I SA/Kr 2018/14

|Sygn. akt I SA/Kr 2018/14 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 kwietnia 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędziowie: WSA Maja Chodacka (spr.), WSA Grażyna Firek, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2015 r., sprawy ze skargi M. G. i H.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 31 października 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. - skargę oddala - Zaskarżoną decyzją z dnia 31 października 2014r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej określającą skarżącym M. i H. G. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok w kwocie 211.173,00 zł. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji Pan H. G. w roku 2008 osiągał przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, natomiast Pani M. G. osiągała przychody ze stosunku pracy. Za rok 2008 małżonkowie złożyli wspólne zeznanie podatkowe PIT-36, w którym wykazali podatek należny w kwocie 19.235 zł. Z załącznika PIT/B do zeznania wynika, że za rok 2008 Pan H. G. z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej pod nazwą Firma "N" osiągnął: przychody 4.044.879,55 zł koszty uzyskania przychodu 3.948.639,56 zł dochód 96.239,99 zł Prawidłowość tego rozliczenia stała się przedmiotem postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Organ kontroli wykazał, że ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów faktury wystawione przez firmę L. oraz rachunki wystawione przez firmę B. - nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a zatem zapisy księgi w tej części nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. W konsekwencji podatkowa księga przychodów i rozchodów za 2008r. jest w tym zakresie nierzetelna, nie może więc stanowić dowodu tego, co wynika z zawartych w niej zapisów. Uzupełniona jednak zebranymi w sprawie dowodami daje możliwość określenia w prawidłowej wysokości kosztów uzyskania przychodów w 2008r. Ponieważ faktury i rachunki wystawione przez firmy L. i B. nie dokumentują czynności, które zostały wykonane przez ich wystawców, zatem na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mogą stanowić podstawy ustalenia kosztów uzyskania przychodów. Na podstawie poczynionych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dnia 16 czerwca 2014r. wydał decyzję nr [...], w której określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok w kwocie 211.083,00 zł, tj. więcej o 191.938,00 zł. Ponadto dnia 10 lipca 2014r. wydano postanowienie [...], którym sprostowano oczywistą omyłkę w wyżej wymienionej decyzji w ten sposób, że na stronie pierwszej w sentencji decyzji po wyrazach "Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określa wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r." zamiast "211.083,00 zł" powinno być "211.173,00 zł". Oczywistość omyłki wynika z uzasadnienia decyzji, w której na stronie 63 prawidłowo określono w pozycji 17 wyliczenia, kwotę podatku należnego w wysokości 211.173,00 zł, jednak błędnie została ona przeniesiona do sentencji decyzji. Pełnomocnik odwołanie i wniósł o uchylenie decyzji wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej oraz umorzenie postępowania, jako bezprzedmiotowego. Pełnomocnik wydanej decyzji zarzucił naruszenie przepisów art. 187 § 1 oraz art. 191 w związku z art. 292 Ordynacji podatkowej - poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego objętego kontrolą, czym naruszono: art. 290 § 1 pkt 6a Ordynacji podatkowej - w związku z przedstawieniem niepełnej oceny prawnej sprawy będącej przedmiotem kontroli, art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej - w związku ze stwierdzeniem nierzetelności ksiąg podatkowych, wobec braku przesłanek do jej stwierdzenia. Zdaniem Strony organ kontroli skarbowej w sposób nieprawidłowy stwierdził, że usługi udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmę L. nie zostały faktycznie wykonane. Zarzucono, że z treści wydanej decyzji nie wynika, dlaczego zapisy na fakturach i protokołach odbioru robót nie pozwalają na ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń, a jednocześnie jaki miało to wpływ na stwierdzenie o niewykonaniu usług objętych kwestionowanymi fakturami. Organ podatkowy nie podjął próby wyjaśnienia ewentualnych nieścisłości, także w odniesieniu do braku chronologii dokumentacji budowlanej. Zdaniem Pełnomocnika, w sytuacji braku możliwości ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń oraz braku ustalenia potencjału wykonawczego firmy L., zupełnie chybiona jest ocena zeznań świadków, jako gołosłownych i sprzecznych z zeznaniami strony. Okoliczność, że prosty pracownik budowlany, po 4 latach nie potrafi przypomnieć sobie imion osób, z którymi nie pracował na co dzień i z którymi zetknął się zaledwie przy jednej lub dwóch budowach nie może przesądzać o wiarygodności jego zeznań. Ponadto Pełnomocnik stwierdza, że w usługach budowlanych w latach 2007-2008 bardzo powszechną praktyką stosowaną przez firmy podwykonawcze było zatrudnianie pracowników bez zgłaszania ich do ubezpieczenia społecznego w ZUS. Pan H. G., jako przedsiębiorca nie ma żadnych uprawnień ani możliwości prawnych, aby weryfikować czy podwykonawca legalnie zatrudnia swoich pracowników, czy też nie. Takie uprawnienia i obowiązek ciąży na organach państwa. Pełnomocnik wskazuje również na fakt pominięcia dowodu z przesłuchania świadka Ł. P., który dysponuje wiedzą "z pierwszej ręki" odnośnie zdarzeń będących przedmiotem postępowania. Nie można przyjąć jako usprawiedliwione nawet siedmiokrotne wzywanie na przesłuchanie w charakterze świadka. Zdaniem Pełnomocnika pomijanie dowodu z przesłuchania najważniejszego świadka, którym jest Pan Ł. P. dowodzi, że sposób postępowania organu podatkowego jest kompletnie niezrozumiały i nieprofesjonalny. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zakażonej decyzji szczegółowo przywołał dowody zgromadzone w toku postępowania kontrolnego. Wskazał, iż w toku postępowania podejmowano wszelkie możliwe czynności zmierzające do przesłuchania Pana Ł. P. Wystosowano 8 wezwań, z których tylko jedno zostało odebrane przez Ł. P., jednak nie stawił się na przesłuchanie, bez uzasadnienia. Tak więc z przyczyn niezależnych od organu dowód ten nie został przeprowadzony. W związku z tym, że Pana Ł. P. nie udało się przesłuchać w niniejszej sprawie do akt sprawy włączono protokoły z jego przesłuchań z innych postępowań. Zeznał on, że w ramach prowadzonej działalności w latach 2008-2009 wykonywał usługi budowlane między innymi dla firmy N., nie pamięta dokładnie skąd była ta firma, ale chyba z okolic [...]. Roboty dla tej firmy jak i dla innych były wykonywane przez podwykonawców, których znajdował przez internet lub brał z ogłoszenia. Najczęściej byli z okolic, gdzie zlecano mu wykonanie robót. Pan Ł. P. nie udzielił informacji o swoich podwykonawcach, a w piśmie z dnia 23 kwietnia 2012 r. wyjaśnił, że na chwilę obecną nie jest w stanie wskazać podwykonawców przez niego angażowanych. Pytany o miejsca wykonywania robót w tym okresie wymienił okolice [...] (jakiś bank), [...] (sklep), [...] (banki o ile pamięta), [...] (siedziba P.), okolice [...] (banki), o ile pamięta to gdzieś nad morzem, chyba [...], [...], okolice [...] i roboty w [...] w hotelu (prace wykończeniowe). Zakres prac obejmował prace wykończeniowe tj. podwieszane sufity, regipsy, murowanie ścian, konstrukcje dachowe, kładzenie płytek, ale szczegółów nie pamiętał. Materiał był inwestora, choć mogło się zdarzyć, że sam kupował materiały. Był wyposażony w drobny sprzęt budowlany tj. wiertarki, wkrętarki, maszyny do płytek. Najczęściej jednak podwykonawcy dysponowali swoim sprzętem budowlanym. O ile pamięta, to były podpisywane umowy z inwestorami. Zapłata podwykonawcom była zawsze w gotówce. Inwestorzy również płacili mu gotówką. Protokoły odbioru robót były sporządzane na etapie rozliczeń z inwestorem. Po okazaniu Panu P. wystawionych przez niego w 2008 r. dowodów sprzedaży wśród których znajdowały się także te, wystawione dla H. G., Ł. P. oświadczył, że w chwili obecnej nie może podać żadnych szczegółowych informacji dotyczących przedstawionych dowodów. Okoliczności współpracy z firmą L. były też przedmiotem zeznań Pana H. G., który został przesłuchany w charakterze Strony w dniu 11 lipca 2012r. oraz w dniu 21 maja 2012r. w charakterze świadka w postępowaniu prowadzonym wobec Ł. P. Podatnik zeznał, że działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych, prowadzi od 1983r. W roku 2008 zatrudniał na stałe pracowników jak również zlecał wykonanie robót podwykonawcom. W dniu 21 maja 2012r. zeznał, że z Ł. P. po raz pierwszy zetknął się w 2008r., ale nie pamięta, czy ktoś go polecił, czy może z ogłoszenia. Przed pierwszym zadaniem realizowanym przez firmę L. nie sprawdzał zaplecza techniczno - kadrowego tej firmy. Odbywało się to na bieżąco na placach budowy, gdzie pracownicy z firmy P. pracowali z pracownikami firmy H. G. Najczęściej pracownicy firmy N. wykonywali swój zakres robót, a pracownicy firmy L. realizowali zakres zleconych im prac. O ile pamięta, to z firmy L. pracowało ok. 3-5 ludzi w tym obcojęzyczni (Ukraina). Roboty były wykonywane z materiałów powierzonych przez H. G. Pan P. dysponował tylko drobnym sprzętem budowlanym typu wiertarki, palniki, piły itp. Bezpośredni nadzór nad realizowanymi zadaniami inwestycyjnymi sprawował H. G., natomiast Pan Ł. P. bardzo rzadko pojawiał się na placach budowy. Do każdego nadzorowanego zadania zlecenia wypisywał H. G. Po wykonaniu robót podpisywał ich wykonanie. Sporządzany był protokół odbioru robót. Protokoły te podpisywane były przez H. G. i Ł. P. Faktury wystawiane były po wykonaniu robót. Płatności, zawsze w gotówce realizowane były na bieżąco w trakcie trwania robót. Część pieniędzy Pan G. płacił bezpośrednio pracownikom Pana P. zakwaterowanym na miejscu prowadzonych prac, zaś pozostałą część przekazywał Panu P. Dowody wpłat wypisywał Pan P. i obejmowały całą należność za wykonaną pracę, w tym wypłacane wcześniej pracownikom wynagrodzenie w wysokości około 150 zł dziennie. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej z przedstawionych powyżej okoliczności wynika, iż stosunki jakie łączyły Pana H. G. z firmą L., były nieracjonalne z punktu widzenia prowadzenia przez niego działalności w warunkach zapewniających ochronę własnych interesów ekonomicznych i zasadniczo odbiegały od normalnych stosunków gospodarczych pomiędzy uczestnikami legalnego obrotu gospodarczego. Świadczy o tym przede wszystkim to, że: H. G. nie miał wiedzy o swoim kontrahencie, współpracę miał zawrzeć z firmą, która nie działała na rynku, uzgodnień dokonywał w 2007r. na podstawie tego, że "P." mają opinię dobrych cieśli i fachowców. Firma L. zarejestrowana została 27.12.2007r. a obowiązek w VAT zgłosiła od stycznia 2008r. Nie mogła się więc taka firma cieszyć popularnością czy mieć dobrych fachowców, skoro do wykonania prac, mieli oni być pozyskiwani z ogłoszeń. H. G. nie miał wiadomości o potencjale firmy L. Angażując tę firmę do realizacji zleceń nie interesował się czy usługi będą wykonywane poprzez własnych pracowników Ł. P., w jakiej liczbie i o jakim doświadczeniu zawodowym, czy też będą realizowane poprzez kolejnego podwykonawcę. Zdaniem organu odwoławczego doświadczenie Pana H. G. w branży budowlanej zobowiązywało do większej ostrożności i staranności w doborze podwykonawców oraz kontrolowania tego, w jaki sposób i za pośrednictwem jakich osób wykonują oni zlecone prace budowlane, tym bardziej, że Pan P. nie przebywał na budowach i nie uczestniczył w pracach. Co należy wskazać H. G. sprawował nadzór na prowadzonych budowach i tym samym ponosił odpowiedzialność za prace ludzi których nie znał. Działanie skarżącego w tym zakresie było co najmniej niezgodne z zasadami doświadczenia życiowego. Z właścicielem firmy "L." H. G. nie zawierał żadnej umowy pisemnej na wykonanie odpowiednich usług. Ponadto jak zeznał, zapłaty za wykonanie robót miał dokonywać w formie gotówkowej, przy czym część (70-80% tj. ok. 350.000 zł - 400.000 zł) wypłacać zaliczkami pracownikom Pana P. na budowach bez żadnego potwierdzenia, nie znając żadnego z nich, zatem nie wiedząc nawet czy na pewno są z firmy L. Taki sposób działania należy także uznać jako bardzo nietypowy w obrocie gospodarczym. W złożonych wyjaśnieniach z dnia 2 stycznia 2012r. Pełnomocnik wskazał, i pracownicy firmy N. nie pracowali przy realizacji inwestycji w [...] i w [...]. Natomiast w odniesieniu do inwestycji prowadzonej w [...] pracowali sporadycznie następujący pracownicy H. G.: Z. M., A. S., J. P., P. P., J. Ś. i Z. C. Zeznania powyższych świadków zostały przedstawione w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej na stronach 13 - 15. Przesłuchany został także R. G., który pełnił w [...] funkcję inspektora nadzoru. Pracownicy firmy N. kojarzyli firmę "P" z robotami wykonywanymi w [...] wymieniali rodzaj prac, które miały być przez tę firmę wykonywane, wskazywali nawet ilość pracowników tej firmy (2-5 osób oraz kilku Ukraińców), ale nie potrafili podać żadnych bliższych danych tych osób (np. nazwiska). Ponadto z relacji tych pracowników, którzy pracowali na tej budowie wynika, że przy budowie w [...] mieli oni być zakwaterowani przez cały czas w kilku w pokojach ośrodka, który był remontowany. W tym samym ośrodku mieli mieszkać pracownicy, o których mówili "P". Pracownicy firmy N. pomimo wykonywania robót w tym samym czasie, czy zamieszkiwania w tym samym ośrodku, czy na tej samej kwaterze gdzie mieli mieszkać pracownicy z firmy Ł. P. twierdzili, że nie mieli bezpośredniej styczności ani z Panem P., ani z jego pracownikami. Nie znali osobiście ludzi Pana P. Natomiast zeznając wskazywali na nazwę "P" nie wiedząc, kogo lub jaką firmę te osoby reprezentowały. I tak: Z. C. - zeznając posługuje się żargonem "P.", a nie ludzie z firmy L. Pana Ł. P. nie zna. Pan J. P. - na pytanie czy zna firmę L. i Pana Ł. P. zeznał, że nie słyszał o takiej firmie a Pana P. nie zna. Używa nazwy "P". Że są to ludzie P. po prostu wiedział, ale nie wiedział skąd. - Pan A. S. - Pana P. Ł. nie zna i nie zna pracowników Pana P. z nazwiska mówił o nich "P". J. Ś. - zetknął się z nimi na budowie a nie wie jak wyglądali, kontaktu z nimi nie miał, znał ich ze słyszenia. Z. M. - nie zna Pana P., ale twierdzi że na budowie pracowali jego ludzie, chociaż ich też nie zna bo nie rozmawiał z nimi. R. G., kierownik na budowach w [...] i [...], inspektor nadzoru odnośnie inwestycji w [...], zeznał, że o tym, że Ł. P. pracował w [...] usłyszał w trakcie rozmowy z Panią K., właścicielką ośrodka w [...]. Natomiast co do obecności Pana P. na budowach w [...] i [...] zeznał, że nie pamięta aby firma L. wykonywała tam roboty, a nazwisko P. tylko kojarzy. Podaje natomiast nazwy innych firm i nazwiska osób które tam pracowały. E. S., który pracował jako kierowca w firmie N., zeznał, że raz podwoził mężczyznę, który przedstawił mu się jako P., ale nie ma wiedzy na temat wykonywania przez P. prac na rzecz H. G. Na okoliczność wykonywanych prac przez firmę L. organ kontroli skarbowej przeanalizował zakres usług świadczonych przez firmę N. na rzecz inwestorów w kontekście świadczenia usług podwykonawczych przez firmę L. Odnośnie inwestycji w [...] to ponownie stwierdzono, iż z firmą Ł. P. nie łączyła H. G. żadna pisemna umowa, w której byłyby wyszczególnione prace, jakie miała wykonywać firma L., a zakres tych prac wg zapisów w dzienniku budowy i wg harmonogramu prac związanych z tą inwestycją był bardzo szeroki. Brak takiej umowy jest nietypowy w przypadku robót budowlanych, gdyż nie zabezpiecza interesów stron w przypadku niewykonania lub wadliwego wykonanie prac. Stwarza też problemy w odpowiedzialności gwarancyjnej wykonanych robót. Ponadto analizując dokumenty związane z tą inwestycją zauważyć należy, że zakres robót budowlanych wynikający z faktur [...], [...], [...] i protokołów odbioru robót (od 15.01.2008 r. do 8.02.2008 r.) wystawionych przez Pana Ł. P., a związanych z konstrukcją i pokryciem dachu, jak i moment ich wykonania nie pokrywają się z zapisami dziennika budowy. Faktury te zostały wystawione w lutym 2008r. podczas gdy, jak wynika z dziennika budowy prace związane z pokryciem dachu rozpoczęły się dopiero w dniu 24.03.2008r. przez przystąpienie do demontażu istniejącego pokrycia dachu budynków piętrowych wraz z rozbiórką konstrukcji drewnianej, natomiast w dniu 4.04.2008r. zakończono wykonanie konstrukcji dachu budynku piętrowego od strony zachodniej i północnej oraz zakończono pokrycie dachu części niskiej i przystąpiono do pokrycia dachów budynków piętrowych. Obecności na budowie firmy L. nie potwierdziły również zeznania Pana R. G., inspektora nadzoru na tej budowie, który nazwisko P. zna ze słyszenia, nie ma wiedzy czy firma L. wykonywała jakieś roboty, nie zna pracowników Pana P. Należy także zwrócić uwagę na formę zapłaty za przedmiotowe faktury, która miała nastąpić w postaci gotówki i to w nietypowy sposób. Bowiem 80% wynagrodzenia skarżący miał wypłacać bliżej niezidentyfikowanym pracownikom Pana P. bez potwierdzenia odbioru a następnie dowodem mającym potwierdzać dokonanie zapłaty miały być tzw. dokumenty KP, podpisane przez Pana P. na całe wynagrodzenie. Wynika z tego, że Pan P. otrzymując 20% należnego wynagrodzenia miał podpisywać odbiór całej kwoty mimo braku potwierdzenia wypłaty pracownikom. Biorąc pod uwagę powyższe uznać należało, że wystawione faktury za roboty wykonane w [...] przez firmę L. nie dokumentują w rzeczywistości usług wykonanych przez tę firmę, a zeznania Pana H. G. w tym zakresie ocenić jako niewiarygodne. Prace w [...] firma N. wykonywała na zlecenie spółki P. Sp. z o.o. Prace te miały zostać zlecone firmom podwykonawczym takim jak Firma R., Firma "M", Firma J., T.-G., G.A. Organ kontroli skarbowej nie zakwestionował faktur wystawionych przez te podmioty, stwierdzając, że odzwierciedlają one wykazane w nich transakcje. Pan H. G. nie przedstawił żadnej umowy, w której byłyby wyszczególnione prace, jakie miałaby wykonywać firma L., a zakres tych prac wynikający z wystawionych faktur miał być bardzo szeroki i obejmować wyłożenie elewacji płytkami, wykonanie ocieplenia i elewacji, postawienie i demontaż rusztowań, wykonanie robót tynkarskich. Brak umowy pisemnej sprawia, że nie jest możliwe ustalenie zakresu robót, które miały być wykonane przez Pana P. w sytuacji gdy taki sam zakres miały wykonać inne firmy. Różnica polegała jednak na tym, że firma Pana P. miała wykonać tylko usługi elewacyjno - dociepleniowe, Pana K. tylko tynki, a Pani P. -docieplenie i elewację. Zakres wykonanych prac przez innych podwykonawców można ocenić jako jednorodny. Czyli, że firmy te specjalizowały się w danym zakresie prac czego nie można stwierdzić na podstawie faktur wystawionych przez Pana P. Na okoliczność wykonywanych na tym obiekcie prac przez L. przesłuchano pracowników i właścicieli firm podwykonawczych: T. W., Ł. Ż., M. Ż., P. P., A. K., R. P., W. K. Przesłuchano również R. G., który na budowie w [...] pełnił funkcję kierownika budowy. Z zeznań świadków – Ł. Ż. i P. P. wynika, że pracownicy firmy L. na tej inwestycji mieli rozbierać i montować rusztowania. Natomiast z dokumentów zakupu usług firmy N. wynika jednak, że kompleksową usługą zabezpieczenia rusztowań wraz z jego montażem i demontażem w [...] zajmowały się specjalistyczne firmy. Jako niewiarygodne należy ocenić także zeznania Pana H. G., w których twierdzi, że nie zatrudniał na tej inwestycji swoich pracowników. Z wystawionych w tym czasie delegacji dla pracowników wynika, że do pracy w [...] oddelegowani zostali: Pan C., Pan S. i Pan P. Panowie S. i P. przesłuchani w charakterze świadków nie potwierdzili, że pracowali na budowie w [...]. Natomiast Pan C., który tam pracował od 1.09. do 31.10.2008r. z krótkimi przerwami z jednej strony twierdzi, że tylko sprzątał po zakończonej budowie i już nikt tam nie pracował, a z drugiej strony wskazywał, która firma wykonywała jakie prace. Twierdził też, że widział pracowników Pana P., chociaż nikt mu ich nie przedstawił. Zeznał, że byli tam "P" - "z firmy Pana P. było ze trzech, czterech pracowników nie znam żadnych nazwisk ani imion. Robili oni zabudowy balkonów na dachu, kleili ocieplenia gzymsów, pracowali też na dachu ale nie wiem co tam robili, bo ja pracowałem w piwnicach...". Wskazać w tym miejscu należy, że Pan H. G. w swoim zeznaniu raz wskazywał, że na budowie w [...] miało pracować ok. 7 pracowników z firmy P. a drugi raz, że od 6 do 12. Dokonując oceny zeznań pozostałych świadków organ stwierdził, że nie potwierdzają one wykonania spornych usług przez firmę Ł. P. I tak, z zeznań Pana M. Ż. (pracownika Pani P.) wynika, że nie zna Ł. P., nie zetknął się z nim ani z jego pracownikami. Pan T. W. (pracownik Pani P.) zeznał, że słyszał o firmie L., ale nie zna ludzi z tej firmy i nic nie może powiedzieć na ten temat. Nie wie też czy kojarzy ją z tą budową czy inną. Natomiast Pan Ł. Ż. (pracownik Pani P.) co prawda zeznał, że pamięta firmę Pana P. jednak właściciela Ł. P. w ogóle nie kojarzy. Nie wie czy byli to ludzie od Pana P. ale mówiono na nich "P". Ponadto zeznał, że pracownicy Pana P. zajmowali się głównie rozkładaniem i składaniem rusztowań, ale także wykończeniówką tj. rozkładaniem i klejeniem styropianu. Jednak jak wykazano wyżej rozkładaniem rusztowań zajmowały się specjalistyczne firmy, które te rusztowania wypożyczały. Także zeznania innych podwykonawców na tej budowie nie potwierdzają faktu wykonywania tam prac przez firmę Pana P. Pan A. K. i Pan R. P. nie kojarzyli firmy L. z tą budową. Nie znają osobiście Pana Ł. P. ani jego pracowników, a kojarzą inne firmy podwykonawcze. Pan W. K. (pracownik R. P.) zeznał, że kojarzy brygadę P. z budową w [...], wskazał nawet liczbę pracowników tej brygady (4) i imiona (prawdopodobnie M. i S.), ale jak zeznał, nie miał z nimi bliższego kontaktu. Zeznał, że brygada P. przyjechała na tę budowę około 1-1,5 miesiąca później od firmy Pana P. i wykonywała elewację. Również przesłuchani w charakterze świadka, na wniosek Strony, Pan K. i K., owszem potwierdzili, że widzieli Pan P. na budowie, jednak nie potrafili sprecyzować jaki był charakter ich pracy, a także nie potrafili podać żadnych danych identyfikujących pracowników firmy L. Podkreślenia wymaga fakt, że zeznania świadków opierają się głównie na zasłyszanych informacjach, a żaden osobiście nie poznał ani Pana P. ani jego pracowników. Organ zwrócił uwagę, że terminy wykonania robót wynikające z protokołów odbioru robót załączonych do faktur [...], [...], [...] i [...] wystawionych przez pana Ł. P. nie pokrywają się z zapisami dziennika budowy. Analizując faktury VAT wystawione przez Ł. P. związane z inwestycją w [...] zauważyć należy, że opiewają one na łączną kwotę netto 309.460 zł. Mając na uwadze fakt, iż roboty na nich wymienione prowadzone były na materiale powierzonym, przyjąć należy, że cała kwota wynikająca z faktur stanowi wartość robocizny. Ponadto odnosząc się do złożonych przez H. G. wyjaśnień dot. wypłacanych zaliczek w S. pracownik Pana Ł. P., które miały wynosić 70% - 80 % wartości wykonanych robót, stwierdzono, że skoro wartość wynagrodzeń, która miała być wypłacona pracownikom firmy L. (247.568 zł tj. 80 % z 309.460) znacząco przekracza wysokość wynagrodzeń pracowników skarżącego (305%) to firma L., o ile wykonywała by prace w wystawionych fakturach, byłaby firma wiodącą i rozpoznawalną, czego nie potwierdzają zeznania świadków. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia dotyczące inwestycji w [...] organ uznał, że firma L. nie wykonywała prac na tej budowie. Wystawione zatem faktury za roboty wykonane w [...] przez firmę L.nie dokumentują w rzeczywistości usług wykonanych przez te firmę. Firma N. wykonywała w [...] prace na zlecenie P. polegające na wykonaniu robót elewacyjno - dociepleniowych w budynku sanatoryjno - wypoczynkowym. Według zeznań Strony, przy tej inwestycji nie pracowali pracownicy firmy N., lecz prace te zostały zlecone m.in. firmie L. H. G. zeznał, że w [...] firma L. tylko w bardzo nieznacznym zakresie coś tam robiła. W niewielkiej części elewację, załadunek i przewózkę rusztowań ze [...] do [...]. Z faktury wynika jednak, że miała wykonać roboty elewacyjno dociepleniowe. Trudno uznać, aby był to dodatkowy zakres prac. Były to bowiem główne prace na tej inwestycji. H. G. na budowie w [...] zajmował się organizacją pracy i nadzorem. Zeznał, że Pan P. był na budowie może raz, co dowodzi, że Pan Ł. P. nie mógłby nadzorować, organizować pracy na tej budowie i dokonywać odbiorów wykonanych robót. Według zeznań H. G., ludzie, którzy tam pracowali jak i sam Pan Ł. P. mogą potwierdzić, iż roboty na budowie w [...] były wykonane przez Firmę L. Jednak przesłuchani pracownicy firm podwykonawczych (A. P., J. , A. G.) pracujący na tej samej budowie i mający wykonywać te same prace co pracownicy Pana P. (prace elewacyjne), nie potwierdzili, aby firma L. wykonywała prace w [...]. Pan W., Pan Ż., Pan P. jako pracujące tam firmy wymienili firmy Pana P. i Pana G.. Pan P. z budową kojarzy firmę Pana G., Pan K. i Pan D. nie kojarzą z budową w [...] firmy L. i nie znają Pana Ł. P. Podsumowując, zeznania H. G. oraz Ł. P. nie zawierają danych, które pozwoliłyby uwiarygodnić rzetelność transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami, a niektóre wręcz zaprzeczają, że okoliczności takie miały miejsce. Ponadto w toku postępowania kontrolnego organ kontroli skarbowej stwierdził nieprawidłowości polegające na zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów rachunków wystawionych przez firmę B. oraz zaewidencjonowanie delegacji pracowników, które to wydatki nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a więc nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Podczas przesłuchań w dniach 14 marca 2012r. oraz 21 czerwca 2012r. Pan Z. C. zeznał, że nigdy nie współpracował z firmą o nazwie N. i nigdy takiej firmie nie wystawiał faktur. Nigdy nie wykonywał prac w [...]. Ponadto świadek stwierdził, że faktury te dotyczyły układania płytek, a Pan Z. C. takich prac nie wykonywał w ramach swojej działalności. O istnieniu tych rachunków Z. C. dowiedział się w dniu 2 marca 2012r. od H. G., który przyjechał z zapytaniem czy wszystko jest w porządku opłacone. Następnie Z. C. skontaktował się ze swoim kuzynem, aby z nim dociec, kto był wystawcą faktur. Wspólnie doszli do wniosku, że jest tylko jedna osoba, która mogła mieć dostęp do pieczątki, tj. księgowy kuzyna D. S. W trakcie rozmowy Pana C. z D. S. ten przyznał się do wystawiania "fałszywych dokumentów." Organ kontroli skarbowej ustalił również, że w podatkowej książce przychodów i rozchodów za 2008r. zostały ujęte koszty delegacji pracowników firmy N. P. P. oraz A. S. Z zeznań P. P. wynika, że nie wykonywał prac przy inwestycji realizowanej przez firmę N. w [...]. w [...] nigdy nie był w calach służbowych. P. P. nie wykonywał też prac przy inwestycji realizowanej przez firmę N. w [...], w [...] nigdy nie był. Miał prywatnego busika, którym jeździł na miejscu lub w razie potrzeby dowoził materiały. Szef rekompensował mu to wystawioną delegacją. To była taka forma rozliczenia za nadgodziny i za paliwo za używanie prywatnego samochodu. Podczas przesłuchania A. S. zeznał, że był w [...], wie jaki budynek był tam prowadzony, nigdy nie wykonywał tam żadnych prac. Był tam tylko raz w celach towarzyskich razem z szefem. Pan H. G. zeznał, że czasem jest taka sytuacja, że pracownicy jeżdżą gdzieś swoim samochodem lub dłużej zostają w pracy i delegacja to taka forma rekompensaty. Wypłaty dla pracowników i delegacje osobiście wypłacał w gotówce. Zdaniem organu odwoławczego nie sposób powyższych wydatków uznać za delegacje pracowników, gdyż jak zeznały obie strony - pracodawca i pracownicy - wypłacone środki stanowiły rodzaj rekompensaty za używanie przez pracowników na potrzeby firmy swoich prywatnych samochodów. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik skarżących zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów art. 187 § 1 oraz art. 191 w związku z art. 292 Ordynacji podatkowej - poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego objętego kontrolą, czym naruszono: a) art. 290 § 1 pkt 6a Ordynacji podatkowej - w związku z przedstawieniem niepełnej oceny prawnej sprawy będącej przedmiotem kontroli, b) art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej - w związku ze stwierdzeniem nierzetelności ksiąg podatkowych, wobec braku przesłanek do jej stwierdzenia. Zatem zarzuty skargi i ich uzasadnienie są tożsame z zarzutami podniesionymi w odwołaniu, przy czym pełnomocnik kwestionuje wyłącznie ustalenia organów związane z wykonywaniem prac przez Pana Ł. P. Pełnomocnik kwestionuje wiarygodność zeznań świadków oraz fakt, że w niniejszym postępowaniu nie przesłuchano Pana P., a organ oparł się na jego wyjaśnieniach złożonych w innych postępowaniach. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stwierdzić należy, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie naruszają przepisów prawa materialnego oraz postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Odnosząc się do zarzutów związanych z naruszeniami przepisów postępowania należy stwierdzić, iż Sąd nie dopatrzył się naruszeń skutkujących koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy podatkowej musi być dominującym celem postępowania podatkowego, a zwłaszcza tej jego części, która nazywana jest postępowaniem dowodowym (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2004, s. 236 i n.). W postępowaniu tym przyjęto również jako obowiązującą zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). W myśl tej zasady organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Nakłada ona też na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnych ich związku. (Z. Ziembiński, Logiczne podstawy prawoznawstwa, Warszawa 1966, s. 174 i nast.). Zgodnie natomiast z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy przy jednoczesnym zachowaniu proporcji przestrzegania zasady szybkości i ekonomiczności tegoż postępowania (art. 125 Ordynacji podatkowej), co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego. Wyrażona natomiast w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasada zaufania do organów podatkowych wymaga m.in. by z uzasadnienia decyzji organu podatkowego wynikał sposób rozumowania i uzasadnia twierdzeń, dyrektywy wykładni potwierdzające punkt widzenia organu, a także wyjaśnienie znaczenia przepisu, który budzi wątpliwości. Organy prawidłowo zebrały materiał dowodowy, dokonały jego wnikliwej oceny oraz szczegółowo uzasadniły motywy rozstrzygnięcia. Mając to na uwadze Sąd nie uwzględnił zarzutu uchylania się organów od wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W ocenie orzekającego Sądu w niniejszej sprawie organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji (w tym dowody z dokumentów, ksiąg, protokołów, zeznań strony i kilkudziesięciu świadków) oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, zgodnej z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organy podatkowe właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego, a stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa, a w szczególności w art. 122, art. 180, art. 187, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. W związku z tym organ podatkowy prawidłowo rozstrzygnął, czy na podstawie całości zebranego materiału dowodowego dana okoliczność została udowodniona. Zatem zarzuty dotyczące naruszenia reguł postępowania zawartych w przywołanych wyżej artykułach Ordynacji podatkowej nie są zasadne. Nadto należy zwrócić uwagę, iż organy rozstrzygnęły sprawę na podstawie całokształtu materiału dowodowego, a decyzja wymiarowa zawierała uzasadnienie faktyczne i prawne. Ustawodawca w przepisie art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej wskazał elementy, które powinna zawierać decyzja wydana w sprawie podatkowej, natomiast w § 4 tego artykułu postanowił, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawierać powinno, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W niniejszej sprawie organy podatkowe przedstawiły argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia. w sposób wyczerpujący uzasadniły i wskazały fakty, które uznały za udowodnione, dowodów, którym dano wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. Zatem, także w tym zakresie Sąd nie dopatrzył się zarzucanych w skardze naruszeń. W szczególności, przy tak obszernym i różnorakim materiale dowodowym, jak zebrany w niniejszej sprawie organ ze szczególną wnikliwością ocenił dowody, sprostał zatem istocie każdego postępowania dowodowego, którego celem jest wykrycie prawdy materialnej. Realizacja tego celu następuje poprzez zebranie całego materiału dowodowego, a następnie jego swobodną ocenę. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie organy dokonały wszechstronnej i trafnej oceny zebranego materiału dowodowego, co wynika z treści uzasadnienia decyzji. W wyroku z dnia 9 marca 2011r., sygn. I FSK 347/10 (LEX nr 1079500) Sąd podkreślił, że na gruncie Ordynacji podatkowej każdy dowód ma potencjalnie taką samą moc dowodową. Ustalenie wagi dowodu dla danej sprawy stanowi wypadkową indywidualnej oceny treści tego dowodu dokonanej przez organ podatkowy przez pryzmat jego wiedzy, zasad logiki i doświadczenia życiowego oraz porównania wniosków płynących z treści ocenianego dowodu z ustaleniami poczynionymi na podstawie pozostałych przeprowadzonych i uznanych za wiarygodne dowodów. Na temat kryteriów oceny dowodów Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się również w wyroku z dnia 24 sierpnia 2010r., sygn. II FSK 602/09 (LEX nr 745760) stwierdzając, że każdy fakt może być wykazywany za pomocą każdego zgodnego z prawem dowodu. Swoboda oceny nie oznacza jej dowolności i arbitralności. Organ musi uwzględnić zarówno równą moc dowodową każdego ze środków dowodowych, jak też i konieczność oceny każdego dowodu zebranego w sprawie zarówno odrębnie, jak i w powiązaniu z innymi dowodami zebranymi w sprawie. Oceniać je winien zgodnie z zasadami wiedzy, rozumianej jako szeroki krąg danych (reguł logiczno-językowych, reguł empirycznych i danych empirycznych) oraz z zasadami doświadczenia życiowego, rozumianego jako uzupełnienie danych nauki i wiedzy tam, gdzie nie dotyczą one zagadnień doniosłych dla ustalania faktów. Tym kryteriom w niniejszej sprawie organy sprostały. Jak wskazano wyżej w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji dokonano szczegółowej analizy znaczenia przeprowadzonych dowodów, ich wiarygodność oraz wzajemnie powiązania. Organ odwoławczy szczegółowo wskazał, że ustalenia oparte zostały na podstawie dowodów przedstawionych przez stronę, jak również zebranych z inicjatywy organu. Przesłuchano świadków, a także umożliwiono skarżącemu składanie wyjaśnień, wypowiedzenie się co do przedmiotu sprawy, zapewniając możliwość uzupełniania dowodów, nie ograniczając inicjatywy dowodowej podatnika. Skarżący w pismach oraz wyjaśnieniach miał zagwarantowane prawo do zaprezentowania własnego stanowiska, które organy poddawały analizie. Umożliwiono skarżącemu zapoznanie się z treścią dokumentów i ustaleń poczynionych w postępowaniu. Sąd przywołał powyżej najistotniejsze ustalenia organów, zeznania świadków, wskazano także na dokonaną ocenę materiału dowodowego. W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż organy nie oparły się wyłącznie na zeznaniach Pana Ł. P., oceniły bowiem zeznania pozostałych świadków (w tym podwykonawców oraz pracowników skarżącego), wskazały na fakt tożsamości usług wykonywanych przez Pana P. i innych podwykonawców, zakwestionowały okoliczności związane z płatnościami i wartością usług za "wykonane" przez pracowników Pana P. prace. Dodatkowo, wobec charakteru wykonywanych robót budowlanych podważyły brak jakichkolwiek umów, związanych z realizacją prac i wynikającą z nich odpowiedzialnością za wykonane prace. Podniesiono także, że żadna z osób na poszczególnych budowach nigdy Pana P. nie widziała, a jedynie słyszała o "P". Organy wskazały także, iż skarżący zeznał, że w składzie ekipy Pana P. była grupa Ukraińców. Także osoby pracujące na tych budowach wymieniali w składzie "P" Ukraińców. Tymczasem Pan P. w swoich zeznaniach nie wskazał na zatrudnianie obcokrajowców, co wiąże się chociażby z uzyskaniem pozwolenia do pracy w Polsce. Ponadto, organy podkreśliły, że skoro Pan P. nie przebywał na budowie, nie mógł też dokonywać odbioru robót. Zapłata Panu P. za prace miała być dokonywana w formie gotówkowej po wystawieniu faktury, po potrąceniu zaliczek jakie H. G. rzekomo wypłacał pracownikom firmy L., nie znając ich, i nie żądając od nich żadnego potwierdzenia, a zgodnie z zeznaniem wypłacał bezpośrednio pracownikom 70-80% wynagrodzenia. Fakt, że zapłata miała charakter gotówkowy, choć sam w sobie nie ma zasadniczego znaczenia, to w powiązaniu z wszystkimi innymi opisanymi wyżej okolicznościami dotyczącymi relacji skarżącego z wystawcą faktur, nie może stanowić jednak potwierdzenia że czynności, których dotyczyć ma ta zapłata zostały wykonane. Dowodem mającym potwierdzać dokonanie zapłaty były tzw. dokumenty KP. Są to dokumenty wewnętrzne i porządkowe, które w odróżnieniu od ewidencjonowanych i wydawanych z przestrzeganiem stosownych procedur dokumentów bankowych - w ustalonych i stwierdzonych w toku postępowania okolicznościach dotyczących zgodności ze stanem faktycznym zdarzeń wykazanych w fakturach firmy L. nie są wiarygodnym dowodem obrotu pieniężnego. Wskazano przy tym, że innym podwykonawcom Pan G. płacił przelewami bankowymi. Odnosząc się do zarzutu skargi związanym z brakiem przesłuchania Pana P. w niniejszym postępowaniu to stwierdzić należy, iż jest on nieuzasadniony. Po pierwsze organy włączyły do materiału dowodowego w niniejszym postępowaniu dowody z przesłuchania Pana P. w innych postepowaniach. Przepis art. 181 Ordynacji podatkowej wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i w istotny sposób ogranicza zasadę bezpośredniości. Dopuszcza aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych i postępowaniach karnych, co w konsekwencji powoduje, że nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w takim postępowaniu. W rezultacie korzystanie z tak uzyskanych dowodów, a w szczególności zeznań świadków złożonych w innych postępowaniach, nie może naruszać jakichkolwiek przepisów Ordynacji podatkowej, a w szczególności zasady czynnego udziału strony w prowadzonym postępowaniu (por. wyroki NSA z 21 grudnia 2007 r., II FSK 176/07, LEX nr 364727; z 18 maja 2006 r., I FSK 831/05, LEX nr 283665; z dnia 21 lutego 2013 r., I FSK 236/12, LEX nr 1306275). Po drugie, zeznania Pana P. były jednym z wielu dowodów zebranych i ocenionych w sprawie, a pełnomocnik skarżących nie wskazał, jakie dodatkowe okoliczności miałyby być tym dowodem potwierdzone. Wreszcie organy uzasadniły, iż brak przeprowadzenia tego dowodu wynikał z przyczyn od organów niezależnych, Pan P. nie przebywa w miejscu zamieszkania, prawdopodobnie wyjechał za granicę, więc kontakt z nim był niemożliwy. W związku z tym należy stwierdzić, iż organy udowodniły, że wystawione przez firmę Pana P. faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a to wykonania usług w nich wskazanych przez wystawcę faktur, zatem trafnie uznały, iż kwoty wynikające z zakwestionowanych faktur nie mogły stanowić kosztu uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podobnie prawidłowo wykazano brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur wystawionych przez B. oraz rozliczenia delegacji. Mając na uwadze całokształt powyższych rozważań, Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z tym, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, orzekł jak w sentencji, w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.