I SA/Łd 1302/13

Dnia 13 lutego 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr) Sędziowie Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia NSA Anna Świderska Protokolant pomocnik sekretarza Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu w dniu 13 lutego 2014 roku na rozprawie sprawy ze skargi R. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za okres styczeń - kwiecień 2004 r. oddala skargę. I SA/Łd 1302/13 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy swą decyzję z dnia [...] r. odmawiającą R. P. uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia 2004 r. Podstawą decyzji były następujące ustalenia i wnioski organu prowadzącego postępowanie. W wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej u R. P. ("A" Przedsiębiorstwo Handlowo-Transportowe", [...] S., K. 27a, NIP [...]) w zakresie prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług za okres od listopada 2003 r. do grudnia 2005 r. stwierdzono, że podatnik w ww. okresie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur VAT wystawionych przez niżej wymienione podmioty: - "B" Sp. z o. o., [...] K., ul. A 11, NIP [...], - "C", [...] S., ul. B 58/27, NIP [...], - "C", Biuro Handlowe, [...] K., ul. C 19, NIP [...], - "D" Sp. z o. o., [...] Z. , J. 3c, NIP [...], - "E" Sp. z o. o., [...] Z., B. 1, NIP [...]. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: - styczeń 2004 r. w wysokości 2.978 zł, - luty 2004 r. w wysokości 1.537 zł, - marzec 2004 r. w wysokości 2.078 zł, - kwiecień 2004 r. w wysokości 2.139 zł. W uzasadnieniu organ przyjął, że strona w ww. okresie rozliczeniowym nie była uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez firmę "B" Sp. z o. o. oraz "C", gdyż dokumenty te nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. nie kwestionował samego faktu otrzymania produktu ropopochodnego, jednakże wywiódł na podstawie całokształtu materiału dowodowego, że faktycznym właścicielem sprzedawanego towaru nie były ww. podmioty. Tym samym podmioty będące wystawcami faktur nie były faktycznymi dostawcami paliwa, jak wskazywałaby treść faktur. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania lub o uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania i prawa materialnego. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu powyższego odwołania, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. nr [...]. Decyzję tę podatnik zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem z dnia 15 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 657/10, skargę oddalił. Następnie wyrokiem z dnia 16 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 738/11, Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej wniesionej przez pełnomocnika podatnika od powyższego wyroku, skargę tę oddalił. W dniu 18 września 2012 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wpłynął wniosek z dnia 30 sierpnia 2012 r. o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną tego organu z dnia [...] r. nr [...]. Podatnik jako podstawę wznowienia postępowania wskazał wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. wydany w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. Z kolei w dniu [...] r. decyzją nr [...]odmówił uchylenia ww. decyzji ostatecznej z dnia [...] r. W dniu 7 maja 2013 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wpłynęło odwołanie od przedmiotowej decyzji. Po rozpatrzeniu powyższego odwołania, decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy swą decyzję z dnia [...] r. W uzasadnieniu organ, odwołując się do treści art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, wskazał, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Podkreślił przy tym, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1655/07, wznowienie postępowania na podstawie ww. przepisu dotyczy nie tylko sprawy, w której sąd wystąpił z pytaniem prejudycjalnym, ale także przypadków, gdy orzeczenie Trybunału zapadło w innej sprawie, a ma wpływ na treść decyzji, a zatem dotyczy to tożsamej podstawy prawa wspólnotowego, która była podstawą rozstrzygnięcia. W ocenie organu w niniejszym przypadku warunek ten nie został spełniony. Decyzja organu podatkowego dotyczy bowiem zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres styczeń – kwiecień 2004 r., a więc okresu, w którym Polska nie była członkiem Unii Europejskiej. Zgodnie z postanowieniami zarówno Konstytucji RP, jak i Ordynacji podatkowej - polskie organy podatkowe obowiązane są działać na podstawie przepisów prawa. Ponieważ do źródeł prawa zaliczamy również prawo wspólnotowe, organy podatkowe zobligowane są stosować je na równi z prawem krajowym. Proces implementacji dorobku prawa wspólnotowego rozpoczął się z dniem 1 maja 2004 r. i w tej też dacie prawo to (obejmujące również orzecznictwo sądowe Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) stało się wiążące, zyskując prymat przed normami krajowymi w sytuacji ich kolizji z prawem wspólnotowym. Stąd też, o ile zastosowanie zasady pierwszeństwa prawa Unii do spraw dotyczących rozliczeń za okresy następujące po dniu 1 maja 2004 r. jest logiczne i zrozumiałe, o tyle uwzględnienie tych samych przepisów - a tym samym wykorzystanie wniosków wynikających z orzeczeń TSUE - do sporów rozstrzyganych na gruncie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym pozbawione jest prawnego i racjonalnego uzasadnienia. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał, że zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 grudnia 2004 r., sygn. akt FSK 779/04, "poprawność czy kompletność transpozycji postanowień Szóstej Dyrektywy należy oceniać w stosunku do "nowej" ustawy o VAT, która weszła w życie z dniem 1 maja 2004 roku. Z tym dniem bowiem (...) powstał formalny obowiązek zapewnienia zgodności postanowień polskiego aktu prawnego transponującego postanowienia Szóstej Dyrektywy do krajowego porządku prawnego Państwa Członkowskiego. Niezrozumiały z tych względów jest (...) pogląd o możliwości bezpośredniego zastosowania postanowień Szóstej Dyrektywy do okresu przedakcesyjnego i decyzji wydanej pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zmianami)". Następnie organ odwołał się do stanowiska przedstawionego w tym względzie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 959/05, oraz stanowiska TSUE zawartego w postanowieniu z dnia 6 marca 2007 r., sygn. akt C-168/06 (opubl. Dz. U. UE C 2007/96/22). Zdaniem organu, w świetle powyższego, powoływanie się przez stronę w przedmiotowej sprawie na orzecznictwo TSUE jest nieuzasadnione, gdyż nie znajduje odzwierciedlenia w przepisach prawa wspartych wykładnią sądów administracyjnych, a tym samym nie może stanowić przesłanki do uchylenia ostatecznej decyzji tutejszego organu z dnia [...] r. o wskazanym na wstępie numerze. Ponadto końcowo odnosząc się do uwag podatnika dotyczących wycofania przez M. B. oraz G. M. na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2009 r. wcześniejszego wniosku w zakresie przyznania się do winy Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że nie jest niczym zaskakującym, że oskarżeni zmieniają linię obrony w obawie przed grożącymi im sankcjami karnymi, w związku z czym organy podatkowe dają wiarę oświadczeniom złożonym na rozprawie w dniu 31 marca 2009 r. Na powyższą decyzję podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania oraz o zasądzenie kosztów sądowych, według norm przypisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) poprzez wydanie decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji ze względu na brak akceptacji orzeczenia TSUE w sprawach połączonych C-80/11 iC-142/11 z 21.06.2012 r., - art. 240 § 1 pkt 11 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwą interpretację polegającą na błędnym przyjęciu, że orzeczenia TSUE w ww. sprawach połączonych nie mają odniesienia do rozpatrywanej sprawy, a w konsekwencji nieuchylenie decyzji I instancji, - art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez utrzymanie w mocy decyzji I instancji, mimo że decyzja organu II instancji z dnia [...] r. nr [...] została wydana po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, - art. 70 § 8 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędne zastosowanie i uznanie, że zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu, podczas gdy hipoteka jest wadliwie przekształcona (hipoteka przymusowa kaucyjna na hipotekę przymusową zwykłą) ze względu na wystawienie tytułów wykonawczych stanowiących podstawę przekształcenia po okresie przedawnienia, - art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie, w jakim organy nie wykazały, że podatnik nie podjął wszelkich możliwych działań, a więc nie dochował należytej staranności kupieckiej, aby sprawdzić, czy jego kontrahent, którego faktury zakwestionowano w postępowaniu, rzeczywiście prowadził działalność gospodarczą i czy transakcje te nie stanowią oszustwa podatkowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, skutkujący odmową prawa odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dokonania przedmiotowych transakcji, - art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego, to jest art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a i ust. 10 pkt 3, art. 88 ust. 3 a pkt 4, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1 i art. 109 ust. 3 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług i § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 27.04.2004 r., - art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług w związku z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy, a także art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ww. ustawy z 11.03.2004 r. w związku z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy, - art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską w związku z art. 17 ust. 1 i 6 VI Dyrektywy poprzez brak zastosowania tego przepisu i pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego bez wykazania działania w celu oszustwa podatkowego, - art. 120, art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez dopuszczenie jako głównego dowodu w sprawie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [ ...] r., nr [...] oraz decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., nr [...]do [...], wystawionych dla spółki "D", podczas gdy decyzja I instancji (utrzymana w mocy decyzją organu odwoławczego) została wydana przed decyzjami wydanymi dla D, tj. dnia [...] r., nr [...], - art. 121, art. 122 w związku z art. 180, art. 181, art. 187, art. 192, art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wybiórcze dobieranie dowodów dla potwierdzenia własnych tez oraz poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz brak dbałości o bezstronność rozstrzygnięcia i dbałości o wyjaśnienie wszelkich faktycznych i prawnych aspektów sprawy, - art. 120 w związku z art. 187 § 1 i § 2 oraz art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich możliwych działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie sprawy, rażąco dowolną ocenę zeznań A. K. oraz uznanie, że strona nie dochowała należytej staranności przy współpracy ze spółką "C" i J. S. oraz poprzez nałożenie na nią obowiązków, które nie wynikają z obowiązujących przepisów prawa, polegających na konieczności podjęcia szeregu aktów staranności zmierzających do weryfikacji rzetelności dostawcy. Podatnik zwrócił również uwagę na naruszenie zasady proporcjonalności w rozpatrywanej sprawie, gdzie nabywca towaru ponosi ciężar ekonomiczny nieuczciwych działań wystawcy faktury, wskutek niemożności odliczenia podatku naliczonego - w sytuacji gdy nabywca nie jest świadomy tego, że wystawca faktury nie może rozliczyć podatku VAT - sankcja taka jest nieuzasadniona i zbyt dotkliwa w stosunku do zamierzonego celu, jakim jest ochrona funkcjonowania systemu VAT, czym jednocześnie naruszono zasadę proporcjonalności wyrażoną w art. 31 ust. 3 w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto podatnik podniósł zarzut dopuszczenia jako dowodu w sprawie kopii materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach, niepotwierdzonych za zgodność z oryginałem (w sytuacji gdy występuje brak oryginałów tych dokumentów), co uniemożliwia weryfikację ich autentyczności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona, bowiem organ prowadzący postępowanie nie naruszył ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów procesowych w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Zaskarżone decyzje w tej sprawie wydane zostały w toku szczególnego postępowania uregulowanego w Dziale IV rozdziale 17 Ordynacji podatkowej, dotyczącego możliwości wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Wnioskując o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., podatnik R. P. powołał się na podstawę wznowienia z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, z którego to przepisu wynika, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Jakkolwiek we wniosku o wznowienie postępowania podatnik wskazał błędną datę wydania decyzji ostatecznej, ale niewątpliwie jest to oczywista omyłka pisarska i mając na względzie określoną we wniosku treść tej decyzji oraz jej numer, nie ma wątpliwości, której decyzji dotyczy wniosek. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 2008 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej zachodzi nie tylko w sprawie, w której sąd wystąpił z pytaniem prejudycjalnym, ale także, gdy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zapadło w innej sprawie, ale ma wpływ na treść decyzji, a więc dotyczy tożsamej podstawy prawa wspólnotowego (I FSK 1655/07, LEX nr 575426). Ponadto należy zauważyć, że użycie w wyżej wskazanym przepisie wyrażania "ma wpływ na treść wydanej decyzji" wskazuje na to, że możliwość wznowienia postępowania administracyjnego istnieje wtedy, gdy orzeczenie ETS zapada już po wydaniu decyzji. W tej sprawie powyższy warunek został spełniony, bowiem decyzja ostateczna kończąca postępowanie podatkowe, którego wznowienia skarżący się domaga, została wydana [...] r., natomiast wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (poprzednio Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości), na który skarżący się powołuje, został wydany 21 czerwca 2012 r. Pomiędzy stronami postępowania sporna pozostaje zatem kwestia, czy powołane w skardze o wznowienie orzeczenie TSUE ma rzeczywiście wpływ na treść wydanej decyzji. W ramach tej kwestii istnieje także sporne pomiędzy stronami zagadnienie sprowadzające się do możliwości lub braku takiej możliwości powoływania się na podstawę wznowienia w postaci orzeczenia TSUE w sytuacji, gdy postępowanie podatkowe zakończone zostało decyzją ostateczną wydaną na podstawie przepisów prawa materialnego obowiązujących przed przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej. Stanowisko organu podatkowego prezentowane w powyższym zakresie co do ostatnio wymienionego zagadnienia jest, w ocenie Sądu, prawidłowe. Należy mieć na uwadze, że dopiero od dnia akcesji Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, czyli od dnia 1 maja 2004 r., Polska zobowiązana jest przestrzegać prawa wspólnotowego (obecnie unijnego), co oznacza, że przepisy krajowe powinny być interpretowane z uwzględnieniem uregulowań wspólnotowych i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (poprzednio Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości), a więc w zakresie podatku od towarów i usług – z uwzględnieniem głównie VI Dyrektywy , a następnie w okresie od 1 stycznia 2007 r. - Dyrektywy nr 2006/112/WE i orzecznictwa TSUE odnoszącego się do tych aktów. Na zasadniczy brak możliwości powoływania się na prawo wspólnotowe i wykorzystania orzecznictwa ETS w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych za okres sprzed przystąpienia Polski do Unii Europejskiej wskazywano już w wyroku z dnia 22 grudnia 2004 r., sygn. akt FSK 779/04. W orzeczeniu tym Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że poprawność czy kompletność transpozycji postanowień VI Dyrektywy VAT należy oceniać w stosunku do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), gdyż dopiero pod jej rządami, z dniem 1 maja 2004 r., powstał formalny obowiązek zapewnienia zgodności postanowień polskiego aktu prawnego transponującego postanowienia VI Dyrektywy do krajowego porządku prawnego Państwa Członkowskiego. Niemożliwe jest bezpośrednie zastosowanie postanowień VI Dyrektywy do okresu przedakcesyjnego i decyzji wydanej pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). W związku z powyższym, skoro do stanów faktycznych sprzed przystąpienia Polski do Unii Europejskiej niemożliwe jest stosowanie przepisów unijnych harmonizujących podatek VAT, to nie istniał też obowiązek uwzględniania w tym zakresie orzecznictwa TSUE zawierającego interpretację przepisów unijnych. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy przepisy krajowe o podatku od towarów i usług różniły się od przepisów unijnych. Stanowisko powyższe było kontynuowane przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 4 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 959/05, (opubl. w: PP 2006/5/54), stwierdził, że do stanów faktycznych powodujących powstanie obowiązku podatkowego w dodatkowym zobowiązaniu podatkowym, zaistniałych przed przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, a konkretyzowanych w decyzjach ustalających wysokość zobowiązania podatkowego po 30 kwietnia 2004 r., nie znajduje zastosowania VI Dyrektywa VAT. W uzasadnieniu powołanego wyroku NSA wskazał, że "unormowania TA (Traktatu Akcesyjnego) wraz z Aktem i Załącznikiem nr 12 jednoznacznie wskazują, że VI Dyrektywa ustalająca wspólny system podatku od wartości dodanej wiąże Polskę od dnia akcesji i od tej daty zgodnie z art. 54 Aktu Rzeczpospolita Polska była zobowiązana do wprowadzenia w życie środków niezbędnych do przestrzegania tej dyrektywy. W wykonaniu tego obowiązku weszła w życie nowa ustawa o VAT. Ustawa ta wdrożyła w życie postanowienia Dyrektywy osiągając cele nakreślone przez Radę. Przyjęto rozwiązania, które były niezbędne dla funkcjonowania polskiego podatku, jako elementu wspólnego systemu podatku od wartości dodanej". Zaprezentowana linia orzecznictwa uległa dalszemu wzmocnieniu, gdy Europejski Trybunał Sprawiedliwości postanowieniem z dnia 6 marca 2007 r., sygn. akt C-168/06 (opubl. w: Dz. U. UE C 2007/96/22), umorzył postępowanie zainicjowane pytaniem prejudycjalnym Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. ETS uznał, że nie jest właściwy do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy art. 2 ust. 2 Pierwszej Dyrektywy VAT w związku z art. 2, art. 10 ust. 1 lit. a oraz art. 10 ust. 2 Szóstej Dyrektywy VAT wyłącza możliwość nałożenia przez państwo polskie obowiązku zapłaty przez podatnika podatku VAT dodatkowego zobowiązania podatkowego w tym podatku oraz czy zobowiązanie to stanowi środek specjalny, którego nakładanie dozwolone jest na podstawie art. 27 ust. 1 Szóstej Dyrektywy VAT. W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, że Trybunał jest właściwy do dokonywania wykładni prawa wspólnotowego jedynie w zakresie, w jakim dotyczy to jego stosowania w nowym państwie członkowskim od momentu przystąpienia tego państwa do Unii Europejskiej. Przywołał również swoje wcześniejsze wyroki: z dnia 15 czerwca 1999 r., w sprawie C-321/97 Andersson i Wåkerås-Andersson, Rec. str. I-3551, pkt 31 oraz z dnia 10 stycznia 2006 r. w sprawie C-302/04 Ynos, publ. Zb. Orz. str. I-371, pkt 36. Trybunał (w kolejnym pkt 23 postanowienia z dnia 6 marca 2007 r.) podkreślił, że nie jest właściwy w zakresie wykładni dyrektyw wspólnotowych dotyczących podatku VAT, jeśli chodzi o okres rozliczeniowy, dotyczący podatków będących przedmiotem sprawy przed sądem krajowym, sprzed przystąpienia państwa członkowskiego do Unii Europejskiej. Przywołał w tym miejscu także postanowienie z dnia 9 lutego 2006 r., w sprawie C-261 Lakép i in. Podobny pogląd co do braku obligatoryjnego zastosowania wykładni prounijnej do zdarzeń podatkowych sprzed akcesji zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 października 2008 r. sygn. akt I FSK 1213/07 (opubl. w: Baza Komputerowa Wydawnictwa LEX nr 500657), a także w wyroku z dnia 1 września 2011 r., sygn. akt I FSK 775/11, LEX 965890. W tym ostatnim wyroku, zawierającym przegląd przedstawionego wyżej orzecznictwa, NSA stwierdził, że poprawność czy kompletność transpozycji postanowień VI Dyrektywy VAT należy oceniać w stosunku do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), gdyż dopiero pod jej rządami, z dniem 1 maja 2004 r., powstał formalny obowiązek zapewnienia zgodności postanowień polskiego aktu prawnego transponującego postanowienia VI Dyrektywy do krajowego porządku prawnego Państwa Członkowskiego, a ponadto stwierdził, że niemożliwe jest bezpośrednie zastosowanie postanowień VI Dyrektywy do okresu przedakcesyjnego i decyzji wydanej pod rządami ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r., a Europejski Trybunał Sprawiedliwości nie jest właściwy w zakresie wykładni dyrektyw wspólnotowych dotyczących podatku VAT, jeśli chodzi o okres rozliczeniowy, dotyczący podatków będących przedmiotem sprawy przed sądem krajowym, sprzed przystąpienia państwa członkowskiego do Unii Europejskiej. Podstawą rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r., a więc za okresy objęte decyzją ostateczną wskazaną we wniosku o wznowienie postępowania, były obowiązujące do 30 kwietnia 2004 r. przepisy prawa materialnego zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r., a w szczególności mający podstawowe znaczenie dla spornej materii dotyczącej odliczenia podatku naliczonego art. 19 tej ustawy oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy. W świetle wyżej przedstawionych wywodów oznacza to, że jakiekolwiek wyroki TSUE (poprzednio ETS) nie mogą mieć wpływu na interpretację art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r. A zatem Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. bez naruszenia art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej uznał w zaskarżonej decyzji, że nie zachodzi podstawa wznowienia postępowania określona w tym przepisie. Powyższy argument jest wystarczający do stwierdzenia niezasadności skargi i jej oddalenia. W związku z powyższym nie są uzasadnione zarzuty naruszenia prawa procesowego sformułowane na str. 2 skargi tiret trzecie i piąte oraz na str. 3 tiret czwarte, szóste i siódme. Skoro wskazane przez podatnika wyroki TSUE nie mogły mieć wpływu na interpretację zastosowanych w decyzji ostatecznej przepisów prawa materialnego, to nie ma podstaw do wyjaśniania okoliczności faktycznych związanych z zawieraniem transakcji handlowych, określonych w wyrokach TSUE. Z oczywistych względów nie są też uzasadnione zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego – ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, bo przepisy tej ustawy nie mogły mieć zastosowania do rozliczenia podatku VAT za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r. Z podanych wyżej przyczyn nie są także uzasadnione zarzuty w zakresie naruszenia przepisów unijnych, w tym przepisów VI Dyrektywy. Dodatkowo można stwierdzić, że zarzut naruszenia art. 70 § 1 i § 8 Ordynacji podatkowej jest niezasadny. Zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego może i powinien być podnoszony w skardze na decyzję wymiarową. Niniejsze postępowania sądowe dotyczy kontroli decyzji wydanej w postępowaniu nadzwyczajnym i obecnie Sąd nie ma możliwości kontroli, czy ostateczna decyzja wymiarowa została wydana przez upływem terminu przedawnienia zobowiązania. Należy jednak wskazać, że decyzja wymiarowa Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. była przedmiotem kontroli sądowej. Wyrokiem z dnia 15 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 657/10 tutejszy Sąd oddalił skargę podatnika, a wyrokiem z dnia 16 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 738/11 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną podatnika. Z uwagi na powyższe, należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). AK.