III SA/Kr 1032/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożenna Blitek Sędziowie WSA Halina Jakubiec NSA Krystyna Kutzner spr. Protokolant Urszula Ogrodzińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2010 r. sprawy ze skarg J. G. K. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia 25 sierpnia 2009 r. nr : [...] z dnia 26 sierpnia 2009 r. nr : [...] z dnia 26 sierpnia 2009 r. nr : [...] w przedmiocie długu celnego , podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżone decyzje i poprzedzające je decyzje organu pierwszej instancji II. orzeka , że uchylone decyzje nie mogą być wykonane , III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 4.318 zł ( cztery tysiące trzysta osiemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I. Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie: - art.63, art. 207, art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity : Dz. U Nr 8 póz. 60 z 2005 r. ze zm.), - art. 29, art.184, art.201,art. 214ust.1, art.221, art.222, art. 244 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny - (Dz. Urz. WEL 302 z 19.1.1997 r. ze zm. Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne 2004 roz.2,t.4, str.307 ze zm.), - art.2, art. 23 ust. 1, ust.3, ust. 4, art.30, art. 65 ust. 1,ust.3, ust. 6, art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r.- Prawo celne ( Dz. U z 2004 r , Nr 68 poz.622 ze zm.), - art. 1, art. 2-10, art. 131 rozporządzenia Rady(EWG) Nr 918/83 z dnia 28 marca 1983 r. ustanawiające Wspólnotowy System Zwolnień Celnych (Dz. Urz. WE L.105 z 23.04.1983 r. ze zm.), - rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007r. zmieniające załącznik l do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U UE 286 z dnia 2007.10.31) – decyzją z dnia [...] 2009 r nr [...] określił skarżącemu J. G. K. kwotę należności wynikających z długu celnego z tytułu importu samochodu osobowego marki Toyota [...] Nr nadwozia [...], prod. 2007, pojemność silnika 2400 ccm objętego zgłoszeniem celnym SAD Nr [...] poz. 1 formularza 1/2 z dnia [...] 2008 r. - w wysokości 4.612,00 PLN obliczonego według kodu CN 8703 23 90 00 ze stawką 10% W uzasadnieniu wydanej decyzji organ celny podniósł , że w dniu [...] 2008 r. w Oddziale Celnym skarżący złożył wniosek o zwolnienie z należności celnych i podatkowych mienia osobistego przywożonego z USA , w tym m.in. przedmiotowego pojazdu . Wniosek ten stanowił załącznik do ww. zgłoszenia celnego , do którego zostały dołączone dokumenty , które miały potwierdzić : 1/ co najmniej sześciomiesięczny okres użytkowania przywiezionego samochodu przed datą, kiedy skarżący opuścił swoje miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych oraz 2/ co najmniej 12 miesięczny nieprzerwany pobyt w USA. Organ celny dokonał weryfikacji przedłożonych dokumentów w trybie art. 68 Wspólnotowego Kodeksu Celnego i stwierdził , że wobec przedmiotowego samochodu nie został spełniony warunek sześciomiesięcznego użytkowania pojazdu przed datą opuszczenia przez skarżącego dotychczasowego miejsca zamieszkania. W związku z powyższym samochód został zajęty na poczet ciążących na nim należności. Skarżący , działając przez pełnomocnika , w pismach z dnia 2 .02.2009 r. oraz z dnia 03.03.2009 r wyjaśnił, że samochód użytkował osobiście przez okres 5 miesięcy i 3 dni, a następnie ze względów zdrowotnych wyjechał do Polski. Samochód był nadal użytkowany, jednak nie przez skarżącego osobiście, ale przez syna i córkę, do czasu wysłania go do Polski tj. do dnia 03.11.2008 r. Na powyższą okoliczność skarżący przedstawił czasowy dowód rejestracyjny (Temporary Registration Plate} pojazdu, z którego wynika, że samochód był zarejestrowany w okresie od 29.012008 r. do 28.04.2008 r., pismo firmy ubezpieczeniowej [...] wskazujące, że pojazd był ubezpieczony w okresie od 17.08.2008 do 17.02.2009 r. , rachunek za transport morski pojazdu wystawiony przez firmę [...] oraz zaświadczenie lekarskie. Okres użytkowania pojazdu na terenie USA wyniósł w sumie 9 miesięcy. Skarżący przedłożył również "Oświadczenie" złożone przez niego i A. G. K. ,na okoliczność wspólnego użytkowania przedmiotowego samochodu od dnia jego zakupu tj .od dnia 29. 01.2008 r do dnia jego wysyłki do Polski tj. do dnia 03.11.2008 r. Wskazując na powyższe okoliczności , Naczelnik Urzędu Celnego wyjaśnił , że zwolnienie z należności celnych w ramach mienia osobistego zostało ograniczone zgodnie z art. 3 lit. a) Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych do mienia osobistego, które , poza szczególnymi przypadkami uzasadnionymi okolicznościami, pozostawało w posiadaniu oraz w przypadku towarów nie przeznaczonych do konsumpcji, było używane przez daną osobę w jej poprzednim miejscu zamieszkania przez co najmniej sześć miesięcy przed datą, kiedy osoba ta opuściła swoje miejsce zamieszkania w państwie trzecim i jest przeznaczone do użytku w tych samych celach, w nowym miejscu zamieszkania. Z oświadczenia złożonego w dniu [...] 2008 r. wynika, że skarżący przebywał w USA od dnia 21 marzec 1998 r. i zakończył zwykłe miejsce zamieszkania w tym kraju w dniu 01.07.2008r. oraz przeniósł swoje zwykłe miejsce zamieszkania na obszar Polski z dniem 02.07.2008r. Na podstawie analizy przedstawionych dokumentów , organ celny przyjął, że użytkowanie i posiadanie pojazdu w miejscu zwykłego zamieszkania zamyka się w okresie od dnia 29.01.2008 r. tj. od dnia czasowej rejestracji pojazdu do dnia 01.07.2008 r. tj. do dnia zakończenia pobytu skarżącego w USA i wynosi w sumie 5 miesięcy i 3 dni. W związku z tym , że warunek wymaganego sześciomiesięcznego okresu posiadania i użytkowania wynikającego z art. 3 lit.a ww. rozporządzenia nie został spełniony w stosunku do przedmiotowego samochodu osobowego marki Toyota [...], należało wydać decyzję określającą ciążące na tym pojeździe należności celne. Sposób obliczenia tych należności został przedstawiony w uzasadnieniu decyzji i nie jest to przedmiotem sporu. II. W związku z decyzją Nr [...] z dnia [...] 2009 r. określającą dług celny od przedmiotowego samochodu , w tym samym dniu Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie : - art. 207 Ordynacji podatkowej , - art.154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U z 2008 r , Nr 3 poz.11), - art. 4 ust. 1 pkt.4, art.7 ust.2 pkt.1, art.10 ust.1 pkt.4 ust.8, art.11 ust.1, art.13 ust.3, art.20 ust.2, ust.5, art.21 ust.1 , art. 22 ust. 1, art. 25 ust. 2, art. 80 ust.3 pkt.2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U Nr 29 poz.257 ze zm., - §30 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jednolity : Dz. U Nr 72 poz. 500 z 2006r. - § 2 ust.1 pkt.2 rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U Nr 87, poz. 825 z 2004 ze zm.), wydał decyzję nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym od ww. samochodu w wysokości 6.994.OO PLN .. Organ podatkowy wyjaśnił , że stosownie do art.4 ust.1 pkt.4 ww. ustawy o podatku akcyzowym , opodatkowaniu akcyzą podlega eksport i import wyrobów akcyzowych. Natomiast zgodnie z art. 25 ust. 2 tej ustawy , zwolnienie z akcyzy może być stosowane w przypadku , gdy na podstawie przepisów prawa celnego wyroby akcyzowe są objęte zawieszającą procedurą lub zwolnione z należności celnych przywozowych. § 30 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26.04.2004 r stanowi , że zwalnia się od akcyzy przywóz samochodów osobowych z terytorium państwa trzeciego przez osobę fizyczną przybywającą na terytorium kraju na pobyt stały lub powracającą z czasowego pobytu z terytorium państwa trzeciego , przy spełnieniu warunków określonych w § 30 ust.1 pkt.1 – 5 tego rozporządzenia. Jednym z warunków , które osoba przesiedlająca się musi spełnić jest , aby samochód osobowy służył tej osobie do użytku osobistego w miejscu poprzedniego jej pobytu w państwie trzecim przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu (§ 30 ust.1 pkt.2 ). Naczelnik Urzędu Celnego ustalił , że użytkowanie i posiadanie pojazdu w miejscu dotychczasowego zamieszkania wynosi w sumie 5 miesięcy i 3 dni , a zatem powyższy warunek nie został spełniony. Sposób obliczenia podatku akcyzowego został przedstawiony w uzasadnieniu decyzji i nie jest on kwestionowany przez skarżącego . III. W związku z decyzją Nr [...] z dnia [...] 2009 r. określającą dług celny od przedmiotowego samochodu , w tym samym dniu Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie : - art. 207 Ordynacji podatkowej , - art.2 pkt.7, art. 5 ust. 1 pkt. 3, art. 17 ust. 1 pkt. 1, art.19 ust. 7,art.29 ust.13 i ust.15, art.33 ust.2, art. 34 ust.3 i ust.4, art.41 ust.1, art. 47 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54 poz. 535 z 2004 r. ze zm. – wydał również decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług od przedmiotowego samochodu w wysokości 12.853, 00 PLN . W jej uzasadnieniu organ podatkowy wyjaśnił , że zgodnie z art. 47 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienie od tego podatku zostało ograniczone do rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej przenoszącej miejsce zamieszkania z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju , jeżeli łącznie są spełnione warunki określone w art.47 ust.1 pkt.1 – 4 oraz ust.2 – 6 tej ustawy. Zgodnie z art.47 ust.1 pkt.1 ww. ustawy , zwolnienie można stosować , jeżeli rzeczy służyły do osobistego użytku tej osobie w miejscu zamieszkania na terytorium państwa trzeciego z tym , że towary nie przeznaczone do konsumpcji musiały służyć do takiego użytku przez okres co najmniej 6 miesięcy przed dniem , w którym osoba ta przestała mieć miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego. W rozpatrywanej sprawie, Naczelnik Urzędu Celnego ustalił, że użytkowanie i posiadanie pojazdu w miejscu dotychczasowego zamieszkania wynosi w sumie 5 miesięcy i 3 dni , a zatem powyższy warunek nie został spełniony. Sposób obliczenia podatku od towarów i usług został przedstawiony w uzasadnieniu decyzji i nie jest on kwestionowany przez skarżącego . Od wszystkich trzech decyzji skarżący złożył odwołania , w których wniósł o zwolnienie jego mienia przesiedlenia na podstawie art. 184 ww. Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 oraz na podstawie art. 3 pkt. a ww. Rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 , ewentualnie w razie nieuwzględnienia powyższego wniosku - o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie w tym zakresie co do istoty lub o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Skarżący zarzucił , że zaskarżone decyzje zostały oparte wyłącznie na sztywnym ustaleniu okresu, o którym mowa w art. 3 pkt. a, który wynosił 5 miesięcy i 3 dni, nie uwzględniono natomiast okoliczności , że skarżący po tym okresie , wyłącznie ze względów zdrowotnych wyjechał do Polski. Samochód pozostawał jednak nadal w użytkowaniu jego dzieci do dnia wysłania go do Polski. Rozporządzenie Rady (EWG) nr 918/83 z dnia 28 marca 1983r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych, przewidywało w pewnych sytuacjach wyjątkowych, sprawiedliwych bądź korzystnych dla współpracy międzynarodowej , możliwość zastosowania instytucji zwolnienia z cła. W ocenie pełnomocnika skarżącego , nieprawidłowe jest dosłowne interpretowanie składanych przez skarżącego oświadczeń, jeżeli stan faktyczny sprawy wskazuje, iż posługiwanie się przez niego ustawowymi sformułowaniami nie znajduje odniesienia w ustalonym stanie faktycznym, co narusza zasadę zaufania określoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz wynikający z art. 122 obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Wątpliwości organu w kwestii daty opuszczenia przez skarżącego terytorium USA mogły zostać rozstrzygnięte nie poprzez odwoływanie się organu do oświadczeń skarżącego, ale poprzez wnikliwe przesłuchanie w trybie art. 199 Ordynacji podatkowej. Zaniechanie przez organ administracji podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza, gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania administracyjnego, skutkującym wadliwością decyzji (wyrok NSA z dnia 29 września 1997 r., I SA/Wr 700/97, Temida (CD), Sopot 2002 - za WSA w Krakowie III SA/Kr 802/07 pełne dane orzeczenia poniżej w pkt. V str. 4 ). Gdyby przyjąć, że w datach 29.01.2008 r. – 29.07.2008 r. zawierał się termin opuszczenia przez skarżącego stałego miejsca zamieszkania w USA w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów , to należy zauważyć, że do spełnienia warunku sześciomiesięcznego używania spornego samochodu na terenie USA zabrakło zaledwie około trzech tygodni. Pełnomocnik skarżącego podniósł , że zgodnie z art. 3a ww. Rozporządzenia, który stanowi, że zwolnienie ograniczone jest do mienia osobistego, które za wyjątkiem szczególnie uzasadnionych okoliczności, pozostawało w posiadaniu oraz w przypadku towarów nie przeznaczonych do konsumpcji, było używane przez, osobę zainteresowaną w jej poprzednim miejscu zamieszkania, przez co najmniej sześć miesięcy przed datą, w której osoba zainteresowana przestała na stałe zamieszkiwać w państwie trzecim, które opuściła. Naczelnik Urzędu Celnego pominął w swoich rozważaniach to, że wolą ustawodawcy, zgodnie z dosłownym brzmieniem tego przepisu, wymóg sześciomiesięcznego terminu posiadania i używania mienia osobistego , został właśnie złagodzony określeniem "za wyjątkiem szczególnie uzasadnionych okoliczności ". To określenie daje możliwość rozstrzygania , czy przesłanka ta została spełniona w granicach uznania administracyjnego, co zobowiązuje do rozważenia przez organ, czy taka szczególna sytuacja w konkretnej sprawie nie miała miejsce i czy zasługuje na uwzględnienie. W sprawie niniejszej organy takich rozważań nie podjęły, co skutkuje wadliwością decyzji. W ocenie pełnomocnika skarżącego , do ww. "okoliczności" można zaliczyć to, że do upływu sześciomiesięcznego terminu mogło zabraknąć około trzech tygodni, że skarżący przebywał na terenie USA 10 lat, że jest osobą w podeszłym wieku i liczy 65 lat oraz, że nagły wyjazd z USA był wywołany udokumentowaną ciężką chorobą, zazwyczaj zagrażającą życiu. W tych okolicznościach Urząd nie powinien mieć najmniejszych wątpliwości odnośnie autentyczności przesiedlenia skarżącego , tym bardziej , że w dniu 18.02.2009 r. przesiedliła się do kraju jego żona . W przepisach ww. Rozporządzenia ustawodawca przewidział odstępstwa od rygorystycznego przestrzegania wymogu miesięcznego posiadania i używania mienia osobistego również w dalszych przepisach tego rozporządzenia , co wskazuje na potrzebę systemowej wykładni tego przepisu w odniesieniu do całego aktu (wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 XI 2007 r. IIISA/Kr 802/07,). W przekonaniu skarżącego , jego sytuacja pozwala w ramach uznania organu na zastosowanie zwolnienia mienia przesiedlenia w całości, tym bardziej, że pozostałe składniki nie objęte warunkiem czasowym zostały natychmiast zwolnione. Na wezwanie organu , pełnomocnik skarżącego w piśmie z dnia 08.06.2009 r podniósł dodatkowe okoliczności uzasadniające jego stanowisko , a mianowicie : skarżący co najmniej od 1997 r. leczy się z powodu nadciśnienia tętniczego (do 220/180 ), a od 2000 r. również z powodu cukrzycy typu 2. Poziom cukru osiąga u niego aż 300 jednostek. ( norma to ok. 100 ); wahania ciśnienia i ogólny stan zdrowia (miażdżyca ) uniemożliwiają w okresach pogorszenia podróż samolotem. Wynika to wprost z zaświadczenia lek. med. Z. P., które zostało dołączone w oryginale. Ponadto skarżący cierpi na niewydolność żył głębokich i reumatyzm, na który leczył się przez okres co najmniej dwóch lat przed przyjazdem do Polski, co potwierdza lekarz prowadzący w C. w faksowym wydruku zaświadczenia [...] s.c. dołączonym do pisma pełnomocnika. Dolegliwości reumatyczne są m. in. powodem oczekiwania na operację biodra w Klinice Ortopedii i Rehabilitacji. Po przyjeździe z USA skarżący został zakwalifikowany do tego zabiegu. Dodał również , że w jego przypadku chodzi o wieloetapowe leczenie operacyjne ( kolana i kręgosłup). Powrót do kraju był więc uzasadniony obawą odnośnie potrzeby leczenia szpitalnego, które w warunkach amerykańskich jest bardzo drogie. Koszt operacji biodra w USA był nie do poniesienia przez skarżącego . Skarżący podniósł , że daty przeprowadzenia pierwszej z serii operacji w kraju , szpital nie był w stanie podać , zależało to bowiem od uzgodnienia wielu czynników; prawdopodobnie operacja możliwa będzie w ciągu najbliższego miesiąca. Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu odwołań skarżącego , decyzjami z dnia 25.08.2009 r – odnośnie cła oraz z dnia 26.08.2009 r – odnośnie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług - utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu swych decyzji organ odwoławczy podniósł , że na podstawie analizy materiałów zgromadzonych w aktach sprawy należało przyjąć , że skarżący posiadał i użytkował przedmiotowy pojazd w miejscu zwykłego zamieszkania, w okresie od dnia 29.01.2008r. (czasowa rejestracja) do dnia 01.07.2008r. (dzień zakończenia pobytu w USA) tj. 5 miesięcy i 3 dni. Ta okoliczność spowodowała , że wobec nie spełnienia warunku sześciomiesięcznego okresu posiadania i użytkowania , o którym mowa w art. 3 pkt a ww. Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83 , nie przysługuje skarżącemu prawo do zwolnienia z cła przedmiotowego pojazdu w ramach operacji uprzywilejowanej . Odnosząc się do rozważań na temat zaistnienia w sprawie szczególnie uzasadnionych okoliczności, o których mowa w art. 3 pkt a ww. Rozporządzenia, a które uprawniałyby skarżącego do tego, by organ celny mógł odstąpić od egzekwowania wymogu sześciomiesięcznego okresu posiadania i używania przedmiotowego samochodu, Dyrektor Izby Celnej stwierdził , iż organ celny pierwszej instancji podjął decyzję na podstawie dostarczonych przez skarżącego dokumentów, które stanowiły dostępny materiał dowodowy. Przed wydaniem decyzji organ celny poinformował skarżącego o przysługującym mu prawie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz , że może na każdym etapie postępowania uzupełniać materiał dowodowy, wnosić uwagi i żądania. Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej przeprowadził dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, w zakresie zaistnienia szczególnie uzasadnionych okoliczności niedochowania okresu użytkowania przedmiotowego pojazdu i stwierdził, iż dolegliwości opisane przez pełnomocnika skarżącego w piśmie z dnia 08.06.2009r. , są chorobami przewlekłymi, których leczenie skarżący podjął w USA na wiele lat przed przesiedleniem się do Polski ; skarżący na nadciśnienie tętnicze leczy się co najmniej od 1997r , a z dołączonego zaświadczenia, wystawionego przez [...] Chicago wynika, iż był on pacjentem dr P. od sierpnia 2005r. i leczył się na: cukrzycę, nadciśnienie krwi, podwyższony cholesterol, niewydolność żył głębokich oraz reumatyzm. Zaświadczenie lekarskie wydane w dniu 13.01.2009r. przez lek. med. Z. P. również potwierdza, iż skarżący od 1997r. pozostawał w leczeniu w tytułu nadciśnienia tętniczego, a od roku 2000 z tytułu cukrzycy. Lekarz stwierdził również, iż ze względu na stan zdrowia i wahania ciśnienia "w chwili obecnej" pacjent nie może podróżować samolotem tzn. na dzień 13.01.2009r. Uwaga ta więc nie dotyczy okresu przypadającego na czas przesiedlania się skarżącego do Polski. Z uwagi na przewlekły charakter wymienionych chorób, których przebieg kontrolowany był poprzez systematyczne leczenie, organ celny drugiej instancji nie przychylił się do stanowiska skarżącego , iż mogą one stanowić " szczególnie uzasadnione okoliczności" , o których mowa w art. 3 pkt a ww. Rozporządzenia . Uznając, iż kluczowym argumentem skarżącego na poparcie "szczególnie uzasadnionych okoliczności ", dla których zmuszony był wcześniej powrócić do Polski, nie dotrzymując tym samym sześciomiesięcznego wymogu używania spornego pojazdu, był wyznaczony termin operacji, jednak , mimo wezwania , skarżący przedłożył wynik konsultacji z dnia 08.07.2009r., przeprowadzonej w ww. Szpitalu , który potwierdził rozpoznanie choroby zwyrodnieniowej wielostawowej ; w dokumencie tym stwierdzono również zakwalifikowanie skarżącego do leczenia operacyjnego choroby zwyrodnieniowej, bez podania prawdopodobnej daty przeprowadzenia zabiegu. W ocenie organu odwoławczego , skarżący nie przedstawił dowodu potwierdzającego datę zakwalifikowania go na operację, która byłaby zbliżona do daty faktycznego zakończenia pobytu w USA tj. dnia 01 lipca 2008r. Dyrektor Izby Celnej uznał, iż posiadanie takiego dowodu mógłby uzasadniać konieczność wcześniejszego przesiedlenia się do Polski, na skutek czego warunek sześciomiesięcznego posiadania i używania spornego pojazdu nie został spełniony. Za szczególne okoliczności można bowiem uznać zdarzenie nagłe, w tym przypadku wymuszające na skarżącym pilną zmianę miejsca zamieszkania. Odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących naruszenia zasad prowadzenia postępowania , Dyrektor Izby Celnej stwierdził , że zaskarżone decyzje zostały wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami proceduralnymi i zarzuty w tym zakresie są nieuzasadnione. Jeżeli chodzi o decyzje rozstrzygające odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego dotyczące podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług , organ odwoławczy powtórzył dotychczasową argumentację podnosząc , że decyzja określająca kwotę długu celnego od przedmiotowego samochodu obligowała organ do wydania tych decyzji. Działania Naczelnika Urzędu Celnego były dokonane na podstawie obowiązujących przepisów prawa, bowiem skarżący był podatnikiem zarówno podatku akcyzowego , jak i podatku od towarów i usług z tytułu importu ww. pojazdu. Jednocześnie Dyrektor tut. Izby Celnej wyjaśnił, iż zarzuty podniesione przez pełnomocnika skarżącego w odwołaniach były przedmiotem rozpatrzenia odwołania od decyzji określającej kwotę należności wynikającej z długu celnego nr [...] z dnia 25.03.2009 r. Na powyższe decyzje wpłynęły skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , w których skarżący zarzucił : - naruszenie prawa materialnego w rozumieniu art. 145 § l pkt. l lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r, Nr 153, poz.1270 ze zm.) poprzez błędne stwierdzenie niespełnienia przez skarżącego warunku zwolnienia mienia przesiedlenia na podstawie art. 3 ww. Rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych ; - naruszenie prawa procesowego w rozumieniu art. 145 § 1 pkt. l lit. b oraz c cyt. wyżej ustawy poprzez: • brak wymogów formalnych gwarantujących dochowanie zasad praworządności , zaufania do działania organów i prawdy obiektywnej , a wynikających z art.120, art.121i art. 122 Ordynacji podatkowej; • w konsekwencji powyższych zarzutów uchybienie powinności podjęcia z urzędu wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przewidzianej w art. 122 w zw. z art. 121 i art.187 ww. ustawy. Wskazując na powyższe okoliczności skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W motywach skargi skarżący powołał się na wyrok WSA w Krakowie, sygn.akt III SA/Kr 189/08 w którym Sąd ten stwierdził , że ustawodawca w art. 3a ww. Rozporządzenia Rady EWG Nr 918/83 wprowadził warunek używania pojazdu w sensie prawnym , a nie faktycznym. Pojazd zarejestrowany na osobę ubiegającą się o zwolnienia od należności celnych przywozowych nie musi być faktycznie przez nią używany ( np. może pozostawać w garażu lub w warsztacie naprawczym). Natomiast pojazd faktycznie używany , ale bez rejestracji, nie będzie mógł być objęty takim zwolnieniem. W ocenie skarżącego powyższa teza jest wystarczającym uzasadnieniem złożonej skargi i nie zgodził się z ocena dokonaną przez Dyrektora Izby Celnej, że posiadanie i użytkowanie spornego samochodu przez okres 5 miesięcy i 3 dni uniemożliwiało zwolnienie tego pojazdu od danin publicznoprawnych. Skarżący podtrzymał argumentację zawartą w odwołaniu od przedmiotowych decyzji podkreślając , że faktycznie samochód ten , po jego wyjeździe , był użytkowaniu przez jego dzieci do dnia wysłania go do Polski, to jest do 3 XI 2008 r. tj. w sumie przez ponad 9 miesięcy ; organy celne nie zebrały i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzyły całego materiału dowodowego. Rozstrzygając niniejszą sprawę , zdaniem skarżącego , organy celne nie uwzględniły okoliczności , że wolą ustawodawcy , zgodnie z dosłownym brzmieniem tego przepisu, wymóg 6-miesięcznego terminu posiadania i używania mienia osobistego został właśnie złagodzony określeniem "za wyjątkiem szczególnie uzasadnionych okoliczności " , która to przesłanka mieści się w granicach uznania administracyjnego . W sprawie niniejszej organ II instancji takie rozważania podjął, ale w ocenie skarżącego , w sposób nieprzekonujący, co skutkuje wadliwością decyzji. Do ww "okoliczności" niewątpliwie można zaliczyć to, że do upływu tego terminu mogło zabraknąć około trzech tygodni, że skarżący przebywał na terenie USA 10 lat, że jest osobą w podeszłym wieku i liczy 65 lat oraz, że nagły wyjazd z USA był wywołany udokumentowaną ciężką chorobą, zazwyczaj zagrażającą życiu. W tych okolicznościach Urząd nie powinien mieć najmniejszych wątpliwości odnośnie autentyczności przesiedlenia skarżącego, tym bardziej że w dniu 18.02.2009 r. przesiedliła się do kraju jego żona. Powołane okoliczności nie zostały dostrzeżone przez organ celny, który winien dokonać wykładni systemowej wskazanego przepisu , bowiem kolejne przepisy ww. rozporządzenia przewidują odstępstwa przez ustawodawcę od rygorystycznego przestrzegania wymogu 6 miesięcznego posiadania i używania mienia osobistego . W ocenie skarżącego organy celne zbagatelizowały jego wiek i stan zdrowia . W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie , dodając , że nie kwestionował w swojej decyzji faktu przesiedlenia się skarżącego do Polski i nie poddawał w wątpliwość autentyczności tego przesiedlenia . Nie zgodził się natomiast z twierdzeniem skarżącego , że pojazd zarejestrowany na osobę ubiegającą się o zwolnienie od należności celnych przywozowym , nie musi być faktycznie przez nią używany . Stanowisko to jest nie zgodne z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 17 marca 2005r. w sprawie C-170/03 . W rozpatrywanej sprawie , w ocenie Dyrektora Izby Celnej , nie ma znaczenia okoliczność , że pojazd był używany przez dzieci skarżącego do dnia wysłania pojazdu do Polski . Organy prowadzący postępowanie w niniejszej sprawie , wbrew zarzutom skargi , nie naruszyły przepisów postępowania. Nas rozprawie w dniu 08.04.2010 r pełnomocnik organu wyjaśnił , że za "szczególne okoliczności"" organ uważa tylko nagłe przypadki , a po okazaniu akt przyznał , że okoliczność choroby skarżącego była znana organowi I instancji przed wydaniem przez niego decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje : Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji . Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145§ 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2002 r Nr 153, poz.1270) . Z kolei art.134 § 1 w/w ustawy stanowi , że sąd nie jest związany granicami skargi. Oznacza to , że Sąd ma prawo , a nawet obowiązek wziąć pod uwagę wszelkie naruszenia prawa , a także wszystkie przepisy , które powinny znaleźć zastosowanie w rozpatrywanej sprawie niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze i dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji , nawet , gdy dany zarzut nie został podniesiony ( wyrok WSA w Warszawie , z dnia 25.02.2004 r , syg.akt III S.A. 1456/02 , Lex nr 113588 ). W rozpatrywanej sprawie okolicznością bezsporną jest , że skarżący był osobą przesiedlającą się na obszar celny Wspólnoty , do Polski , po ponad 10-letnim pobycie w Stanach Zjednoczonych Ameryki . Zgodnie z art.4 ww. Rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień , był zatem osobą uprawnioną do zwolnienia przywożonego mienia osobistego , jednak na określonych warunkach . Bezsporne w sprawie jest również , że sporny samochód Toyota [...], stanowił składnik jego mienia przesiedlenia. Okolicznością sporną jest natomiast , czy przedmiotowy samochód mógł być zwolniony z należności celnych przywozowych w trybie art.3 a ww. rozporządzenia , a w konsekwencji również z należności podatkowych w zakresie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. Zgodnie z art.3a zwolnienie ograniczone jest do mienia , które za wyjątkiem szczególnie uzasadnionych okoliczności , pozostawało w posiadaniu oraz , w przypadku towarów nie przeznaczonych do konsumpcji , było używane przez osobę zainteresowaną w jej poprzednim miejscu zamieszkania przez co najmniej sześć miesięcy przed datą , w której osoba zainteresowana przestała na stałe zamieszkiwać w państwie trzecim , które opuściła. Analiza przytoczonego przepisu nie pozostawia wątpliwości , że zasadą zwolnienia od należności celnych przywozowych towarów nie przeznaczonych do konsumpcji jest spełnienie warunku sześciomiesięcznego jego używania przez osobę przesiedlająca się . Od zasady tej ustawodawca przewidział wyjątek polegający na tym , że warunek szceściomiesięcznego używania towaru nie przeznaczonego do konsumpcji nie musi być spełniony , ale tylko w przypadku zaistnienia " szczególnie uzasadnionych okoliczności " , nie precyzując jednocześnie tych okoliczności . W tym zakresie pozostawiono organom stosującym ten przepis uznanie , czy w konkretnej sprawie zaistniałe okoliczności mogą być uznane " za szczególnie uzasadnione". Odnosząc powyższe rozważania do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić , że okolicznością bezsporną jest , że w odniesieniu do przedmiotowego pojazdu warunek sześciomiesięcznego używania przez skarżącego w miejscu , z którego nastąpiło przesiedlenie na obszar celny Wspólnoty nie został spełniony. Strony zgodne są co do tego , że użytkowanie pojazdu przez skarżącego trwało 5 miesięcy i 3 dni. A zatem przedmiotem prowadzonego postępowania przez organy celne był obowiązek wyjaśnienia , czy w niniejszej sprawie zaistniały " szczególnie uzasadnione okoliczności" , które pozwalałyby na zwolnienie przedmiotowego pojazdu od należności celnych, mimo nie zachowania warunku sześciomiesięcznego jego używania przez skarżącego. Dokonując kontroli decyzji Naczelnika Urzędu Celnego Sąd stwierdza, że organ ten w swym rozstrzygnięciu w ogóle nie odniósł się do zasadniczej kwestii postępowania , którą , jak wyżej podniesiono , było zebranie dowodów na okoliczność przyczyn nie dochowania warunku sześciomiesięcznego używania pojazdu przez skarżącego w miejscu dotychczasowego jego zamieszkania , a następnie ocena tych dowodów pod kątem zaistnienia " szczególnie uzasadnionych okoliczności " , o których mowa w art.3a ww. rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83. Wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Celnej, jako organu odwoławczego , okoliczność wcześniejszego przyjazdu do Polski skarżącego była znana Naczelnikowi Urzędu Celnego. Okoliczność ta była podniesiona przez pełnomocnika skarżącego w jego piśmie z dnia 02.02.2009r , w którym napisał : wstępnie podniesione przez J. G.- K. okoliczności związane z jego bardzo poważnym stanem zdrowia , które zmusiły go do wcześniejszego powrotu do Polski ( załączam stosowne zaświadczenie ) ... ". Organ pierwszej instancji rozpatrując wniosek skarżącego z dnia 22.12.2008 r o zwolnienie z należności celnych i podatkowych spornego pojazdu w ramach mienia przesiedlenia nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, nie zebrał i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzył całego materiału dowodowego , ale również nie uwzględnił w swym rozstrzygnięciu całej treści art.3a ww. rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 pomijając jego istotną – z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy – treść dotyczącą szczególnie uzasadnionych okoliczności . Przeprowadzone w ten sposób postępowanie naruszało art. 120 , art. 121 , art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej , co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec zarzutów odwołania , Dyrektor Izby Celnej, działając w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej przeprowadził dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie na okoliczność zaistnienia szczególnie uzasadnionych wątpliwości. Takie dowody zostały zebrane i jednoznacznie potwierdziły , że skarżący leczył się od co najmniej 1997 r z powodu nadciśnienia tętniczego , a od 2000 r również z powodu cukrzycy, a ponadto cierpi na niewydolność żył głębokich i reumatyzm , został również zakwalifikowany na operację biodra . Organ odwoławczy przyznał , że ogólny stan zdrowia uniemożliwia w okresach jego pogorszenia odbywanie przez skarżącego podróży samolotem. Dodać należy , że stan zdrowia skarżącego został udokumentowany stosownymi zaświadczeniami lekarskimi. Zatem w niniejszej sprawie organ drugiej instancji "naprawił" wady postępowania piewrwszoinstancyjnego i w sposób wyczerpujący zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy na okoliczności związane ze stanem zdrowia skarżącego i okoliczności jego przesiedlenia się do Polski. Dyrektor Izby Celnej dokonał również oceny tak zebranego materiału dowodowego stwierdzając , że " z uwagi na przewlekły charakter wymienionych chorób , których przebieg kontrolowany był poprzez systematyczne leczenie , organ drugiej instancji nie przychylił się do stanowiska Strony , iż mogą one stanowić " szczególnie uzasadnione okoliczności" , o których mowa w art.3a cytowanego Rozporządzenia. Dodatkowo zauważyć należy , iż w zaświadczeniu lekarz ocenił , że ze względu na stan zdrowia pacjent niezdolny jest do podróży samolotem na " chwilę obecną" tzn. na dzień 13.01.2009r. Uwaga ta więc nie dotyczy okresu przypadającego na czas przesiedlenia się Strony do Polski". Dowód z wyniku konsultacji z dnia 08.07.2009r potwierdzający chorobę zwyrodnieniową wielostanową i zakwalifikowanie pacjenta do leczenia operacyjnego bez podania daty przeprowadzenia zabiegu , organ ocenił w ten sposób , że jest on niewystarczający , aby mógł uzasadniać konieczność wcześniejszego przesiedlenia się do Polski. Za szczególne okoliczności , zdaniem organu , można uznać zdarzenie nagłe , w tym przypadku wymuszające na skarżącym pilną zmianę miejsca zamieszkania. Stanowisko to zostało potwierdzone przez pełnomocnika organu na rozprawie. Sąd nie podziela powyższego stanowisko uznając , że interpretacja art.3a ww. rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 dokonana przez Dyrektora Izby Celnej jest nieprawidłowa , z niżej podanych powodów. Jak wyżej podniesiono , art.3a Rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 z dnia 20 marca 1983 r określa zasadę , że warunkiem zwolnienia w ramach mienia przesiedlenia towaru nie przeznaczonego do konsumpcji np. samochodu jest konieczność jego używania przez osobę przesiedlającą się w miejscu jej poprzedniego zamieszkania przez co najmniej sześć miesięcy przed datą , w której osoba zainteresowana przestała na stałe zamieszkiwać w państwie trzecim , który opuściła . Wyjątkiem od tej zasady jest zaistnienie w sprawie " szczególnie uzasadnionych okoliczności " , które nie mogą być interpretowane w ten sposób , że okoliczności te związane są tylko ze zdarzeniami nagłymi . Przewlekłe choroby osoby przesiedlającej się , w ocenie Sądu , mogą być uznane za szczególnie uzasadnione okoliczności , o których mowa w ww. przepisie . Z doświadczenia życiowego wiadomo , że nie każdą chorobę , w tym przewlekłą , leczy się operacyjnie i żądanie przedstawienia dowodu na okoliczność wyznaczenia daty operacji, pomimo zakwalifikowania na taki zabieg przesiedlającego się , stanowi dowolną , zawężającą i niedopuszczalną interpretację wskazanego przepisu . Z akt rozpatrywanej sprawy jednoznacznie wynika, że skarżący z dniem 02.07.2008r przesiedlił się do Polski , a w dniu 08.07.2009r był już konsultowany w Uniwersyteckim Szpitalu Ortopedyczno-Rehabilitacyjnym, w którym został zakwalifikowany na operację biodra. Inne , przewlekłe , ciężkie i udokumentowane schorzenia skarżącego , jego ponad dziesięcioletni pobyt w USA , a także brakujące 3 tygodnie do spełnienia sześciomiesięcznego warunku używania spornego pojazdu , w ocenie Sądu , można i należy uznać za szczególnie uzasadnione okoliczności , o których mowa w art.3a ww. rozporządzenia. Za taką interpretacją omawianego przepisu przemawia okoliczność , że na wstępie ww. Rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień ustawodawca uzasadniając konieczność wprowadzenia wspólnotowego systemu zwolnień celnych stwierdził , że " jednakże w pewnych ściśle określonych okolicznościach , kiedy na mocy specjalnych warunków , na jakich towary są przywożone , gdy nie występuje zwyczajowa potrzeba ochrony gospodarki , takie opodatkowanie nie jest uzasadnione" . W ocenie Sądu , w ustalonych i niespornych okolicznościach faktycznych sprawy , nie występuje zwyczajowa potrzeba ochrony gospodarki i opodatkowanie jednego samochodu osobowego przywiezionego w ramach mienia przesiedlenia nie jest uzasadnione , a zatem jego zwolnienie od należności celnych w ramach mienia przesiedlenia jest możliwe, dopuszczalne i zgodne z przepisami. Od zasady zwolnienia od należności celnych przywozowych mienia przesiedlenia w ściśle określonych przypadkach ustawodawca w ww. Rozporządzeniu przewidział w następnych przepisach dalsze złagodzenie rygorów np. w art.4 zdanie 2 dotyczącym 12 miesięcznego nieprzerwanego okresu zamieszkania poza obszarem Wspólnoty , który stanowi , że właściwe organy mogą zezwolić na odstępstwa w tym zakresie. Z kolei w art.6 omawianego rozporządzenia ustawodawca złagodził rygor dotyczący okresu wprowadzenia mienia osobistego do swobodnego obrotu poprzez określenie " poza specjalnymi przypadkami". Podobne łagodzenie rygorów jest w art.8 " w drodze odstępstwa od postanowień ..." , czy w art.10 " właściwe organy mogą odstąpić od stosowania ... ". Zgodzić należy się z pełnomocnikiem skarżącego , że interpretacja art.3a ww. rozporządzenia nie może być dokonana w oderwaniu od całego aktu prawnego i należało zastosować wykładnię systemową. We wstępie ww. Rozporządzenia ustawodawca stwierdził wprost , że " nie uważa się za konieczne definiowanie na poziomie wspólnotowym , warunków przyznawania takich zwolnień , lecz wydaje się wystarczające po prostu upoważnienie danego Państwa Członkowskiego przyznawania w razie potrzeby takich zwolnień ... " . Przepisy krajowe nie regulują warunków takich zwolnień , dlatego decyzje w tym zakresie podejmowane są w ramach uznania administracyjnego. Nie oznacza to jednak , że ocena dowodów może być dowolna , wbrew celom zawartym we wspólnotowym systemie zwolnień celnych . A taka sytuacja zaistniała w rozpatrywanej sprawie, co musiało skutkować uchyleniem rozstrzygnięć organów celnych. Odnośnie spełnienia warunku używania pojazdu przez osobę przesiedlająca się w miejscu dotychczasowego zamieszkania , Sąd podzielił stanowisko organów celnych , że spełnienie tego warunku jest tylko poprzez używanie spornego pojazdu przez osobę przesiedlająca się i tylko przez nią ; do okresu tego nie wlicza się użytkowania pojazdu przez dzieci przesiedlającego się , po opuszczeniu przez niego kraju trzeciego w celu przesiedlenia się na obszar celny Wspólnoty. Wynika to wprost z art.3a ww. rozporządzenia. Konsekwencją uchylenie decyzji obu instancji organów celnych dotyczących długu celnego , było również uchylenie decyzji tych organów w zakresie podatku akcyzowego z tytułu importu przedmiotowego samochodu , jak i z tytułu podatku od towarów i usług . Dług celny bądź jego brak z powodu zwolnienia od należności celnych przywozowych ma istotny wpływ na określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym , jak i w podatku od towarów i usług. Uznając , że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego w zakresie wyżej opisanym , Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt.1 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) – orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 152 w/w ustawy Sąd orzekł , że uchylone rozstrzygnięcia organów celnych nie podlegają wykonaniu , co oznacza , iż w/w rozstrzygnięcia nie wywołują skutków prawnych od chwili wydania wyroku , mimo że wyrok ten nie jest jeszcze prawomocny. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ celny zobowiązany jest , stosownie do art. 153 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - do uwzględnienia oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku . I