I SA/Kr 405/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Michaldo Sędziowie WSA Michał Niedźwiedź WSA Grzegorz Klimek (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 30 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi M. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 28 stycznia 2022 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania skargę oddala. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej również jako: Organ, Dyrektor, DIAS) postanowieniem z dnia 28 stycznia 2022r. nr 1201-IOP1-2.4104.91.2021.2 po rozpatrzeniu wniosku M.G. (dalej również jako: Strona, Skarżąca) z dnia 15 listopada 2021r. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kraków-[...] z dnia 14 września 2021r. nr 1208-SPM.4104.14.2021, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia praw do spadku po zmarłym L.G. w wysokości 152.356,00 zł, odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym. 1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kraków-[...] decyzją z dnia 14 września 2021r. nr 1208-SPM.4104.14.2021 określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia praw do spadku po zmarłym L.G. w wysokości 152.356,00 zł. W treści powyższej decyzji Skarżąca została pouczona – zgodnie z art. 210 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2021r. poz. 1540 z późn. zm.; dalej jako O.p.) – o przysługującym prawie i terminie do wniesienia odwołania od decyzji. W myśl przepisu art. 223 § 2 pkt 1 O.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. 2. Odwołanie od ww. decyzji Skarżąca wniosła w dniu 15 listopada 2021r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. We wniosku Skarżąca podniosła, że decyzja organu I instancji z dnia 14 września 2021r. została wysłana na adres, pod którym była nieobecna od 13 września 2021r. do 5 października 2021r. - w związku z pełnieniem obowiązków służbowych poza miejscem zamieszkania. Z tego powodu Skarżąca nie mogła odebrać decyzji w ciągu 14 dni od dnia jej pozostawienia w placówce pocztowej, a z treścią decyzji zapoznała się dopiero 8 listopada 2021 r. w siedzibie organu. 3. Po rozpoznaniu wniosku o przywrócenie terminu, Dyrektor wydał opisane na wstępie postanowienie z dnia 28 stycznia 2022r. W uzasadnieniu DIAS podkreślił, iż decyzja organu I instancji została doręczona w trybie zastępczym, uregulowanym w art. 150 O.p., w dniu 1 października 2021r., a zatem termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 15 października 2021r, natomiast odwołanie zostało wniesione w dniu 15 listopada 2021r., a więc z uchybieniem terminu do jego wniesienia. Analiza dotycząca tej kwestii znajduje się w odrębnym postanowieniu z dnia 28 stycznia 2022r. nr 1201-IOPl-2.4104.90.2021.3 stwierdzającym uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W ocenie Organu twierdzenie Skarżącej, że nie odebrała decyzji z poczty, gdyż nie była w tym okresie w Krakowie, na dowód czego załączyła delegację z dnia 1 września 2021r., nie jest okolicznością uprawdopodabniającą brak winy Skarżącej w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania. Skarżąca wiedząc od 1 września 2021r. o planowanej delegacji oraz toczącym się postępowaniu przed organem podatkowym, mającym zakończyć się wydaniem decyzji będącej przedmiotem odwołania, powinna ustanowić pełnomocnika w sprawie odbioru korespondencji w związku z nieobecnością pod podanym adresem do doręczeń. Zaniechanie czynności w celu zorganizowania możliwości odbioru kierowanej do Skarżącej korespondencji na czas delegacji służbowej, należy uznać za brak staranności w prowadzeniu swoich spraw, skoro Skarżąca wiedziała o prowadzonym postępowaniu podatkowym. W ocenie Organu - powyższa okoliczność nie ma charakteru nadzwyczajnego, losowego, który uniemożliwił Skarżącej podjęcie ww. korespondencji i skorzystanie z prawa wniesienia odwołania. Dyrektor zwrócił również uwagę, że w aktach sprawy ujawniono fakt podejmowania na terenie Krakowa przez Skarżącą innej korespondencji z Urzędu Skarbowego tj. w dniu 21 września 2021r. w placówce pocztowej. Skarżąca osobiście odebrała pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-[...] z dnia 2 września 2021r. nr 1208-SPM.4104.14.2021, natomiast w dniu 28 września 2021r. Skarżąca nadała w placówce pocztowej w Krakowie pismo do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-[...] zatytułowane skarga, w którym wniosła o wyłączenie pracownika i wydłużenia terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Powyższe wskazuje, że mimo oddelegowania do Warszawy w okresie 13 września do 5 października 2021r., Skarżąca przebywała także na terenie Krakowa w tym czasie, co dodatkowo wskazuje na możliwość podjęcia korespondencji i dochowania terminu na wniesienie odwołania. Oceniając powyższe okoliczności, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie stwierdził, że i przy zachowaniu minimum staranności w prowadzeniu swoich spraw, Skarżąca miała możliwość dochowania terminu do dokonania czynności procesowej. 4.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, zaskarżyła ww. postanowienie w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: - art. 150 § 1 pkt 1, § 2 i 4 O.p. w zw. z art. 17 ustawy Prawo pocztowe przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie za bezsprzeczne doręczenia zastępczego decyzji podatkowej z dniem 1 października 2021r. pomimo braku potwierdzenia odbioru przesyłki zawierającej tę decyzję, które potwierdzałoby spełnienie wszystkich wymagań wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej oraz Prawa pocztowego; - art. 120, 121 § 1 oraz art. 122, w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez wydanie postanowienia z naruszeniem fundamentalnych zasad postępowania podatkowego tj. zasady legalizmu, zaufania do organów państwowych oraz zasady prawdy obiektywnej, co przejawia się brakiem wszechstronnego ustalenia i rozpatrzenia przez organ okoliczności sprawy, w tym wyjaśnienia prawidłowości doręczenia decyzji w trybie art. 150 O.p.; natomiast na wypadek gdyby Sąd nie podzielił stanowiska skarżącej wyrażonego w ramach ww. zarzutów a tym samym uznał, że decyzja została Skarżącej skutecznie doręczona z dniem 1 października 2021r., zarzucono Organowi naruszenie: - art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 162 § 1 O.p. przez brak wszechstronnego rozpatrzenia zaistniałych w sprawie okoliczności potwierdzających brak winy skarżącej w złożeniu odwołania po 15 października 2021r.; - art. 121 § 1 O.p. przez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wydanie decyzji podatkowej w okolicznościach, w których Skarżąca nie mogła się spodziewać jej wydania, co spowodowało że udając się na delegację nie była przygotowana na próbę doręczenia jej decyzji podatkowej; - art. 123 § 1 O.p. przez nieumożliwienie Skarżącej wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji podatkowej, przez co udając się na delegację nie mogła spodziewać się wydania decyzji podatkowej; - art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 17 ustawy Prawo pocztowe przez oparcie ustaleń faktycznych na zwrotnym potwierdzeniu odbioru korespondencji, które zostało sporządzone w sposób sprzeczny z przepisami prawa, gdyż nie zostało podpisane przez doręczyciela, zawiera skreślenia nieopatrzone datą ani podpisem, w tym skreślenie nazwiska skarżącej, a ponadto jego treść jest wewnętrznie sprzeczna; - art. 191 O.p. przez błędną ocenę zwrotnego potwierdzenia odbioru korespondencji, z którego nie wynika, że przesyłka została przez skarżącą odebrana, gdyż uzupełniono w nim rubrykę dotyczącą zwrotu przesyłki nadawcy ze względu na niepodjęcie jej w terminie przez adresata; - art. 192 O.p. przez nieumożliwienie skarżącej wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów przed wydaniem postanowienia; - art. 162 § 1 i 2 O.p. przez ich niewłaściwe zastosowanie wyrażające się w odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, pomimo, że Skarżąca uprawdopodobniła, że bez jej winy nie mogła złożyć odwołania w terminie do dnia 15 października 2021r.; - art. 124 w zw. z art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy - przez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego postanowienia w sposób uchybiający standardom wynikającym z tych przepisów, w szczególności sporządzenie go w sposób ogólnikowy przy jednoczesnym pominięciu zachodzących w sprawie okoliczności faktycznych dotyczących przede wszystkim nieumożliwienia Skarżącej zapoznania się z całością akt sprawy i wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, co spowodowało że Skarżąca nie mogła się spodziewać wydania decyzji przed udaniem się na delegację, jak również pominięcie nadzwyczajnego charakteru zadania powierzonego Skarżącej przez pracodawcę, którego wykonywanie uniemożliwiało odbiór korespondencji, a w konsekwencji niepełne zrekonstruowanie stanu prawnego sprawy; - art. 15zzzzzn2 ust. 1 pkt 1 i 5 i ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-i9, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych przez ich niezastosowanie i niezawiadomienie skarżącej o uchybieniu terminowi w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu C0VID-19 oraz niewyznaczenie terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Mając na uwadze powyższe zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi, Skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów. 4.2. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje 5.1. W pierwszej kolejności zaznaczenia wymaga, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst. jedn. Dz.U. z 2022r. poz 329; dalej jako p.p.s.a.), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Zgodnie z brzmieniem art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Jak zaś zgodnie podnosi się w orzecznictwie (wyroki NSA: z dnia 16 lutego 2021r., III FSK 2430/21; z dnia 8 grudnia 2020r., I FSK 1110/20, I FSK 1121/20, I FSK 1122/20, z dnia 11 czerwca 2019r., II OSK 1867/17; wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. (w przeciwieństwie do przypadków określonych wart. 119 pkt 2 p.p.s.a.) jest niezależne od woli stron. W ocenie Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Wyjaśnić należy przy tym, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji Skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak i argumenty Organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę wraz z odpowiedzią Organu na skargę. 5.2. Odnosząc się zaś do kwestii kognicji Sądu, należy wpierw przywołać art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021r. poz. 137), stosownie do którego sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 p.p.s.a. stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie. Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.). Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Oznacza to zatem, że w przypadku zaistnienia takiej konieczności, uchylone może zostać nie tylko orzeczenie organu wydane w postępowaniu odwoławczym, które zostało zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale i orzeczenie wydane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego. W myśl art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę, uchyla decyzję administracyjną, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Z kolei stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., w przypadku wystąpienia przesłanek nieważności postępowania administracyjnego określonych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części. Na podstawie art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., sąd stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Natomiast zgodnie z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części. 5 .3. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia zgodnie z zakreślonymi powyżej regułami, Sąd stwierdził, że skarga okazała się niezasadna. 5.4. Na wstępie zaznaczyć należy, że stan faktyczny sprawy ustalony przez organy, opisano w części historycznej wyroku. Ustalenia te Sąd w pełni akceptuje, przyjmując je za własne, bez ich ponownego powielania. 5.5. W dalszej kolejności zaznaczyć należy, że kwestia doręczenia przesyłki zawierającej decyzję organu I instancji wykracza poza zakres niniejszej sprawy (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Sąd jednak ustosunkował się do tej kwestii w równoległej sprawie dotyczącej uchybienia terminu do wniesienia odwołania (wyrok WSA w Krakowie z dnia 30 czerwca 2022r., I SA/Kr 406/22). 5.6. Przechodząc zatem do meritum sprawy stwierdzić należy, że zgodnie z brzmieniem art. 162 O.p. § 1. W razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. § 2. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. § 3. Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne. § 4. Przepisy § 1-3 stosuje się do terminów procesowych. Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 163 O.p. § 1. W sprawie przywrócenia terminu postanawia właściwy w sprawie organ podatkowy. § 2. W sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia. § 3. Na postanowienie, o którym mowa w § 1, służy zażalenie. 5.7. Z przytoczonych regulacji wynika zatem, że dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie trzech przesłanek, tj.: 1) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, 2) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminu oraz 3) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. W tym zakresie należy zgodzić się ze Skarżącą, że dochowała ona 7-dniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu oraz że wraz z nim dopełniła czynności, dla której był określony termin - a zatem że wymogi określone w art. 162 § 2 O.p. zostały przez Stronę dochowane. Skarżąca dowiedziała się o wydaniu oraz o treści decyzji podatkowej podczas przeglądania akt w dniu 8.11.2021r., natomiast odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu zostało złożone w dniu 15.11.2021r., zatem z zachowaniem 7-dniowego terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p. Zatem spór w niniejszej sprawie dotyczy w zasadniczej części przesłanki uprawdopodobnienia braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi. 5.8. Z utrwalonego orzecznictwa NSA wynika, że o braku winy zainteresowanego podmiotu w zachowaniu terminu można mówić jedynie wówczas, gdy zainteresowany podmiot działał z najwyższą starannością, jednakże dopełnienie czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody, niezależnej od osoby zainteresowanej (por. wyrok NSA OZ w Lublinie z 8 lipca 1998 r., I SA/Lu 727/97 - LexPolonica nr 341817; wyrok NSA OZ w Szczecinie z 2 lutego 2000 r., SA/Sz 2125/98 - LexPolonica nr 350238). W wyroku z dnia 20 maja 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 1718/96 natomiast Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że o braku winy strony w niedopełnieniu w ustawowym terminie określonej czynności procesowej można mówić tylko w przypadku uprawdopodobnienia przez nią, że dopełnienie czynności było niemożliwe z powodu przeszkody nagłej i nie do przezwyciężenia, tj. takiej której strona nie mogła przezwyciężyć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez zainteresowanego lub jego pełnomocnika zalicza się np. przerwę w komunikacji, powódź, pożar, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inna osobą. Przy ocenie winy strony lub jej braku w uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu (zob. m.in. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2017r., II GSK 3163/15). Co jednak równie istotne, to na stronie spoczywa ciężar uprawdopodobnienia braku winy w niedochowaniu terminu. Organ nie ma obowiązku dociekać przyczyn spóźnienia strony, a jedynie ocenić przedstawione przez stronę okoliczności w świetle przesłanek z art. 162 § 1 O.p. Organ nie jest więc zobowiązany w świetle powołanych przepisów do podejmowania czynności zmierzających do zebrania dowodów na okoliczności uprawdopodobnienia, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony (zob. wyroki NSA: z 13 czerwca 2002r., V SA 2320/01, Lex nr 109300; z 12 kwietnia 2022r., II FSK 54/22). Samo więc przywołanie okoliczności mających świadczyć o tym, że Skarżąca nie ponosi winy w niedochowaniu terminu do złożenia odwołania, nie może stanowić o ich uprawdopodobnieniu. Zdaniem Sądu zgodzić się należy ze stanowiskiem Dyrektora, że ta przesłanka nie została spełniona przez Skarżącą. Stanowisko Skarżącej, że nie odebrała decyzji z poczty, gdyż nie była w tym okresie w Krakowie, na dowód czego załączyła delegację z dnia 1 września 2021r., nie jest okolicznością uprawdopodabniającą brak winy Skarżącej w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania. W przypadku wyjazdu poza miejsce podane jako adres do korespondencji, zgodnie z art. 146 O.p. w toku postępowania strona ma obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń, lub adresu elektronicznego. W razie niedopełnienia obowiązku przewidzianego w § 1 ww. artykułu - w przypadku doręczenia pisma za pośrednictwem operatora pocztowego, pismo uważa się za doręczone pod dotychczasowym adresem z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 pkt 1 O.p., a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Wyjazd Strony (od 13 września do 5 października 2021r.) nie był ani nagły, ani niespodziewany. Skarżąca mając wiedzę o zaplanowanym wyjeździe, jak również o toczącym się postępowaniu przed organem podatkowym, mającym zakończyć się wydaniem decyzji będącej przedmiotem odwołania, powinna – miała na to prawie dwa tygodnie (podkreślenie Sądu) – ustanowić pełnomocnika w sprawie lub co najmniej pełnomocnika do doręczeń w związku z nieobecnością pod podanym adresem do doręczeń. Przekładając zatem ww. ugruntowane poglądy orzecznictwa na stan faktyczny niniejszej sprawy, nie sposób przyjąć, że brak odebrania korespondencji był następstwem wystąpienia sytuacji losowej, na którą Skarżąca nie miała wpływu, nie mogła jej w żaden sposób zapobiec. Przejściowa nieobecność spowodowana delegacją w żadnym przypadku nie jest przeszkodą nie do przezwyciężenia do odbioru korespondencji, tym bardziej taką której Skarżąca nie mogła zaradzić, w szczególności w sposób wyżej wskazany (tj. przez ustanowienie pełnomocnika). Nie stanowi również usprawiedliwienia okoliczność, że Skarżąca – jak twierdzi – nie spodziewała się wydania decyzji, gdyż z powodu niemożliwości zapoznania się z całością akt sprawy przed organem I instancji, złożyła wnioski o przedłużenie terminu do zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego (pisma Skarżącej z dnia 24.08.2021r. i 26.08.2021r.). Odnosząc się do tego zarzutu stwierdzić, że – po pierwsze – Strona ma prawo do czynnego udziału w toczącym się postępowaniu na każdym jej etapie, nie tylko w terminie 7 dni wyznaczonych na podstawie art. 200 O.p. Po drugie, termin z ww. artykułu jest terminem ustawowym, który nie podlega "przedłużeniu". Organ nie musi rozpatrywać wniosku o "przedłużenie" ww. terminu i wstrzymywać się z wydaniem decyzji, gdyż przeciwnym razie takie wnioski skutecznie sparaliżowałyby możliwość wydania decyzji. Po trzecie wreszcie, jest to wręcz okoliczność obciążająca Stronę, a nie usprawiedliwiająca brak winy. Skoro bowiem Skarżąca złożyła taki wniosek i oczekiwała na jego rozpatrzenie, tym bardziej powinna – mając świadomość wyjazdu – ustanowić pełnomocnika lub (co najmniej) poinformować organ I instancji o swoim wyjeździe. Skoro spodziewała się korespondencji z organu (mniej istotne jest jaka to miała by być korespondencja: czy decyzja, czy ustosunkowanie się do wniosku o "przedłużenie" terminu), to wyjazd bez podjęcia jakiejkolwiek czynności zaradczej, świadczy co najmniej o niedbalstwie Strony. 5.9. Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 192 O.p. poprzez uniemożliwienie Skarżącej wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów przed wydaniem postanowienia. Jak już wspomniano Strona ma prawo do czynnego udziału na każdym etapie postepowania, bez jakiegokolwiek działania organu w tym kierunku (wynika to z brzmienia art. 123 § 1 O.p.) Jednakże, na mocy art. 200 O.p. organ ma obowiązek wyznaczenia specjalnego siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego tylko przed wydaniem decyzji, a nie – postanowienia, jak miało to miejsce w przypadku sprawy objętej skargą. Organ wydał postanowienie na podstawie akt I instancji, wniosku o przywrócenie terminu oraz dowodach przedstawionych przez Skarżącą. Nie zostały w tym przypadku zebrane dodatkowe dowody, nie znane Skarżącej. Powołany art. 192 O.p. stanowi, że okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. W stanie faktycznym Organ (jak również Sąd) nie kwestionuje przedłożonego przez Stronę dowodu – oddelegowania służbowego Skarżącej poza miejsce zamieszkania. Jednakże, że powyższa okoliczność nie stanowiła, sama w sobie, podstawy do przywrócenia wnioskowanego terminu. 5.10. Niezasadne są również zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych w skardze przepisów procesowych zawartych w Ordynacji podatkowej. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze Organ przeprowadził postępowanie w sposób umożliwiający wyjaśnienie wszelkich istotnych okoliczności niezbędnych dla rzeczowej i prawidłowej oceny stanu faktycznego mającego wpływ na wynik postępowania, tj. zbadanie przesłanek umożliwiających przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, w tym w szczególności brak winy Skarżącej. W postępowaniu Organu nie sposób również – zdaniem Sądu – dopatrzyć się naruszenia zasady zaufania (art. 121 § 1 O.p.). 5.11. Odnosząc się do zrzutu naruszenia art. art. 15zzzzzn2 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz.U. poz. 1842 z późn. zm.; dalej jako uCOVID-19) zauważyć należy, że w orzecznictwie występują rozbieżne stanowiska czy ww. przepis można stosować do postępowań administracyjnych prowadzonych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, czy też nie, gdyż stosuje się go tylko do postępowań prowadzonych na podstawie Kodeksu postępowania administracyjnego (jak twierdzi Dyrektor, popierając swoje stanowisko orzecznictwem sądowym). Zakładając jednak nawet, że ww. przepis stosuje się do postępowań prowadzonych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zauważyć należy, że przepis art. 15zzzzzn2 ust. 2 uCOVID-19, nie przewiduje innych przesłanek przywrócenia terminu, niż te przewidziane w przepisach k.p.a. (lub Ordynacji podatkowej). Wprowadza jedynie dodatkowy tryb zawiadomienia strony o uchybieniu i wydłuża - z siedmiu do trzydziestu dni - termin do złożenia prośby o przywrócenie. Przepis art. 15 zzzzzn2 uCOVID-19 nie funkcjonuje samodzielnie i nie może stanowić wyłącznej podstawy do rozpoznania wniosku o przywrócenie terminu. Przepis art. 15 zzzzzn2 ww. ustawy formułuje obowiązek organu w zakresie poinformowania o uchybieniu i możliwości złożenia wniosku o przywrócenie terminu, ale samo rozpoznanie wniosku odbywa się w oparciu o przesłanki określające podstawę do przywrócenia terminu określone w art. 58 k.p.a. (art. 162 O.p.). Co do zasady, przed wejściem w życie ww. przepisu, Strona, która nie dochowała terminu np. do wniesienia odwołania powinna samodzielnie – bez jakiegokolwiek wezwania, czy też pouczania ze strony organu – wnieść wniosek o przywrócenie terminu i to w terminie 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi. Razem z wnioskiem o przywróceniem terminu powinna dopełnić czynności, dla której był określony termin. Brak wniosku o przywrócenie terminu, a dokonanie jedynie samej czynności z uchybieniem terminu, naraża w takim przypadku stronę na negatywne konsekwencje. Natomiast wyjątek przewidziany w ww. art. 15zzzzzn2 ust. 2 uCOVID-19 przewiduje, że nawet jeśli Strona nie wniesie takiego wniosku o przywrócenie terminu, a dokona jakiejś czynności z uchybieniem terminu, to organ jest zobowiązany zawiadomić stronę o uchybieniu terminu i wyznaczyć stronie 30-dniowy termin do złożenia wniosku (prośby) o przywrócenie terminu. Przesłanki do tego przywrócenia wynikają jednak z przepisów ogólnych (k.p.a. lub O.p.). W niniejszej sprawie Strona – bez wezwania organu – w terminie 7 dni od ustania przyczyny (od dowiedzenia się o wydanej decyzji) – wniosła zarówno o przywrócenie terminu jak i dopełniła czynności, dla której był określony termin (wniosła odwołanie). W konsekwencji art. 15zzzzzn2 ust. 2 uCOVID-19 nie miał w niniejszej sprawie zastosowania. Przed wniesieniem odwołania przez Stronę Organ nie mógł bowiem przypuszczać, że Strona w ogóle ma zamiar wnieść odwołanie. Gdyby Strona wniosła tylko odwołanie z uchybieniem terminu, Organ (zakładając, że przepis art. 15zzzzzn2 ust. 2 uCOVID-19 stosuje się do postępowań podatkowych) powinien zawiadomić stronę o uchybieniu terminu i wyznaczyć stronie 30-dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Skoro jednak Strona wraz z odwołaniem wniosła również wniosek o przywrócenie terminu (był on przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego i odrębnej skargi do tut. Sądu), to zawiadamianie Strony w trybie art. 15zzzzzn2 ust. 2 uCOVID-19 o możliwości złożenia wniosku o przywrócenie terminu było bezcelowe i bezprzedmiotowe, skoro Strona już ten wniosek złożyła, tzn. wniosła podanie o przywrócenie terminu, a jak już wspomniano ww. przepis żadnych innych dodatkowych przesłanek – poza tymi określonymi w O.p. – do przywrócenia terminu nie przewiduje. 5.12. Należy również zgodzić się ze stanowiskiem Organu zawartym w odpowiedzi na skargę, że pozostałe okoliczności, w tym korespondencja Strony kierowana do organu I instancji w dniu 11 października (a więc już po wysłaniu decyzji przez organ I instancji), czy też pismo o wyłączenie pracownika I instancji, wykraczają poza zakres niniejszej sprawy, nie mają wpływu na okoliczności i przesłanki do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. 5.13. Podsumowując jeszcze raz stwierdzić należy, że ocena braku winy w niedochowaniu terminu wyznaczonego do dokonania czynności procesowej następuje według obiektywnego miernika staranności, jakiej można wymagać od podmiotu dbającego należycie o własne interesy i uwzględniać musi wszystkie okoliczności sprawy. Dlatego też, przywrócenie terminu możliwe jest wtedy tylko, gdy uchybienie terminowi nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy dochowaniu największego w danych warunkach wysiłku. Natomiast w przypadku, gdy zainteresowanemu podmiotowi można przypisać choćby lekkie niedbalstwo, to wówczas brak jest podstaw do przywrócenia terminu. Wbrew wywodom skargi, przedstawione w niej okoliczności nie uprawdopodobniają braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania przez Skarżącą, a w szczególności nie wskazano okoliczności, które uniemożliwiły Skarżącej ustanowienie pełnomocnika, mimo świadomości zbliżającego się wyjazdu Służbowego, przy jednoczesnej świadomości toczącego się postępowania podatkowego. 5.14. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sad Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.