posiada żadnych oszczędności, ruchomości czy papierów wartościowych. Strona jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w R., obejmującym działkę o powierzchni 26a , nabytej w drodze darowizny w 2000r., a więc w czasie - jak podaje - kiedy nie miała gdzie zamieszkać. Strona zajmuje jeden pokój, kuchnię i łazienkę użytkuje wspólnie wraz z drugim współwłaścicielem. Na powyższej nieruchomości organowi I instancji przysługuje zabezpieczenie należności podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług w postaci hipoteki przymusowej. Zgodnie z załączonym do odwołania zaświadczeniem Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w R. Strona korzystała kilka razy z pomocy finansowej i rzeczowej tego Ośrodka tj. w latach 2002 - 2005 oraz w 2012r, natomiast w latach 2006 - 2011, a więc w okresie kiedy Strona nie posiadała zameldowania, nie korzystała z pomocy społecznej Strona posiada orzeczenie o lekkim stopniu niepełnosprawności, wydane do dnia 28.02.2013r. na dowód czego w aktach sprawy znajduje się orzeczenie Powiatowego Zespołu ds. Orzekania o Niepełnosprawności przy Powiatowym Centrum Pomocy Rodzinie w T. z dnia 17.02.2010r. W latach 2010 i 2011 Strona prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą w wyniku, której uzyskała następujące dochody: za 2010r. przychód wyniósł 24.984,00 zł, koszty uzyskania przychodów wyniosły 27.199,00 zł, strata 2.215,00 zł, za 2011r. przychód wyniósł 41.500,00 zł, koszty uzyskania przychodów wyniosły 54.208,00 zł, strata 12.708,00 zł (dane na podstawie zeznań podatkowych PIT-36). Działalność gospodarcza została zakończona w dniu 24.10.2011r. Skarżąca podaje obciążenia finansowe (miesięcznie) związane z utrzymaniem siebie i mieszkania w wysokości 352,14 zł (zakup lekarstw ok. 125,00 zł, dojazdy do lekarzy ok. 80,00 zł, wywóz śmieci ok. 18,00 zł, środki czystości ok. 35,00 zł, energia elektryczna ok. 92.39 zł + opłata 1,75 zł). Przedłożono rachunki za energię elektryczną. Pozostałe wydatki nie zostały udokumentowane, a faktura VAT nr [...] na zakup leków w kwocie 88,18 zł dołączona została do odwołania z dnia 14.09.2012r. i dotyczy 2005r. Pozostałą kwotę z tytułu otrzymywanej renty tj. 71,71 zł Strona przeznacza na wyżywienie, częściowo wyżywienie finansuje matka i siostra Strony, które zamieszkują odrębnie, również od rodziny Strona otrzymuje odzież. W lutym 2012r. Strona uzyskała pomoc rzeczową w postaci zakupu żywności przez Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w R., na dowód czego dołączyła do odwołania zaświadczenie. Strona nie posiada zaległości wobec banków, z uwagi na posiadaną zaległość w podatku od towarów i usług nie mogła zaciągnąć żadnych kredytów. Organ podatkowy I instancji, jak i organ odwoławczy odniosły się wnikliwie do sytuacji życiowej Strony. Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził analizę zgromadzonego materiału dowodowego, badając aktualną sytuację materialną i oceniając przyczyny niezrealizowania należności podatkowej. Organy podatkowe nie kwestionują skomplikowanej sytuacji finansowej Strony jednakże uznają że sytuacja ta nie może stanowić podstawy do pozytywnego rozstrzygnięcia. Dodatkowo organ odwoławczy zauważył, iż trudności finansowe Strony mogą mieć charakter przejściowy, tj. do momentu podjęcia jakiegoś zatrudnienia. Posiadane przez Stronę orzeczenie o niepełnosprawności nie pozbawia Strony całkowicie możliwości zarobkowania, ogranicza jedynie zdolność do wykonywania pracy. Zauważa się, iż Strona sama wspomina w odwołaniu, że podjęłaby się ponownie prowadzenia działalności gospodarczej i nie problemy zdrowotne stoją temu na przeszkodzie, a brak środków finansowych. Ponadto jak wynika z akt sprawy przedmiotowa zaległość podatkowa wynika z prowadzonej działalności gospodarczej przez Stronę w 1998r. i nie była to jedyna działalność, którą Strona prowadziła. Strona podejmowała zatrudnienie na co wskazują dokumenty znajdujące się w organie podatkowym tj. PITy-11 za 2011r. W pierwszej kolejności stwierdzić należy, iż Strona podejmując się prowadzenia działalności gospodarczej winna mieć na uwadze konieczność wywiązywania się z obowiązków podatkowych określonych przepisami prawa. W dalszej kolejności organ odwoławczy stwierdził, iż każdy podmiot - uczestnik obrotu gospodarczego ponosi konsekwencje podejmowanych działań ekonomicznych. Powyższe ma też zastosowanie w odniesieniu do decyzji o doborze kontrahentów. Dobór ich należy do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w związku z czym ryzyko wynikające ze współpracy z niesolidnymi czy nieuczciwymi kontrahentami ciąży na podatniku i nie może być przenoszone na budżet państwa czy skutkować bezpodstawnym umarzaniem zobowiązań podatkowych. Za prawidłowe i terminowe rozliczenie przedmiotowego podatku jest odpowiedzialny podatnik, nie zaś jego kontrahenci. W ramach współpracy podatnika z kontrahentami, organy podatkowe mogą ją jedynie weryfikować, nie mają natomiast prawa zabronić realizacji obrotu gospodarczego. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż Strona ma możliwość wystąpienia na drogę sądową przeciwko nierzetelnym kontrahentom, nie uciekając się tylko do pomocy organów skarbowych. Strona w 2002r. miała możliwość uregulowania przedmiotowej zaległości podatkowej na dogodnych warunkach, przewidzianą ustawą o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. Jednakże Strona zaprzepaściła prawo do umorzenia należności objętych restrukturyzacją z uwagi na brak dopełnienia jednego z koniecznych warunków tj. niedokonała wpłaty opłaty restrukturyzacyjnej. Strona wprawdzie podnosi, iż nie godziła się z przypisaniem Jej długu, a składając wniosek o restrukturyzację był nieświadoma konieczności uiszczenia opłaty, ale nie można tej nieświadomości uznać za usprawiedliwioną. Decyzją Urzędu Skarbowego z dnia 27.12.2002r., nr [...] orzeczono o warunkach restrukturyzacji dotyczących należności w podatku od towarów i usług za m-ce: I -X, XII 1998r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i ustalono opłatę restrukturyzacyjną w wysokości 15% należności objętych tych postępowaniem. Naliczona opłata restrukturyzacyjna wyliczona została na kwotę 6.931,50 zł, a ze względu na trudną sytuację ekonomiczną Strony była rozłożona na 11 rat płatnych na dzień 30 każdego miesiąca. W tym miejscu Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, iż kwestie określenia wysokości podatku w podatku od towarów i usług nie były przedmiotem niniejszego postępowania, jak również nie było nim toczące się postępowanie egzekucyjne (w aktach sprawy znajduje się zawiadomienie o wszczęciu egzekucji z nieruchomości i wezwanie do zapłaty długu Komornika Sądowego SR w T. z dnia 04.06.2012r. z wniosku wierzyciela Naczelnika Urzędu Skarbowego przeciwko W. B.). Zarówno organ I instancji jak i organ odwoławczy w sposób szczegółowy zbadał istnienie ważnego interesu podatnika i ważnego interesu publicznego i stwierdził, iż rzeczone przesłanki nie wystąpiły. Powyższe oparł organ podatkowy na analizie genezy powstania zaległości podatkowej w szczególności stwierdzając, iż nie powstała ona na skutek zdarzeń niezależnych od Strony, ale z powodu winy w wyborze kontrahenta. Także sytuacja w jakiej obecnie się znajduje nie jest spowodowana obiektywnymi czynnikami nadzwyczajnymi. Dyrektor Izby Skarbowej nie kwestionuje powołanych przez Stronę faktów, a jedynie odmiennie uznał, że ich zaistnienie nie daje podstawy do umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej. Jak wyżej wspomniano udzielanie ulg w spłacie może mieć miejsce w wyjątkowych okolicznościach, incydentalnie, a nie może stanowić sposobu na pozbycie się ciążących na Stronie należności podatkowych. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca szczegółowo opisała okoliczności związane z powstaniem zaległości podatkowej, której umorzenia się domaga. Skarżąca wskazuje, iż należycie wywiązywała się z rozliczeń podatkowych, a dług związany z nierzetelnością kontrahentów nie jest jej długiem. Decyzja o umorzeniu została wydana stronniczo, a argumenty przytaczane przez Dyrektora Izby Skarbowej są oparte na ustawie, a nie na faktach. Skarżąca podkreśliła, iż organy powinny umorzyć dług, bo jest on dopisanym długiem. To jest wyjątkowa sytuacja uzasadniona tym, że zaległości powstały na skutek zdarzeń niezależnych od skarżącej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Jeśli zaś Sąd nie dopatrzy się niezgodności decyzji lub postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującymi prawa materialnego bądź procesowego, to skargę oddala na zasadzie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na wstępie kilka uwag natury ogólnej, ale mających znaczenie dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Należy zauważyć, iż decyzje dotyczące ulg podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, a obowiązującą w polskim prawie jest zasada obowiązkowego i terminowego płacenia podatków. Wyjątek od tej zasady ustawodawca przewidział jednakże w przepisie art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez dopuszczenie możliwości udzielania indywidualnej ulgi podatkowej (w formach określonych w pkt 1 - 3), w wypadku zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj.: ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, albo też oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zaległości podatkowej. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym. W przeciwnym bowiem wypadku mogłoby to oznaczać dowolność, a nawet samowolność organu przy rozstrzyganiu określonych spraw. Przede wszystkim nie jest oparte o kryterium uznania ustalenie istnienia przesłanek z art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Użycie przez ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika", "interes publiczny" stwarza konieczność dokonania przez organ szerokiej oceny różnych wartości, w tym również systemu ocen mieszczących się poza systemem prawa podatkowego, a nawet pozaprawnych (np. zasad etyki, współżycia społecznego, rachunku ekonomicznego i in.). W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony został pogląd, że kontroli nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego (por. wyrok NSA z 9 stycznia 2002 w sprawie III SA 830/00, prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/GL 906/10, wyrok NSA z dnia 31 października 2012r., sygn. akt II FSK 510/11, dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl). Również w piśmiennictwie wskazuje się, że ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Kontrolą sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W ocenie Sądu organ podatkowy obowiązany jest nie tylko do ustalania, czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, lecz także obowiązany jest – w przypadku uznania, że spełniona jest przesłanka "ważnego interesu podatnika" - do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym interesem strony. Jedynie w takim wypadku podatnik może mieć pewność, że organ w sposób należyty zbadał wszystkie okoliczności sprawy i zdefiniował sytuację, w jakiej się znalazł, w kontekście przesłanek wymienionych w analizowanym przepisie. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 marca 2010r., sygn. akt I FSK 31/08, pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika. Organy ustaliły w sposób poprawny powyższe kwestie. Sąd nie podważa stanowiska organu, że ustalenia dotyczące okoliczności powstania zaległości podatkowej u skarżącej mieszczą się w zakresie badania przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi płatniczej (por. wyrok NSA z dnia 30 września 2009r., sygn. akt II FSK 805/08), to jednak uznaje, że badania tego nie można zawężać tylko i wyłącznie do tej okoliczności. Każda zaległość może być umorzona na podstawie art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Nie może zatem sam rodzaj zaległości podatkowej wpływać na ocenę istnienia, bądź nieistnienia określonej przesłanki wymienionej w powołanym przepisie. Również okoliczności powstania zaległości nie mogą stanowić jedynego powodu dla uznania, że przesłanka interesu publicznego nie istnieje. Wnioskowana ulga, stanowiąc wyłom od zasady terminowego płacenia podatków, tylko pozornie stawia w lepszej sytuacji podatników, korzystających z takiego zwolnienia, w stosunku do tych, którzy podatek obowiązani są płacić w terminie, zważywszy na konieczność zaistnienia ww. przesłanek zwolnienia. Ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Zwrócił na to uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2007r., sygn. akt I FSK 1026/06. Wprowadzenie do art. 67a § 1 1 ustawy Ordynacja podatkowa przesłanki interesu publicznego oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności podatkowych, czy też rozkładanie ich na raty, odraczanie terminów płatności będzie zbieżne z tymże interesem. W konsekwencji ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Wymogom tym organy sprostały w niniejszej sprawie. Choć to skarżąca, jako najistotniejsze wskazywała właśnie okoliczności związane z powstaniem zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług. Jej zdaniem to nie dług skarżącej, nie można na nią przerzucać kosztów nierzetelności kontrahentów. Organy oceniły powyższe okoliczności, uznając, iż każdy podmiot - uczestnik obrotu gospodarczego ponosi konsekwencje podejmowanych działań ekonomicznych. Powyższe ma też zastosowanie w odniesieniu do decyzji o doborze kontrahentów. Dobór ich należy do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w związku z czym ryzyko wynikające ze współpracy z niesolidnymi czy nieuczciwymi kontrahentami ciąży na podatniku i nie może być przenoszone na budżet państwa czy skutkować automatycznym umarzaniem zobowiązań podatkowych. Nadto skarżąca miała możliwość merytorycznego kwestionowania decyzji wymiarowych wydanych w sprawie, a także – jak wskazał organ – ma możliwość dochodzenia roszczeń przeciwko kontrahentom w postępowaniu cywilnym. Ważąc interes podatnika organ podatkowy miał na uwadze również interes budżetu państwa, przy czym ważny interes podatnika nie utożsamiano z uwolnieniem się od obowiązków ponoszenia ciężarów publicznoprawnych. Pod pojęciem interesu publicznego rozumiano takie działania organów podatkowych, które umożliwiają realizowanie należnych budżetowi państwa dochodów, z których są finansowane potrzeby społeczeństwa, a rozstrzygając w sprawie umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej organ podatkowy miał na uwadze jedną z podstawowych zasad podatkowych, tj. powszechności opodatkowania i równości wobec prawa, wymagającą równomiernego obciążenia podatkowego wszystkich podatników. Nadto organ wskazał na zabezpieczenie należności podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług w postaci hipoteki przymusowej, istnieje więc możliwość dochodzenia istniejącej zaległości, co w kontekście powyższych wywodów dotyczących analizy istnienia interesu publicznego ma znaczenie dla sprawy, bowiem organy mają możliwość zaspokojenia. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że skarżąca znajduje się w trudnej życiowo sytuacji, ale oceniając przesłanki ważnego interesu podatnika szczegółowo uzasadnił powody, dla których uznał, iż wnioskowana należność nie może zostać umorzona. Odniósł się także do okoliczności związanych z brakiem możliwości przeprowadzenia postępowania restrukturyzacyjnego, co znacznie poprawiłoby sytuację skarżącej (skarżąca nie uiściła opłaty restrukturyzacyjnej, mimo tego, że opłata restrukturyzacyjna w kwocie 6.931,50 zł była rozłożona na 11 rat płatnych na dzień 30 każdego miesiąca). Z uwagi na szczególny charakter postępowania w przedmiocie udzielania ulg w spłacie podatków, którego cechy przedstawiono wyżej, należy stwierdzić, iż organy podatkowe skrupulatnie wyszczególniły i uzasadniły inne okoliczności faktyczne, które ich zdaniem wykluczają możliwość umorzenia pozostałej zaległości podatkowej (zabezpieczenie na nieruchomości, możliwość podjęcia pracy zarobkowej), a zatem w ramach swego uznania nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów. Analiza akt postępowania pozwoliła stwierdzić, iż nie nastąpiło żadne naruszenie przepisów mogące uzasadniać nieważność postępowania. Sąd zwraca jednocześnie uwagę, iż wniosek o umorzenie zaległości podatkowej może być ponawiany i każdorazowo podlega ocenie organu podatkowego. W szczególności w przypadku zmiany stanu faktycznego lub uzyskaniu nowych dowodów skarżąca może ponownie wystąpić do organu pierwszej instancji z wnioskiem o umorzenie pozostałej zaległości i wówczas ponownie sprawa umorzenia będzie rozstrzygana przez organ. Wydanie bowiem decyzji w przedmiocie umorzenia należności nie korzysta z tzw. powagi rzeczy osądzonej. Mając powyższe na względzie należy uznać, że organy podatkowe wszechstronnie rozważyły i oceniły wszystkie aspekty faktyczne i prawne niniejszej sprawy, a także wzięły pod uwagę okoliczności podnoszone przez skarżącą i w wyniku tej oceny podjęta została decyzja mieszcząca się granicach uznania administracyjnego, dlatego Sąd nie znalazł podstaw do uznania jej za niezgodną z prawem. Z uwagi na to orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.