I SA/Łd 207/20

Dnia 13 października 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Asesor WSA Grzegorz Potiopa Protokolant st. asystent sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2021 roku sprawy ze skargi A. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania A. J. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2010 rok, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) dalej jako: O.p., art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej jako: ustawa o VAT, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Jak wynika z akt sprawy, w 2010 r. firma A prowadzona przez A. J. wystawiła szereg faktur VAT na rzecz kontrahenta zagranicznego B A. S. N., R., A 9/11, ..... Roma, Italy, z tytułu zaliczek na wykonanie łodzi motorowych oraz kilka faktur "końcowych" dotyczących sprzedaży łodzi motorowych. Sprzedaż ta została opodatkowana 0% stawką jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Według zgromadzonych dokumentów łodzie miały być wykonane przy wykorzystaniu form do produkcji łodzi, za dzierżawę których firma A była obciążana przez Spółkę C Sp. z o.o. Firmy B i C Sp. z o.o. były powiązane osobowo. Jedynym udziałowcem Spółki i Prezesem Zarządu firmy C Sp. z o.o. był mąż A. S. N. - A. N.. W trakcie przeprowadzonego postępowania stwierdzono w firmie A zawyżenie podatku naliczonego na łączną kwotę 1.019.397 zł, które nastąpiło w związku z odliczeniami podatku naliczonego VAT widniejącego na fakturach wystawionych przez C Sp. z o.o. dokumentujących świadczenie przez tę firmę na rzecz firmy A usług dzierżawy form wykorzystywanych do produkcji łodzi motorowych. Na usługi dzierżawy form zawarto umowy dzierżawy pomiędzy C Koncesjonowany Dystrybutor w Polsce Sp. z o.o. (po zmianie nazwy C Sp. z o.o.) jako wydzierżawiającym a firmą A jako dzierżawcą. Decyzją z dnia [...]r. Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. określił A. J. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec, październik, listopad i grudzień 2010 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za poszczególne miesiące okresu czerwiec-grudzień 2010 roku oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące okresu czerwiec-grudzień 2010 roku. W odwołaniu od powyższej decyzji A. J. zarzucił naruszenie przepisów: 1. art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez niezasadne uznanie, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca 2010 r. do grudnia 2010 r. na dzień wydania decyzji został skutecznie zawieszony na skutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe; 2. art. 121, art. 122 w związku z art. 191, art. 2a, art. 121 § 1 w związku z art. 122, art. 124, art. 125 oraz art. 180, art. 187, art. 193 § 4, art. 197, art. 210 § 4, art. 229 O.p.; 3. art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT poprzez błędną interpretację wskazanych przepisów prawnych oraz nieprawidłową subsumpcję stanu faktycznego sprawy pod obowiązujące normy prawne, albowiem zgromadzony materiał dowodowy wskazuje na to, że podatnik miał pełne prawo odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego, bowiem dokonał rzeczywistych, należycie udokumentowanych transakcji w postaci wyprodukowania łodzi w oparciu o wydzierżawione formy i ich sprzedaży, zakwestionowane przez organ faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Strona wniosła o przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego w celu uzupełnienia dowodów lub zlecenie przeprowadzenia tego postępowania organowi I instancji. Zaskarżyła nadto w całości postanowienia Naczelnika Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. z dnia [...] r., [...] r., [...] r., [...].r., [...] r. oraz z dnia [...]r. - dotyczące odmowy przeprowadzenia dowodów. W związku z powyższym strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Przywołaną na wstępie decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podzielił ocenę wywiedzioną przez organ I instancji na podstawie obszernego materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania i utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy przywołując przepisy art. 70 § 1, § 6 pkt 1, art. 70c O.p. wskazał na wstępie, iż postanowieniem z dnia [...]r. Urząd Kontroli Skarbowej w Ł. wszczął śledztwo o przestępstwo skarbowe, mające miejsce w okresie od stycznia 2010 r. do grudnia 2013 r., polegające na wystawieniu przez firmę A A. J. nierzetelnych faktur VAT na rzecz innych podmiotów gospodarczych oraz przyjmowaniu nierzetelnych faktur. Pismem z dnia 12 października 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. zawiadomił A. J. o zawieszeniu - z dniem 31.08.2015 r. - biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2010 r. do grudnia 2013 r. (pismo doręczono stronie w dniu 15 października 2015 r.). Zdaniem organu z chwilą doręczenia stronie przedmiotowego zawiadomienia obiektywnie przestał istnieć stan nieświadomości podatnika co do wystąpienia przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe wskazane w przedmiotowym zawiadomieniu. I nie sposób stwierdzić, iż po wszczęciu postępowania karnego skarbowego nie zostały podjęte jakiekolwiek działania w tym postępowaniu. Jak bowiem wynika z notatki służbowej, sporządzonej przez pracownika organu w dniu 28.01.2020 r. z rozmowy telefonicznej przeprowadzonej z pracownikiem Finansowego Organu Postępowania Przygotowawczego jakim jest Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł., organ ten (po wszczęciu postępowania postanowieniem z dnia [...]r.) nadal prowadzi postępowanie przygotowawcze w formie śledztwa pod nadzorem Prokuratury Okręgowej w Z.. Oznacza to, że gromadzone w tym postępowaniu materiały i dokumenty mają charakter tajny, stanowiąc tajemnicę służbową. Z tych względów dokumenty te (gromadzone w śledztwie prowadzonym pod nadzorem Prokuratury) nie mogą zostać ujawnione na etapie postępowania podatkowego prowadzonego w zakresie podatku od towarów i usług. Organ nie zgodził się nadto z zarzutem, iż wszczęcie postępowania karnego skarbowego w rozpatrywanej sprawie zostało obliczone jedynie na osiągnięcie skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Przechodząc do rozważań merytorycznych organ odwoławczy przypomniał, iż działalność firmy A - jak wynika z dokumentacji podatkowej - polegała w latach 2010-2013 m.in. na produkcji przez firmę A łodzi serii [...] przy wykorzystaniu dzierżawionych form łodzi od spółek należących do Państwa N., najpierw od C Sp. z o.o., później od D Sp. z o.o. Wyprodukowane łodzie były następnie sprzedawane do włoskich firm B oraz E s.r.l. należących również do państwa N.. Osią sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia, czy A. J. ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę C Sp. z o.o. i dokumentujących usługi dzierżawy form wykorzystywanych do produkcji łodzi motorowych. Według zgromadzonych dokumentów łodzie były wykonane przy wykorzystaniu form do produkcji łodzi, za dzierżawę których firma A była obciążana przez Spółkę C, która była powiązana osobowo z odbiorcą łodzi, włoską firmą B A. S. N.. Organ podkreślił, iż nie jest kwestionowany sam fakt produkcji łodzi motorowych przez firmę A, organy kwestionują natomiast fakt, że produkcja rzeczonych łodzi wykonywana była przez firmę A z użyciem form łodzi dzierżawionych od firmy, w której zarządzającymi byli A. N. i A. S.-N.. Organ zwrócił uwagę, iż jak ustalono decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. określił, na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, kwoty podatku do zapłaty wynikające z wystawionych przez C Spółka z o.o. faktur dokumentujących usługę dzierżawy form służących do produkcji łodzi motorowych. Według ustaleń organu firma C jedynie pozorowały prowadzenie działalności gospodarczej celem umożliwienia spółkom powiązanym bądź współpracującym uzyskiwanie nieuprawnionych korzyści podatkowych. W ww. decyzji stwierdzono, że mechanizm działania C jest tożsamy z mechanizmem działania podmiotów dokonujących wyłudzeń podatku VAT w ramach dokonywanych transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, co znalazło potwierdzenie w zarzutach postawionych przez Prokuraturę Okręgową w S. A. S.-N. i A. N.. Zarówno w przywołanej decyzji z dnia [...]r., jak również w akcie oskarżenia sporządzonym przez Prokuraturę Regionalną w S. z dnia [...]r., zostały wymienione jako "nierzetelne" faktury wystawione przez firmę C Sp. z o.o. na rzecz firmy A. Odliczenie podatku naliczonego z rzeczonych faktur dotyczących dzierżawy form do produkcji łodzi motorowych zostało zakwestionowane w zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy podzielił ustalenia przedstawione w decyzji z dnia [...]r., że fakturowanie wysokich kosztów dzierżawionych rzekomo od firmy C Sp. z o.o. przez firmę A form (niejednokrotnie koszty dzierżawy formy stanowiły ponad 60 % ceny sprzedaży łodzi) było działaniem nielogicznym a także ekonomicznie nieuzasadnionym. Zdaniem organu firma A, z uwagi na wysokie ceny wyprodukowanych łodzi, byłaby firmą niekonkurencyjną na rynku włoskim, dlatego też nie dziwi ujawniony - przy współpracy włoskich służb podatkowych - proceder, zgodnie z którym wyprodukowane przez A i zafakturowane po znacznie zawyżonych cenach na rzecz firmy B łodzie występowały ostatecznie na rynku włoskim w "normalnych", tj. rynkowych cenach. Ustalono również, że pomimo fakturowania ich sprzedaży przez firmę A na rzecz B nie były one dostarczane do tej firmy (firma ta nie deklarowała ich wewnątrzwspólnotowego nabycia od firmy A), lecz były bezpośrednio dostarczane do włoskich dealerów łodzi motorowych mających siedziby swoich firm na terenie Włoch i do firmy F s.r.l. Okoliczność, iż łodzie [...] nie były transportowane do firmy B został podkreślony przez M. J. (córkę A. J. zatrudnioną w firmie A), która zeznała, że ze strony Państwa N. nikt nie dokonywał odbioru gotowych łodzi, które po spakowaniu były przewożone do włoskich dealerów, np. do firmy G z okolic Mediolanu, do firmy z H (nazwy której Pani J. nie pamiętała). Jak zatem ustalono w trakcie prowadzonego postępowania firma A fakturowała dostawy łodzi w ramach WDT na rzecz firmy B, która z kolei nie wykazywała nabyć tych łodzi od firmy A. Łodzie [...] produkowane przez firmę A były w rzeczywistości bezpośrednio przewożone do włoskich dealerów. Firmy te z kolei dokumentowały zakup łodzi na podstawie faktur wystawionych przez spółkę E s.r.l. należącą do A. N., bądź firmę I. A. N.. Jednocześnie firmy E s.r.l. i I. A. N. nie przedstawiły dowodów, na podstawie których weszły w posiadanie łodzi, czy też nabyły prawo do dysponowania łodziami jak właściciel i to w cenach kilkukrotnie niższych od cen sprzedaży stosowanych na te łodzie przez firmę A. Organ podsumował, iż fakturowa dostawa towarów dokonywana przez firmę A następowała po bardzo wysokich cenach. Jednocześnie ten sam przedmiot sprzedaży, tj. łodzie typu [...] były zbywane na rynku włoskim po cenach rynkowych, które były znacznie niższe aniżeli ceny stosowane przez firmę A. Łodzie, których ceny zostały w sposób sztuczny zawyżone przez firmę A (poprzez uwzględnienie kosztów rzekomej dzierżawy form) "trafiały" poprzez firmy Państwa N. na rynek włoski w "normalnej" cenie. Zorganizowanie obrotu łodziami w opisany powyżej sposób było konieczne. Ceny, po których firma A fakturowała sprzedaż łodzi do firmy B A. S. N. zostały kilkukrotnie zawyżone w stosunku do cen jakie faktycznie obowiązywały na rynku włoskim powodując jednocześnie ich niekonkurencyjność handlową na tym rynku. W ocenie organu to Państwo N. kreowali wysokie koszty produkcji łodzi poprzez wystawianie "pustych faktur" na dzierżawę form. Wysokie koszty dzierżawy znacznie podwyższały cenę produkcji łodzi. Zdaniem organu transakcje były zawierane pomiędzy podmiotami świadomymi uczestnictwa w ww. procederze, ponieważ podmioty niezależnie działające na rynku nigdy nie zawierałyby transakcji w opisany powyżej sposób. Organ nie dał wiary wyjaśnieniom podatnika, jakoby nie był zorientowany w zaistniałym procederze oraz że nie zdawał sobie sprawy z nieuczciwości swoich kontrahentów, tj. A. S.-N. i A. N.. Osoby te występowały bowiem jednocześnie w imieniu spółki wydzierżawiającej formy, jak i jako odbiorcy gotowych łodzi. Podatnik płacił wysokie kwoty za dzierżawę form, które po wyprodukowaniu łodzi były mu zwracane w cenie sprzedaży łodzi, nie może więc zasłaniać się brakiem świadomości co do przesłanek takiego działania. Ponadto, miał możliwość sprawdzenia faktycznej wartości rynkowej produkowanych przez siebie łodzi na rynku włoskim. Dokumenty przewozowe CMR załączane do faktur sprzedaży zawierały informacje, gdzie były przewożone łodzie, co pozwalało stronie na uzyskanie informacji o cenach, po których łodzie były sprzedawane przez włoskich dealerów. Organ nie kwestionuje produkcji łodzi [...] oraz ich dostawy przez firmę A. Nie można wykluczyć, że formy do produkcji łodzi były w posiadaniu firmy A, jednakże zdaniem organu formy te nie pochodziły od firmy C Sp. z o.o. W prowadzonym wobec tej firmy postępowaniu nie zostały bowiem przedstawione żadne dowody potwierdzające poniesienie kosztów na wyprodukowanie form do produkcji łodzi. Produkcja łodzi w firmie A mogła odbywać się przykładowo na formach powierzonych przez zlecającego budowę łodzi motorowej, tj. firmę B należącą podobnie jak firma C Sp. z o.o. również do Państwa N. . Nie można również wykluczyć, że produkcja rzeczonych łodzi odbywała się na bazie form należących do firmy A. Z powyższych względów organ stwierdził, że C Sp. z o.o. nie świadczyła usług dzierżawy form. Usługi te były jedynie fakturowane przez ww. firmę w celu zwiększenia podatku naliczonego u firmy A. W ślad za organem pierwszej instancji organ odwoławczy stwierdził, że firma A okazuje się rzeczywistym beneficjentem na rynku krajowym wzajemnych transakcji, dla której wysokie koszty dzierżawy form przekładają się na wyższe kwoty zwrotu podatku VAT. Na kolejnych stronach uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwoławczy obszernie ustosunkował się do zarzutów i wniosków dowodowych odwołania, w sposób wyczerpujący wykazując brak ich zasadności. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik A. J., zarzucił organowi naruszenie: 1. art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70 § 1 O.p. przez błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu, mimo że zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70c O.p., nie wywołało skutku prawnego; 2. art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT poprzez błędną interpretację wskazanych przepisów prawnych oraz nieprawidłową subsumpcję stanu faktycznego sprawy pod obowiązujące normy prawne, albowiem zgromadzony materiał dowodowy wskazuje na to, że podatnik miał pełne prawo odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego, bowiem dokonał rzeczywistych, należycie udokumentowanych transakcji w postaci wyprodukowania łodzi w oparciu o wydzierżawione formy i ich sprzedaży, zakwestionowane przez organ faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze; 3. art. 2a, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 125, art. 127, art. 178, art. 179, art. 180, art. 191, art. 193 § 4, art. 197, art. 199, art. 210 § 4 w zw. z art. 235, art. 229 O.p. W związku z powyższym, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. z dnia [...]r., obu w całości i zasądzenie kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa radcowskiego według norm przepisanych. Nadto, w związku z zarzutami naruszenia przepisów postępowania wskazanymi w petitum skargi pełnomocnik wniósł o poddanie kontroli sądowej w ramach badania legalności ww. decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., postanowienia Dyrektora Administracji Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. o wyłączeniu z akt postępowania aktu oskarżenia z dnia [...]r. Prokuratury Regionalnej w S. w sprawie [...]; postanowienia Dyrektora Administracji Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. o włączeniu jako dowodu w postępowaniu podatkowym wyciągu z aktu oskarżenia z dnia [...]r. Prokuratury Regionalnej w S. w sprawie [...], a przypadku uwzględnienia skargi również uchylenie ww. postanowień. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 3 marca 2021 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zawiesił postępowanie w sprawie z uwagi na skierowanie przez Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców wniosku do Naczelnego Sądu Administracyjnego o podjęcie uchwały mającej na celu wyjaśnienie przepisów dotyczących dopuszczalności kontroli przez sądy administracyjne zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego pod kątem ewentualnego instrumentalnego wykorzystania prawa do wszczęcia postępowania karnoskarbowego w celu zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania, natomiast postanowieniem z dnia 23 czerwca 2021 r. podjął zawieszone postępowanie. W piśmie procesowym z dnia 1 marca 2021 r. pełnomocnik strony ustosunkował się do odpowiedzi na skargę i przedstawił dodatkową argumentację w zakresie zarzutu przedawnienia zobowiązania. Pismami z dnia 2 marca i 22 września 2021 r. pełnomocnik organu wypowiedział się w zakresie sformułowanego przez stronę zarzutu instrumentalnego wszczęcia postępowania karno-skarbowego oraz wskazał czynności podjęte w toku postępowania karnego skarbowego. W piśmie procesowym z dnia 27 września 2021 r. pełnomocnik strony skarżącej podtrzymał zarzuty skargi i ustosunkował do stanowiska zaprezentowanego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. co do zarzutu instrumentalnego wszczęcia postępowania karno-skarbowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Na wstępie podnieść należy, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 poz. 270 – dalej: P.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) P.p.s.a. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu. Rozważania merytoryczne poprzedzić należy również wyjaśnieniem, iż w zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06 – dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://cbosa.nsa.gov.pl). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Sądu, z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe uwzględniając wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 O.p., zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 O.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu przedawnienia zobowiązań za poszczególne miesiące 2010 roku. Zgodnie z postanowieniem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. W § 4 i w § 6 pkt 1 powołanego wyżej artykułu ustawodawca określił jednakże przypadki, które skutkują przerwaniem bądź zawieszeniem biegu pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z przepisem art. 70 § 6 pkt 1 Op. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe łub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa łub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W myśl treści art. 70c Ordynacji podatkowej organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. W rozpatrywanej sprawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...]r. wszczął śledztwo o przestępstwo skarbowe, mające miejsce w okresie od stycznia 2010 r. do grudnia 2013 r. w G., polegające na wystawieniu przez firmę A A. J., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nierzetelnych faktur VAT na rzecz innych podmiotów gospodarczych (I sp. z o.o., J sp. z o.o., B A. S. N., C A. N.) oraz przyjmowaniu nierzetelnych faktur VAT wystawionych na jej rzecz przez firmę C sp. z o.o., w efekcie czego firma A podała w złożonych deklaracjach VAT-7, za wskazany okres, dane niezgodne ze stanem rzeczywistym co do faktycznych rozmiarów prowadzonej działalności gospodarczej oraz wykonania czynności wskazanych na wystawionych przez nią fakturach, w wyniku czego nastąpił nienależny zwrot podatku VAT za okres od stycznia 2010 r. do grudnia 2013 r., w łącznej kwocie co najmniej 7.193.775 zł, co stanowi dużą wartość, to jest: o przestępstwo skarbowe z art. 61 § 1 k.k.s. w zb. z art. 62 § 2 k.k.s. i art. 76 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s., art. 7 § 1 k.k.s. i art. 38 § 2 pkt 1 k.k.s. W tym miejscu zaznaczyć należy, że argumentacja strony skarżącej w kwestii przedawnienia zasadniczo sprowadza się do zarzutu wykorzystania przez organy podatkowe w sposób instrumentalny prawa do wszczęcia postępowania karnego skarbowego w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Odnosząc się do powyższego zarzutu podkreślić trzeba, że istotnego znaczenia nabierają wskazania poczynione w uchwale NSA z dnia 24 maja 2021 r., w sprawie I FPS 1/21. Sąd w składzie rozpatrującym niniejszą skargę w pełni podziela stanowisko zaprezentowane w tej uchwale, zgodnie z którą ocena przesłanek zastosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji podatkowej art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p. mieści się w granicach sprawy sądowej kontroli legalności tej decyzji. W uzasadnieniu uchwały wskazano, że nie można w ramach kontroli legalności decyzji pomijać zagadnienia merytorycznego związanego z wszczęciem wobec podatnika postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. W szczególności przedmiotem badania powinno być, na tle okoliczności danej sprawy podatkowej, czy wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W uchwale podkreślono, że sądy administracyjne pierwszej instancji, w ramach zakreślonych przez art. 134 § 1 P.p.s.a., mają obowiązek badać czy proceduralna czynność wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie została wykorzystana tylko w celu nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Dopiero w świetle wszechstronnej analizy okoliczności konkretnej sprawy podatkowej, związanych najczęściej ze zbliżającym się upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, podejmowanymi wcześniej w postępowaniu podatkowym czynnościami dowodowymi i aktywnością prowadzącego je organu podatkowego, można ustalić czy instytucji wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie wykorzystano jedynie do instrumentalnego wywołania skutku w postaci nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Taki wniosek może potwierdzić fakt wszczęcia tego postępowania w sytuacji, gdy z oczywistego braku przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych (por. art. 1 k.k.s.) lub istnienia negatywnych przesłanek procesowych, wymienionych w art. 17 § 1 k.p.k., jasne jest już w momencie wydania postanowienia, że cele postępowania karnego skarbowego nie będą mogły być zrealizowane. O braku woli realizowania celów postępowania karnego skarbowego, a tym samym sztucznym wykorzystaniu instrumentu z tego postępowania do przedłużenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, może świadczyć również brak realnej aktywności organów postępowania przygotowawczego po wszczęciu takiego postępowania. Przyjęcie w takich, przykładowo opisanych stanach faktycznych, że poprzez samo wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (przy zaistnieniu pozostałych przesłanek wymienionych wyżej), nastąpił skutek przewidziany w art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p., stanowiłoby nadużycie tej instytucji, godzące w zasadę zaufania do organów państwa, a także zasadę praworządności, wynikające z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP. W rozpatrywanej sprawie, z treści przywołanego powyżej postanowienia z dnia [...]r. o wszczęciu śledztwa o przestępstwo skarbowe wynika, że postępowanie karnoskarbowe zostało wszczęte ponad cztery miesiące przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań za okres czerwiec-listopad 2010 r. oraz rok i cztery miesiące przed upływem przedawnienia zobowiązania za grudzień 2010 r. W ocenie Sądu wspomniany odstęp czasowy świadczył raczej o tym, że organy ścigania wszczynając postępowanie przygotowawcze nie miały wyłącznie na celu zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Pełnomocnik skarżącego twierdzi wprawdzie, że już wówczas było oczywiste, że postępowanie podatkowe nie zostanie zakończone w terminie, jednak w istocie nie wyjaśnia, gdzie upatruje tej oczywistości. Wpływu na ocenę działań organów nie zmienia fakt zawieszenia śledztwa już w listopadzie 2015 r. i podjęcie go dopiero w czerwcu 2018 r. Organ odwoławczy słusznie zwraca uwagę, że postępowanie przygotowawcze toczyło się pod nadzorem Prokuratury Rejonowej w Z., która zatwierdziła zawieszenie postępowania, a następnie w 2018 r. podjęła śledztwo. Zatem od oceny Prokuratury zależał w dużej mierze bieg postępowania. Organ odwoławczy wskazał dalej, że Prokuratura Regionalna w S. sporządziła [...]r. akt oskarżenia przeciwko A. S.-N. i A. N., oskarżając ich między innymi o to, że w okresie od 15 października 2009 r. do 25 października 2011 r. wystawiali oraz przyjmowali w imieniu spółki C nierzetelne faktury VAT, w tym od czerwca 2010 r. do października 2011 r. nierzetelne faktury były wystawiane na rzecz A . Należy zwrócić uwagę, że większość z tych okoliczności była znana podatnikowi i została powołana w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (str. 14-17 uzasadnienia). Potwierdzeniem rzeczywistych intencji organów ścigania są również wyjaśnienia [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. załączone do pisma Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] r., w których Naczelnik Urzędu szczegółowo wyjaśnia okoliczności związane z wszczęciem postępowania karnoskarbowego oraz postępowania podatkowego. Naczelnik wyjaśnił, że postępowanie przygotowawcze zostało wszczęte w oparciu o materiały przekazane pismem z [...] r. z Prokuratury Okręgowej w S., wyłączone przez tę Prokuraturę z innego postępowania celem przeprowadzenia postępowań kontrolnych i karnoskarbowego. Naczelnik uznając wagę pozyskanych materiałów wszczął najpierw postępowanie przygotowawcze (postanowienie z [...]r.), a następnie ([...]r.) postępowania kontrolne w zakresie podatku od towarów i usług, obejmujące swym zakresem między innymi 2010 r. Odnosząc się do argumentów powoływanych przeciwko uznaniu wyjaśnień Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, złożonych w toku postępowania przed sądem, podnieść należy, że po pierwsze, nie ma procesowych przeszkód w składaniu dodatkowych pisemnych wyjaśnień przez strony postępowania, o ile nie wykraczają poza dyspozycję art. 106 § 3 P.p.s.a., a tak było w niniejszej sprawie. Po drugie zaś, wyjaśnienia te nie modyfikowały, a jedynie uzupełniały obraz sprawy. W tym kontekście uznać należy, że wszczęcie postępowania karnoskarbowego nie miało charakteru instrumentalnego, ale służyło wyciągnięciu realnych konsekwencji karnych w stosunku do podatnika. Wszczęcie tego postępowania skutecznie zatem zawiesiło bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. Sąd nie podziela również, wyrażonego w skardze poglądu, o braku skutecznego doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu przedawnienia w trybie art. 70c O.p. Po pierwsze, zawiadomienie to zostało skutecznie doręczone podatnikowi przed upływem terminu przedawnienia. Jak wynika bowiem z akt sprawy, pismem z dnia 12 października 2015 r. (doręczonym 15 października 2015 r.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. zawiadomił podatnika o zawieszeniu, z dniem [...]r., biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2010 r. do grudnia 2013 r. Po drugie, zawiadomienie doręczono podatnikowi, ponieważ nie był wówczas reprezentowany przez pełnomocnika, ale występował samodzielnie. Pismo w sprawie ustanowienia pełnomocnika wpłynęło do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. dopiero 17 listopada 2015 r. Do tego pisma było załączone pełnomocnictwo z 13 listopada 2015 r. Organ - wbrew zawartym w skardze zarzutom - nie był zatem zobligowany do doręczenia przedmiotowego pisma pełnomocnikowi strony. Co do treści zawiadomienia, zawierało ono wskazanie podstawy prawnej zawieszenia biegu terminu przedawnienia oraz okres rozliczeniowy, którego dotyczy postępowanie karnoskarbowe. Spełnione zatem zostały w sposób prawidłowy wszystkie przesłanki zastosowania powołanego art. 70c O.p. Niezasadne są również pozostałe zarzuty skargi. Stan faktyczny sprawy został, w cenie Sądu, oparty na prawidłowo zebranym, kompletnym i właściwie ocenionym materiale dowodowym. Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji zrelacjonował stan sprawy oraz w sposób przejrzysty przedstawił argumentację przemawiającą za wydanym rozstrzygnięciem. Organ odniósł się również bardzo szeroko do zarzutów zawartych w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, w dużej mierze powielonych również w skardze do sądu. Zasadnicze znaczenie w sprawie miała kwestia, czy podatnik miał prawo odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez C sp. z o.o., dokumentujących usługi dzierżawy form wykorzystywanych do produkcji łodzi motorowych. Organ nie kwestionował produkcji łodzi [...] oraz ich dostawy przez podatnika. Nie wykluczył też, że firma podatnika posiadała formy do produkcji łodzi. Odrzucił natomiast tezę, że właścicielem form była wskazana wyżej spółka C. Wniosek ten znajdował poparcie, z jednej strony, w fakcie braku dowodów poniesienia przez tę spółkę nakładów na wyprodukowanie lub nabycie form. Z drugiej strony, organ wykazał ponad wszelką wątpliwość, że świadczenie tego rodzaju usług przez spółkę C nie miało uzasadnienia ekonomicznego. Trafny wywód w tym zakresie obejmował między innymi analizę wyjaśnień innych producentów łodzi, a także ostatecznych odbiorców we Włoszech. Co istotne, wobec C Sp. z o.o. zostało przeprowadzone postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za okres 1.02.2010 r. – 31.12.2010 r., które zakończyło się wydaniem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. decyzji z dnia [...]r. określającej, na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, kwoty podatku do zapłaty wynikające z wystawionych przez C Sp. z o.o. faktur dokumentujących usługę dzierżawy form służących do produkcji łodzi motorowych. W decyzji tej stwierdzono, że działalność C sp. z o.o. nie miała na celu prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej, a jedynie jej pozorowanie celem umożliwienia spółkom powiązanym lub współpracującym uzyskiwanie nieuprawnionych korzyści podatkowych. W decyzji tej zostały wymienione jako nierzetelne faktury wystawione przez firmę C Sp. z o.o. na rzecz firmy A. Jak wynika z poczynionych w toku postępowania ustaleń, firma A fakturowała dostawy łodzi w ramach WDT na rzecz firmy B, która z kolei nie wykazywała nabyć tych łodzi od firmy A. Łodzie [...] produkowane przez firmę A były w rzeczywistości bezpośrednio przewożone do włoskich dealerów (tj. firmy L snc di T. G. e T. L. i F s.r.l.). Firmy te z kolei dokumentowały zakup łodzi na podstawie faktur wystawionych przez spółkę E. s.r.l. należącą do A. N., bądź firmę I. A. N.. Jednocześnie firmy E s.r.l. i I. A. N. nie przedstawiły dowodów, na podstawie których weszły w posiadanie łodzi, czy też nabyły prawo do dysponowania łodziami jak właściciel i to w cenach kilkukrotnie niższych od cen sprzedaży stosowanych na te łodzie przez firmę A. Fakturowa dostawa towarów dokonywana przez firmę A następowała po bardzo wysokich cenach. Jednocześnie ten sam przedmiot sprzedaży, tj. łodzie typu [...] były zbywane na rynku włoskim po cenach rynkowych, które były znacznie niższe aniżeli ceny stosowane przez firmę A. W ocenie Sądu zasadnie zatem stwierdzono w zaskarżonej decyzji, że w opisany powyżej sposób łodzie, których ceny zostały w sposób sztuczny zawyżone przez firmę A poprzez uwzględnienie kosztów rzekomej dzierżawy form, "trafiały" poprzez firmy Państwa N. na rynek włoski w "normalnej" cenie. Ceny, po których firma A fakturowała sprzedaż łodzi do firmy B A. S. N. zostały bowiem kilkukrotnie zawyżone w stosunku do cen jakie faktycznie obowiązywały na rynku włoskim powodując jednocześnie ich niekonkurencyjność handlową na tym rynku. Nie ulega wątpliwości, że to Pańsko N. kreowali wysokie koszty produkcji łodzi poprzez wystawianie "pustych faktur" na dzierżawę form. Słusznie przy tym, zdaniem organów podatkowych, zasady ekonomiki prowadzenia działalności gospodarczej prowadzą do wniosku, że skarżący - w sytuacji gdyby odbiorcą wyprodukowanych przez niego łodzi były inne firmy aniżeli firmy należące do Państwa N. - z całą pewnością nie nabywałby usług dzierżawy form po cenach zaproponowanych przez firmę C Sp. z o.o. Powyższe świadczy o tym, jak słusznie wskazano na stronie 19 i 20 zaskarżonej decyzji, że transakcje były zawierane pomiędzy podmiotami świadomymi uczestnictwa w ww. procederze, ponieważ podmioty niezależnie działające na rynku nigdy nie zawierałyby transakcji w opisany powyżej sposób. Działania podmiotów w opisany powyżej sposób są nieracjonalne z punktu widzenia gospodarczego i jak słusznie zaznaczył DIAS zapewne tego typu transakcje nie zostałyby nigdy zawarte pomiędzy podmiotami niezależnie działającymi na rynku. Zasadnie zatem stwierdzono w zaskarżonej decyzji, że skarżący ułożył swoje stosunki handlowe z firmami należącymi do Państwa N. w sposób znacznie odbiegający od powszechnie obowiązujących na rynku obrotu łodziami motorowymi. Ceny łodzi fakturowanych przez firmę A na rzecz firmy B A. S. -N. uwzględniają w całości koszty wykonanych usług dzierżawy i Państwo N. są nimi obciążani w momencie zakupu łodzi. Jednakże poniesione nakłady są odzyskiwane przez Państwa N. w momencie wystawienia przez firmę C Sp. z o.o. faktury za dzierżawę form. Analogicznie w przypadku firmy A, która w chwili otrzymania faktury dokumentującej dzierżawę form ponosi nakłady na tę dzierżawę, a w momencie wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż łodzi nakłady te odzyskuje. W tym stanie rzeczy zasadne jest, zdaniem Sądu, stanowisko organu odwoławczego, że stworzony przez ww. podmioty mechanizm dokumentowania fikcyjnych usług dzierżawy form, a następnie obrotu przedmiotowymi łodziami w zawyżonych cenach, powstał w celu wykazania przez firmę A zwrotu podatku VAT zawartego w fakturach za dzierżawę form, a rzeczywistym beneficjentem wzajemnych transakcji pomiędzy firmą skarżącego a firmami należącymi do Państwa N. była firma A, dla której wyższy podatek naliczony przekładał się na wyższe kwoty zwrotu podatku VAT. W konsekwencji, nie sposób dać wiary wyjaśnieniom skarżącego, jakoby nie był zorientowany w opisanym procederze oraz że nie zdawał sobie sprawy z nieuczciwości swoich kontrahentów, tj. A. S.-N. i A. N., osoby te występowały bowiem jednocześnie w imieniu spółki wydzierżawiającej formy, jak i odbiorcy gotowych łodzi. Skarżący płacił wysokie kwoty za dzierżawę form, które po wyprodukowaniu łodzi były mu zwracane w cenie sprzedaży łodzi. W tej sytuacji trudno uznać, że po stronie skarżącego zachodził brak świadomości co do przesłanek takiego działania. Ponadto, jak słusznie podniósł DIAS, skarżący miał możliwość sprawdzenia faktycznej wartości rynkowej produkowanych przez siebie łodzi na rynku włoskim, gdyż dokumenty przewozowe CMR załączane do faktur sprzedaży zawierały informacje, gdzie łodzie były przewożone, a to pozwalało na uzyskanie informacji o cenach, po których łodzie były sprzedawane przez włoskich dealerów. Wobec powyższego uznać należało, że organy w sposób wystarczający wykazały, że skarżący powinien mieć świadomość uczestnictwa w ww. procederze. W ocenie Sądu przeprowadzone postępowanie i zebrane w nim dowody pozwalały na wydanie rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd podziela w całości wywody zawarte w zaskarżonej decyzji w zakresie bezzasadności składanych przez podatnika w toku postępowania wniosków o przeprowadzenie dodatkowych dowodów. Sąd nie podzielił zatem zarzutów szczegółowo wymienionych w pkt 4–15 skargi naruszenia art. 2a, art. 121-122, art. 124-125, art. 127, art. 178 § 1, art. 179 § 1-2, art. 180, art. 193 § 4, art. 197 § 1, art. 199, art. 229 i art. 235 O.p. Za bezzasadny uznać należało również zarzut naruszenia przez organy zasad oceny materiału dowodowego, przewidzianych w powołanych w skardze art. 122, art. 127 i art. 191 O.p. W ocenie Sądu, organy prawidłowo oceniły, że faktury wystawione przez C sp. z o.o. z tytułu dzierżawy form wykorzystywanych do produkcji łodzi motorowych, stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane i nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a w związku z czym nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o naliczony w nich ujęty. Za taką oceną zebranego materiału przemawiał cały szereg powyżej przywołanych okoliczności począwszy od tego, że w sprawie nie udało się, mimo podejmowanych wysiłków, ustalić, że spółka C mogła dysponować wskazanymi formami, poprzez brak ekonomicznego uzasadnienia dla tego rodzaju dzierżawy, w sytuacji gdy rzeczywiste ceny sprzedaży gotowych łodzi były niższe niż kwoty czynszu dzierżawnego, a także w sytuacji, gdy wiarygodne informacje uzyskane od producentów podobnych łodzi wskazywały, że wartość ich produktów była kilkukrotnie niższa od deklarowanych przez skarżącego. W konsekwencji, zdaniem Sądu, organy nie naruszyły również przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT. W stanie faktycznym sprawy zaistniały bowiem podstawy do zakwestionowania odliczeń wynikających z faktur wystawionych przez spółkę C. Skoro organy podatkowe wykazały, że spółka ta nie dokonała rzeczywistych transakcji dzierżawy form do produkcji łodzi, a w konsekwencji wystawione przez nią faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podatnik nie mógł skutecznie skorzystać z odliczenia wynikającego z tych faktur podatku naliczonego. Podsumowując, Sąd nie dopatrzył się wskazanych przez autora skargi naruszeń przepisów prawa materialnego, które właściwie organy zinterpretowały przyjmując, że mają zastosowanie w okolicznościach przedmiotowej sprawy. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej podanych w petitum skargi. Na koniec zaznaczyć należy, że Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela stanowisko wywiedzione przez tutejszy Sąd w wyroku wydanym w sprawie tożsamej przedmiotowo i podmiotowo, ale dotyczącej roku 2011. W orzeczeniu tutejszego Sądu z dnia 7 października 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 211/20 przedstawiona została argumentacja, którą Sąd w składzie niniejszym w pełni podziela i przyjmuje za własną, ponawiając w znacznej części argumentację, jak ma to miejsce powyżej. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a należało orzec jak w sentencji. mko