III SA/Kr 486/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janusz Bociąga Sędziowie NSA Krystyna Kutzner (spr.) WSA Maria Zawadzka Protokolant Ewelina Knapczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2013 r. spraw ze skarg "A" Sp. z o. o. w K. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia 4 marca 2013 r. nr [....], [ ], [ ], [ ], [ ], [ ], [ ], [ ], [ ], [ ], [ ], [ ], [ ], [....], [ ], [ ] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania skargi oddala. Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art.233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U.2009.1540) niżej wymienionymi decyzjami z dnia 4 marca 2013r.: 1. Nr [...] 2. Nr [...] 3. Nr [...] 4. Nr [...] 5. Nr [...] 6. Nr [...] 7. Nr [...] 8. Nr [...] 9. Nr [...] 10. Nr [...] 11. Nr [...] 12. Nr [...] 13. Nr [...] 14. Nr [...] 15. Nr [...] 16. Nr [...] utrzymał w mocy następujące decyzje Naczelnika Urzędu Celnego: - z dnia [...] 2012r. 1. Nr [...] - z dnia [...] 2012r. 2. Nr [...] 3. Nr [...] 4. Nr [...] 5. Nr [...] 6. Nr [...] 7. Nr [...] 8. Nr [...] 9. Nr [...] 10. Nr [...] 11. Nr [...] 12. Nr [...] 13. Nr [...] 14. Nr [...] 15. Nr [...] 16. Nr [...] - wszystkie odmawiające wznowienia postępowania w sprawie: stwierdzenia nadpłaty w podatku od gier za miesiąc luty 2010r. – w odniesieniu do decyzji wymienionej w pozycji 1 oraz w sprawie zmiany zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] – w odniesieniu do pozostałych decyzji. Powyższe rozstrzygnięcia zostały wydane w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny ustalony przez organy : Skarżąca – Przedsiębiorstwo A Spółka z o.o. w K- wnioskami z dnia 29 października 2012r. wniosła o wznowienie postępowań we wszystkich wyżej wskazanych sprawach, zakończonych ostatecznymi decyzjami Dyrektora Izby Celnej – odpowiednio : - z dnia [...] 2010r. 1. Nr [...] - z dnia [...] 2010r. 2. Nr [...] 3. Nr [...] 4. Nr [...] 5. Nr [...] - z dnia [...] 210r. 6. Nr [...] - z dnia [...] 2010r. 7. Nr [...] 8. Nr [...] 9. Nr [...] 10. Nr [...] 11. Nr [...] - z dnia [...] 210r. 12. Nr [...] 13. Nr [...] 14. Nr [...] 15. Nr [...] 16. Nr [...]. Jako podstawę swojego żądania skarżąca wskazała art. 240 § 1 pkt.11 Ordynacji podatkowej w związku z orzeczeniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 19 lipca 2012r. wydanym w sprawach połączonych C-213/11 , C-214/11 i C-217/11. W ocenie skarżącej , ww. orzeczenie ma wpływ na treść wydanych decyzji ostatecznych . Dyrektor Izby Celnej odmawiając wznowienia postępowania w wyżej wymienionych sprawach podniósł , że wszystkie decyzje ostateczne skarżąca zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie , który w odniesieniu do pierwszej z wymienionych wyżej spraw w dniu 21 kwietnia 2011r. wydał wyrok oddalający skargę – sygn.akt I SA/Kr 2050/10 , na który z kolei została złożona skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego i do dnia rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji wniosku o wznowienie postępowania nie została rozpatrzona , co oznacza , że postępowanie sądowe jest w toku. W odniesieniu do pozostałych spraw Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył sprawy do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia, a następnie postanowieniem z dnia 07 września 2011r. , sygn.akt III SA/Kr 823/10 zawiesił postępowanie sądowe w związku z pytaniami prawnymi skierowanymi do Trybunału Konstytucyjnego oraz do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Postępowanie sądowe w sprawach , których dotyczył wniosek o wznowienie postępowań , także nie zostało prawomocnie zakończone . W ocenie organu pierwszej instancji , we wszystkich sprawach zaistniały przeszkody formalne uniemożliwiające wznowienie postępowania , a mianowicie zaistniała sytuacja , że w przedmiotowych sprawach toczy się postępowanie sądowoadministracyjne w zakresie kontroli legalności decyzji administracyjnych utrzymujących w mocy decyzje odmawiające stwierdzenia nadpłaty w podatku od gier na automatach o niskich wygranych oraz odmawiające dokonania zmiany zezwoleń na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych , a jednocześnie skarżąca wniosła o wszczęcie w trybie nadzwyczajnym postępowań dotyczących decyzji objętych kontrolą sądowoadministracyjną. Organ wskazał na art. 56 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270), zgodnie z którym w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany , uchylenia , stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania , postępowanie sądowe podlega zawieszeniu . W ocenie organu , celem tego przepisu jest wyłączenie konkurencyjności nadzwyczajnych postępowań administracyjnych z postępowaniem sądowoadministracyjnym, wszczętym prawnie skutecznym wniesieniem skargi i jest wyrazem stanowiska ustawodawcy o dopuszczalności tylko jednej drogi weryfikacji decyzji w jednym czasie , poprzez przyznanie prymatu postępowania , które w pierwszej kolejności zostało skutecznie zainicjowane i ma w założeniu zapobiec rozstrzyganiu o bycie prawnym decyzji jednocześnie w dwóch konkurencyjnych trybach. Na poprawcie swojego stanowisko Dyrektor Izby Celnej wskazał na doktrynę i orzecznictwo sądów administracyjnych, zgodnie z którym wniesienie prawnie skutecznej skargi do sądu administracyjnego stanowi przeszkodę do wszczęcia w sprawie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego. Reasumując organ stwierdził , że z uwagi na zawisłe w tych samych sprawach postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym i przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie , w celu niedopuszczenia do istnienie dwutorowości postępowań kontrolnych obejmujących ten sam przedmiot postępowania , należało odmówić wznowienia przedmiotowych postępowań. W odwołaniach od decyzji organu pierwszej instancji skarżąca zarzuciła rażące naruszenie przepisów postępowania, mające wpływ na wynik sprawy, tj. przepisu art. 240 § 1 pkt. 11 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 ustawy o grach hazardowych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnej odmowie jego zastosowania w sytuacji spełnienia wszelkich przesłanek wznowienia postępowania określonych w Ordynacji podatkowej . Ponadto skarżąca zarzuciła naruszenie przepisu art. 56 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez jego błędną wykładnię, polegające na przyjęciu, jakoby wniesienie skargi na decyzję do sądu administracyjnego stanowiło przeszkodę do wszczęcia postępowania w sprawie wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Poprawność stanowiska skarżącej w tej kwestii znajduje poparcie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 września 2007r. , sygn.akt I SA/Łd 744/07, Lex Polonica nr 1962551 . Wskazując na powyższe, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji i przekazanie spraw do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Dyrektor Izby Celnej utrzymując w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia , podzielił stanowisko organu pierwszej instancji , że po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego wykluczona jest możliwość wszczęcia postępowania wewnątrzadministracyjnego . Stanowisko to znajduje oparciu zarówno w doktrynie , jak i orzecznictwie , które zostało obszernie przedstawione przez organ w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Odnosząc się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi organ podniósł , że zaprezentowany w tym wyroku pogląd spotkał się z glosą krytyczną K. Sobieralskiego (OSP 2008, nr 12, s.927-928) , a nadto wyrok ten dotyczył art.240 par.1 pkt.5 , a nie pkt.11 Ordynacji podatkowej. W uzupełnieniu przedstawionej przez organ pierwszej instancji argumentacji , organ odwoławczy wskazał na treść przepisu art. 170 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , zgodnie z którym orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. W ocenie organu wyrażony w doktrynie pogląd o zakazie wszczynania postępowania w trybie nadzwyczajnym w sytuacji wszczętego uprzednio postępowania sądowoadministracyjnego w tej samej sprawie jest oczywisty w świetle przytoczonego wyżej przepisu. Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Celnej uznał zarzuty odwołania za nieuzasadnione. Na powyższe decyzje wpłynęły skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w których skarżąca powtórzyła zarzuty przedstawione w odwołaniach tj. zarzut naruszenia art. 240 par.1 pkt.11 Ordynacji podatkowej oraz art. 56 ww. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W uzasadnieniach złożonych skarg ich argumentacja koncentrowała się wokół kwestii zgodności przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz.U.2009.1540) z przepisami unijnymi. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej wniósł o ich oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Odnosząc się do argumentacji skargi w zakresie dotyczącym zgodności przepisów ww. ustawy o grach hazardowych z prawem europejskim , organ stwierdził , że kwestia ta nie jest przedmiotem niniejszych postępowań. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył , co następuje : Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. 2002.1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa , zarówno materialnego , jak i przepisów postępowania. Zgodnie z art.134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd ma prawo , a nawet obowiązek , wziąć pod uwagę wszelkie naruszenia prawa , a także wszystkie przepisy , które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze i dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego , nawet gdy dany zarzut nie został podniesiony. W ramach kontroli Sąd stosownie do art.135 ww. ustawy, stosuje przewidziane ustawa środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy, której skarga dotyczy, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Dokonując kontroli wniesionych w niniejszej sprawie skarg – w zakresie wyżej wskazanym – należy stwierdzić , że nie zasługują one na uwzględnienie. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny , czy po skutecznym wniesieniu skarg do sądu administracyjnego na ostateczne decyzje organu administracji , dopuszczalne jest wznowienie postępowania w odniesieniu do przedmiotu objętego kontrolą tego sądu. Kwestią sporną jest zatem problem natury proceduralnej ; w ocenie Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę , spór dotyczy procedury sądowoadministracyjnej , skoro wnioski o wznowienie postępowania zostały złożone po dacie skutecznego wniesienia skarg do sądu administracyjnego. Strony sporu zgodne są co do tego, że w ww. ustawie – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ustawodawca nie uregulował wprost takiej sytuacji , jaka zaistniała w rozpatrywanej sprawie. Wskazany zarówno przez organ , jak i skarżącą przepis art. 56 tej ustawy nie odnosi się bezpośrednio do sytuacji , z którą mamy do czynienia w niniejszej sprawie , bowiem przepis ten reguluje postępowanie sądowe , gdy przed wniesieniem skargi następuje wszczęcie postępowania administracyjnego w celu zmiany , uchylenia , stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania . W takim przypadku ustawodawca nakazuje zawiesić postępowanie sądowe. Ustawodawca w ten sposób daje szanse organowi na ewentualne wyeliminowanie z obrotu prawnego aktu naruszającego prawo , chroniąc w ten sposób stronę przed skutkami wadliwych rozstrzygnięć organu administracji. Zgodzić należy się ze stanowiskiem organu, że celem tego przepisu jest zapobieżenie dwutorowości postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego. Czy stanowisko to jest uzasadnione również w przypadku, gdy w toku postępowania sądowoadministracyjnego strona składa wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją , która została poddana kontroli tego sądu ? Na wyżej postawione pytanie , zdaniem tut. Sądu , należy udzielić odpowiedzi twierdzącej – zakaz dwutorowości postępowań w odniesieniu do tego samego przedmiotu jest uzasadniony : po pierwsze - ochroną autorytetu orzeczeń sądowych nie zezwalającego na dopuszczenie możliwości zajmowania się tą samą sprawą przez organ administracji , po drugie - zakresem kontroli sprawowanym przez sądy administracyjne w zakresie zgodności z prawem przedmiotu skargi , niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze ( art.134 i art.135 ppsa ) , a po trzecie - skutkami orzeczeń wydanych przez są administracyjny ( art.170 ppsa). Jako jedyny przypadek dopuszczający możliwość dwutorowego prowadzenia postępowania określa art.54 par.3 ww. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który stanowi, że organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono , może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Z przepisu tego wynika, ze po wniesieniu skargi nie jest możliwe jakiekolwiek inne rozstrzygnięcie organu, jak tylko uwzględnienie skargi w całości , która to możliwość została ograniczona w czasie tj. do dnia rozpoczęcia rozprawy. W ocenie Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę , data wniesienia skargi do sądu administracyjnego ma istotne znaczenie dla rozważań w kwestii dopuszczalności prowadzenia postępowań nadzwyczajnych przez organ administracji w stosunku do tych decyzji , które są przedmiotem skargi , gdyż data ta określa , który organ jest właściwy do rozstrzygania sprawy. Kumulacja postępowań , czy dwutorowość postępowań , to przede wszystkim problem w ł a ś c i w o ś c i organu , który zadecyduje o losach konkretnej sprawy. Wybór strony o poddaniu decyzji kontroli sądowoadministracyjnej poprzez złożenie skargi do tego sądu , można powiedzieć , wyłącza – co do zasady , z wyjątkiem o którym mowa w art.54 par.3 ppsa - możliwość organu administracji ingerowania w przedmiot tego postępowania . Kontrola legalności zaskarżonego aktu przez sąd administracyjny w sposób władczy wyłącza uprawnienie organu do " zajmowania się" tą sprawą. W rozpatrywanej sprawie wnioski o wznowienie postępowania zostały złożone po dacie rozpraw – w pierwszej z wymienionych na wstępie spraw – na etapie postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym na skutek złożenia przez skarżącą skargi kasacyjnej ( sygn.akt II FSK 2265/11 ) , a w pozostałych sprawach – po wydaniu przez Sąd postanowień o połączeniu spraw , a następnie - o zawieszeniu postępowania sądowego ( sygn. III SA/Kr 823/10 z dnia 7 września 2011r.). Istotną okolicznością w rozpatrywanej sprawie jest fakt, że wskazana przez skarżącą podstawa wznowienia postępowania administracyjnego tj. art.240 par.1 pkt.11 w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012r. wydanym w sprawach połączonych F i inni C-213/11 , C-214/11, C-217/11 jest tą okolicznością , którą sąd administracyjny zobowiązany jest uwzględnić z urzędu przy rozstrzyganiu skarg. Zgodnie z art.145 par.1 pkt.1 pkt.b ppsa , sąd uwzględniając skargę na decyzje lub postanowienie uchyla decyzje lub postanowienie w całości albo w części , jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Wobec takiej regulacji na gruncie postępowania sądowoadministracyjnego zbędne było zamieszczanie przepisu o treści : w razie wniesienia skargi do sądu , wszczęcie postępowania administracyjnego w celu wznowienia postępowania jest niedopuszczalne. Wniosek taki można wyprowadzić z obowiązujących aktualnie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi . Sąd dostrzegając rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych , podziela stanowisko tych sądów , zgodnie z którym prowadzenie postępowań w tej samej sprawie – administracyjnego i sądowoadministracyjnego – jest niepożądane ( wyrok WSA w Gliwicach z dnia 16 września 2010r. , sygn.akt I SA/Ke 419/10 , postanowienie NSA z dnia 22 lutego 2011r. , sygn.akt II OSK 185/11 ,wyrok WSA w Białymstoku z dnia 30 czerwca 2011r. , sygn.akt I SA/Bk 207/11 , wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 lutego 2013r. , sygn.akt III SA/Gd 799/12 – wszystkie dostępne na stronach http://orzeczenia.nsa.gov.pl ). Przedstawiona wyżej analiza procedury sądowoadministracyjnej w rozważanym zakresie prowadzi do wniosku , że racjonalny ustawodawca miał na celu uniknięcie kumulacji dwóch trybów rozpatrywania sprawy , gdyż każde rozstrzygnięcie merytoryczne dokonane przez organ administracji w trybie wznowienia postępowania prowadziłoby do zbędnego mnożenia postępowań i w praktyce mogłoby spowodować niepożądane komplikacje. W przedstawionej analizie nie sposób nie dostrzec i pominąć sytuacji , gdy w toku trwającego postępowania sądowoadministracyjnego to organ administracji wydałby decyzję merytoryczną kończącą postępowanie wznowieniowe. Oczywiście można rozważać możliwość lub nawet konieczność zawieszenia postępowania administracyjnego przez organ do czasu rozstrzygnięcia sprawy przez sąd administracyjny , jednak należy zastanowić się nad celowością takiego postępowania, skoro – jak wyżej podniesiono – sąd administracyjny zobligowany jest do uwzględnienia z urzędu naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego i to niezależnie od tego , czy naruszenie to było przedmiotem zarzutu skarżącego ( art.145 par.1 pkt.1 b ppsa) . W ocenie Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, nieuzasadnione jest tamowanie takiego postępowania poprzez jego zawieszenie , lecz z uwagi na istniejącą przeszkodę – postępowanie sądowe w toku – należało odmówić jego wszczęcia . Mając na uwadze powyższe rozważania należy stwierdzić , że w przypadku toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego organy administracji nie mają uprawnienia w ramach wznowienia postępowania , do oceny zgodności z prawem decyzji będącej przedmiotem skargi do sądu. Końcowo należy zauważyć , że przyjęcie odmiennego stanowiska opartego na analizie przepisów Ordynacji podatkowej i formułowanie wniosków o braku negatywnej przesłanki do odmowy wznowienia postępowania z uwagi na toczące się postępowanie sądowoadministracyjne oparte jest na błędnym założeniu , że w takim przypadku to organ administracji , a nie sąd administracyjny jest tym organem , który może decydować o " losach" konkretnej sprawy. Jak wyżej podniesiono , z chwilą skutecznego wniesienia skargi , organem właściwym do kontroli decyzji jest sąd administracyjny, a w konsekwencji rozstrzygnięcie zaistniałego sporu należy oprzeć na przepisach ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , a nie na przepisach Ordynacji podatkowej. Skarg nie mogły być uwzględnione, ponieważ wyniki oceny przeprowadzonego postępowania i stanowisko organów administracji nie dają podstawy do uchylenia zaskarżonych decyzji. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art.151 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270) , orzekł jak w sentencji.