I SA/Łd 1288/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia NSA Paweł Janicki Protokolant: Starszy asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lutego 2016 r. sprawy ze skargi E. G.-G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji organu I instancji ustalającej zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł i umorzenia postępowania w sprawie oddala skargę. I SA/Łd 1288/15 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] r., którą ustalono E. G.-G. zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok w kwocie 232.432 zł od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodów w wysokości 309.909 zł i umorzył postępowanie w sprawie. Organ odwoławczy wskazał, iż po przeprowadzonej kontroli Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. ustalił E. G.-G. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok w kwocie 232.432 zł od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodów w wysokości 309.909 zł. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy to rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Na tą decyzję organu odwoławczego, w dniu 9 marca 2012 r. do Izby Skarbowej w Ł. wpłynęła skarga pełnomocnika Strony, skierowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: art. 120, art. 121, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wyrokiem z dnia 23 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 421/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę na powyższą decyzję z dnia [...] r. W ocenie WSA, organ podatkowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego, iż niezgłoszenie do opodatkowania powołanej przez Stronę darowizny (pożyczki), uniemożliwia uznanie jej za mienie, którym można skutecznie pokryć wydatki poniesione w badanym roku. Sąd za bezsporny uznał fakt niewypełnienia przesłanki wynikającej z treści art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącej uprzedniego (tj. przed poniesieniem wydatku) opodatkowania przychodów wskazanych na pokrycie ustalonych wydatków. Powyższe orzeczenie uchylił Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 10 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2623/14, i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Łodzi. Sąd odwoławczy podkreślił, iż istotą sporu między stronami było nieuznanie jako źródła pokrycia wydatków Pani E. G.-G. darowizn lub pożyczek od rodziców. NSA zakwestionował wyrażony przez WSA pogląd, iż przepis art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., wymagał uprzedniego opodatkowania otrzymanej darowizny bądź pożyczki, by można je zaliczyć do legalnego źródła pokrycia wydatków. W ocenie NSA art. 20 ust. 3 stanowi o przychodach "wolnych od opodatkowania", przez co należy rozumieć wyłącznie przychody wolne od opodatkowania podatkiem od osób fizycznych, a nie przychody wolne od opodatkowania jakimkolwiek podatkiem. Pokryciem dla wydatków mogą być więc przychody wolne od opodatkowania podatkiem dochodowym, niezależnie od tego czy podlegają one opodatkowaniu innym podatkiem, w tym podatkiem od spadków i darowizn. Organy podatkowe były uprawnione i zobowiązane do zbadania, czy kwoty wynikające z darowizny lub pożyczki zostały faktycznie przekazane, co wynika wprost z zasady prawdy obiektywnej zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 24 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 172/15 (prawomocnym od dnia 11 czerwca 2015r.), uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. WSA wskazał, iż wyjaśnienia wymaga, czy kwota darowizny lub pożyczki, na którą powołuje się Strona, została w rzeczywistości przekazana. Przedmiotem sporu jest ustalenie, czy Strona w badanym roku posiadała zasoby majątkowe pochodzące z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, mogące być źródłem finansowania poczynionych wydatków. Jako źródło pokrycia wydatków roku 2007 Strona wskazała wpłaconą w dniu 12 marca 2007 r. kwotę 99.000 USD (około 290.000 zł), pochodzącą z darowizny od rodziców w wysokości 170.000 zł oraz własnej pracy i prezentów okolicznościowych w kwocie 120.000 zł. Spór ogniskuje wokół odmowy waloru legalności środkom pochodzącym z darowizny, czy też pożyczki od rodziców, w wysokości 70.000 USD. W ocenie WSA, organ odwoławczy po gruntownym zbadaniu kwestii dotyczącej otrzymania darowizny, bądź pożyczki od rodziców, powinien wydać rozstrzygnięcie pod kątem możliwości pokrycia wydatków Strony środkami pochodzącymi z ww. źródeł. Sąd zwrócił uwagę, iż niezgłoszenie darowizny lub pożyczki do opodatkowania, powołanej następnie w postępowaniu z nieujawnionych źródeł, może spowodować opodatkowanie sankcyjne na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (w przypadku darowizny) i art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (w przypadku pożyczki). Środki pieniężne uzyskane przez podatnika z darowizny lub pożyczki mogą skutecznie pokrywać wydatki badanego roku. WSA podkreślił, że nie tylko dochody uprzednio ujawnione organom podatkowym i ujęte w podstawie opodatkowania, ale wszystkie dochody, których pochodzenie zostało rozpoznane i przyporządkowane do określonego przedmiotowo źródła przychodu, nie powinny być objęte podstawą wymiaru i opodatkowania podatkiem od dochodów nieujawnionych. Opodatkowaniu takiemu podlega tylko nadwyżka wydatków i zgromadzonego mienia nieznajdująca rzeczywistego uzasadnienia w dochodach, które można przypisać do jednego ze źródeł przychodów skatalogowanych w art. 10 ust. 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto WSA podzielił pogląd reprezentowany w orzecznictwie sądowym (wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1955/09), że w ramach postępowania dotyczącego opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł dochodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu w stosunku do określonego podatnika na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania w stosunku do innych podatników celem wykazania ich stanu majątkowego, bowiem takie działanie wykraczałoby poza granice sprawy administracyjnej dotyczącej przychodów danego podatnika, nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych i sprowadzałoby się w praktyce do prowadzenia takiego postępowania w stosunku do innych podmiotów, nie będących stroną w sprawie. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] r., że decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma ocena prawna i wskazania zawarte w uzasadnieniu cytowanego wyżej prawomocnego wyroku WSA w Łodzi z dnia 24 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 172/15. Po przytoczeniu treści przepisu art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w roku 2007, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż organ I instancji zbadał możliwość zgromadzenia środków finansowych na pokrycie wydatków Strony w okresach: od dnia 01.01.2007 r. do dnia 12.03.2007 r. oraz od dnia 13.03.2007 r. do dnia 31.12.2007 r. Na pokrycie poniesionych wydatków Strona powołała m.in. środki pieniężne wpłacone na rachunek bankowy w dniu 12.03.2007 r. w wysokości 99.000 USD. Saldo tego rachunku na dzień 01.01.2007 r. wynosiło 0,00 USD. W trakcie przesłuchania Strona zeznała, że środki te pochodziły z jej własnych oszczędności z pracy i prezentów okolicznościowych, zgromadzonych do dnia wpłaty na rachunek bankowy w kwocie 120.000,00 złotych, a w pozostałej części z darowizny przekazanej jej przez rodziców w wysokości ok. 70.000 USD. Pani E. G. –G. wyjaśniła także, że darowizna od rodziców nie została zgłoszona do Urzędu Skarbowego w Z., gdyż nie wiedziała o konieczności dokonania takiego zgłoszenia do urzędu skarbowego. Wartość środków przeliczono na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, co wyniosło 292.119,30 zł. Organ odwoławczy stwierdził, iż z akt niniejszej sprawy wynika, że Pani J. G. (matka Strony), w trakcie przesłuchania w dniu 14.09.2011 r. jednoznacznie potwierdziła fakt przekazania córce środków pieniężnych w wysokości ok. 70.000 USD i wyjaśniła, iż przekazanie nastąpiło w drodze pożyczki, a nie darowizny (k-342). Wartość przyjętych przez Panią E. G.-G. w drodze pożyczki środków pieniężnych, wyliczona zgodnie z jej zeznaniami, wynosiła około 172.119,30 złotych (99.000 USD x 2,9507 zł = 292.119,30 zł - 120.000,00 zł = 172.119,30 zł). Wobec braku dowodów przeciwnych organ uznał zeznania pożyczkodawcy za wiarygodne i przyjął, iż wysokość udzielonej pożyczki wynosiła około 172.119,30 zł. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił też, iż w razie stwierdzenia, że Strona istotnie otrzymała pożyczkę (a taka sytuacja ma miejsce w przedmiotowej sprawie), należy wziąć pod uwagę art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r., nr 101, poz. 649 ze zm.). Zgodnie z jego treścią, stawka podatku wynosi 20%, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego podatnik powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki, depozytu nieprawidłowego lub ustanowienia użytkowania nieprawidłowego albo ich zmiany, a należny podatek od tych czynności nie został zapłacony. Jeżeli więc w toku postępowania dotyczącego nieujawnionych źródeł przychodu podatnik powoła się na otrzymaną pożyczkę, otrzymanie tej pożyczki zostanie dowiedzione w tym postępowaniu (tak jak w niniejszej sprawie), to organy podatkowe mają obowiązek opodatkowania takiej pożyczki według stawki 20%, a nie opodatkowania wydatków sfinansowanych taką pożyczką. Zatem właściwy w sprawie organ podatkowy winien przeprowadzić stosowne postępowanie zmierzające do wypełnienia ww. obowiązku. Tym samym organ odwoławczy, podzielając zarzut pełnomocnika Strony, za niewłaściwe i naruszające przepisy prawa podatkowego uznał stanowisko organu I instancji odmawiające waloru legalności środkom pochodzącym z pożyczki, powołanej w trakcie postępowania kontrolnego na pokrycie poniesionych wydatków badanego roku. W związku z powyższym, organ odwoławczy dokonał prawidłowego wyliczenia przychodów i wydatków Strony w okresie od dnia 01.01.2007 r. do dnia 12.03.2007 r., przyjmując łączna wysokość wydatków w kwocie 383.593,15 zł oraz przychody w kwocie 417.922,99 zł (245.800,11 zł - przychody z działalności gospodarczej; 3,58 zł - uznania na rachunku nr [...] ; 172.119,30 zł - pożyczka udzielona przez rodziców J. i W. G.). W tabel organ odwoławczy przedstawił także prawidłowe wyliczenie wydatków (1.436.686,72 zł) i przychodów (1.525.132,72 zł) skarżącej w okresie od 13.03.2007 r. do 31.12.2007 r. Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał, iż zarówno w okresie 01.01.2007 r. - 12.03.2007 r., jak i w okresie 13.03.2007 r. - 31.12.2007 r., E.G.-G. dysponowała środkami finansowymi wystarczającymi do pokrycia wszystkich poniesionych wydatków. Wyliczona nadwyżka przychodów nad wydatkami wyniosła odpowiednio 34.329,84 zł i 88.446 zł, a wydatki Strony poniesione w roku 2007 znalazły całkowite pokrycie w środkach pochodzących z opodatkowanych i wolnych od opodatkowania źródeł przychodu. To spowodowało, że w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki do ustalenia zobowiązania podatkowego w trybie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik E. G.-G. zaskarżył w całości ww. decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 120, art. 121, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60). Pełnomocnik skarżącej wskazał, iż przedmiotem skargi jest uzasadnienie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. W ocenie strony skarżącej w toku kontroli skarbowej nie ustalono jednoznacznie jaką kwotę E. G.-G. otrzymała od rodziców i pod jakim tytułem (darowizna czy pożyczka). Nie ustalono także dokładnego terminu przekazania środków pieniężnych. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w skarżonej decyzji wskazuje sposób postępowania organów podatkowych w zakresie opodatkowania pożyczki otrzymanej przez E. G.-G. według stawki 20% i za udowodnioną przyjął zarówno podstawę prawną opodatkowania (art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych), jak i kwotę będącą podstawą opodatkowania, co w o ocenie strony wydaje się nieuprawnione. Z zebranego materiału dowodowego wynika, iż J. G. przekazała córce 70.000 USD, a nie 99.000 USD jak przyjęto w decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie ma uzasadnionych podstaw. Słusznie uznał Dyrektor Izby Skarbowej, że rozpoznając ponownie sprawę był zobligowany do uwzględnienia wskazań zawartych w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 marca 2015 r. o sygn. akt I SA/172/15, gdyż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W wyroku tym Sąd jednoznacznie wskazał, że "Jako źródło pokrycia wydatków 2007 r. podatniczka w toku postępowania wskazała na wpłaconą w dniu 12 marca 2007 r. kwotę 99.000 USD, (ok. 290.000 zł), pochodzącą między innymi z darowizny od rodziców (170.000 zł) oraz oszczędności z własnej pracy i prezentów okolicznościowych w kwocie 120.00 zł. (...) Cały spór w niniejszej sprawie ogniskuje się natomiast wokół odmowy waloru legalności środkom pochodzącym z darowizny, czy też pożyczki zgodnie z zeznaniem J. G. z dnia 14 września 2011 r. (k-342 akt administracyjnych) w wysokości 70.000 USD pochodzącej od rodziców". Wobec tego w ocenie Sądu "wątpliwości dotyczące otrzymania przez skarżącą darowizny, czy też pożyczki od rodziców w 2007 r. winny zostać przez organ podatkowy gruntownie zbadane, a następnie wyjaśnione, zgodnie z obowiązkiem wynikającym wprost z art. 122 O.p., co z kolei służy prawidłowemu ustaleniu stanu faktycznego sprawy, determinującemu wszak właściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego (art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.). Wyjaśnienie powyższej kwestii ma zasadnicze znaczenie w rozpoznawanej sprawie". Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wywiązał się z zaleceń Sądu i w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśnił wątpliwości otrzymania przez skarżącą pożyczki od rodziców, odwołując się do zeznań J. G. (matki skarżącej), która w trakcie przesłuchania w dniu 14.09.2011 r. jednoznacznie potwierdziła fakt przekazania córce środków pieniężnych w wysokości ok. 70.000 USD w drodze pożyczki, a nie darowizny (k-342 akt administracyjnych). Wartość przyjętych przez skarżącą środków pieniężnych wyliczono na 172.119,30. Organ odwoławczy dokonał także wyliczenia przychodów i wydatków strony skarżącej w roku 2007 uznając, że zarówno w przedziale czasowym od 01.01.2007 r. do 12.03.2007 r. i od 13.03.2007 r. do 31.12.2007 r. E. G.-G. dysponowała środkami finansowymi wystarczającymi do pokrycia wszystkich poniesionych wydatków. Wyliczona nadwyżka przychodów nad wydatkami wyniosła odpowiednio 34.329,84 zł i 88.446 zł, a wydatki Strony poniesione w roku 2007 znalazły całkowite pokrycie w środkach pochodzących z opodatkowanych i wolnych od opodatkowania źródeł przychodu. Te dane doprowadziły organ odwoławczy do uznania, że w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki do ustalenia zobowiązania podatkowego w trybie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego niezasadne są zarzuty skargi, iż w sprawie nie ustalono jednoznacznie jaką kwotę E. G.-G. otrzymała od rodziców i pod jakim tytułem (darowizna czy pożyczka). Organ podatkowy wyraźnie wskazywał, że chodzi tu o kwotę pożyczki 70.000 USD, a nie – jak wskazuje pełnomocnik skarżącej - 99.000 USD. W ocenie Sądu, celem postepowania podatkowego (wymiarowego) może być ustalenie (art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej) lub określenie zobowiązania podatkowego, albo skontrolowanie poprawności jego określenia przez podatnika w przypadkach, gdy zobowiązanie podatkowe następuje wskutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że ustalenia faktyczne w sprawie nie pozwalają (nie dają podstaw) do ustalenia (określenia) takiego zobowiązania, to postępowanie podlega umorzeniu wobec bezprzedmiotowości dalszego jego prowadzenia (art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej). Taka sytuacja wystąpiła w niniejszej sprawie, wobec wykazania w postępowaniu dowodowym, że skarżąca w 2007 r. nie uzyskała dochodów podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 i 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Sądu w decyzji umarzającej postępowanie wymiarowe organ podatkowy nie powinien dokonywać ustaleń, którymi zainteresowany jest podatnik, tylko dla wykorzystania ich w innych postępowaniach podatkowych. W związku z tym nie ma podstaw do podważenia zarówno oceny wyrażonej w zaskarżonej decyzji, jak i przesłanek do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w całości i umorzenia postępowania w sprawie (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej). Zresztą sama skarżąca jest niekonsekwentna w swoich działaniach, gdyż z jednej strony zaskarżyła w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, a z drugiej strony w uzasadnieniu wskazuje, że skarży tylko jej uzasadnienie, czyli zgadza się z rozstrzygnięciem. W związku z tym pełnomocnik skarżącej, stawiając zarzuty naruszenia przepisów postepowania podatkowego, nie wyjaśnia jaki to miało wpływ na wynik tej konkretnej sprawy. Sąd pragnie podkreślić, że wobec ustalenia przesłanek wskazujących na konieczność umorzenia postępowania podatkowego ze względu na jego bezprzedmiotowość, prowadzenie dalszego postępowania dowodowego w sprawie jest nie tylko niecelowe, ale także niedopuszczalne. Żądanie przez pełnomocnika skarżącej prowadzenia postępowania w celu poczynienia ustaleń przydatnych w innym postępowaniu podatkowym (w tym przypadku w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych), nie ma uzasadnienia prawnego; zwłaszcza, że strona nie kwestionuje prawidłowości zgromadzenia materiału dowodowego w zakresie pozwalającym na umorzenie postępowania w sprawie ustalenia podatku dochodowego od dochodu z nieujawnionych źródeł. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał, że jeżeli w toku postępowania dotyczącego nieujawnionych źródeł przychodu podatnik powoła się na otrzymaną pożyczkę, to organy podatkowe mają obowiązek opodatkowania takiej pożyczki według stawki 20% i właściwy w sprawie organ podatkowy winien przeprowadzić stosowne postępowanie zmierzające do wypełnienia ww. obowiązku. Strona skarżąca nie zauważa jednak, iż takie wnioski organ podatkowy wyprowadził ze wskazań WSA w Łodzi zawartych w uzasadnieniu wyroku z dnia 24 marca 2015 r. o sygn. akt I SA/Łd 172/15, który wyraźnie podkreślił, "że niezgłoszenie umowy pożyczki do opodatkowania może natomiast spowodować jej sankcyjne opodatkowanie na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r., nr 101, poz. 649 ze zm.) - podobnie, jak w przypadku niezgłoszenia do opodatkowania darowizny, powoływanej następnie dla obrony przed opodatkowaniem dochodów ze źródeł nieujawnionych, kiedy sankcyjne opodatkowanie następuje na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r., nr 93, poz. 768 ze zm.), z tym zastrzeżeniem, że darowizna stanowi przychód podatnika". Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało skargę oddalić. ak