I SA/Kr 439/17

|Sygn. akt I SA/Kr 439/17 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 sierpnia 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 sierpnia 2017 r., sprawy ze skarg O. P. Sp. z o.o. w Z., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 16 lutego 2017 r. nr [...],, [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oraz określenia wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych zaliczek za 2012, r., , I. uchyla zaskarżone decyzje,, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz, strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 751 zł (siedemset, pięćdziesiąt jeden złotych)., Zaskarżonymi decyzjami z dnia 16 lutego 2017r. nr [...] i nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy odpowiednio: decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 2 listopada 2016 r. określającą O. P. sp. z o.o. (dalej: skarżąca spółka, strona skarżąca) wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. w kwocie 21.697 zł oraz decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 2 listopada 2016r., określającą wysokość odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych naliczonych na dzień złożenia zeznania podatkowego za ten rok. Zaskarżone decyzje zapadłe w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych. W 2012 roku spółka I.-N. sp. z o.o. (aktualnie O. P. spółka z o.o.) osiągała przychody związane z zarządzaniem i administrowaniem częściami wspólnymi budynku położonego w K. przy ulicy [...], jak również z zarządzaniem i administrowaniem lokalami na podstawie umowy zawartej w dniu 01.02.2011r. z właścicielem ww. nieruchomości tj. Towarzystwem I. K. sp. z o.o. reprezentowanym przez W. K. Przeprowadzona u skarżącej spółki kontrola podatkowa wykazała, że spółka zawyżyła przychody na łączną kwotę 21.369,50 zł, nie ujęła w kosztach uzyskania przychodów kwoty 1.168,90 zł stanowiącej nieodliczony podatek VAT, niezasadnie zaliczyła w ciężar kosztów wydatki w kwocie 294.400,00 zł wynikające z faktur wystawionych przez firmę P. W. Powyższe spowodowało zaniżenie podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 2 listopada 2016r. wydał decyzję nr [...] określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012r. w kwocie 21.697 zł. W następstwie powyższego oraz w oparciu o art. 53 § 1 i art. 53a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017r. poz. 201 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") organ I instancji w decyzji z tego samego dnia nr PP 1/4210-1/15 wyliczył wysokość odsetek za zwłokę począwszy od terminu płatności zaliczek za poszczególne miesiące do dnia 25 marca 2013r. tj. dnia złożenia zeznania rocznego CIT-8 za 2012 r. w łącznej kwocie 1362 zł. W odwołaniach od powyższych decyzji podniesiono, że faktury stanowią dowód na poniesienie kosztów, do których spółka miała prawo. Zdaniem spółki organ I instancji bezpodstawnie oparł swoje ustalenia na stwierdzonych brakach umów, kosztorysów, protokołów odbioru, które to dokumenty nieodzownie winny towarzyszyć wykonanym usługom, choć nie są dokumentami obowiązkowymi. Ponadto wszystkie poniesione wydatki zostały udokumentowane fakturami, które zostały również opłacone na rzecz A. P. W. Zarzucono też, że organ I instancji pomimo tego, iż sprawdził dokumenty wykonawcy - firmy A. P. W. i ustalił, że firma ta ujęła w swoich księgach rachunkowych kwestionowane faktury nie przyjął ich za dokumentujące przebieg transakcji, lecz za tzw. puste faktury. Skarżąca spółka wskazała, iż w postępowaniu nie wyjaśniono szeregu spraw i wątpliwości, a to nie może działać na jej szkodę. Odnośnie decyzji dotyczącej określenia wysokości odsetek ze zwłokę, skarżąca spółka stwierdziła jedynie, że nie zgadza się z odsetkami wyliczonymi przez organ podatkowy, nie formułując konkretnych zarzutów w stosunku do ustaleń dokonanych przez organ I instancji w zaskarżonych decyzjach. Zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Odnośnie decyzji dotyczącej określenia skarżącej spółce podatku dochodowego od osób prawnych za 2012r. organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów faktury wystawione przez firmę A. P. W., które są fakturami fikcyjnymi i nie odzwierciedlają rzeczywistości. Są to następujące faktury: 1/ nr [...] z dnia 10 lipca 2012r. wartość netto 103.500 zł, Usługa kompleksowego sprzątania wg zlecenia K. K., ul. [...], 2/ nr [...] z dnia 18 lipca 2012r. wartość netto 116.000 zł, Prace remontowo-budowlane zgodnie ze zleceniem K., ul. [...], 3/ nr [...] z dnia 21 czerwca 2012r. wartość netto 74.900 zł, Transport mebli K. W. wg specyfikacji. Jako czynniki wskazujące na fikcyjność transakcji objętych zakwestionowanymi fakturami podano następujące okoliczności: - spółka nie posiada innych dokumentów, poza fakturą (umów, kosztorysów, protokołów odbioru robót, dokumentów zapłaty), które potwierdziłyby fakt realizacji transakcji, z informacji Ministerstwa Sprawiedliwości Krajowego Rejestru Karnego wynika, że wobec P. W. orzeczono kary m.in. za fałszowanie dokumentów (art. 270 k.k.) i poświadczanie nieprawdy (art. 272 k.k.), przedstawiciel podwykonawcy prezes spółki A. [...] sp. z o.o. J. N. jednoznacznie potwierdził, że uczestniczył w wymianie "pustych faktur" z firmą A. W.; firma A. P. W. nie posiadała odpowiedniego zaplecza techniczno-osobowego pozwalającego na świadczenie usług transportowych i remontowo - budowlanych; podwykonawca P. W. w zakresie usług transportowych, firma A. [...] sp. z o.o. w B., za czerwiec 2012 nie złożyła deklaracji VAT-7 i nie wykazała do opodatkowania sprzedaży wynikającej z faktur wystawionych dla A. P. W., a w październiku 2012 r. została wykreślona z rejestru podatników VAT. faktury wystawione przez D. sp. z o.o. i B. sp. z o.o. są fakturami pustymi, co zostało ustalone w trakcie czynności przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego i Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego; - wyjaśnienia W. K. (przedstawiciela spółki) są ogólne, niespójne i wskazują na brak wiedzy w zakresie nabytych usług ( nie umiał podać szczegółów co do realizacji transportu i robót remontowych). W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej faktury wystawione przez firmę P. W. na łączną kwotę 294.400 zł nie obrazują rzeczywistych transakcji i nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodów. W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego stwierdzono też, że w 2012 roku spółka I.-N. osiągała przychody związane z zarządzaniem i administrowaniem częściami wspólnymi budynku położonego w K. przy ulicy [...], jak również związane z zarządzaniem i administrowaniem lokalami na podstawie zawartej w dniu 1 lutego 2011r. z właścicielem nieruchomości K. T. I. K. sp. z o.o. K., ul. [...]. Zdaniem organu odwoławczego organ pierwszej instancji słusznie przyjął, że przychody zostały zawyżone o kwotę 27.182,50 zł. Organ odwoławczy stwierdził, że w oparciu o powyższe ustalenia organ I instancji prawidłowo dokonał rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2012r. Odnośnie uzasadnienia decyzji dotyczącej określenia wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji zasadnie stwierdził, że spółka pozostawała w zwłoce z zapłatą zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne miesiące badanego roku podatkowego do dnia złożenia zeznania CIT-8, tj. 25 marca 2013r. a także prawidłowo wskazał, że podstawę do wyliczenia wysokości odsetek za zwłokę stanowiła kwota nieuregulowanych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych. Wysokość nieuregulowanych zaliczek wynika z ustaleń poczynionych w toku postępowania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2012r. związanych z korektami przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Uznał za prawidłowe również kwoty odsetek przypadające za poszczególne miesiące 2012r. Na powyższe decyzja skarżąca spółka wniosła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w których zarzuciła: 1/ w zakresie decyzji dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego : naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011r. nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: "ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych"), poprzez przyjęcie, że nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów koszty udokumentowane fakturami wystawionymi przez P. W., gdy tymczasem były to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a faktury dotyczyły czynności rzeczywistych to jest takich, które po pierwsze zaistniały w rzeczywistości, po drugie doszło do nich między podmiotami wyszczególnionymi na fa i po trzecie rzeczywisty przedmiot transakcji zgadzał się z przedmiotami wskazań) fakturach. Skarżąca spółka nie zgodziła się z oceną organu odwoławczego odnośnie zakwestionowanych faktur wystawionymi przez firmę A. P. W. Spółka podniosła, że nie posiada innych dokumentów poza fakturą, gdyż nie występował prawny obowiązek sporządzania takich dokumentów. W ocenie skarżącej spółki nie zostało zweryfikowane, czy firma A. nie posiadała odpowiedniego zaplecza techniczno-osobowego pozwalającego na świadczenie tego typu usługi, podkreślono, że P. W. mógł korzystać z usług podwykonawców. Zdaniem skarżącej spółki żadnego znaczenia w sprawie nie ma okoliczność, iż wobec P. W. orzeczono kary za fałszowanie dokumentów (art. 270 k.k.) i poświadczenie nieprawdy (art. 272 k.k.). Znaczenia w sprawie nie ma również okoliczność, że przedstawiciel podwykonawcy spółki A. [...] sp. z o.o. J. N. jednoznacznie potwierdził, że uczestniczył w wymianie "pustych faktur" z firmą A. W. W ocenie skarżącej spółki nie zweryfikowano ustaleń zebranych w trakcie czynności sprawdzających wobec D. sp. z o.o. i B. Sp. z o.o. Zdaniem skarżącej spółki, nie jest wykluczone, że puste faktury dotyczyły innych niż te, które obejmują faktury wystawione na rzecz Skarżącej. Żadnego znaczenia w sprawie nie ma okoliczność, że wyjaśnienia W. K. są ogólne, niespójne i wskazują na brak wiedzy w zakresie nabytych usług. Podkreślono, że W. K. jest osobą uprawnioną do reprezentowania wielu podmiotów o rozległych interesach i może nie znać pracowników, którzy w sumie świadczyli usługi incydentalnie. Zdaniem skarżącej spółki brak wiedzy na temat szczegółów transakcji objętych zakwestionowanymi fakturami, jest usprawiedliwione znacznym upływem czasu. Dodano też, że roboty były prowadzone na przestrzeni kilku miesięcy i obejmowały różny zakres, który jednak nie wymagał uzyskania pozwolenia na budowę, a co za tym idzie, nie wymagał także prowadzenia dziennika budowy. Skarżąca spółka podniosła, że P. W. mógł korzystać z podwykonawców i nie ma znaczenia, że podwykonawca P. W. nie składał deklaracji i został wykreślony z ewidencji podatników VAT. Skarżąca spółka podniosła, że nie może ponosić negatywnych sankcji z uwagi na brak kontaktu organu z podmiotami D. sp. z o.o. i B. sp. z o.o. 2/ w zakresie decyzji dotyczącej określenia wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 25 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez przyjęcie, że skoro dopuściła się zwłoki w zakresie zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, a w związku z nie zaliczeniem przez organy podatkowe do kosztów uzyskania przychodów (wydatków, które zostały udokumentowane fakturami wystawionymi przez P. W. gdy tymczasem były to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania zabezpieczenia źródła przychodów, a rzeczone faktury dotyczyły czynności rzeczywistych, jest takich, które po pierwsze zaistniały w rzeczywistości, po drugie doszło do nich mię podmiotami wyszczególnionymi na fakturach i po trzecie rzeczywisty przedmiot trans zgadzał się z przedmiotami wskazanymi na fakturach. W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Postanowieniem na rozprawie w dniu 17 sierpnia 2017 r. Sąd połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I SA/Kr 439/17 i 440/17 i postanowił prowadzić je dalej pod wspólną sygn. akt I SA/Kr 439/17. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Orzekanie - w myśl art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W wypadku niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd doszedł do przekonania, iż skargi zasługują na uwzględnienie. Na wstępie należy zauważyć, iż w zakresie tzw. decyzji wymiarowej określającej wysokość zobowiązania podatkowego strona skarżąca, która nie działa w sprawie przez profesjonalnego pełnomocnika zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednak analiza uzasadnienia skargi prowadzi do konkluzji, iż strona kwestionuje ustalenia organów oraz sposób zebrania i oceny przez organy materiału dowodowego. W związku z tym i na podstawie art. 134 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd stwierdza, iż organy naruszyły art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Należy podkreślić, iż dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy podatkowej musi być dominującym celem postępowania podatkowego, a zwłaszcza tej jego części, która nazywana jest postępowaniem dowodowym (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2004, s. 236 i n.). W postępowaniu tym przyjęto również jako obowiązującą zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). W myśl tej zasady organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Nakłada ona też na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnych ich związku. (Z. Ziembiński, Logiczne podstawy prawoznawstwa, Warszawa 1966, s. 174 i nast.). Zgodnie natomiast z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego. Wyrażona natomiast w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasada zaufania do organów podatkowych wymaga min. by z uzasadnienia decyzji organu podatkowego wynikał sposób rozumowania i uzasadnienie twierdzeń, dyrektywy wykładni potwierdzające punkt widzenia organu, a także wyjaśnienie znaczenia przepisu, który budzi wątpliwości. W tym kontekście należy mieć na uwadze, że celem postępowania dowodowego jest odpowiedź na pytanie, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada pod określoną normę podatkowego prawa materialnego. Z obowiązku tego orzekający organ nie wywiązał się prawidłowo, poprzez niewłaściwą ocenę sprawy. W spornej kwestii organy stwierdziły, że strona skarżąca zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów faktury wystawione przez firmę A. P. W., które są fakturami fikcyjnymi i nie odzwierciedlają rzeczywistości. Są to następujące faktury: 1/ nr [...] z dnia 10 lipca 2012r. wartość netto 103.500 zł, Usługa kompleksowego sprzątania wg zlecenia K. K., ul. [...], 2/ nr [...] z dnia 18 lipca 2012r. wartość netto 116.000 zł, Prace remontowo-budowlane zgodnie ze zleceniem K., ul. [...], 3/ nr [...] z dnia 21 czerwca 2012r. wartość netto 74.900 zł, Transport mebli K. W. wg specyfikacji. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwoławczy uznał, iż wskazane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i wskazał na przyczyny tego stanowiska. Odnosząc się do poszczególnych stwierdzeń organu odwoławczego, należy wskazać, iż: 1) fakt, że Spółka nie posiada innych dokumentów, poza fakturą (umów, kosztorysów, protokołów odbioru robót, dokumentów zapłaty), które potwierdziłyby fakt realizacji transakcji nie może stanowić podstawy do uznania, że transakcje nie zostały wykonane, skoro przepisy prawa nie nakładają na strony posiadania takich dokumentów; ta okoliczność mogłaby stanowić jedynie potwierdzenie tez stawianych przez organy, gdyby posiadały one inne dowody dotyczące zakresu wykonanych prac (choćby z zeznań świadków), ale nie może stanowić jedynej okoliczności potwierdzającej stanowisko organu; 2) samo powołanie się przez organ na fakt, iż z informacji Ministerstwa Sprawiedliwości Krajowego Rejestru Karnego wynika, że wobec P. W. orzeczono kary m.in. za fałszowanie dokumentów (art. 270 k.k.) i poświadczanie nieprawdy (art. 272 k.k.) nie ma znaczenia, jeżeli organ nie powiąże lub choć nie uzasadni wpływu i zakresu orzeczenia na stan sprawy; 3) fakt, że firma A. P. W. nie posiadała odpowiedniego zaplecza techniczno-osobowego pozwalającego na świadczenie usług transportowych i remontowo – budowlanych należy ocenić w powiązaniu z tym, iż niektóre prace zlecano podwykonawcom; 4) teza, że faktury wystawione przez D. sp. z o.o. i B. sp. z o.o. są fakturami pustymi, co zostało ustalone w trakcie czynności przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego i Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego – nie odpowiada prawdzie, bowiem organy stwierdziły jedynie brak kontaktu z przedstawicielami tych podmiotów, a przez to brak dostępu do dokumentacji, a to nie wystarcza do stawianych przez organy tez; jednak w przypadku Spółki DHL wskazano dodatkowo, że Spółka od marca 2010r. składa deklaracje VAT-7, w których nie deklaruje żadnych obrotów, ale brak w uzasadnieniu decyzji odniesienia się do rozliczeń drugiej spółki; 5) fakt, iż wyjaśnienia W. K. (przedstawiciela spółki) są ogólne, niespójne i wskazują na brak wiedzy w zakresie nabytych usług (nie umiał podać szczegółów co do realizacji transportu i robót remontowych) w zupełności nie mogą stanowić podstawy do uznania, że transakcje były nierzeczywiste. W tym zakresie postępowanie dowodowe i ocena sprawy zawierają braki podniesione powyżej. Natomiast w zakresie faktur i w odniesieniu do podwykonawców w zakresie usług transportowych, okoliczność, że firma A. [...] sp. z o.o. w B., za czerwiec 2012 nie złożyła deklaracji VAT-7 i nie wykazała do opodatkowania sprzedaży wynikającej z faktur wystawionych dla A. P. W., a w październiku 2012r. została wykreślona z rejestru podatników VAT – jest wystarczająca dla uznania nierzetelności transakcji, szczególnie, że tu strona skarżąca mając dostęp do materiału dowodowego nie współdziałała z organem, celem udowodnienia, że podwykonawca usługę jednak wykonał. Podobnie jak to, że przedstawiciel podwykonawcy prezes spółki A. [...] sp. z o.o. J. N. jednoznacznie potwierdził, że uczestniczył w wymianie "pustych faktur" z firmą A. W. należy uznać za udowodnione w zakresie nierzetelności transakcji. Sąd odnosi się do uzasadnienia zaskarżonej decyzji, bowiem zgodnie z treścią art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W związku z tym należy stwierdzić, iż uzasadnienie rozstrzygnięcia organu zwiera braki wskazane wyżej, które dotyczą przede wszystkim przedwczesnego uznania za udowodnione, że wszystkie transakcje objęte fakturami nie zostały wykonane. Sąd nie ma możliwości i w szczególności kompetencji do wyręczania organu w ocenie materiału dowodowego, a w tym zakresie uzasadnienie zaskarżonej decyzji, a przez to orzekanie przez organ odwoławczy było co najmniej powierzchowne. Przykładem jest – istotna dla sprawy – okoliczność płatności za sporne faktury. W aktach sprawy, w tzw. arkuszu odwoławczym organ pierwszej instancji na trzeciej stronie szczegółowo odniósł się do historii rachunku bankowego, twierdzeń o płatności gotówką za sporne faktury, ale organ odwoławczy w części merytorycznej uzasadnienia w ogóle nie uznał za istotne dokonanie oceny dowodów związanych z płatnościami za faktury. Tymczasem to istotna kwestia, która w kontekście zebranego materiału dowodowego stanowiłaby potwierdzenie nierzetelności transakcji, w związku z faktem braku dowodów zapłaty za usługi. W związku z tymi uchybieniami, które mają istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem dotyczą nieprawidłowości w postępowaniu dowodowym, które stanowi podstawę dla oceny prawnej sprawy Sąd uchylił jedynie decyzję organu odwoławczego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, zgodnie z zasadą dwuinstancyjności i faktem merytorycznego orzekania w sprawie, oceni na ile materiał dowodowy wymaga uzupełnienia w zakresie spornych transakcji, a na ile wyłącznie właściwej, czyli kompleksowej oceny i podejmie decyzję o samodzielnym orzekaniu w sprawie lub uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia. Przy tym z uwagi na fakt, iż faktury dokumentują trzy zupełnie różne zdarzenia, organ odwoławczy uzupełni postępowanie w podważonym przez Sąd zakresie. Dodatkowo należy wskazać, iż mimo, że faktury zostały wystawione przez ten sam podmiot mają inny zakres przedmiotowy, w sprawie pojawiają się różni podwykonawcy, nie można zatem oceniać wszystkich transakcji automatycznie, "jedną miarą". Konsekwencją uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012r. jest uchylenie także decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych naliczonych na dzień złożenia zeznania podatkowego za ten rok. Organy ponownie prowadząc postępowanie zobowiązane są uwzględnić przywołane zalecenia i załatwić sprawę z poszanowaniem przepisów zarówno wskazanych w niniejszym uzasadnieniu. W związku ze stwierdzeniem naruszenia przepisów postępowania, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie orzekł jak w sentencji wyroku, za podstawę biorąc art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania orzeczono w pkt II wyroku, na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.