I SA/Kr 945/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.) Sędziowie: WSA Maja Chodacka WSA Paweł Dąbek Protokolant: sek. sądowy Aleksandra Osipowicz po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 września 2019 r. sprawy ze skargi Prezydenta Miasta [...] [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...]zł (pięćset osiemdziesiąt złotych). Naczelnik Urzędu Skarbowego (organ egzekucyjny) prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego A.B. w oparciu o tytuł wykonawczy Prezydenta Miasta K. (wierzyciela) z dnia 23 marca 2017 r. obejmujący należność w opłacie dodatkowej za nieopłacone parkowanie pojazdu w łącznej kwocie należności głównej 50 zł. Naczelnika US w O. postanowieniem z dnia 16 kwietnia 2019 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego na podstawie art. 59§1 pkt 2 u.p.e.a., tj. z powodu wygaśnięcia (przedawnienia) obowiązku objętego tytułem wykonawczym. W zażaleniu na powyższe postanowienie, wierzyciel podniósł, że zastosowanie środka egzekucyjnego wraz ze skutecznym zawiadomieniem o nim zobowiązanego będzie powodować przerwanie biegu terminu przedawnienia (art. 70§4 ustawy Ordynacja podatkowa). Postanowieniem z dnia 10 czerwca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ II instancji, powołując się na treść art. 40d ust. 3 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2018 r., poz. 2068 ze zm.), dalej "u.d.p.", stwierdził, że obowiązek uiszczenia opłat przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym opłaty lub kary powinny zostać uiszczone. Opłata objęta przedmiotowym tytułem wykonawczym powstała w dniu 29 lipca 2013 r., a zatem przedawniła się w dniu 31 grudnia 2018 r. Przedawnienie należności powoduje, że obowiązek wygasł i nie może być egzekwowany. Organ odnosząc się do kwestii stosowania ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie przedawnienia stwierdził, że art. 40d ust. 3 u.d.p. pozwala ustalić początek okresu przedawnienia oraz jego długość, jest to zatem regulacja wystarczająca (kompletna) dla ustalenia przedawnienia należności. Zdaniem Dyrektora IAS, gdyby wolą ustawodawcy było wprowadzenie wydłużenia biegu terminu przedawnienia (przerwania, zawieszenia), to takie regulacje znalazłyby się w tej ustawie. W skardze na powyższe postanowienie Prezydent Miasta K. zarzucił naruszenie: a. art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2077 ze zm., dalej "u.f.p.") w zw. z art. 70§4 O.p. poprzez ich niezastosowanie, b. art. 2§2 O.p. poprzez jego niezastosowanie, c. art. 13f oraz art. 40d ust. 3 u.d.p. poprzez ich błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, d. art. 59§3 w zw. z art. 59§1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm., dalej zwaną "u.p.e.a."), poprzez ich przedwczesne zastosowanie w przedmiotowej sprawie, pomimo przerwania biegu przedawnienia na skutek zastosowania skutecznego środka egzekucyjnego, e. art. 138§1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a. poprzez utrzymanie w mocy wadliwego rozstrzygnięcia organu I instancji. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie postanowienia Dyrektora IAS w K. oraz postanowienia Naczelnika US w O. z dnia 16 kwietnia 2019 r., a także zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania. Odpowiadając na skargę Dyrektor IAS w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Istota sporu w rozpoznanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy art. 40d ust. 3 u.d.p. stanowi kompletną, wystarczającą podstawę do uznania, że z upływem wskazanego w nim pięcioletniego terminu przedawnia się obowiązek zapłaty określonej w art. 13f ust. 1 u.d.p. dodatkowej opłaty z tytułu parkowania w strefie płatnego parkowania i czy w związku z tym regulacja działu III O.p. dotycząca przerwania bądź zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie ma odpowiedniego zastosowania do tej opłaty, gdyż ustawodawca nie zdecydował się na modyfikację przewidzianego w art. 40d ust. 3 u.d.p. biegu terminu przedawnienia na skutek zdarzeń, które na gruncie O.p. skutkują zawieszeniem bądź przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Sąd zauważa, że zagadnienie odpowiedniego stosowania art. 70 §4 O.p. do opłaty określonej w art. 13f ust. 1 u.d.p. jest przedmiotem rozbieżności orzeczniczych. Przepis ten stanowi, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Art. 40d ust. 3 u.d.p. stanowi natomiast, że obowiązek uiszczenia opłat przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym opłaty lub kary powinny zostać uiszczone. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela prezentowany w orzecznictwie pogląd o odpowiednim stosowaniu art. 70§4 O.p. do przedmiotowych opłat. W tym zakresie Sąd podziela w szczególności argumentację zawartą w wyroku z dnia 19 września 2019 r., sygn. akt I GSK 182/19, w którym NSA zwrócił uwagę, że art. 2§2 O.p. stanowi o stosowaniu przepisów działu III O.p. (i to stosowaniu wprost, a nie odpowiednio) do opłat, do których ustalania lub określenia uprawnione są inne organy, niż organy podatkowe – o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej. Powołując się zatem na uzasadnienie ww. orzeczenia należy wskazać, że przepis ten do 31 grudnia 2015 r. odnosił się wprost także do niepodatkowych należności budżetowych, a później zasadę tę wyrażono w art. 67 u.f.p., który stanowi, że do spraw dotyczących środków publicznych w postaci niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym, stosuje się (tym razem odpowiednio) przepisy działu III O.p. Oba te przepisy czytane łącznie pozwalają zatem na wyprowadzenie z nich normy prawnej, że do niepodatkowych należności budżetowych należy stosować przepisy działu III O.p., w zakresie nieuregulowanym w przepisach (ustawach) odrębnych, pewne wątpliwości może budzić tylko to, czy przepisy te winny być stosowane wprost czy też odpowiednio. Sąd kasacyjny odnotował także prezentowany w judykaturze pogląd, że opłata za parkowanie w strefie płatnego parkowania, o której mowa w art. 13 ust. 1 u.d.p, jak i opłata dodatkowa za nieuiszczenie opłaty za parkowanie (art. 13f u.d.p.), są należnościami o charakterze publicznoprawnym. Taki charakter posiadają od momentu ich zaistnienia w systemie prawa: "z istoty opłat parkingowych wynika ich związek z korzystaniem w obrębie drogi z miejsca postoju pojazdu samochodowego i obowiązek ich ponoszenia związany jest z pozostawieniem tego pojazdu w strefie płatnego parkowania. Natomiast użycie przez ustawodawcę w przytoczonych powyżej regulacjach prawnych sformułowania "pobiera" wskazuje jednoznacznie, że obowiązek uiszczenia opłaty za parkowanie i opłaty dodatkowej, jeżeli ta pierwsza nie zostanie uiszczona, jest obowiązkiem wynikającym z mocy prawa (ex lege). W tym zakresie nie jest zatem wymagane konkretyzowanie obowiązku w drodze indywidualnego aktu administracyjnego" (wyrok NSA z 9 marca 2017 r., II GSK 1683/15, LEX nr 2269861, wyrok NSA z 12 marca 2013 r., II GSK 2152/11, LEX nr 1340118). Nie budzi zatem wątpliwości, że dodatkowa opłata za parkowanie w strefie płatnego parkowania stanowi należność publicznoprawną, o której mowa w art. 60 pkt 7 u.f.p., a do której z mocy art. 67 ust. 1 u.f.p. ma zastosowanie dział III O.p., w tym art. 70 § 4 O.p. Dział ten (tj. dział III O.p.) normuje szereg kwestii, począwszy od zobowiązań podatkowych, również w aspekcie ich powstawania, wygaśnięcia, przedawnienia, powstawania nadpłaty, a skończywszy na prawach i obowiązkach następców prawnych oraz odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Sam rozdział 8 działu III O.p., traktujący o przedawnieniu, odnosi się zarówno do przedawnienia możliwości powstania zobowiązań podatkowych (art. 68 O.p.), terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych (art. 70 § 1 O.p.), jak i do kwestii zawieszenia (art. 70 § 2, § 6 i § 7 O.p.) lub przerwania biegu tego terminu (art. 70 § 3 i § 4 O.p.). Natomiast art. 40d ust. 3 u.d.p. stanowi jedynie, że obowiązek uiszczenia opłat i kar, o których mowa w tej ustawie, przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym te opłaty lub kary powinny zostać uiszczone. Przepis ten normuje zatem kwestie uregulowane w art. 70 §1 O.p., który stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Treść art. 40d ust. 3 i art. 70 § 1 O.p. w zakresie określenia terminu przedawnienia jest zatem tożsama, różnica odnosi się natomiast do przedmiotu zobowiązania. Wobec tego w całej rozciągłości podzielić należy prezentowany w uzasadnieniu wyroku NSA z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 2600/18, pogląd, że art. 40d ust. 3 u.d.p. stanowi odpowiednik art. 70 § 1 O.p., a "norma wyrażona w art. 40d ust. 3 u.d.p. nie odnosi się (...) w żaden sposób do pozostałych kwestii związanych z przedawnieniem – jak zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia, nie mówiąc już o pozostałych zagadnieniach, uregulowanych przez przepisy działu III O.p.; nie może więc tych zagadnień regulować w sposób szczególny do regulacji zawartej w O.p.. O ile zatem art. 40d ust. 3 u.d.p. niewątpliwie stanowi przepis szczególny w stosunku do art. 70 § 1 O.p. i niewątpliwie ma pierwszeństwo stosowania w obszarze poddanym jego regulacji, o tyle zasadnicze wątpliwości budzi możliwość rozciągnięcia tego pierwszeństwa na pozostałe obszary, nieuregulowane w u.d.p., a uregulowane w dziale III O.p. Przyjęcie bowiem takiej formuły oznaczałoby, że opłata dodatkowa za nieopłacone parkowanie w strefie płatnego parkowania nie mogłaby wygasnąć przez przedawnienie lub potrącenie (art. 59 § 1 pkt 9 i pkt 3 O.p.), nie mogłaby stanowić nadpłaty w przypadku zapłacenia jej nienależnie (art. 72 § 1 O.p.), nie mogłaby także zostać objęta ulgą (art. 67a § 1 O.p.)". Zgodzić też należy się z prezentowanym w tym wyroku poglądem sprowadzającym się do tezy, że odpowiednie stosowanie przepisów działu III O.p. do spornej opłaty, które może przybierać postać stosowania wprost w całości, stosowania z modyfikacjami lub odmowy ich stosowania, nie daje podstaw z uwagi na treść art. 2 § 2 O.p. do odmowy ich stosowania w ogóle nawet w przypadku uznania, że przepisy działu III O.p. do niepodatkowych należności budżetowych stosuje się tylko odpowiednio, a nie wprost. Uznanie zatem art. 40d ust. 3 u.d.p. za przepis szczególny w stosunku do art. 70 § 1 O.p. nie wyklucza stosowania do dodatkowej opłaty za parkowanie w strefie płatnego parkowania pozostałych przepisów działu III O.p., w tym art. 70 § 4 O.p., normującego zdarzenia skutkujące przerwaniem biegu terminu przedawnienia. W związku z tym zaprezentowana przez Dyrektora IAS w K. odmienna wykładnia tego przepisu, sprowadzająca się do tezy, że art. 40d ust. 3 u.d.p. stanowi regulację kompletną przedawnienia dodatkowej opłaty określonej w art. 13f ust. 1 u.d.p., do której nie stosuje się zatem art. 70§4 O.p., jest nieprawidłowa. Sąd wyraźnie podkreśla, że przedmiotem regulacji art. 40d ust. 3 u.d.p. jest tylko termin przedawnienia należności, a nie także inne kwestie w nim nieuregulowane. Wadliwa wykładnia art. 40d ust. 3 u.d.p. skutkuje uznaniem za zasadny także zarzutu naruszenia art. 67 ust. 1 u.f.p. w zw. z art. 70 § 4 O.p.. Sąd stwierdza w konsekwencji, że umorzenie postępowania egzekucyjnego przed dokonaniem oceny czy w sprawie doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia było przedwczesne. Ponownie rozpatrując sprawę, organ egzekucyjny uwzględni wykładnię prawa przyjętą w tej sprawie przez Sąd i zbada, czy doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia egzekwowanej należności w następstwie zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Mając na uwadze ww. okoliczności, uznając zarzuty skargi za uzasadnione, działając na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018, poz. 1302 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji. O kosztach postępowania orzeczono na zasadzie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis od skargi oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika ustalone na zasadzie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.).