I SA/Kr 1514/10

Sygn. akt I SA/Kr 1514/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 stycznia 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2011 r., sprawy ze skarg J. K., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 28 czerwca 2010 r. Nr [...], [...], w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres I-II 2005r. oraz V-XII 2005r. oraz odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres I-II 2005r. oraz V-XII 2005r. - skargi oddala - We wnioskach z dnia 30 listopada 2009 r. J.K. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. o a) umorzenie odsetek od zaległości podatkowych w podatku VAT za okres od stycznia do lutego oraz od maja do grudnia 2005r. w łącznej kwocie 28 155,00zł, b) rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowych w podatku VAT za wspomniany wyżej okres w łącznej kwocie 54.665,00 zł w kwocie raty po 500,00 zł do końca czerwca 2010 r., a pozostałe raty w kwocie 1 000,00 zł płatne do dnia l każdego miesiąca. W uzasadnieniach wyjaśniono, że przedmiotowe zaległości podatkowe powstały w związku z wydanymi przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu 6 lipca 2009r. decyzjami w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazane okresy rozliczeniowe, co było związane z nieprawnie odliczonym podatkiem VAT pochodzącym od zakupionego oleju napędowego w 2005r. Prośbę swoją podatnik umotywował trudna sytuacją materialną i rodzinną. We wniosku wyjaśnił też, że usługi transportowe prowadził od lipca 1993r. do końca 2005r. Od stycznia do marca 2006r. jego działalność polegała tylko na działalności spedycyjnej. Ze względu na brak środków finansowych nie był w stanie zakupić oleju napędowego do własnego i leasingowanego pojazdu. W marcu 2006r. podatnik zawiesił działalność gospodarczą, którą następnie w sierpniu 2007r. zlikwidował. Powodem likwidacji działalności gospodarczej była sprzedaż w drodze licytacji komorniczej samochodu ciężarowego będącego na stanie środków trwałych firmy podatnika. Wnioskodawca zaznaczył, że obecnie posiada do spłaty następujące zaległości: - ponad 10 000,00 zł z tytułu podatku od środków transportu w Urzędzie Gminy, - 10 000,00 zł debetu na firmowym rachunku bankowym, - wobec firmy "W", która przejęła zadłużenie od firmy "A" W., - wobec telefonii komórkowej ERA GSM (egzekucja komornicza) - zakończenie w 2009 r., - z tytułu spłaty pożyczki hipotecznej w kwocie miesięcznej raty po 2 500,00zł (od lipca 2004r. do 2014r.). Wnioskodawca nadmienił, że tylko praca za granicą, początkowo od czerwca 2006 r. w Irlandii, a następnie od marca 2009 r. w Norwegii pozwala mu w jakimś stopniu na spłatę swoich zadłużeń i utrzymanie rodziny. W kwietniu 2009r. zobowiązany z żoną zakupił lodówkę i piekarnik w systemie ratalnym, ponadto w czerwcu 2009 r. żona zaciągnęła kredyt w "S" na kwotę 2 500,00 zł, który został przeznaczony na remont pomieszczenia kuchennego. Powyższy kredyt jest spłacany terminowo. W dalszej części uzasadnienia podatnik wyjaśnił, że ze względu na brak środków finansowych nie składał skargi na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, pomimo, że zdawał sobie sprawę, że organ pierwszej instancji oparł swoje ustalenia na materiale dowodowym z postępowania karnego, które nie zostało zakończone prawomocnym orzeczeniem. W 2004 r. ze względu na wejście Polski do Wspólnoty Europejskiej podatnik musiał uzyskać licencję na prowadzenie krajowego transportu drogowego, w związku z tym ukończył kurs i zdał egzamin za co musiał zapłacić około 2 000,00zł. Jak zaznaczył, zarówno w tematyce kursu jak i egzaminu nie było nic na temat tak ważnego problemu jak zakup oleju napędowego, podstawowego produktu do prowadzenia usług transportowych. Decyzjami z dnia 23 marca 2010r. o numerach [...] i [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. odmówił podatnikowi umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług, które na dzień złożenia wniosku wynosiły 28 155,00zł oraz rozłożenia na raty tych zaległości w łącznej kwocie 54 665,00zł. Określając podstawę prawną wskazano na przepisy art. 67a § 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity - Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którymi organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a (pkt 2), a także może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną (pkt 3). Uzupełniając okoliczności faktyczne wskazane we wniosku organ wskazał, iż w świetle informacji z dnia 30 listopada 2009r. wnioskodawca pracuje za granicą w Norwegii – w oparciu o umowę na czas określony od 1 marca 2009r. do 31 października 2010r., w systemie dwu tygodniowym tj. dwa tygodnie pracy w Norwegii, tydzień odpoczynku w Polsce. Z tytułu wykonywanej pracy osiąga dochód w kwocie około 10 000,00 koron norweskich, tj. średnio miesięcznie około 5 000,00 zł po odjęciu wszelkich kosztów. W Polsce obecnie podatnik nie osiąga żadnych dochodów. Od 25 kwietnia 1981 r. podatnik pozostaje w związku małżeńskim z E.K., która jest zatrudniona w Zakładzie Produkcyjno-Handlowym "L" w K. przy ul. D. - stała umowa o pracę z miesięczny wynagrodzeniem w kwocie 1.276,00 zł brutto. Ponadto osiąga ona dochód w kwocie 330,00 zł brutto z tytułu zatrudnienia w "L" sp. z o.o. K., ul. D.. Łączne wynagrodzenie miesięczne żony to kwota 1 285,08 zł netto (brutto 1606,00 zł). Wspólnie z małżonkami zamieszkują ich dzieci: K.K. - lat 26, który nie osiąga żadnych dochodów i jest zarejestrowany w Powiatowym Urzędzie Pracy - bez prawa do zasiłku, M.K.- lat 9, uczennica Szkoły Podstawowej w K. i Szkoły Muzycznej w O. Natomiast druga córka J.K. - lat 24, studentka Akademii Polonijnej w C., tymczasowo zamieszkuje we W. ze względu na indywidualny tok studiowania (zgoda Władz Uczelni). Od 1 października 2009r. podjęła ona pracę na czas nieokreślony z miesięcznym wynagrodzeniem 2 200,00 zł brutto. J.K. wraz ze swoją rodziną mieszka w domu o pow. 138 m2 (4 pokoje oraz l pokój i łazienka na poddaszu) położonym w K. Dom jest obciążony hipoteką, jako zabezpieczenie zaciągniętej pożyczki w Banku, która jest spłacana przez wnioskodawcę od 2004 r. do 2014 r. Dom stanowi współwłasność z żoną podatnika. W posiadaniu podatnika jest działka 25 arowa, na której wybudowany jest ten dom. Według oświadczenia zobowiązanego stałe miesięczne koszty związane z utrzymaniem mieszkania kształtują się następująco: podatek od nieruchomości - 30,00zł, energia – 1 000,00 zł (do końca kwietnia 2010r.), gaz - 96,00 zł, woda - 150,00zł, telefon i wywóz śmieci- 150,00zł. Natomiast łączne wydatki miesięczne związane z utrzymaniem rodziny wnioskodawca określił na kwotę około 1 000,00zł. Dodatkowo budżet domowy E. i J. K. obciążony jest spłatą następujących kredytów oraz zobowiązań: - pożyczka hipoteczna zaciągnięta przez B. i T. Z. oraz E. i J.K. w 2004 r. na kwotę 200.000,00zł. Całość kwoty zaciągniętej pożyczki (według oświadczenia podatnika) on sam spłaca w kwocie raty po 2 500,00zł miesięcznie, całkowita spłata ma nastąpić w 2014r., - kredyt zaciągnięty przez E.K. w L. w kwietniu 2009 r. na zakup lodówki o wartości 1 200,00zł, miesięczna rata kredytu wynosi 339,56 zł, termin spłaty do lutego 2010r., - kredyt zaciągnięty przez E.K. w "S", miesięczna rata kredytu wynosi 206,13zł z terminem spłaty do końca 2010r., - spłata zobowiązań komorniczych, - opłaty związane z ogrzewaniem (około 200,00zł), - spłata debetu w PKO BP – 10 000,00zł, - spłata podatku od środków transportu. W oparciu o informację uzyskaną od Wydziału Komunikacji i Transportu Starostwa Powiatowego w O. stwierdzono, iż na nazwisko J.K. figurują następujące pojazdy: 1) Daf, nr rej. [...], przy czym dnia 20 sierpnia 2007r. zgłoszono sprzedaż pojazdu na rzecz J.P. i I.M. jednakże do chwili wydania decyzji pojazd nie został przerejestrowany przez nowego właściciela, 2) Mercedes, nr rej. [...] - współwłasność z K.K. 3) Opel Omega, nr rej. [...] 4) Renault R310, nr rej. [...] 5) Scania, nr rej. [...] 6) Renault RG07A1, nr rej. [...] przy czym dnia 19 czerwca 2006r. zgłoszono sprzedaż pojazdu na rzecz P.F., jednakże do chwili wydania decyzji pojazd nie został przerejestrowany przez nowego właściciela, 7) Peugeot 405, nr rej. [...] 8) Kassbohrer, nr rej. [...] 9) Peugeot Partner, nr rej. [...] - współwłasność z B.K., KK.. i M.K. Wnioskodawca ustosunkowując się do tych ustaleń wyjaśnił, że samochód: 1) Daf, nr rej. [...] - został sprzedany przez Komornika w O., 2) Mercedes, nr rej. [...] - został zniszczony i oddany na złom (podatnik nie pamięta roku złomowania), 3) Opel Omega, nr rej. [...] - również został złomowany (prawdopodobnie w 2006 r.), 4) Renault R310, nr rej. [..] - ciągnik siodłowy został sprzedany na fakturę VAT, prawdopodobnie w roku 1995 r. i został wyrejestrowany w Wydziale Komunikacji w K. ze względu na konieczność opłaty podatku od środków transportu, 5) Scania, nr rej. [...]- sprzedana na fakturę VAT w roku 1994, 6) Renault, nr rej. [...] - sprzedany na fakturę VAT w roku 2005, 7) Peugeot 405, nr rej. [...] sprzedany w roku 1995 lub 1996, 8) Kassboher, nr rej. [...] - naczepa ciężarowa sprzedana na fakturę VAT razem z ciągnikiem siodłowym (Renault n nr rej. [...]), prawdopodobnie w 1995r., 9) Peugeot Partner, nr rej. [...] - jest użytkowany przez spółkę cywilną "K", przy czym podatnik, od 2000r. nie jest wspólnikiem spółki cywilnej "K" i nie pamięta, że mógłby być współwłaścicielem tego pojazdu, tym bardziej, że przy zakupie pojazdu zobowiązany nie musiał uczestniczyć, wartość tego samochodu na dzień dzisiejszy według podatnika to prawdopodobnie kwota około 700,00 zł. Wydział Geodezji, Kartografii i Katastru Starostwa Powiatowego w O. poinformował zaś, że J. K. figuruje w operacie ewidencji gruntów i budynków obręb K.: - pod pozycją rejestrową 885 jako właściciel działki 382/3 o powierzchni 0,0287 ha - księga wieczysta nr 29563, - pod pozycją rejestrową 285 jako właściciel działki 383 o powierzchni 0,2110 ha - księga wieczysta nr 14041, - pod pozycją rejestrową 369 jako wspólnik we współwłasności łącznej spółki prawa cywilnego "K" z siedziba w K. do działki 810 o powierzchni 0,0540 ha - księga wieczysta nr [...]. Ustosunkowując się do treści tego dowodu J.K. wyjaśnił, że działka nr [...] o powierzchni 0,0287 ha i działka nr 383 o powierzchni 0,211 ha stanowią dla niego jedną działkę na której wybudowany jest budynek mieszkalny wraz z budynkiem gospodarczym, przy czym w informacji o sytuacji finansowej, majątkowej i rodzinnej załączonej do wniosku podatnik wskazał je jako jedną działkę o powierzchni 25a. W informacji tej nie ujawniono jednocześnie działki nr [...] o powierzchni 0,0540 ha, ponieważ ze względu na odległy czas zakupu i fakt, iż wnioskodawca nie jest wspólnikiem spółki cywilnej "K" zapomniał on o tym fakcie. Dodatkowo wnioskodawca złożył w Urzędzie pismo, w którym oświadczył, iż ewentualnie przyznaną pomoc w formie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych w podatku VAT oraz umorzenia odsetek od tych zaległości podatkowych w podatku VAT nie przeznaczy na działalność w spółce jawnej "F" K.J. z siedzibą w K. Jednocześnie podatnik oświadczył, że działalność tej spółki jawnej w zakresie transport drogowy towarów pojazdami uniwersalnymi - od kwietnia 2007 r. została zawieszona. Organ nadmienił, że według jego informacji w dniu 29 września 2008r. w Kancelarii Notarialnej w W. została zawarta umowa warunkowa sprzedaży pomiędzy E. K. posiadającą pełnomocnictwo do działania w imieniu i rzecz swojego męża J.K. i Z.K. działającym w imieniu i rzecz firmy "L" sp. z o.o. z siedzibą w K. Przedmiotem sprzedaży była nieruchomość stanowiąca własność J.K. obejmująca niezabudowaną działkę położoną w K., oznaczoną nr [...] o powierzchni 1,0740 ha za kwotę 364 700,07zł poprzez dokonanie przelewów bankowych na rzecz wierzycieli sprzedawcy. W dniu 14 listopada 2008r. została zaś zawarta umowa przeniesienia własności tej nieruchomości. Mając na uwadze powyższe okoliczności organ stwierdził, że argumenty wnioskodawcy nie pozwalają na stwierdzenie zaistnienia wyjątkowych okoliczności pozwalających na pozytywne ustosunkowanie się do wniosków podatnika. Podatnik prowadząc działalność gospodarczą winien w pierwszej kolejności wywiązywać się z nałożonych na niego obowiązków podatkowych, w szczególności zapłaty należnych danin publicznoprawnych. Nie można zaś akceptować działań zmierzających do poprawy sytuacji finansowej jedynie poprzez otrzymanie ulgi podatkowej, zwłaszcza gdy zaległość jest wynikiem zaniechania wykonywania swoich obowiązków wobec budżetu Państwa. W tym kontekście przypomniano, iż podatnik, posiadając status przedsiębiorcy nabywał paliwo do samochodów ciężarowych wykorzystywanych w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej od niezidentyfikowanych dostawców - uzyskując faktury VAT, na których jako ich wystawca widniał podmiot, który w rzeczywistości nie prowadził obrotu takimi paliwami. Jednocześnie, sam twierdził, że miał świadomość, iż kupowane paliwo jest znacznie tańsze od paliw oferowanych na rynku, a jego jakość jest niska. Prowadząc od 1991r. indywidualną działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych podatnik musiał posiadać przynajmniej elementarną wiedzę na temat zakupu paliwa do samochodu ciężarowego. W konsekwencji powinien sobie zdawać sprawę z tego, że dostawca paliw był podmiotem nierzetelnym, a paliwo mogło pochodzić z nielegalnych źródeł. Skutki nieprzestrzegania przez podatnika przepisów prawa podatkowego nie mogą być natomiast przerzucane na Skarb Państwa. Organ zwrócił również uwagę, że pozyskiwanie i gromadzenie środków finansowych celem pokrycia kosztów działalności gospodarczej jak i wywiązywanie się osoby prowadzącej taką działalność z ciążących na niej zobowiązań podatkowych stanowi nieodłączną cechę planowania tej działalności. Organ podkreślił też, że podatnik nie może oczekiwać, iż spłacając zadłużenie wobec banków i innych wierzycieli z pominięciem spłaty zaległości podatkowych - uzyska ulgę podatkową. Zobowiązania z tytułu zaciągnięcia i spłaty kredytów oraz innych zobowiązań nie mogą wyprzedzać obowiązków podatkowych. Wskazane we wniosku okoliczności są bezpośrednim następstwem podjętych przez podatnika decyzji, gdyż zaciągnięcie kredytów wiąże się z koniecznością ich spłaty. Odnosząc się do kwestii rozłożenia na raty podniesiono zwrócono uwagę na ryzyko niespłacenia zaległości podatkowej w terminie wyznaczonym decyzją ratalną. W okresie od dnia wydania decyzji do czasu płatności raty wskazanej w decyzji, zobowiązania objęte układem ratalnym nie podlegają przecież egzekucji. W przypadku decyzji pozytywnej, a co za tym idzie braku egzekwowania zaległości podatkowych, istnieje ryzyko pogorszenia się kondycji finansowej podatnika i w konsekwencji braku możliwości wyegzekwowania zobowiązania po terminie płatności raty wskazanej w decyzji, a tym samym decyzja ratalna de facto byłaby tylko ochroną przed postępowaniem egzekucyjnym, co wydaje się być sprzeczne z logiką decyzji o udzieleniu ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. w przedmiotowej sprawie brak jest również przesłanek, które wskazywałyby na istnienie ważnego interesu publicznego, bowiem przedmiotowe zobowiązania podatkowe nie powstały w wyniku nadzwyczajnych sytuacji losowych, na które podatnik nie miał wypływu. W odwołaniach od tych decyzji wnioskodawca zarzucił organowi błędną ocenę stwierdzonych okoliczności faktycznych, podczas gdy oczywistym jest, że w sprawie wystąpił ważny interes podatnika, a to sytuacja, gdy z powodów nadzwyczajnych, losowych podatnik nie ma możliwości uregulowania należności podatkowych. W uzasadnieniach tych pism przypomniano w większej części ujawnione już we wniosku okoliczności dotyczące sytuacji osobistej i majątkowej wnioskodawcy. Odnosząc się do wspomnianej przez organ pierwszej instancji sprzedaży nieruchomości za kwotę 364 700,07zł – podatnik wyjaśnił, że kwota uzyskana z tej sprzedaży została przeznaczona w całości na rzecz wierzycieli, co miało miejsce we wrześniu 2008r., a zatem jeszcze przed kontrolą UKS . Decyzjami z dnia 28 czerwca 2010r. o numerach [...] i [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zakwestionowane przez podatnika rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji podzielając w całości zawartą w nich argumentację. Organ stwierdził, że na etapie prowadzonego postępowania odwoławczego sytuacja finansowa podatnika uległa zmianie, albowiem przedłożył on pismo od norweskiego pracodawcy, mające dokumentować fakt, iż z w dniu 30 kwietnia 2010r. została z nim rozwiązana umowa o pracę. Dodatkowo, do protokołu spisanego w siedzibie organu wnioskodawca oświadczył, iż umowa ta będzie rozwiązana z dniem 31.05.2010r., a obecnie jest on na etapie składania wniosku o przyznanie zasiłku dla bezrobotnych w Norwegii. Organ odwoławczy nie kwestionuje faktu, iż ewentualna utrata przez podatnika stałego źródła dochodów znacznie pogorszy jego sytuację finansową jednakże fakt, iż jest on obciążony dużą kwotą miesięcznych zobowiązań również nie przemawia za udzieleniem wnioskowanej ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowych ponieważ sytuacja finansowa podatnika nie daje żadnej gwarancji spłaty ewentualnie przyznanego układu ratalnego. Ponadto organ zważył, iż od czerwca 2006r. podatnik pracował stale poza granicami kraju osiągając dochody, co miało miejsce również w czasie, gdy wydano decyzje wymiarowe określające przedmiotowe zaległości podatkowe. Pomimo tego na poczet przedmiotowych zaległości podatkowych nie została wpłacona żadna kwota. Odnosząc się do argumentu dotyczącego faktu sprzedaży nieruchomości dokonanej w roku 2008r. – organ odwoławczy zauważył, iż okoliczność ta nie stanowiła przesłanki odmowy udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie zaległości podatkowych, a jedynie miała służyć zobrazowaniu sytuacji finansowej strony (zarówno przeszłej jaki i obecnej). W skargach skierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie podatnik zarzucił organom podatkowym naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisu art. 67a § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej oraz błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na niewłaściwej ocenie sytuacji finansowej. W uzasadnieniu odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych wskazano, iż organ zbyt wąsko ujmuje ważny interes podatnika, gdyż brak jest podstaw aby ograniczać je tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych. Skarżący podkreślił również, że przepisy art. 67a § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej nie ograniczają możliwości zastosowania ulgi w spłacie zaległości podatkowych jedynie do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Jego zdaniem wysokość ponoszonych przez niego wydatków jest niewspółmiernie wysoka w stosunku do osiąganych dochodów i całkowicie mieści się w pojęciu "ważnego interesu podatnika". Przedmiotowy interes obejmuje zresztą między innymi ochronę wartości powszechnie cenionych, takich jak choćby dobro rodziny. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie - w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Aby więc wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Badając przedstawione do rozstrzygnięcia sprawy w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., jak również dokonując analizy zarzutów sformułowanych w skargach, Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonych decyzji. W niniejszej sprawie przedmiot sporu sprowadzał się do ustaleń faktycznych dokonanych w zakresie zaistnienia w sytuacji skarżącego przesłanek umorzenia odsetek od zaległości podatkowej w podatku VAT za miesiące od stycznia do lutego oraz od maja do grudnia 2005r. oraz rozłożenia na raty zaległości podatkowej za te miesiące. Podstawą prawną rozstrzygnięcia organu podatkowego był przepis art. 67 a § 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Stanowi on, że organ podatkowy na wniosek podatnika, może w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej oraz umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W powołanym przepisie ustawodawca przewidział wyjątek od obowiązującej w polskim prawie zasady obowiązkowego płacenia podatków, realizowany poprzez dopuszczenie możliwości udzielenia pomocy publicznej w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Umorzenie zaległości podatkowej może nastąpić w razie zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, jak również oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zobowiązania podatkowego. Zaakcentować należy, iż decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, które polega na przyznaniu organom podatkowym możności dokonania wyboru między dwoma równowartościowymi rozwiązaniami. Zakres wyboru nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym, a dowolność w rozpoznawaniu wniosków o umorzenie zaległości podatkowych jest niedopuszczalna. Prawidłowa decyzja w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych wymaga w pierwszej kolejności stanowiska organu podatkowego w kwestii czy zachodzi w sprawie "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Stwierdzenie, którejkolwiek z tych przesłanek nie obliguje wprawdzie organu do wydania decyzji o zastosowaniu ulgi, ale jej odmowa wymaga stosownego w tym względzie uzasadnienia. Istnienie ustawowej przesłanki winno być w każdym przypadku indywidualnie ustalane przez organ podatkowy w ramach postępowania podatkowego. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (vide m.in. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002r., sygn. akt: SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302) oraz wyrok NSA z 28 listopada 2001r., sygn. akt: SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300). W doktrynie oraz utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2002r., sygn. akt: III SA 2302/00). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Natomiast, jeżeli mimo istnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podejmuje się decyzję polegającą na odmowie umorzenia zobowiązania podatkowego, winny zostać określone motywy takiego rozstrzygnięcia. Również w doktrynie wskazuje się, iż ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Elementy słusznościowe i celowościowe, uwzględniane przez organ podatkowy przy wydawaniu rozstrzygnięcia w przedmiocie przyznania ulgi, wymykają się bowiem spod kontroli sądowoadministracyjnej (vide R. Mastalski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2007., Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2007, s. 352). Sądowa kontrola decyzji dotyczących udzielania ulg w spłacie zaległości podatkowych jest więc ograniczona i sprowadza się jedynie do badania, czy organ rozstrzygający badał sprawę pod kątem przesłanek wymienionych w przepisie art. 67a § 1 Ordynacji, dyrektyw ustawowych, jak również czy zebrał i rozważył cały materiał dowodowy w danej sprawie. (vide wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 września 2007r., sygn. akt: I SA/Gd 538/07, LEX nr 297127). Przenosząc powyższe wywody na grunt analizowanej sprawy podkreślić należy, że w zaskarżonych decyzjach stan faktyczny został ustalony w sposób wyczerpujący i pełny. W aktach sprawy znajdują się dokumenty świadczące o wszechstronnym, dokładnym i wnikliwym zbadaniu w toku postępowania sytuacji skarżącego oraz podjęciu wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Przedstawiona sytuacja strony została oceniona zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy i racje strony. Organy podatkowe umożliwiły stronie czynny udział w prowadzonym postępowaniu i kierując się zasadą prawdy obiektywnej wydały rozstrzygnięcia w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, który w sposób wyczerpujący został przez nie oceniony. Świadczy o tym zarówno treść uzasadnienia zaskarżonych decyzji, jak i dokonana ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w kontekście przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi Organy podatkowe skrupulatnie wyszczególniły i uzasadniły przyczyny odmowy zastosowania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a zatem w ramach swego uznania nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów. Orzeczenie uznaniowe może być bowiem przez Sąd uchylone – jak już wcześniej wspomniano – w wypadkach stwierdzenia, iż zostało wydane z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy, lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego, a tak się w rozpoznawanej sprawie nie stało. Sąd podziela także dokonaną przez organy ocenę prawną, która znajduje swoje oparcie w obowiązującym stanie prawnym, a także opiera się na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów i nie można jej zarzucić dowolności. Badając sytuację materialną podatnika i jego rodziny w kontekście istnienia "ważnego interesu " w zastosowaniu ulg w spłacie zobowiązań podatkowych organ I instancji prawidłowo odnosił się do tej sytuacji z daty złożenia wniosku i do okoliczności faktycznych istniejących w dacie rozstrzygania. Organ II instancji natomiast kontrolował prawidłowość tego rozstrzygnięcia. Jest to istotne o tyle, że w tym okresie /do końca maja 2010r./ skarżący pozostawał nadal zatrudniony w Norwegii, gdzie otrzymywał wynagrodzenie w kwocie 10.000 koron norweskich /równowartość ok. 5.000 zł/. Dopiero od 21 czerwca 2010r, - jak wynika z treści skargi – skarżący otrzymuje norweski zasiłek dla bezrobotnych. Mimo utraty pracy i zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej skarżący nie jest więc nawet obecnie pozbawiony środków do życia, a w czasie kilkuletniej pracy za granicą nie spłacił żadnych zaległości w podatku VAT. Abstrahując od tej konstatacji, prawidłowe było ustalenie, że na datę orzekania skarżący pozostawał w zatrudnieniu w Norwegii, skąd czerpał stały dochód, jak również zatrudniona była /w kraju/ jego współmałżonka, która comiesięcznie uzyskiwała stały dochód. Dochody te były na tyle stabilne, iż małżonkowie regularnie spłacali zaciągnięte kredyty konsumpcyjne oraz kredyt hipoteczny. W tym miejscu powtórzyć należy za organem, iż podatnik nie może oczekiwać, iż spłacając zadłużenie wobec banków i innych wierzycieli z pominięciem spłaty zaległości podatkowych - uzyska ulgę podatkową. Zobowiązania z tytułu zaciągnięcia i spłaty kredytów oraz innych zobowiązań nie mogą wyprzedzać obowiązków podatkowych a równocześnie nie można akceptować działań zmierzających do poprawy sytuacji finansowej jedynie poprzez otrzymanie ulgi podatkowej. Organy podatkowe rozważyły również interes publiczny w niniejszej sprawie a w szczególności Istotne w tym zakresie unormowanie zawarte w art. 84 Konstytucji RP. Przepis ten określa zasadę powszechności opodatkowania, będącej wyrazem zasady sprawiedliwości podatkowej, wynikającej z art. 217 Konstytucji RP (vide wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 9 listopada 1999r., sygn. akt: K 28/98). Zatem wszelkie odstępstwa od powyższej zasady, polegające na zaniechaniu poboru podatku winny mieć w zasadzie charakter wyjątkowy (wyrok NSA z 24 kwietnia 2001r., sygn. akt: I SA/Ka 498/00; wyrok NSA z 12 czerwca 2000r., sygn. akt: I SA/Lu 375/99; wyrok NSA z 19 kwietnia 2000r., sygn. akt: I SA/Gd 655/98; wyrok NSA 18 lutego 2000r., sygn. akt: III SA 372/99). Słusznie oceniono, iż skoro zaległości podatkowe w VAT powstały na skutek zaniechania wykonywania obowiązków wobec budżetu Państwa, zaniżania zobowiązań podatkowych tj. nabywania paliwa do samochodów ciężarowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej, od niezidentyfikowanych dostawców i posługiwania się fakturami, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych a następnie ujmowania ich w rozliczeniach podatkowych – tym samym zachowania te nie mogą być obecnie "premiowane" ulgą w spłacie powstałych w tych okolicznościach zaległości. Byłoby to bowiem sprzeczne z zasadami równości podatników wobec prawa, zwłaszcza wobec podatników rzetelnie wywiązujących się ze swych zobowiązań. Niezrozumiale w tym kontekście brzmią zarzuty skarżącego co do nie uzyskania w ramach kursu pozwalającego uzyskać licencję w transporcie drogowym informacji na temat "tak ważnego problemu jak zakup oleju napędowego, podstawowego produktu do prowadzenia usług transportowych". Mając powyższe na względzie, należy uznać, że organy podatkowe wszechstronnie rozważyły i oceniły wszystkie aspekty faktyczne i prawne niniejszej sprawy, a także wzięły pod uwagę okoliczności podnoszone przez skarżącego i w wyniku tej oceny podjęte zostały decyzje mieszczące się granicach uznania administracyjnego, dlatego Sąd nie znalazł podstaw do uznania ich za niezgodne z prawem. Z uwagi na powyższe orzeczono, jak w sentencji wyroku, w oparciu o art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.