I SA/Kr 2209/03

|Sygn. akt I SA/Kr 2209/03 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 29 czerwca 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maria Zawadzka (spr), Sędziowie: NSA Józef Gach, WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2006r., sprawy ze skargi Firmy "T." w N. - M. T., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 9 października 2003r nr [...], w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za wrzesień 2000r, skargę oddala I SA/Kr 2209/03 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] grudnia 2002 roku Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, działając na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej /Dz. U. Nr 54 z 1999 roku poz. 572 ze zm./, art. 10 ust. 2 i art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm./ określił skarżącemu M. T. Firmie "T." z siedzibą w N. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2000 roku, do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. W wyniku przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej kontroli w firmie "T." M. T. stwierdzono, że w deklaracji za miesiąc wrzesień 2000 roku zawyżona została kwota podatku naliczonego o [...] zł. Nieprawidłowość ta spowodowana została odliczeniem podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT Nr [...] z dnia [...] sierpnia 2000 roku na zakup lampy za kwotę [...] zł w tym VAT [...] zł wystawionej przez firmę Z. Spółka z o.o. z siedziba w W. Inspektor Kontroli Skarbowej uznał, iż powyższy podatek naliczony zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie podlega odliczeniu od podatku należnego, ponieważ wydatek na zakup lampy nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. W odwołaniu pełnomocnik M. T. Firma "T." z siedzibą w N. domagał się uchylenia w całości zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania, zarzucając jej naruszenie przepisów: prawa proceduralnego: art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przeprowadzenie postępowania kontrolnego w sposób, który podważa zaufania do organów kontroli skarbowej art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjecie przez organ kontroli skarbowej wszelkich niezbędnych działań w celu określenia charakteru poniesionych wydatków będących przedmiotem sporu art. 180 i 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie przeprowadzenie przez organ kontroli skarbowej postępowania wyjaśniającego, co do charakteru poniesionych wydatków będących przedmiotem sporu prawa materialnego: art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o poda akcyzowym poprzez wydanie decyzji w sprawie pozbawienia prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o ww. przepis, bez uprzedniego wydania decyzji w sprawie nie uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup lampy. Niezależnie od powyższych zarzutów pełnomocnik skarżącego podniósł, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie wskazał poza normami o charakterze "technicznym" tj. art. 21 § 3 i art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej i art. 10 ust. 2 i art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, żadnej podstawy prawnej uzasadniającej wydanie przedmiotowej decyzji. W decyzji z dnia 9 października 2003 roku Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 13 § 1 pkt 2a i art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy zaskarżona decyzję. W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego stwierdzono, iż z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. Nr 14 z 2000 roku poz. 176 ze zm./ wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. O zakwalifikowaniu danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decyduje więc poniesienie wydatku w celu uzyskania przychodu i nie zakwalifikowanie wydatku do grupy wydatków nie uznanych za koszty uzyskania przychodów. Koszt jest wydatkiem i zaliczenie konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od wykazania bezpośredniego związku wydatku z prowadzoną działalnością i odpowiedniego udokumentowania. W czasie kontroli stwierdzono, iż zgodnie z art. 229 § 6 Kodeksu pracy badania o których mowa w § 1, § 2 i § 5 są przeprowadzane na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi także inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnymi z uwagi na warunki pracy. Minister Zdrowia i Opieki Społecznej w rozporządzeniu z dnia 30 maja 1996 roku w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych dla celów przewidzianych w Kodeksie pracy /Dz. U. Nr 69 poz. 332 ze zm./ określił zakres profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, o której mowa w art. 229 § 6 Kodeksu pracy, niezbędnej z uwagi na warunki pracy. W myśl § 6 powołanego rozporządzenia, zakres profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy, obejmuje: 1. w przypadkach o których mowa w § 1 pkt 4 lit. b, c, f, g, -przeprowadzenie badań lekarskich poza terminami wynikającymi z częstotliwości wykonywania badań okresowych i orzekanie o możliwości wykonywania dotychczasowej pracy, skierowanie na przeprowadzenie badania wydaje pracodawca po zgłoszeniu przez pracownika niemożności wykonywania dotychczasowej pracy 2. w razie wystąpienia przypadku choroby zawodowej - wykonanie u pracowników, zatrudnionych na stanowiskach pracy stwarzających podobne zagrożenie, badań celowych lub testów ekspozycyjnych, ukierunkowanych na wczesną diagnostykę ewentualnych zmian chorobowych u tych pracowników, 3. w razie gdy pracownicy wykonują pracę w warunkach występowania przekroczeń najwyższych dopuszczalnych stężeń i natężeń czynników szkodliwych dla zdrowia: wprowadzenie monitorowania stanu zdrowia tych pracowników szkolenie pracowników w zakresie ochrony przed zagrożeniami i możliwościami ograniczenia ryzyka zawodowego, jakie wiąże się z pracą wykonywaną w tych warunkach uczestniczenie lekarza sprawującego opiekę zdrowotną nad pracownikami w komisji bezpieczeństwa i higieny pracy, powołanej w trybie określonym w art. 37(12) Kodeksu pracy. Z wyjaśnień składanych w trakcie postępowania przed organem podatkowym I instancji, jak i ze złożonego odwołania wynika, że zakup lampy był podyktowany warunkami i specyfiką pracy w firmie T. Pracownicy pracujący w pasie drogowym pracują często w złych warunkach atmosferycznych, w hałasie i podwyższonym stężeniu spalin. Również projektanci, pracujący wiele godzin przy ekranach monitorów komputerowych narażeni są na promieniowanie elektromagnetyczne. Regularne korzystanie z przedmiotowego urządzenia zapobiega negatywnym zmianom w organizmie (wyczerpaniu, złemu samopoczuciu, zakłóceniu przemiany materii, a w następstwie naruszeniu równowagi biologicznej i chorobom), poprawia samopoczucie, zwiększa wydolność psychofizyczną, co ma wpływ na wydajność pracy pracownika i bezpieczną pracę. Dyrektor Izby Skarbowej analizując przepisy z zakresu profilaktyki opieki zdrowotnej nad pracownikami w odniesieniu do wyjaśnień składanych przed organem I instancji i w odwołaniu stwierdził, iż zakup lampy nie mieści się w zakresie profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy. Nadto z dołączonej dokumentacji medycznej wynika jednoznacznie, że lampa do fototerapii typ Z. dopuszczona jest do stosowania przy udzielaniu świadczeń zdrowotnych w zakładach opieki zdrowotnej, a więc w instytucji do tego upoważnionych. Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu, jest związek tego wydatku z uzyskanym przychodem. Tak więc aby podatnik mógł dany wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów powinien wykazać bezpośredni związek tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a tego skarżący nie uczynił. Skoro zatem zakup lampy nie stanowił kosztów uzyskania przychodów, to skarżącemu nie przysługiwało również prawo do odliczenia podatku naliczonego od tego zakupu.: W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie pełnomocnik skarżącego M. T. Firma "T." z siedzibą w N. domagał się uchylenia w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji, zarzucające jej naruszenie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez zastosowanie tego przepisu do sytuacji, która w opinii organ ów podatkowych - podlega kwalifikacji art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a która jednakże nie została w ten sposób zakwalifikowana w decyzji dotyczącej podatku dochodowego. Uzasadniając swój zarzut pełnomocnik skarżącego stwierdził iż zawyżenie kwoty podatku naliczonego o [...] zł wynikało z nie uznania przez organ kontroli skarbowej oraz organ podatkowy II instancji, na podstawie art. 22 ust. 1 wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków związanych z działalnością przedsiębiorstwa skarżącego i tym samym nie zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem pełnomocnika skarżącego, z uwagi na fakt, że organy podatkowe nie powołały w petitum swoich decyzji z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych żadnej podstawy prawnej nie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków, jak również nie stwierdziły w przedmiotowym petitum, że decyzje dotyczą nie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków, tym samym odebrały skarżącemu prawo do zaskarżenia przedmiotowej tej decyzji do Naczelnego Sądu Administracyjnego i dlatego będzie składany wniosek o stwierdzenie nieważności tej decyzji Rozstrzygnięcie więc przedmiotowej sprawy będzie uzależnione ostatecznie od rozstrzygnięcia sprawy w zakresie stwierdzenia nieważności decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w całości podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza, zdaniem Sądu, prawa materialnego znajdującego zastosowanie do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, a jej wydanie poprzedzone zostało należycie przeprowadzonym postępowaniem administracyjnym Na wstępie zauważyć należy, iż sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie z uwagi na przepis art. 97.§ 1ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1271 ze zm./, który stanowi, że sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe, wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1270/. Art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ogólną definicję kosztów uzyskania przychodu. W myśl tego przepisu kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 wyżej cytowanej ustawy. Podatnik ma prawo zatem zaliczyć do wspomnianych wyżej kosztów wszelkie poniesione wydatki, jeżeli wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, zarazem przekonywająco uzasadni, że ich poniesienie bądź to miało wpływ na wysokość osiąganych przychodów bądź też mogło wpłynąć na tę wysokość. Aby można uznać więc jakiś wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione dwa warunki: celem powinno być osiągnięcie przychodów i wydatek nie może znajdować się na liście zawartej w art. 23 ustawy, stanowiącej katalog wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Łączne spełnienie tych dwóch warunków (pozytywnego i negatywnego) pozwala dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów (por. w szczególności wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 czerwca 2001 roku sygn. akt I SA/Gd 45/99). Należy zwrócić jednak uwagę, że ciężar dowodu co do wykazania istnienia związku przyczynowego spoczywa na podatniku. W ocenie Sądu skarżący w toku całego postępowania podatkowego nie wykazał istnienia związku pomiędzy zakwestionowanymi wydatkami a, uzyskanym, lub oczekiwanym przychodem. Gołosłowne są twierdzenia skarżącego, iż poprzez korzystanie z lampy jego pracownicy pracując w często złych warunkach atmosferycznych, w hałasie i podwyższonym poziomie spalin, bądź też projektanci, którzy przez wiele godzin pracują przed monitorami komputerów będą pracowali wydajniej. Zatem skarżący nie udowodnił, że koszty zakupu lampy pociągnęłoby za sobą uzyskanie przychodu. Ustalenia poczynione w tym zakresie przez organy podatkowe zdecydowanie przemawiają na rzecz poglądu przeciwnego. W szczególności organy podatkowe słusznie stwierdzają, iż zakup przedmiotowej lampy nie mieści się w zakresie profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy, a nadto, jak wynika ze świadectwa wydanego przez Ministerstwo Zdrowia i Opieki Społecznej Centralny Ośrodek Techniki Medycznej, lampa do fototerapii tego typu, jest dopuszczona do stosowania przy udzielaniu świadczeń zdrowotnych w zakładach opieki zdrowotnej, a więc w instytucjach do tego upoważnionych. Wobec powyższego nie można podzielić zarzutów podniesionych w skardze bowiem sprowadzają się one jedynie do ogólnych twierdzeń o istnieniu związku przyczynowego pomiędzy poniesionymi kosztami a przychodem, które w świetle ustaleń poczynionych przez organy podatkowe i powołanych stosownych przepisów o profilaktycznej opiece medycznej nad pracownikami, trudno uznać za przekonywające. W szczególności, brak zdaniem Sądu racjonalnego uzasadnienia przyczyn, dla których istniała obiektywna potrzeba wydatku. W konsekwencji, zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym organy podatkowe słusznie uznały, iż wydatek na zakup lampy nie stanowił kosztu uzyskania przychodów, a zatem skarżącemu nie przysługiwało również prawo odliczenia podatku naliczonego od tego zakupu. W świetle powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego oraz procesowego, gdyż organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, a także dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego, a w toku postępowania w sposób prawidłowy zebrały w sprawie materiał dowodowy (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej) dokonały jego analizy, a także wyczerpująco uzasadniły swoje rozstrzygnięcie. Odnośnie zaś podniesionych w skardze twierdzeń pełnomocnika skarżącego, że będzie wnosił o stwierdzenie nieważności decyzji wydanych w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, należy podkreślić, iż decyzją z dnia [...] września 2003 roku Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2003 roku NR [...] w sprawie określenia M. i W. T. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w kwocie [...] zł i określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w kwocie [...] zł. Decyzja ta jest ostateczna, gdyż W. i M. T. nie wnieśli skargi na powyższą decyzję. Co prawda w dniu [...] września 2004 roku został złożony wniosek o stwierdzenie nieważności tej decyzji, jednak Dyrektor Izby Skarbowej odmówił stwierdzenia nieważności tej decyzji, a skarga do dnia dzisiejszego nie została rozpoznana. Zatem, Sąd nie znalazł podstawy do zawieszenia niniejszego postępowania. Z powyższych względów Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.