I SA/Łd 3/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Potiopa (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak, Asesor WSA Tomasz Furmanek, Protokolant Starszy asystent sędziego Paweł Pijewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2026 r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 14 listopada 2025 r. nr 1001-IOD-1.4102.42.2025.7/368000/RŁ/ w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej także jako: DIAS) decyzją z dnia 14 listopada 2025 r., po rozpatrzeniu odwołania W. S. (dalej także jako: Strona lub Skarżąca) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 11 sierpnia 2025 r. w przedmiocie określenia Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 rok w wysokości 456 003,00 zł. W uzasadnieniu wskazał między innymi, że Strona w 2020 r. prowadziła działalność gospodarczą pod firmą "B.". Głównym przedmiotem tej działalności było fryzjerstwo oraz pozostałe zabiegi kosmetyczne (PKD: 96.02.Z). W złożonym do Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Bemowo zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36 w roku 2020 Skarżąca wykazała następujące wartości: przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej 4.370.205,60 zł, koszty uzyskania przychodów 4.287.319,33 zł, dochód 82.886,27 zł, podatek 13.565,50 zł, odliczone składki zdrowotne 2.790,94 zł, odliczenia wykazane w PIT/0 2.224,08 zł, podatek należny 8.550,00 zł. Na podstawie upoważnienia Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 22 lutego 2024 r., przeprowadzono u Strony kontrolę celno-skarbową w zakresie wywiązywania się z obowiązków podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 rok. W jej toku organ I instancji stwierdził nieprawidłowości w rozliczeniu Skarżącej z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, związane z ujęciem po stronie kosztów uzyskania przychodów wartości wynikających z faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych. W toku kontroli ustalono również, że Strona nie wykazała znacznej części przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Wynik kontroli z dnia 28 listopada 2024 r. zawierający informacje o stwierdzonych nieprawidłowościach został doręczony pełnomocnikowi Strony w dniu 12 grudnia 2024 r. Z uwagi na brak skorygowania zeznania PIT-36 w zakresie objętym kontrolą, postanowieniem z dnia 28 marca 2025 r. przekształcono kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe. Zakończyło się ono decyzją z dnia 11 sierpnia 2025 r. określającą Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 rok w kwocie 456.003,00 zł. Nie zgadzając się z ustaleniami przyjętymi w decyzji, Strona złożyła za pośrednictwem organu I instancji odwołanie. Wskazaną na wstępie decyzją DIAS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 11 sierpnia 2025 r. w przedmiocie określenia Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 rok w wysokości 456 003,00 zł. Organ II instancji stwierdził m.in. nieprawidłowości w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r., polegające na zawyżeniu przez Stronę kosztów uzyskania przychodów poprzez zaliczenie do nich kwot wynikających z faktur za usługi wykonane przez K., A sp. z o.o., E.. Organ odwoławczy w ślad za organem I instancji uznał, że faktury wystawione przez te podmioty nie potwierdzają nabycia usług w nich wskazanych, a tym samym nie stanowią dowodu poniesienia tych kosztów, przez co nie powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm., dalej także jako: u.p.d.o.f.). Ponadto, organ odwoławczy uznał, że Strona nie zaewidencjonowała przychodu z tytułu dostaw towarów za pośrednictwem sklepu internetowego oraz z tytułu świadczeń usług szkoleniowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik Strony decyzji DIAS z dnia 14 listopada 2025 r. zarzucił: 1) naruszenie przepisów prawa procesowego, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm., dalej także jako: O.p.) poprzez niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji zebranie materiału dowodowego w sposób niepełny i wybiórczy; b) art. 122, art. 180, art. 188 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez uchylanie się przez organy podatkowe od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, tj. nieprzesłuchanie wszystkich podmiotów, które posiadały istotną wiedzę z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy (tj. D. S., M. W.), przez co niemożliwe było ustalenie stanu faktycznego sprawy i rozpatrzenie całości materiału dowodowego, a tym samym prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy; c) art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów i w konsekwencji dokonanie błędnego ustalenia stanu faktycznego i przyjęcie, że faktury wystawione na rzecz Strony przez E., K., A sp. z o.o. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych; d) art. 121 § 1 O.p. poprzez rażąco nieobiektywne i stronnicze prowadzenie postępowania oraz rozstrzyganie wszelkich wątpliwości dotyczących stanu faktycznego na niekorzyść Strony (in dubio pro fisco); e) art. 210 § 4, art. 210 § 1 pkt 6 i art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 124 O.p. poprzez zaniechanie sporządzenia odpowiedniego uzasadnienia faktycznego zaskarżonej decyzji, 2) Naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym pozbawieniu Strony możliwości zaliczenia wydatków w 2020 r. do kosztów uzyskania przychodu. Mając na względzie wskazane zarzuty, Skarżąca wniosła o: 1) rozpoznanie sprawy na rozprawie; 2) uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji; 3) w przypadku nieuwzględnienia żądania z pkt 1) - uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ odwoławczy; 4) zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na rzecz strony, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zajęte stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do zasadności przyjęcia przez organy obu instancji, że niżej wymienione kwoty nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, gdyż wynikają one z faktur niedokumentujących rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych: 1. 267 430,87 zł wynikająca z 33 faktur wystawionych przez A sp. z o.o., ul. [...], [...] W., 2. 92 032,51 zł wynikająca z 8 faktur wystawionych przez K., ul. [...], [...] W., 3. 90 487,80 zł wynikająca z 8 faktur wystawionych przez E., ul. [...], [...] P.. W tym zakresie, Sąd rozpoznający sprawę podzielił ustalenia i wnioski organu odwoławczego, zgodnie z którymi zebrany w sprawie materiał dowodowy uprawnia do stwierdzenia braku rzeczywistego charakteru transakcji opisanych na zakwestionowanych fakturach. W świetle ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko samo zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru, usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i udokumentowanie tej operacji w sposób niebudzący wątpliwości (por. przykładowo wyrok NSA z dnia 13 listopada 2018 r. sygn. akt II FSK 3194/16, z dnia 13 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2490/16, z dnia 30 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 2712/17, z dnia 8 października 2019 r. sygn. akt II FSK 906/19, z dnia 18 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3407/17). Sąd zauważa, że w dokumentach księgowych za 2020 r. Skarżąca zaewidencjonowała faktury, których przedmiotem miały być usługi transportowe, doradcze oraz logistyczne. Według ich treści wystawcą była firma A sp. z o.o. Faktury są datowane na miesiące od stycznia do listopada 2020 roku, a ich łączna wartość netto wynosi 267 430,87 zł. Zgodnie z adnotacją zamieszczoną na fakturach, płatności miały mieć postać gotówkową z wyjątkiem faktury [...], w której wskazano pobranie. Analizując zebrany materiał dowodowy Sąd uznał, że prawidłowe są ustalenia DIAS, zgodnie z którymi brak jest dowodów pozwalających na uznanie, iż kwoty wynikające z wyżej wymienionych faktur mogą stanowić koszty uzyskania przychodów działalności. Sąd zgadza się z DIAS, że Spółka A opieszale i niestarannie podchodziła do kwestii związanych z uwidocznieniem zmian w Krajowym Rejestrze Sądowym. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że z danych widniejących w KRS wynika, iż w okresie wystawiania faktur prezesem i wspólnikiem Spółki był T. C.. Natomiast jest to informacja niezgodna ze stanem rzeczywistym, bowiem T. C. podczas przesłuchania w dniu 28 lipca 2023 r. poinformował, że w dniu 4 września 2019 r. sprzedał udziały w Spółce na rzecz K. W. (nabyła 58 udziałów) i M. W. (nabył 2 udziały). Z przekazanego przez T. C. protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki A z dnia 4 września 2019 r. wynika, że na mocy uchwały nr 2 T. C. został odwołany z funkcji prezesa Spółki, a na mocy uchwały nr 3 funkcję tą objęła K. W.. M. W. był natomiast prokurentem Spółki. Udział K. i M. W. w firmie A sp. z o.o. został uwidoczniony w rejestrze dopiero w dniu 12 lipca 2023 roku, a więc niemal po 4 latach. Ponadto, wnioski o wpis do KRS Spółka składała kilkukrotnie w odstępach od kilku do kilkunastu miesięcy (wnioski z 6 września 2019 r., 24 lipca 2020 r., 24 listopada 2020 r., 21 maja 2021 r., 1 października 2021 r.) i za każdym razem zawierały one błędy formalne. Wyżej wymieniona okoliczność doprowadziła do sytuacji, w której M. W. pod szyldem firmy A bez ujawniania swoich danych wystawiał faktury na znaczne kwoty, w wyniku czego wydłużeniu uległ czas, w jakim możliwe było zlokalizowanie rzeczywistego wystawcę faktur. Ostatni wniosek o zmianę danych w KRS, Spółka A złożyła pomimo tego, że nie miała prawa do dysponowania lokalem mieszczącym się w W. przy ul. [...]. W tym aspekcie podkreślić należy obszernie zebrany materiał dowodowy wskazujący na fikcyjność tego adresu, przedstawiony na str. 11-12 zaskarżonej decyzji. Sąd podzielił również stanowisko organu, że brak uwidoczniania w KRS informacji na temat osób faktycznie zarządzających firmą A sp. z o.o. jest jedną z wielu okoliczności podważających rzetelność transakcji, a najistotniejszą z nich jest to, że Strona nie dysponuje żadnymi wiarygodnymi dowodami potwierdzającymi fakt wykonania spornych usług w 2020 roku. Przy piśmie z dnia 21 sierpnia 2023 r. Skarżąca przedłożyła co prawda kopię umów nr [...] oraz [...] z dnia 6 stycznia 2020 r. dotyczących odpowiednio świadczenia usług transportowych oraz świadczenia usług szkoleniowo doradczych i logistycznych, jednakże na końcu umowy w miejscu przeznaczonym na podpis zleceniodawcy widnieje pieczątka o treści D. sp. z o.o., ul. [...], [...] W. oraz podpis o treści "D. S.". Zgodnie z informacjami zawartymi w KRS, Spółka ta została zarejestrowana w dniu 25 lutego 2021 r., a więc ponad rok później niż data widniejąca na umowie. Okoliczność ta, jak słusznie zauważył organ, istotnie podważa rzetelność tego dokumentu. Ponadto, w piśmie z dnia 21 sierpnia 2023 r. Skarżąca wskazała, że kontakt ze Spółką jest przedłużeniem wieloletniej współpracy z M. W., który w Spółce A był zatrudniony na umowę o pracę. Warunki transakcji z M. W. miały być ustalane przez D. S.. Wszystkie spotkania odbywały się w siedzibie firmy Skarżącej. Płatność odbywać się miała gotówką, natomiast pomimo wezwania organu Skarżąca nie wskazała źródła tej gotówki, ani nie odniosła się do kwestii dowodów zapłaty, jakie miały być wystawiane przez firmę A. Strona nie udzieliła również informacji, na czym polegały usługi transportu ograniczając się do ogólnego stwierdzenia, że był to przewóz osób lub rzeczy. Strona nie była przy tym w stanie odtworzyć tras przejazdu, czy wskazać danych osób faktycznie wykonujących usługi. Kwota na fakturze obejmować miała kompleksową usługę wykonaną przez firmę A, przy czym Strona oświadczyła, że usługi transportowe świadczyła dla wielu klientów z branży filmowej, reklamowej i rozrywkowej. Nie jest możliwe przyporządkowanie zleceń dla Spółki A z usługami dla konkretnego klienta. W kontekście usług doradczych Strona udzieliła ogólnikowej informacji, że dotyczyły one transportu i logistyki nie wskazując, jaki był powód nabycia tych usług, ani na czym one dokładnie polegały. Usługi te miały przyczynić się do poprawy jakości sposobu wykonywania transportu oraz pozwoliły na nabycie kompetencji do szkolenia nowych pracowników działu transportu. Usługi te realizować mieli pracownicy Spółki A, w tym M. W.. Na okoliczność świadczenia tych usług nie były sporządzane żadne dokumenty. Nabycie usług logistycznych miało być związane z profesjonalną obsługą magazynu, natomiast Skarżąca nie wskazała jakie czynności Spółka A wykonała w ramach tych usług. Realizować te usługi mieli pracownicy Spółki A, w tym Pan M. W.. Na okoliczność ich świadczenia nie były sporządzane żadne dokumenty. Strona nie wskazała, co obejmowała cena usług logistycznych, ograniczając się do stwierdzenia, że została ona ustalona na podstawie uprzedniej wyceny Spółki. Uwzględniając powyższe Sąd podzielił stanowisko organu, że wyjaśnienia w zakresie realizowanych usług są ogólnikowe i niepodparte żadnymi dowodami źródłowymi. Strona nie była w stanie wskazać w jaki sposób została ustalona cena spornych usług, pomimo deklarowania przekazania temu kontrahentowi w samym tylko 2020 roku kwoty niemal 330 000,00 zł. Dodatkowo Strona zeznała, że poza M. W., usługi mieli wykonywać inni pracownicy Spółki A, natomiast nie wskazała ich nazwisk. Spółka A nie składała deklaracji PIT-4R wskazujących na zatrudnienie pracowników. Kolejnym argumentem świadczącym o fikcyjności transakcji jest fakt, że na fakturach wskazano gotówkową formę płatności, co uniemożliwia w istocie pozytywne zweryfikowanie stanowiska podatnika o rzeczywistym przekazaniu pieniędzy, jako że pozbawia go jakiegokolwiek namacalnego, wiarygodnego dowodu na tę okoliczność. Słuszne wątpliwości organu I instancji wzbudziła również kwestia rozliczeń Spółki A. Podmiot ten od czasu przejęcia przez K. i M. W. zaprzestał przekazywania sprawozdań finansowych, do czego był zobowiązany zgodnie z ówczesnym brzmieniem art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W zeznaniu CIT-8 za 2020 roku Spółka ta wykazała stratę. W oparciu o analizę plików JPK-VAT złożonych przez firmę A organ podatkowy spostrzegł, że znaczna część wydatków (94%) pochodzi z faktur zakupu od firm K. i E. oraz od firmy A.1 prowadzonej przez M. W., który w tym wypadku wystawiał faktury de facto na "siebie". Również struktura przychodów Spółki A wskazuje, że została ona przez K. i M. W. przejęta, celem fakturowania usług na rzecz firmy Skarżącej. W okresie objętym niniejszym postępowaniem Skarżąca była dominującym "odbiorcą" firmy A odpowiadającym za ponad 85% jej przychodów. Uzasadnione zastrzeżenia organów wzbudziły również okoliczności wystawienia faktur w serwisie C S.A. opisane na str. 17 zakwestionowanej decyzji, a poddające w wątpliwość rzetelność firmy A jak i faktur pochodzących od tego podmiotu. Uwzględniając powyższe słusznie zatem zakwestionowano wartości w kwocie 267 430,87 zł wynikające z faktur wystawionych przez A sp. z .o.o. i nie zaliczono ich do kosztów Skarżącej uzyskania przychodów. Na ocenę spornych faktur wystawionych przez A sp. z o.o. oraz K. oraz E. miały wpływ powiązania i wspólne elementy łączące wszystkie te podmioty, tj.: - faktury pochodzące od ww. podmiotów były wystawiane ze wspólnych urządzeń oraz każdorazowo, pomimo różnego zakresu świadczonych usług, opiewały na zbliżone do siebie kwoty nieprzekraczające 15 000,00 zł, - wszystkie te podmioty miały ustalać szczegóły współpracy wyłącznie z D. S., - faktury były antydatowane, wystawiane w tych samych dniach "zbiorczo", - usługi transportowe dokonywane przez te podmioty miały mieć ten sam przedmiot, tj. obsługa planów filmowych, - firma K. nieskładająca żadnych deklaracji podatkowych wystawiała faktury opiewające na znaczne kwoty na rzecz firmy A sp. z o.o., umożliwiając jej podwyższenie kosztów uzyskania przychodów, - firma A wykazała również faktury zakupu od firmy E. na kwotę ponad 260 996,77 zł, - faktury VAT wystawiane przez Spółkę A, firmę K. oraz firmę E. Strona rozliczała zamiennie kolejno, tj. ewidencjonowanie faktur wystawionych przez każdy z tych podmiotów co do zasady następowało po zakończeniu okresu, w którym ewidencjonowane byty faktury VAT wystawione przez poprzedni podmiot. Jest to charakterystyczne działanie występujące u Strony na przestrzeni lat 2018-2020, kiedy to z poszczególnymi podmiotami Skarżąca podejmowała "współpracę" krótkotrwałą, po której zakończeniu pojawiał się kolejny podmiot. Wskazuje to na takie układanie (pozorowanie) transakcji, by ujmowane w plikach JPK_VAT faktury wystawiane były przez różne podmioty. Dywersyfikacja nierzetelnych podmiotów ułatwia ukrywanie działań prowadzących do bezpodstawnego obniżenia należności podatkowych. Zwraca przy tym uwagę fakt, że firma A sp. z o.o. została zakupiona de facto przez M. W. jako kontynuacja wcześniej prowadzonej działalności pod szyldem A.1 (z fikcyjnym prezesem w osobie żony M. W.), w ramach której w latach 2018-2019 wystawiał na rzecz Skarżącej faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Natomiast w roku podatkowym objętym niniejszym postępowaniem firma A.1 wystawiała faktury dla firmy A (na kwotę 23 170,73 zł) umożliwiając jej tym samym podwyższenie kosztów uzyskania przychodów. W kontekście usług transportowych, które miały zostać wykonane przez firmy A.1, A sp. z o.o. oraz K. organ słusznie zauważył również, że Skarżąca dysponowała zarówno flotą pojazdów, jak i pracownikami za pomocą których możliwe było samodzielne zrealizowanie usług transportowych przez firmę Strony bez konieczności korzystania z usług podwykonawców w tak dużej skali. Jedną z gałęzi działalności Skarżącej było świadczenie usług transportowych (w tym pod marką V.). W piśmie z dnia 2 lutego 2023 r. Skarżąca poinformowała, że świadczyła luksusowe usługi transportowe polegające na m.in. przewozie osób w ramach eventów, nagrywania reklam i filmów, transfery lotniskowe, usługi szoferskie dla VIP-ów, czy przewozy ślubne. Był to zakres działalności pokrywający się z zakresem usług, jakie miały świadczyć podmioty mające być kontrahentami Skarżącej. W ocenie Sądu w pełni uprawniona jest ocena okoliczności sprawy, wedle której posłużenie się przy realizacji zleceń podwykonawcami w tak dużym zakresie poddaje w zasadną wątpliwość dysponowanie przez Stronę 16 pojazdami, ponoszeniem z tego tytułu kosztów leasingu oraz zatrudnianie przez Skarżącą kierowców. Jest to tym bardziej wątpliwe w świetle faktu, że wartości wynikające z faktur wystawionych przez te trzy firmy (łączna kwota 375 406,20 zł) są niewspółmiernie wysokie w stosunku do wykazanej przez Stronę sprzedaży usług transportowych wynoszącej 319 170,30 zł. Pomimo posiadania przez Skarżącą własnych pojazdów oraz kierowców ww. podwykonawcy, z których każdy nierzetelnie rozlicza się z obowiązków podatkowych wykonać mieli usługi o wartości przewyższającej sprzedaży. Na uwagę zasługuje również fakt, że Skarżąca nie była w stanie wskazać podmiotów, na rzecz których świadczyła usługi transportowe z pomocą podwykonawców. Firmy K., A sp. z o.o. oraz E. miały rozwozić również towar, natomiast warto zauważyć, że w tym zakresie korzystała Strona z firmy kurierskiej, więc nie ma przestrzeni do korzystania przez Skarżącą z usług transportowych w tak dużej skali. Brak jest dowodów potwierdzających fakt wykonania usług przez te firmy, przy czym M. K. wprost zaprzeczył ich świadczeniu, a dodatkowo w 2020 r. przebywał w zakładzie karnym. Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że organy obu instancji nie ograniczyły się jedynie do próby pozyskania dokumentacji od Strony. Podjęto bowiem szereg działań, które doprowadziły do pozyskania dowodów świadczących wprost o tym, że wystawieniu faktur nie towarzyszyło żadne zdarzenie gospodarcze. M. K. zaprzeczył współpracy ze Skarżącą, zaś K. J., podobnie jak Strona nie posiadał żadnych dowodów świadczących o wykonaniu usług, za które miał pobrać znaczne środki pieniężne. Nie przejawiał on również żadnej aktywności świadczącej o możliwości prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast formalny prezes firmy A, tj. K. W. nie posiadała żadnej skonkretyzowanej wiedzy na temat działalności tego podmiotu, a jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, działalność ta była prowadzona przez M. W., który we wcześniejszych latach wystawiał na Skarżącą nierzetelne faktury w ramach firmy A.1. Sąd rozpoznający skargę uznał, że przeprowadzone przez organy postępowanie wykazało, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistości gospodarczej, a zatem organy słusznie odmówiły Stronie prawa do zaliczenia kwot wynikających z tych faktur do kosztów uzyskania przychodów. Okoliczności wykazane w tym zakresie przez organy w postępowaniu oraz brak jakichkolwiek dowodów wskazanych przez podatnika nie pozostawiają wątpliwości, iż zakwestionowanym fakturom nie towarzyszyło żadne realne świadczenie. Zdaniem Sądu, zgromadzony w sprawie przez organ odwoławczy i opisany szczegółowo w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji materiał dowodowy jest zatem wystarczający do stwierdzenia, że zakwestionowane faktury wystawione przez: A spółkę z o.o., K. oraz E. w rzeczywistości nie dokumentują zdarzeń gospodarczej w nich opisanych, a tym samym kwoty wynikające z tych faktur nie stanowią kosztów podatkowych, o których mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Sąd podziela stanowisko organów, że Skarżąca posłużyła się do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów dokumentami, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych a dokonywane przez Stronę w tym zakresie zapisy w księdze przychodów i rozchodów są nierzetelne. Konsekwencją nierzetelności księgi podatkowej jest zgodnie z art. 193 § 4 O.p. odmowa uznania jej za dowód ze skutkiem dla określenia podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 22 ust. 1, 24 ust. 2, i art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. oraz § 10, 11-15 i 23 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. poz. 2544 z późn. zm.) a taką księgę prowadziła Skarżąca, warunkiem zaliczenia konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów było faktyczne poniesienie tego wydatku w określonym celu, to jest w celu uzyskania przychodu, niewymienienie takiego wydatku w katalogu wydatków niestanowiących kosztów oraz właściwe udokumentowanie w sposób przewidziany odrębnymi przepisami. W przypadku podmiotów prowadzących księgę przychodów i rozchodów zapisy w księdze powinny umożliwiać ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a więc księga powinna być prowadzona rzetelnie i niewadliwie, co przede wszystkim oznacza, że zapisy w niej powinny być dokonywane na podstawie rzetelnych dowodów księgowych, czyli m. in. na podstawie rzetelnych faktur. Rzetelna faktura, to faktura odpowiadająca rzeczywistości zarówno podmiotowo, jak i przedmiotowo. Rzetelność lub nierzetelność ksiąg, to kategoria obiektywna, a zatem nie ma znaczenia, czy podatnik celowo posłużył się nierzetelnymi dowodami źródłowymi, czy przez brak staranności, a nawet czy został celowo wprowadzony w błąd przez kontrahenta. Te kwestie zostały dokładnie, obszernie i prawidłowo omówione w zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe prawidłowo zinterpretowały powyższe przepisy prawa dotyczące zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów i właściwie te przepisy zastosowały, co oznacza, że zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Sąd uznał za nieuzasadniony. Odnosząc się do zarzutów skargi Sąd zauważa, że Strona kwestionuje ustalenia DIAS nie przedstawiając jednocześnie argumentów oraz nowych okoliczności i dowodów, mogących mieć wpływ na zmianę stanowiska tutejszego organu w tej sprawie. Znaczną część argumentacji Skarżąca opiera na nieprzesłuchaniu świadków przez nią wskazanych. Sąd jednakże zauważa, że w toku postępowania podatkowego zgromadzono już obszerny materiał dowodowy wprost potwierdzający nierzetelność ww. faktur. Co prawda organy podatkowe mają obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Obowiązek ten nie jest więc nieograniczony i bezwzględny. Natomiast dokonanie przez organ podatkowy w sprawie odmiennej od oczekiwań strony oceny niektórych z dowodów, czy też nieprzeprowadzenie pewnych dowodów nie oznacza, że doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Organ może odstąpić od dalszego procedowania, o ile zgromadzony w sprawie materiał jest kompletny w tym znaczeniu, że pozwala na podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia. Motywy stojące za odmową przesłuchania świadków zostały natomiast szczegółowo omówione na stronach 12 i 29-30 zaskarżonej decyzji. Dodatkowo nadmienić należy, że organ I instancji przesłuchał M. W. na okoliczność jego działalności w ramach firmy A.1 i zeznania te okazały się sprzeczne z innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie, co opisano na stronie 12 zaskarżonej decyzji. M. W. zatajał również swój udział w kolejnym podmiocie wystawiającym faktury dla Skarżącej (firma A Sp. z o.o.). Twierdzenie zatem Strony, że organ zdyskredytował wiarygodność świadka wyłącznie w oparciu o tę jedną okoliczność świadczyć może jedynie o niedostatecznym zaznajomieniu się z uzasadnieniem decyzji, gdyż wyszczególniono w niej znacznie więcej okoliczności świadczących o mijaniu się M. W. z prawdą. Nierzetelność firm A.1 oraz A Sp. z o.o. prowadzonych przez M. W. szczegółowo opisano w treści zaskarżonej decyzji, a ponowne przesłuchanie tego świadka stanowiłoby bezcelowe dążenie do przeprowadzania dowodów, które nie doprowadziłyby do żadnych konstruktywnych ustaleń. Jest to tym bardziej uzasadnione, że Strona nie przedstawiła żadnych materialnych dowodów potwierdzających fakt wykonania spornych usług. Należy odnieść się również do wielokrotnie formułowanych wniosków o stronniczym prowadzeniu postępowania oraz rozstrzyganiu wszelkich wątpliwości dotyczących stanu faktycznego na niekorzyść Strony. Dostrzec należy, że przyczyną wszczęcia postępowania były przede wszystkim działania i zaniechania Strony w zakresie niewykazywania przychodów z działalności oraz posługiwania się nierzetelnymi fakturami. Wskazać należy, że zaniżony przez Skarżącą przychód jest związany z niewykazaniem kilku tysięcy transakcji sprzedaży. Trudno w tym aspekcie wyprowadzić inny wniosek niż taki, że działanie to było zamierzone. Strona (pomimo ciążącego na niej obowiązku) nie prowadziła i nie okazała również żadnej dokumentacji potwierdzającej zaistnienie zdarzeń gospodarczych, a zgromadzone w sprawie dowody wprost potwierdzają, że okazane fakturami nie dokumentowały żadnych usług. Wbrew twierdzeniom Strony, w rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia z sytuacją, gdy każda wątpliwość, co do stanu faktycznego została rozstrzygnięta na niekorzyść strony, gdyż zgromadzony materiał dowodowy na istnienie takich wątpliwości nie wskazuje. Nie można zatem zgodzić ze stanowiskiem Skarżącej, że organ podatkowy powinien uznać sporne kwoty za koszty uzyskania przychodów wyłącznie w oparciu o gołosłowne wyjaśnienia niepoparte stosowną dokumentacją. Na uwagę zwraca również fakt, że nieprawidłowości w działalności firmy Skarżącej dostrzeżono również w roku poprzedzającym 2020 r. Świadczy to o powtarzalnym na przestrzeni lat procederze, obejmującym również inne podmioty niż te, które widnieją w nierzetelnych fakturach w roku podatkowym objętym niniejszym postępowaniem. Prawidłowość ustaleń i wniosków poczynionych w tym zakresie przez organy podatkowe potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, który wyrokiem z dnia 15 października 2025 r., sygn. akt I SA/Łd 415/25, oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 30 maja 2025 r., dotyczącą zobowiązania podatkowego za rok 2018. Oznacza to, że podnoszone w skardze zarzuty w tym zakresie, dotyczące naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 O.p., poprzez nieprzesłuchanie wszystkich istotnych świadków i błędne ustalenia stanu faktycznego sprawy, a następnie dokonanie dowolnej oceny dowodów skutkującej stwierdzeniem, że zakwestionowane w sprawie faktury wystawione na rzecz Skarżącej przez A spółkę z o.o., K. oraz E. - nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, Sąd w składzie rozpoznającym skargę uznaje je za nieuzasadnione. W opinii Sądu, zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia przepisów postępowania sprowadzają się zatem w istocie do prób kwestionowania ustaleń dokonanych przez organy podatkowe w toku postępowania oraz wywiedzionych z nich wniosków, tymczasem struktura podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wskazywanych przez podatnika kosztów uzyskania przychodu wymaga przede wszystkim tego, aby to podatnik był w stanie udowodnić, że wyszczególnione na fakturach "kosztowych" transakcje rzeczywiście miały miejsce. Skarżąca w postępowaniu, ani w skardze nie przedstawiła żadnych okoliczności ani dowodów potwierdzających rzeczywiste zaistnienie okoliczności i usług opisanych na zakwestionowanych przez organy fakturach, zaś w opinii Sądu, przeprowadzone przez organy postępowanie i zgromadzone dowody doprowadziły do ustalenia prawidłowego stanu faktycznego sprawy, w tym ustalenia nierzeczywistego charakteru zakwestionowanych faktur i posługiwania się przez Stronę tymi nierzetelnymi fakturami. Prowadzone przez organy postępowanie było szeroko zakrojone i nie wykazało, poza fakturami żadnych, innych dowodów, które mogłyby wskazywać na rzeczywisty charakter transakcji opisanych w zakwestionowanych fakturach. Skarżąca ani jej pełnomocnicy także nie potrafili wskazać żadnych wiarygodnych dowodów potwierdzających rzeczywisty charakter czynności i usług opisanych na zakwestionowanych fakturach. Zakwestionowane przez organy faktury były płacone gotówką, Skarżąca nie dysponuje umowami, potwierdzeniami, pokwitowaniami, ani żadnymi innymi dokumentami potwierdzającymi czynności i usługi opisane na zakwestionowanych fakturach. W tym świetle, nieuzasadniony jest w szczególności zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 121 § 1 O.p., poprzez nieobiektywne prowadzenie postępowania. Organy prowadziły szeroko zakrojone postępowanie, weryfikowały twierdzenia Strony u domniemanych kontrahentów, jednak wynik tej weryfikacji był najczęściej niekorzystny dla Strony, co nie oznacza stronniczości. Organy nie miały zatem nawet możliwości (poza słuszną odmową uznania wiarygodności zeznań M. W. i to w ograniczonym zakresie) rozstrzygać wątpliwości na niekorzyść strony, bo takich wątpliwości w zdecydowanej większości przypadków w ogóle nie było. Zarówno ustalenia, jak i wnioski organów podatkowych dotyczące zawyżenia kosztów uzyskania przychodów na skutek zaewidencjonowania przez Skarżącą faktur, które nie miały odzwierciedlania w realnym obrocie, jak również niekwestionowane w skardze ustalenia organów dotyczące zaniżenia przychodu, są dla Sądu w pełni przekonujące i obrazują szerokie nieprawidłowości działalności firmy Strony, dotyczące faktur tzw. kosztowych i niewykazanie transakcji sprzedaży. Zdaniem Sądu, uzasadnienie wydanego rozstrzygnięcia zawiera dostateczne wyjaśnienie podstawy faktycznej i prawnej. W treści uzasadnienia zawarto obszerną argumentację dotyczącą ustalonego w sprawie stanu faktycznego oraz powodów wydania decyzji organu odwoławczego utrzymującej w mocy decyzję organu podatkowego I instancji dla Strony. Rozstrzygając sprawę organ odwoławczy uczynił zadość swoim obowiązkom, dokonując logicznej oceny zebranego materiału dowodowego, zgodnej z przepisami prawa oraz doświadczenia życiowego. Wynik dokonanej oceny został przedstawiony w sposób czytelny i pełny. Strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów i z tego uprawnienia skorzystała. Z uwagi na powyższe skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 z późn. zm., dalej także jako: p.p.s.a.). Organy podatkowe bowiem nie naruszyły ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów prawa procesowego postępowania w stopniu mającym bądź mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności nie zostały naruszone przepisy prawa wskazane w zarzutach skargi. ds