I SA/Łd 1052/12

Dnia 17 października 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2012 roku sprawy ze skargi D. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 roku oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. w sprawie określenia D. S. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok, w wysokości 45.462 zł. Powyższe decyzje są kolejnymi rozstrzygnięciami wydanymi w przedmiotowej sprawie. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję organu kontroli skarbowej z dnia [...] r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. W roku 2006 podatnik prowadził w S. działalność gospodarczą, w zakresie usług budowlanych, jako osoba fizyczna pod nazwą A oraz w formie spółki jawnej "B." D. S. i J. B.. Organ kontroli skarbowej ustalił następujące nieprawidłowości, które miały wpływ na wysokość dochodu i podatku zadeklarowanego przez podatnika: 1) Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o 170.797 zł poprzez zaliczenie do kosztów wartości wynikających z faktur wystawionych przez K. W., dokumentujących - zdaniem organu kontroli – czynności, które nie miały miejsca, 2) Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o 6.797 zł, poprzez dwukrotne zaliczenie w ich ciężar tych samych wydatków, 3) Spółka zaniżyła przychód o 75.574 zł poprzez nie wykazanie w całości przychodu z tytułu częściowego wykonania robót budowlanych w budynku szkoły, 4) Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 27.085 zł, poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków za usługi polegające na wykonaniu i montażu balustrad oraz wieszaków ubraniowych ze stali nierdzewnej, które nie znalazły odzwierciedlenia w usługach budowlanych wykonanych przez spółkę B. w 2006 r. W zakresie pierwszego z wymienionych zagadnień ustalono, że Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów należności z ośmiu faktur, dotyczących nabycia materiałów budowlanych, których wystawcą był K. W. prowadzący działalność pod nazwą P.H.U. "C.". W toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec wystawcy przedmiotowych faktur w zakresie podatku od towarów i usług za 2007 r. organ kontroli skarbowej ustalił, że kontrolowany w okresie od 2005 r. do 2008 r. sporządzał tzw. "puste faktury". Odnośnie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów na skutek dwukrotnego zaewidencjonowania tej samej faktury z 14 września 2006 r. dotyczącej nabycia drzwi oraz innych materiałów budowlanych, ustalono że uchybienie to było wynikiem pomyłki. W ocenie organu kontroli skarbowej Spółka nie wykazała całego przychodu z tytułu usług budowlanych wykonanych w 2006 r., w budynku szkoły. W dniu 4 grudnia 2006 r. Spółka podpisała umowę, na podstawie której zobowiązała się wykonać prace polegające na termomodernizacji budynku szkoły. Podwykonawcą Spółki przy realizacji tej umowy był skarżący. Organ kontroli skarbowej ustalił, że w dniu 28 grudnia 2006 r. skarżący wystawił dla Spółki "B". fakturę VAT na kwotę 82.000 zł netto. Usługi, których dotyczyła faktura obejmowały, według wyjaśnień skarżącego, termomodernizację ścian i dachu oraz wymianę stolarki okiennej. Spółka wystawiła w 2006 r. na rzecz szkoły fakturę opiewającą na kwotę 9.425 zł netto, za wymianę stolarki okiennej i drzwi zewnętrznych. Organ kontroli skarbowej ocenił, że wartość usług faktycznie wykonanych w roku 2006 odpowiadała wartości wynikającej z faktury wystawionej przez skarżącego dla Spółki, zatem Spółka zaniżyła przychód o różnicę pomiędzy wskazanymi fakturami. W zakresie ostatniego z naruszeń, dotyczącego zawyżenia kosztów uzyskania przychodów poprzez zaliczenie do nich wydatków za usługi polegające na wykonaniu i montażu balustrad oraz wieszaków ubraniowych ze stali nierdzewnej, organ kontroli skarbowej ustalił, że w 2006 r. Spółka wykonywała roboty budowlane w budynku Sądu Rejonowego w P. Prace te były wykonane w następstwie zawarcia dwóch umów: 1) z dnia 1 lutego 2006 r. zawarta z Gospodarstwem Pomocniczym [...] w G., 2) z dnia 3 sierpnia 2006 r. zawarta z Przedsiębiorstwem [...] z siedzibą w P., Organ kontroli skarbowej zakwestionował zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów należności z dwóch faktur VAT: z 23 lutego 2006 r. Nr [...] o wartości netto 5.097 zł i z dnia 7 lipca 2006 r. Nr [...] na kwotę netto 20.545 zł, dotyczących wykonania i montażu balustrad oraz wieszaków ubraniowych ze stali nierdzewnej, wystawionych przez P.P.U.H. "D." w C. W ocenie organu kontroli porównanie zapisów poszczególnych prac, wymienionych w kosztorysach, w których wymieniono robociznę, ilość zużytych materiałów oraz sprzęt, nie wymieniono takich czynności, które odpowiadałyby treści spornych faktur. Wobec stwierdzonych nieprawidłowości Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wydał wskazaną na wstępie decyzję określającą zobowiązanie podatkowe. Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu kontroli skarbowej. Od powyższej decyzji D. S. reprezentowany przez radcę prawnego wniósł skargę, w której zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych oraz bark wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, a przede wszystkim dowolną ocenę dowodów, dokonaną w oderwaniu od zasad logiki. Zdaniem autora skargi wymienione naruszenia prawa przejawiają się w: 1) wyciąganiu ujemnych konsekwencji podatkowych z kosztorysów i harmonogramów robót wykonywanych przez Spółkę w oderwaniu od rzeczywistych dokumentów źródłowych, 2) odebraniu podatnikowi możliwości korzystnego dla niego gospodarczego i podatkowego uregulowania przez niego stosunków zobowiązaniowych i podatkowych z wykonawcą i podwykonawcą, 3) odebranie prawa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów faktur wystawionych przez K. W. "...w oparciu o niefortunną zgodę na takie działanie przez moich mandantów wyrażoną pochopnie i na skutek presji lecz nie odzwierciedlającej stanu faktycznego", 4) niewykonanie zaleceń organu odwoławczego wskazanych w decyzji kasacyjnej. Ponadto strona skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, "...poprzez odebranie stronom fundamentalnej zasady swobody kontraktowania także w czasie trwania stosunku prawnego", 2) art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez odebranie stronom możliwości udowodnienia tezy przeciwnej od założonej przez organy podatkowe, 3) art. 628 i art. 629 K.c., poprzez ich niezastosowanie, 4) naruszenie zasady swobody umów poprzez odebranie stronom prawa do ułożenia stosunków cywilnoprawnych, które powodują najkorzystniejsze dla nich obowiązki podatkowe. Mając na uwadze podniesione zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi odwoławczemu w celu jej ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie od organu podatkowego kosztów postępowania obejmujących koszty zastępstwa prawnego. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego podniósł, że organ podatkowy bezrefleksyjnie przyjął tezę o wyższości harmonogramu i kosztorysu robót nad dokumentami księgowymi, tj. fakturami. Ustalenia organu podatkowego opierają się, zdaniem pełnomocnika, na założeniu, że harmonogramy i kosztorysy muszą być zgodne z fakturami wystawionymi na ich podstawie. Zdaniem autora skargi są to "pewne plany minimum", które podlegają zmianie i weryfikacji na podstawie art. 628 i art. 629 Kodeksu cywilnego. Zdaniem pełnomocnika nie można zgodzić się z poglądem zgodnie z którym zakończenie prac przed czasem określonym w harmonogramie lub wykonanie ich za zgodą stron w terminach od niego odbiegających, może powodować jakiekolwiek negatywne konsekwencje podatkowe, gdy pomimo zmian doszło do zapłaty i wystawienia faktury. W ocenie strony skarżącej dla jednostek budżetowych harmonogramy są konstruowane przede wszystkim z uwagi na możliwości budżetowe tych jednostek w danym roku. Wykonane prace wynikają z procesu technologicznego i pogody. Zdaniem autora skargi podwykonawca nie jest związany harmonogramem prac wykonawcy z inwestorem. Zatem jeśli za zgodą wykonawcy zrobił więcej niż wynika z harmonogramu, to może żądać za to zapłaty od wykonawcy. Harmonogram prac nie ma żadnego znaczenia. Kosztorysy stanowią także "pewien ramowy zakres cenowy". W trakcie wykonywania prac mogą być zmieniane za zgodą stron. Autor skargi podniósł, że nie istnieją przepisy, zgodnie z którymi aby wydatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów musi być zgodny z kosztorysem i harmonogramem danej inwestycji. Odnośnie kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez K. W., skarżący podniósł, że ogólne założenie, zgodnie z którym wymieniona osoba wystawiała tzw. puste faktury, nie przesądza o nierzetelności konkretnych faktur. Ich nierzetelność powinna być udowodniona w danej sprawie przez organ podatkowy. Zdaniem pełnomocnika organ kontroli skarbowej niezasadnie zarzucił podatnikowi, iż nie przedstawił żadnych dokumentów w celu udowodnienia, iż nabył towary. Autor skargi wskazał, że takimi dokumentami są faktury z których wynika domniemanie zakupu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi uzasadniając podtrzymując stanowisko i argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 22 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), powoływanej dalej w skrócie jako: "p.d.o.f.", kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z cytowanego przepisu wynika, że podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, które poniósł w celu osiągnięcia przychodów. Jest oczywiste, że ów związek między przychodami, a wydatkami może zaistnieć tylko wówczas gdy owe wydatki będą dotyczyły rzeczywistych transakcji, tj. gdy podatnik faktycznie nabył towary lub usługi. Tylko realnie zakupione towary i usługi mogą przyczynić się do osiągnięcia przychodu. W rozpoznawanej sprawie organ kontroli skarbowej ustalił, że wystawca faktur – K. W. wystawiał faktury, które nie potwierdzały żadnych faktycznych transakcji. Autor skargi trafnie podnosi, że wymieniona osoba wystawiała tzw. "puste faktury", ale równocześnie faktycznie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu materiałami budowlanymi, zatem z samego faktu iż wystawiła na rzecz skarżącego sporne faktury, nie można wnosić, że są to faktury fikcyjne (kserokopie faktur – karty 16-23 akt administracyjnych). W ocenie Sądu fikcyjność faktur, których wystawcą był K. W. została udowodniona w wyniku przesłuchania skarżącego oraz drugiego ze wspólników Spółki jawnej "B".. Obaj wspólnicy zeznali zgodnie, że osiem faktur sporządzonych w styczniu, październiku, listopadzie i grudniu 2006 r. nie dokumentuje faktycznego nabycia materiałów budowlanych (protokoły przesłuchań z dnia 11 maja 2010 r. – karty 27-28 akt adm.). W tej sytuacji również dokumenty KW dotyczące zapłaty należności wynikających z tych faktur, należy uznać za niewiarygodne (karty 24-26 akt administracyjnych). Twierdzenie autora skargi jakoby zeznania strony i jego wspólnika zostały złożone "pochopnie" i "na skutek presji", są zdaniem Sądu gołosłowne. Reasumując, zdaniem Sądu organy podatkowe zgodnie z obowiązującym prawem oceniły, że należności wynikające z omawianych faktur, w łącznej wysokości 170.767 zł, zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z naruszeniem art. 22 ust. 1 p.d.o.f. Sąd podzielił również ustalenia i ocenę organów podatkowych, iż Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o 6.797 zł, poprzez dwukrotne zaliczenie w ich ciężar tych samych należności wynikających z faktury z dnia 14 września 2006 r. Przedmiotowa faktura została wystawiona przez spółkę jawną "F." z P.. Dokumentuje sprzedaż drzwi oraz innych materiałów budowlanych. Wspólnicy Spółki "B." wyjaśnili, że dwukrotne zaewidencjonowanie przedmiotowej faktury nastąpiło na skutek pomyłki sprzedawcy, który dwukrotnie doręczył Spółce tę fakturę zamiast innej faktury. W dniu 2 lipca 2010 r. wspólnicy Spółki B. przedstawili inspektorowi kontroli skarbowej duplikat właściwej faktury wystawionej pierwotnie w dniu 13 października 2006 r. (karta 141-142 akt adm.). Ustalając dochód do opodatkowania organ kontroli skarbowej uwzględnił wartość transakcji wynikającą ze złożonego duplikatu faktury w kosztach uzyskania przychodów (str. 15 i 21 decyzji organu pierwszej instancji). Organy podatkowe nie naruszyły obowiązujących przepisów stwierdzając, że wspólnicy Spółki "B." zaniżyli przychód za 2006 r. Według ustaleń organu kontroli skarbowej w dniu 4 grudnia 2006 r. Spółka podpisała umowę, na podstawie której zobowiązała się wykonać prace polegające na termomodernizacji budynku Zespołu Szkół Ponadgimnazjalnych Nr 1 w S. Z protokołu odbioru robót z dnia 27 grudnia 2006 r., podpisanego przez wspólnika Spółki J. B., inwestora w osobie G. P. oraz przez inspektora nadzoru, wynika że wartość robót budowlanych wykonanych w 2006 r. wyniosła 9.425,90 zł. Prace te polegały na wymianie stolarki okiennej (karta 124 akt adm.). W tej samej dacie Spółka wystawiła fakturę VAT nr [...] dokumentującą wymianę stolarki okiennej. Należność wynikająca z faktury odpowiada wartości usług z protokołu odbioru robót. Równocześnie organ kontroli skarbowej ustalił, że podwykonawcą Spółki przy realizacji przedmiotowej umowy był skarżący. W dniu 28 grudnia 2006 r. skarżący wystawił dla Spółki "B." fakturę VAT nr 1/2006 na kwotę 82.000 zł (netto). Skarżący zeznał, że faktura dotyczyła robót budowlanych wykonanych na terenie w/w szkoły. Prace te polegały na wykonaniu termomodernizacji ścian i dachu budynku oraz wymianie stolarki okiennej i drzwiowej (protokół przesłuchania skarżącego – karta 28 akt adm.). Skarżący zeznał wówczas, że prace te wykonał na przełomie roku 2006 i 2007, ale podczas przesłuchania w dniu 21 czerwca 2010 r. zeznał, że wszystkie prace objęte przedmiotową fakturą wykonał przed końcem 2006 r. Ponownie wyjaśnił, że polegały one na dociepleniu ścian styropianem, dociepleniu dachu, wymianie stolarki okiennej i drzwi oraz izolacji fundamentów. Skarżący oświadczył, że wykonał usługi budowlane, w zakresie wykraczającym poza harmonogram ustalony między Spółką "B.", a szkołą. Podał, że Spółka uregulowała przelewem należność wynikającą z faktury z 28 grudnia 2006 r. (protokół – karta 127 akt adm.). Organ wskazał, że z dziennika budowy wynika, że w grudniu 2006 r. ocieplono styropianem ściany części biurowej budynku szkoły (karta 85 akt adm.). Powyższe okoliczności świadczą, zdaniem Sądu, że prace na terenie szkoły były bardziej zaawansowane niż założono w harmonogramie prac (karta 125 akt adm.) oraz fakturze VAT wystawionej przez Spółkę dla szkoły. W tym stanie rzeczy organy podatkowe zasadnie przyjęły, że Spółka "B." będąca wykonawcą robót na terenie szkoły osiągnęła przychód w wysokości co najmniej odpowiadającej cenie z faktury wystawionej przez swojego podwykonawcę. Przychód ów powstał w momencie częściowego wykonania usługi, stosownie do art. 14 ust. 1c) p.d.o.f. Przyjęcie tezy przeciwnej musiałoby prowadzić do wniosku, że wykonawca nie uzyskał przychodu mimo, że w wyniku wykonania usługi, przychód uzyskał jego podwykonawca. Sąd podziela stanowisko autora skargi, iż podwykonawca nie jest związany harmonogramem prac uzgodnionym pomiędzy wykonawcą, a inwestorem. Harmonogram jest planem prac, które mają być wykonane w przyszłości. Z tego względu nie jest dokumentem, który potwierdza wykonanie robót budowlanych, który to moment jest istotny dla powstania przychodu. Dokumentem, który co do zasady określa stan robót budowlanych, jest dziennik budowy. Zasadniczym przedmiotem sporu między podatnikiem, a organami podatkowymi, jest zagadnienie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych dwiema fakturami VAT, wystawionymi przez P.P.U.H. "D" z C.. Pierwsza faktura z dnia 23 lutego 2006 r. nr [...] dotyczy wykonania i montażu balustrad ze stali nierdzewnej, o wartości 5.097 zł (netto), natomiast druga faktura została wystawiona w dniu 7 lipca 2006 r. nr [...] i dotyczy wykonania i montażu balustrad oraz wieszaków ubraniowych ze stali nierdzewnej w Sądzie Rejonowym w P. Wartość usługi określono w wysokości 20.545 zł (netto). Organy podatkowe stanęły na stanowisku, że usługi wymienione w spornych fakturach nie są związane z robotami budowlanymi, które Spółka "B." wykonywała na terenie w/w obiektu, a tym samym nie mają związku z przychodem Spółki. Z cytowanego wcześniej przepisu art. 22 ust. 1 p.d.o.f. wynika, że kosztem uzyskania przychodu jest wydatek, który podatnik poniósł na nabycie towarów lub usług mających lub co najmniej mogących mieć potencjalny związek z jego przychodem. W rozpoznawanej sprawie jest niesporne, że w budynku sądu wykonano prace polegające na zamontowaniu balustrad. Zatem dla podmiotu, któremu powierzono wykonanie tych prac, a który nie wykonał ich we własnym zakresie, lecz zlecił ich wykonanie innemu podmiotowi (podwykonawcy), wydatek na ich nabycie jest kosztem uzyskania przychodu. Istotne jest zatem ustalenie, czy Spółce "B." powierzono wykonanie tego typu prac, względnie czy mimo braku umowy w tym zakresie Spółka uzyskała faktycznie wykonała i zamontowała balustrady i wieszaków ze stali nierdzewnej w budynku Sądu Rejonowego w P.. Organ kontroli skarbowej ustalił, że generalnym wykonawcą robót budowlanych w w/w sądzie było Gospodarstwo Pomocnicze [...] w G.. Ów podmiot zawarł umowy na wykonanie remontu z trzema podwykonawcami: 1) Przedsiębiorstwem Przemysłu [...] w P., 2) Spółką, której wspólnikiem jest skarżący, 3) B. B. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowo-Budowlane "E.". Spółka "B." wykonywała prace budowlane w budynku sądu w oparciu o dwie umowy. Po pierwsze na podstawie umowy z dnia 1 lutego 2006 r. zawartej z generalnym wykonawcą, tj. z Gospodarstwem Pomocniczym [...] w G., zgodnie z którą prace budowlane miały być wykonywane w okresie od 2 lutego 2006 r. do 30 maja 2006 r. (karty 55-58 akt adm.). Zakres robót został określony w kosztorysie ofertowym stanowiącym załącznik do umowy (karty 59-66 akt adm.). Zgodnie z treścią tego kosztorysu roboty budowlane dotyczyły parteru budynku i obejmowały roboty rozbiórkowe, murowe, tynkowanie ścian murowanych, prace wykończeniowe ścian i sufitów. W kosztorysie nie wymieniono prac polegających na montażu balustrad lub wieszaków stalowych. Z akt sprawy nie wynika aby w trakcie realizacji robót objętych umową strony postanowiły o zmianie zakresu robót. Z umowy wynika, że w przypadku odstępstw od założeń kosztorysów ofertowych strony uzgodniły, że rozliczenie nastąpi na podstawie kosztorysu powykonawczego (§ 6 umowy). Ponieważ suma należności z dwóch faktur (faktura z dnia 24 kwietnia 2006 r. i z dnia 29 maja 2006 r. – karty 67 i 69 akt adm.) stanowiących rozliczenie umowy odpowiada wartości robót zapisanej w umowie - 222.085 zł (netto), to należy przyjąć, że strony nie zmieniły zakresu robót budowlanych. Z powyższego wynika, że w ramach umowy z dnia 1 lutego 2006 r. Spółka nie była zobligowana do wykonania balustrad i wieszaków i ich nie wykonała, zatem nabycie tego rodzaju usług od innego przedsiębiorcy nie stanowi dla Spółki kosztu uzyskania przychodu. W dniu 3 sierpnia 2006 r. Spółka zawarta drugą umowę dotyczącą robót budowlanych w budynku w/w sądu. Przedmiotowa umowa została zawarta z podwykonawcą, tj. Przedsiębiorstwem Przemysłu [...] w P. Zgodnie z umową prace budowlane miały być wykonywane w okresie od 3 sierpnia 2006 r. do 30 września 2006 r. Przedmiotem umowy było wykonanie robót remontowo – budowlanych na parterze i elewacji budynku, drogach wewnętrznych, wjazdach oraz robót rozbiórkowych (umowa – karty 71-72 akt adm.). W ocenie Sądu już samo zestawienie dat sporządzenia spornych faktur (23 lutego 2006 r. i 7 lipca 2006 r.) z datą podpisania w/w umowy wskazuje, że przedmiotowe faktury nie mają związku z pracami objętymi umową. Biorąc pod uwagę, że jedna z faktur jest wystawiona kilka miesięcy, zaś druga niemal miesiąc przed podpisaniem umowy, to nie sposób dać wiarę by Spółka skarżącego z takim wyprzedzeniem nabyła usługę wykonania i montażu balustrad i wieszaków. Brak związku między nabyciem tych usług, a pracami wykonanymi przez Spółkę na podstawie umowy z 3 sierpnia 2006 r. znajduje potwierdzenie w treści kosztorysu skróconego oraz kosztorysu powykonawczego (karty 74-75 i 77-81 akt adm.). Reasumując, Sąd doszedł do przekonania, że należności wynikające ze faktur dotyczących nabycia usług wykonania i montażu balustrad i wieszaków nie stanowią dla Spółki skarżącego kosztów uzyskania przychodów. Skarżący nie wykazał, że zakupione usługi mają związek z przychodami Spółki. Podkreślić należy, że wprawdzie w myśl art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) organy podatkowe obowiązane są do podjęcia niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie oznacza to jednak obciążenia organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania dowodów. Przedmiotem dowodzenia i ustalania mogą być jedynie okoliczności istotne dla sprawy, a nie wszystkie okoliczności, które w sposób pośredni lub bezpośredni się z nią w jakikolwiek sposób wiążą (por. wyrok NSA z 4 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1291/10 opubl. LEX nr 1104096). W ocenie Sądu organy podatkowe nie naruszyły art. 199a Ordynacji podatkowej oraz art. 628 i art. 629 Kodeksu cywilnego. Jako oczywiście niezasadny należało ocenić zarzut naruszenia swobody zawierania umów. Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, oddalił skargę. t.n.