I SA/Łd 28/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: Pomocnik sekretarza Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2014 r. sprawy ze skargi E. K.-A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...]; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącej 3197 (trzy tysiące sto dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. ustalił E. K.-A. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej jako "u.p.d.o.f."). Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...] uchylił zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej kwoty 10.358 zł i obniżył wysokość zobowiązania podatkowego z kwoty 36.328 zł do kwoty 25.970 zł, w pozostałym zaś zakresie utrzymał decyzję w mocy. W oparciu o dowody zgromadzone w aktach sprawy, organ podatkowy ustalił, że nadwyżka wydatków nad zgromadzonym przez podatniczkę i jej męża mieniem w roku 2002 wyniosła 69.253,26 zł, w tym kwota 34.627 zł przypadała na podatniczkę. Na decyzję organu drugiej instancji E. K.-A. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, tj. art. 145 § 1 w związku z art. 123 § 1, art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 199 w związku z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p."), jak również naruszenie art. 68 § 4 tej ustawy, a także naruszenie przepisów prawa materialnego – art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Wskazując na powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu drugiej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z 13 stycznia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zawiesił postępowanie na zgodny wniosek stron do czasu rozpoznania skargi kasacyjnej od wyroku z 29 maja 2009 r. (I SA/Łd 1417/08) w sprawie dotyczącej zobowiązania podatkowego E. K.-A. w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Postanowieniem z 10 stycznia 2014 r. postępowanie sądowe zostało podjęte. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga podlega uwzględnieniu. Zauważyć należy, że w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.f. doszło do wszczęcia wobec skarżącego postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia wysokości przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Właściwa wykładnia wskazanych przepisów, a przede wszystkim definicji przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przyjętej w art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., decydowała zarówno o ich zastosowaniu do ustalonego stanu faktycznego sprawy, jak również stanowiła podstawę do wskazania właściwych kierunków postępowania dowodowego oraz roli organu podatkowego i strony w tym postępowaniu dążących do pełnego wyjaśnienia źródeł przychodów, z których pokryte zostały wydatki ponoszone przez podatnika w danym roku podatkowym. Przepis, o którym mowa, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r., został uznany wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09 (sentencję ogłoszono w dniu 27 sierpnia 2013 r. w Dz. U. poz. 985) za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. W ocenie Sądu, w składzie rozpoznającym sprawę, należało uwzględnić przy rozpoznawaniu sprawy powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego, obalający domniemanie konstytucyjności przepisu prawa materialnego, który stanowił podstawę rozstrzygnięcia przez organy podatkowe. Niekonstytucyjność przepisu tworzącego umocowanie do wydania decyzji w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów jest okolicznością, która przesądza o wadliwości (niezgodności z prawem) podjętego rozstrzygnięcia zarówno przez organ pierwszej, jak i drugiej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny, będąc związany sentencją powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, obowiązany był wziąć pod uwagę niekonstytucyjność przepisu tworzącego podstawę do wydania decyzji w przedmiocie wymiaru podatku. Stan, o którym mowa, istniał w czasie podjęcia rozstrzygnięcia przez organ podatkowy. Bez znaczenia dla przeprowadzonej oceny prawnej jest zatem fakt utraty przez art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. mocy obowiązującej dopiero z dniem ogłoszenia wyroku Trybunału Konstytucyjnego w Dzienniku Ustaw. Analogiczne stanowisko do wyżej przedstawionego zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 listopada 2013 r. w sprawie II FSK 54/12, rozpoznając skargę kasacyjną od wyroku tutejszego Sądu z dnia 7 września 2011 r. (I SA/Łd 544/11) oddalającego skargę E. K.-A. na decyzję w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Utrata mocy obowiązującej przez przepis stanowiący materialnoprawną podstawę decyzji podatkowej zwalnia z oceny zasadności pozostałych zarzutów zgłoszonych w skardze i uzasadnienia uchylenie decyzji organów oby instancji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku rozstrzygnięto stosowanie do art. 152 p.p.s.a., zaś w kwestii kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. z 2013 r. poz. 461). ds