I SA/Łd 208/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Paweł Kowalski Asesor WSA Ewa Cisowska - Sakrajda Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 października 2008 r. sprawy ze skargi D. P. i R. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku należnego nad naliczonym do wpłaty, określenie zaległości podatkowej i odsetek oraz orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności byłych wspólników spółki cywilnej za zaległość podatkowe i odsetki w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2002 r. oddala skargę. I SA/Łd 208/07 UZASADNIENIE Decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2002: 1. określającej nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym do wpłaty w kwocie 113.314,00 zł, 2. określającej zaległość podatkową w kwocie 110.860,00 zł, 3. określającej odsetki od zaległości podatkowej na dzień wydania decyzji w kwocie 21.599,00 zł, 4. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności D. P. i R. P. za zaległość podatkową w kwocie 110.860,00 zł i odsetki od zaległości podatkowej w kwocie 21.599,00 zł, byłej spółki cywilnej "A ", za miesiąc maj 2002 r. Decyzja organu odwoławczego została wydana w oparciu o następujące ustalenia. W toku kontroli podatkowej przeprowadzonej w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2002 r., stwierdzono, iż w deklaracji podatkowej VAT-7 za ten miesiąc spółka cywilna "A" D. i R. P., wykazała m.in. podatek naliczony do odliczenia w łącznej kwocie 109.677,85 zł, wynikający z: - faktur VAT wystawionych przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "B " s.c. J. G. i S-ka, (9 sztuk), dotyczących zakupu elementów palet na łączną wartość netto 153.219,64 zł, podatek VAT - 33.708,30 zł, - faktur VAT wystawionych przez F.H.U. "C" A. D. , (11 sztuk), dotyczących zakupu elementów palet, na łączną wartość netto 142.327,65 zł, podatek VAT - 31.312,08 zł, - faktur VAT wystawionych przez F.H-U. "D" D.T., (15 sztuk), dotyczących zakupu elementów palet na łączną wartość netto 202.988,52 zł, podatek VAT - 44.657,47 zł. Organ podatkowy I instancji ustalił, iż kontrahent firmy skarżących firma "B" s.c., zlikwidowała działalność gospodarczą z dniem 31 pażdziernika 2001 r. Firma "B" s.c. nie posiada kopii faktur wystawionych na rzecz "A" s.c. w R. i nie potwierdziła faktu dokonywania jakiejkolwiek sprzedaży na rzecz firmy z R. Pieczęć wystawcy, figurująca na fakturach, będących w posiadaniu firmy "A" s.c. D. i R. P., nie jest pieczęcią firmy P.W. "B". Podpisy widniejące na fakturach, nie są znane wspólniczkom spółki "B". Firma "B" s.c. nigdy nie posiadała rachunku bankowego w banku A., którego numer podawany był na fakturach, będących w posiadaniu "A" s.c. Ustalono, iż firma "C była w 2002 r. zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie składała jednak deklaracji VAT-7. A. D. zeznał, iż w okresie od sierpnia 2001 r. do 28 grudnia 2003 r. był osadzony w zakładzie karnym i w tym okresie nie wykonywał żadnej działalności gospodarczej, ani nie upoważnił nikogo do prowadzenia działalności w jego imieniu. Nie posiada kopii faktur sprzedaży z 2002r., dowodów wydania towarów, ksiąg podatkowych. Jak stwierdził, osobą, która dokonywała transakcji z firmą "A " s.c., był D. T. W toku śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową w R., D. T., po okazaniu mu faktury wystawionej dla firmy "A" m.in. przez firmę "C" stwierdził, iż na fakturach podpisywał się osobiście, używając nazwisk osób wyszczególnionych w nazwie danej firmy . D. T., właściciel F.H-U. "D", złożył w dniu 5 kwietnia 2001r., w Urzędzie Skarbowym w S., oświadczenie na druku VAT-6 o wyborze zwolnienia od podatku od towarów i usług W 2002r. Nie składał deklaracji VAT-7 i nie rozliczał należnego podatku od towarów i usług. D. T., korzystając w 2002 r. ze zwolnienia od podatku od towarów i usług nie był uprawniony do wystawiania faktur VAT na rzecz Spółki cywilnej "A" D. i R. P. Organ II instancji stwierdził, iż faktury VAT, w których jako sprzedawca wskazana jest firma "C" A. D. oraz firma "B" s.c. J.G. i S-ka, dokumentują czynności, które nie zostały dokonane, a w związku z tym Spółce cywilnej "A" D. i R. P.nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tych fakturach, stosownie do postanowień § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 27, póz. 268 z ze zm.). Od powyżej decyzji wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego. Pełnomocnik skarżących zarzucił naruszenie przepisów proceduralnych, dotyczących prowadzonego postępowania, a w szczególności: - zasady wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, - zasady wyrażonej w art. 123 Ordynacji podatkowej, - art. 180, art. 187, art. 188, art. 189, art. 190, art. 191, art. 192 Ordynacji podatkowej, - art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez nie wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Pełnomocnik skarżących podniósł, iż brak dowodu z przesłuchania D. T.w charakterze świadka nie pozwala na wykluczenie możliwości popełnienia przez niego przestępstwa skarbowego z art. 54 i 55 Kodeksu karno skarbowego. Wskazano, iż odmowa przesłuchania świadka, w świetle zebranego materiału dowodowego, nie jest uzasadniona. Zdaniem strony, nie zostały wyjaśnione wszystkie okoliczności faktyczne związane z wystawianiem faktur VAT, na podstawie których spółka cywilna "A" obniżyła należny podatek od towarów i usług. Zarzucono, iż w toku postępowania podatkowego przed organem II instancji, nie przeprowadzono zawnioskowanych dowodów - nie przesłuchano w charakterze świadków wskazanych osób. Nie uwzględniono również wcześniejszych uwag w tym zakresie, złożonych w zastrzeżeniach z dnia 10.04.2006r. oraz z dnia 13.04.2006r., w toku postępowania przed organem podatkowym I instancji. Stwierdzono również, iż gdyby przyjąć za poprawne ustalenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w R., że D. T. nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, to skarżący i tak nie mogli o tym wiedzieć, gdyż Urząd Skarbowy w S., jak i Urząd Skarbowy w S., odmówił udzielenia informacji w tym przedmiocie. Pełnomocnik skarżących przyznał, iż faktem jest, że A. D. nie dokonywał czynności udokumentowanych fakturami, w których jako wystawca wskazana jest firma "C". Zarzucił jednak, iż nie zostało wyjaśnione, kto wystawiał faktury w imieniu A. D. w okresie, gdy był on aresztowany i odbywał karę pozbawienia wolności. Ponadto zarzucono, iż w toku postępowania prowadzonego przez organ podatkowy I instancji, nie przesłuchano w charakterze strony zarówno D. P., jak i R. P., na okoliczności związane z obiegiem dokumentów i nie wyjaśniono, w jakiej formie skarżący otrzymywali faktury, jak był dostarczany towar, w jaki sposób i w jakiej formie następowała zapłata za towar. W ocenie Pełnomocnika skarżących, zarówno organ podatkowy I instancji, jak i organ podatkowy II instancji, nie podjął wszelkich niezbędnych działań, zgodnie z zasadami postępowania, które doprowadziły do pełnego wyjaśnienia sprawy, gdyż nie zostały przesłuchane wskazane przez niego osoby w charakterze świadków, a tym samym, nie zostały wyjaśnione wszystkie okoliczności sprawy. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podnosząc argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W punkcie wyjścia trzeba przypomnieć, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych : Dz. U. Nr 153, poz . 1269). W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt l i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz.U.Nr 153 , póz. 1270 ze zm) zwana dalej p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt organu administracji państwowej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji brany jest pod uwagę stan prawny , który miał zastosowanie w chwili wydawania decyzji. Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną przez stronę skarżącą decyzję, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do naruszenia przepisów prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów ustawy z dnia 8 marca 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), zwanej dalej VATiAKC, oraz prawa procesowego, które mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Op. Sporną w niniejszej sprawie kwestię uprawnienia podatnika do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w badanym okresie regulował przepis art. 19 ust. 1 i ust. 2 VATiAKC oraz § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a oraz pkt 5 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm.). Stosownie do pierwszego ze wskazanych przepisów, w brzmieniu obowiązującym w badanym okresie, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 15 ust. 2, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego. W myśl drugiego ze wskazanych przepisów, w przypadku gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, oraz w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż prawo do obniżenia podatku należnego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz jest wyraźnie związane z nabyciem towarów i usług, i jest uwarunkowane rzeczywistym nabyciem konkretnego towaru, który został wprowadzony do obrotu gospodarczego (zob. wyrok NSA z dnia 17 listopada 2006r., I FSK 61/06, LEX nr 262153, wyrok NSA z dnia 17 listopada 2006r., I FSK 61/06, LEX nr 262153, wyrok NSA z dnia 30 października 2003r., III SA 215/02, M.Podat. 2004/5/38 czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 11 lutego 2005r., I SA/Wr 1144/03, LEX nr 258587). A zatem transakcje, nie odzwierciedlające rzeczywistego obrotu gospodarczego, stanowią nadużycie prawa i nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych transakcji, a w konsekwencji do zwrotu podatku (wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2006r., I FSK 996/05, ONSAiWSA 2007/5/122). W każdym przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Niewystarczającym przy tym jest dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jedynie ustalenie, że dany towar znajdował się w posiadaniu nabywcy, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącej u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru (wyrok NSA z dnia 6 września 2006r., I FSK 474/06, LEX nr 263945 oraz wyrok NSA z dnia 4 lipca 2006r., I FSK 960/05, LEX nr 293105). Faktura stanowiąca podstawę do realizacji uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego musi dokumentować faktycznie wykonaną usługę czy sprzedaż, a nie tylko być prawidłowa z formalnego punktu widzenia (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2005r., I FSK 301/05, LEX nr 187707, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 9 lutego 2005r., I SA/Sz 173/04, LEX nr 257539 czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 26 listopada 2004r., I SA/Wr 1034/03, LEX nr 258577). Sama faktura nie tworzy bowiem prawa do odliczenia VAT w niej wykazanego. Podnieść nadto należy, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług, nie jest prawem samoistnym lecz jest to prawo warunkowe, zależne od tego, czy wykazana w fakturze kwota podatku VAT, o zwrot której podatnik wystąpił, odzwierciedla stan faktyczny. Ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje natomiast sytuacji, w której nabywca może "odebrać" od budżetu państwa podatek, który jedynie został naliczony na fakturze. Prawo to jest uzależnione od uiszczenia podatku VAT we wcześniejszej fazie produkcji (dystrybucji) - por. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002r., III SA 3210/00, RPP 2003/3/36 czy wyrok NSA z dnia 12 sierpnia 2003r., SA/Bk 1334/02, LEX nr 103685. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy zauważyć należy, iż organy podatkowe zasadnie uznały, iż wystawione dla firmy strony skarżącej przez C A. D., Przedsiębiorstwo Wielobranżowe B sc J. G. i S-ka, a zakwestionowane przez organy skarbowe, faktury nabycia elementów palet, nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zaś faktury wystawione przez D D. T. zostały wystawione przez podmiot nieuprawniony do wystawienia faktur, co oznacza w konsekwencji, iż strona skarżąca nie była uprawniona do skorzystania z uprawnienia przewidzianego w powołanym wyżej przepisie art. 19 ust. 1 VATiAKC. Teza ta znajduje potwierdzenie w materiale dowodowym, zawartym w załączonych do skargi aktach administracyjnych. I tak z materiału tego, a w szczególności z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] czy protokołu przesłuchania w charakterze świadka A. D. z dnia [...]i z dnia [...]. wynika, iż firma C była w badanym okresie zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie składała jednak deklaracji VAT, właściciel tej firmy A. D. w badanym okresie przebywał w zakładzie karnym i nie prowadził działalności gospodarczej w tym okresie. Nie upoważnił też nikogo do prowadzenia działalności gospodarczej w jego imieniu, nie posiada umowy o współpracy z A, kopii faktur sprzedaży za 2002r., dowodów wydania towarów, ksiąg podatkowych za 2002r., nie zna strony skarżącej, nie otwierał rachunków bankowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z kolei D. T., prowadzący firmę D , co wynika z pisma US w C. z dnia [...] oraz z pisma US w S. z dnia [...] i z dnia [...] nie figurował w rejestrze NIP pierwszego z tych Urzędów, nie był też podatnikiem podatku od towarów i usług i w 2002r., nie składał deklaracji VAT-7, w dniu [...] dokonał bowiem wyboru zwolnienia od podatku od towarów i usług i w badanym okresie ze zwolnienia tego nadal korzystał, nie składał też żadnych deklaracji w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2002-2003. Kolejny kontrahent - B – jak wynika z pisma US w W.z dnia [...] ., pisma US w K. z dnia [...] oraz przesłuchań J. G. z dnia [...] ., E. W. z dnia [...] . i G. W. z dnia [...] zlikwidował działalność gospodarczą z dniem [...] nie posiadał kopii spornych faktur, nie rozliczał podatku VAT, nie potwierdził faktu dokonania w okresie styczeń 1998 – grudzień 2002r. jakiejkolwiek sprzedaży na rzecz A ani jej wspólników, sporne faktury nie zostały też wystawione przez któregokolwiek ze wspólników B , nie posiadał umowy o współpracę z firmą strony skarżącej, nigdy nie zajmował się produkcją ani handlem elementami palet, a wspólnicy B nie znają D. i R. P., podpisy figurujące na okazanych fakturach nie są im znane, pieczęć na tych fakturach różni się od używanej przez B, spółka nie posiada rachunku w banku A o numerze wskazanym na fakturach. Okoliczność podrobienia faktur wystawionych przez tego kontrahenta wynika, na co zwracały uwagę organy podatkowe, z opinii biegłego grafologa oraz postanowienia Prokuratury Rejonowej w R. z dnia [...]., sygn. akt [...] Organom podatkowym nie można też, wbrew zarzutom skargi, postawić zarzutu naruszenia w niniejszej sprawie przepisów dotyczących zasad przeprowadzania postępowania wyjaśniającego, wyrażonych w szczególności w art. 122, art. 123, art.180, art. 187, art. 188, art. 189, art. 190, art. 191 oraz art. 192 Op. Organy podatkowe wyjaśniły bowiem sprawę, co potwierdza analiza załączonych a liczących kilka tomów akt administracyjnych, w sposób wszechstronny. W tym celu przeprowadziły wszystkie dostępne dowody, w tym kontrole podatkowe u kontrahentów firmy strony skarżącej w zakresie podatku od towarów i usług za badany okres, a w razie niemożności ich przeprowadzenia, np. z uwagi na osadzenie właściciela firmy wystawiającej faktury (tj. A. D.) w areszcie czy brak danych co do aktualnego adresu kontrahenta (tj. D. D.), zasięgnęły informacji co do prowadzonej przez nich działalności gospodarczej we właściwych dla tych kontrahentów urzędach skarbowych. Jako przykład tych działań wskazać można chociażby wystąpienie pismem z dnia [...] nr [...] do Naczelnika US w C. w sprawie transakcji z firmą C. Istotne jest też to, iż uzyskane w ten sposób informacje zostały uwzględnione przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy i że zostały one ocenione łącznie z innymi dowodami zebranymi w sprawie, w tym przeprowadzonymi na wniosek strony. Podkreślić nadto trzeba, iż organy podatkowe przeprowadziły wnioskowane przez stronę skarżącą dowody, zawarte zarówno w złożonych w toku kontroli zarzutach, jak i w trakcie postępowania podatkowego – zastrzeżeniach do analizy materiału dowodowego czy w odwołaniu od pierwotnej decyzji, w szczególności dowód z zeznań wskazanych przez stronę osób w charakterze świadków, przeprowadzony w drodze pomocy przez właściwe dla tych osób urzędy skarbowe. Przyznać wprawdzie należy, iż nie wszystkie wnioskowane przez stronę skarżącą dowody ze źródeł osobowych zostały uwzględnione, organ postanowieniem z dnia 11 maja 2006r. nr [...] odmówił bowiem przeprowadzenia dowodu z przesłuchania D. T., niemniej jednak odmowa ta była, w ocenie Sądu, zasadna. Nie budzi wszak żadnych wątpliwości w świetle wskazanych wyżej dowodów, iż okoliczności, mające być udowodnione wnioskowanym przez stronę żądaniem zostały już wyjaśnione. Uwzględnienie tego żądania byłoby więc niecelowe, a wręcz godzące w wyrażoną w art.125 Op zasadę szybkości i ekonomiki postępowania. Podnieść też należy, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozostawia żadnych wątpliwości co do okoliczności towarzyszących sporządzeniu spornych faktur i prawdziwości ich treści. Zwrócić też trzeba uwagę, iż strona miała zapewnioną, stosownie do art. 123 § 1 Op, możliwość czynnego udziału w postępowaniu i skutecznej obrony swoich interesów. Była bowiem zawiadamiana, co wynika z akt sprawy, o czynnościach procesowych sprawy, tj. np. przesłuchaniu świadków, o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego, składała też wyjaśnienia w sprawie, oraz wnosiła środki dowodowe. Korzystała też z pomocy profesjonalnego pełnomocnika, który uczestniczył czynnie w przeprowadzaniu dowodów, tj. np. w przesłuchaniu A. D. Zastrzeżeń Sądu nie budzi również ocena okoliczności faktycznych sprawy. Została ona bowiem dokonana, stosownie do art. 191 Op, na podstawie całego możliwego do zebrania materiału dowodowego sprawy z zachowaniem określonych reguł tej oceny, jest ona prawidłowa, logiczna i konsekwentna. Podkreślić też należy, iż rozstrzygnięcie sprawy stanowi logiczną konsekwencję ustalonego w postępowaniu stanu faktycznego i jego oceny w świetle obowiązujących przepisów prawnych. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się także do podniesionego w odwołaniu zarzutu nie wyjaśnienia okoliczności posiadania przez kontrahentów skarżącej rachunków bankowych i dokonywanych za ich pośrednictwem rozliczeń z tymi kontrahentami, podnosząc słusznie, iż ewentualne rozliczenia między kontrahentami nie mają na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym znaczenia dla skorzystania przez podatnika z przewidzianego w powołanym art. 19 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy uprawnienia. Zauważył nadto, iż firma A. D. nie otwierała, co wynika z przesłuchania tego świadka [...]., rachunku bankowego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zaś spółka B nie posiadała, co wynika z powołanego wyżej protokołu przesłuchania wspólników tej spółki, rachunku bankowego o numerze wskazanym w zakwestionowanych przez organy fakturach. Sąd nie podzielił też zarzutu skargi naruszenia art. 210 § 4 Op w sposób mający istotny wpływ na wynika sprawy, a tylko taki zarzut uzasadniałby uchylenie zaskarżonej decyzji. Nie wskazanie w uzasadnieniu tej decyzji przyczyn odmowy uznania pewnych dowodów za niewiarygodne samo przez się nie przesądza o wadliwości decyzji skoro materiał dowodowy sprawy pozwala na jednoznaczne ustalenie okoliczności faktycznych, tym bardziej w sytuacji gdy przeprowadzone nawet na wniosek podatnika dowody przeczą jego twierdzeniom co do rzeczywistego dokonania transakcji, udokumentowanych spornymi fakturami. Istotnego wpływu na wynik sprawy nie miało też dostrzeżone z urzędu przez Sąd naruszenie art. 210 § 4 Op polegające na nie przytoczeniu i nie wyjaśnieniu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji treści stanowiącego podstawę prawną tej decyzji art. 115 Op. Podkreślić wszak należy, iż utrzymanie w mocy decyzji pierwszoinstancyjnej w całości oznacza, iż organ odwoławczy podziela w całości pogląd wyrażony przez ten organ zarówno co do podstawy prawnej, jak i jej zastosowania w sprawie. Rozstrzygnięcie organu odwoławczego jest więc analogiczne w swojej treści jak rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne, to zaś jest prawidłowe w zakresie przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki A a uzasadnienie decyzji pierwszoinstancyjnej zawiera rozważania dotyczące przeniesienia na skarżącą jako byłego wspólnika tej Spółki odpowiedzialności za te zobowiązania. Nie budzi wszak wątpliwości, iż D. i R. P. w badanym okresie byli wspólnikami tej Spółki, a zobowiązanie dotyczy podatku od towarów i usług, powstaje więc z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie tego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 Op). W sprawie bez wątpienia zastosowanie ma art. 115 Op w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2003r., w myśl którego wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej, nie będący akcjonariuszem, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki i wspólników, wynikające z działalności spółki (§ 1). Przepis ten stosuje się również do byłego wspólnika, jeżeli wynikające z działalności spółki zaległości podatkowe spółki oraz innych wspólników powstały w okresie, gdy był on wspólnikiem (§ 2). Orzeczenie o odpowiedzialności, o której mowa w § 1, za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych, powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, nie wymaga uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowych spółki (§ 4). Zobowiązanie podatkowe zaś zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 Op powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Mając na uwadze fakt, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja pierwszoinstancyjna są zgodne z przepisami prawa oraz nie dostrzegając z urzędu uchybień mogących mieć czy też mających wpływ na rozstrzygnięcie, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd skargę oddalił. TF